Decisión nº 524-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 27 de Julio de 2006

Alega que existe violación del derecho a la defensa, ya que las actuaciones efectuadas por las fiscales M.C.L. y M.L.S., cuyas providencias fueron notificadas el 24-02-2002 y el 01-06-2005, se evidencia que la providencia N° 954, fue llenada a mano, sin indicar la hora de la notificación comenzando a hacerse requerimientos de manera inmediata, sin respectar los establecido en los artículos 163 y 161del Código Orgánico Tributario.

Alega Violación de los derechos legales; y solicita la nulidad de las Sanciones impuestas, por encontrase vicio de falso supuesto, al indicar la ciudadana fiscal que el contribuyente no Renovó dentro del plazo establecido; por lo que las resoluciones impugnadas se fundamenta en un hecho y acontecimientos que no ocurrieron distorsionando la real concurrencia de los hechos para tratar de lograr determinado efecto sobre realidades distintas a la existentes y que han procurado no sólo la indefensión, sino la ocurrencia del daño.

así mismo alega la configuración de un Abuso de Poder por cuanto la Administración Tributaria sanciona, ya que en la resolución impugnada no expresa cual era la conducta que se debía asumir, es decir no se designa ni se explica específicamente cuales son las contravenciones y cual era la conducta correcta, en el sentido que con anterioridad la verificación había aprobado los requisitos del libro de ventas ya que supuestamente se cumplía con los requisitos de Ley.

alega el Principio de la Buena Fe o de la Confianza Legítima, por que la funcionaria agraviante forzó la aplicación de la norma y en franca desviación del sentido que el legislador le otorgó a todo el conjunto de normas legales y sublegales procedió al cierre incurriendo en desviación de poder y lesionando derechos constitucionales y en el caso de las actuaciones que conforman el procedimiento de fiscalización del mes de abril de 2005, el cual se expone el criterio de la administración tributaria donde los libros de ventas están conforme a la Ley .

Que se tome en consideración la Circunstancia eximente de Responsabilidad Penal tipificada en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, consistente en el error de hecho y derecho excusable, por cuanto la omisión de los registros de la máquina fiscal sea una conducta negligente, imprudente, culposa o intencional por parte del contribuyente, por cuanto evidentemente existe responsabilidad de la Administración Tributaria.

alega que existe responsabilidad del Estado en el desarrollo de la actividad tributaria de fiscalización de la contribuyente, porque si bien es cierto que como ciudadanos están obligados a contribuir y a coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuesto, tasa y contribuciones; y en este orden de ideas se solicita la declaratoria de la responsabilidad de la administración y de los funcionarios actuantes por el daño desproporcionado causado a la contribuyente, es el desarrollo de su facultad de fiscalización.

III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

A los folios 15-17. Notificaciones practicadas y recibida en fecha 23/08/2005 y 15/09/2005, en la persona del ciudadano R.A.Á.R..

A los folios 54-56. Copia simple del Registro Mercantil del Fondo de comercio “Licorería el Padrino” encontrándose inscrito ante el Mercantil, tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, en fecha 19 de octubre de 2001, anotado bajo el Nro 57, tomo 13-A.

A los folios 59-60. Copia simple de: a) cédula de identidad y b) certificado de inscripción al Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, del ciudadano R.A.Á.R., con nombre comercial “Licorería El Padrino” como contribuyente y de los cuales se desprende su identificación personal.

Al folio73. P.A. N° GRTI/RLA/881 de fecha 24 febrero de 2005.

Al folio74. Boleta de citación N° RLA/DFPF/2005/881 de fecha 24 de febrero de 2005.

Al folio 75. Acta de requerimiento N° RLA-DFPN-2005/881/02 fecha 01 marzo de 2005.

A los folios 76-77. Acta de recepción y de verificación N° RLA-DFPF/2005/881/03 de fecha 01 de marzo de 2005.

Al folio 78. Informe Fiscal de Fiscalización.

Al folio 142. P.A. N° GRTI/RLA/2851 de fecha 01junio de 2005.

Al folio 143. Acta de requerimiento N° RLA-DFPN-2005/2851/01 fecha 01 junio de 2005.

Al folio 144. Acta de recepción y de verificación N° RLA-DFPF/2005/2851/02 de fecha 01 de junio de 2005.

Al folio 145. Acta de requerimiento N° RLA-DFPF-2005/2851/03 fecha 01 junio de 2005.

A los folios146-152. Acta de Recepción y de verificación N° RLA-DFPF/2005/2851/04 de fecha 03 de junio de 2005.

Al folio 261. P.A. N° GRTI/RLA/954 de fecha 24 de febrero 2005.

Al folio 262. Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/2005/954/01 de fecha 24 de febrero de 2005.

Al folio 263. Acta de recepción N° RLA/DF/PF/2005/954/02 de fecha 24 de febrero de 2005.

Al folio 264. Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/2005/954/03 de fecha 01 de marzo de 2005.

A los folios 265-270. Acta de recepción y de verificación N° RLA/DFPF/2005/954/04 de fecha 01 de marzo de 2005.

Al folio 271. Acta de clausura N° RLA/DFPF/2005/10/01 de fecha 25 de febrero de 2005.

Al folio 288. Informe General de Fiscalización.

Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario, y son propios para demostrar que el ciudadano R.A.Á.R., propietario del fondo de comercio “Licorería el Padrino” fue sancionado por el incumplimiento de un deber formal al emitir facturas de ventas por medios manuales sin cumplir lo señalado con los artículos 1,2,11 y 13 de la Resolución 320; emite documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos el cual está obligado como contribuyente del IVA en contravención con relación al artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 3 de la providencia N° SNTA/2003/1677 de fecha 14/03/2003; se inscribió extemporáneamente en el Registro de Activos Revaluados en contravención al artículo 1 de la Ley de Impuesto sobre la Renta y del artículo 181 del Reglamento; no se encontraba la relación de compras ni de ventas en contravención a lo establecido en el artículo 8 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 6 de la providencia 1677; además del procedimiento de verificación ejecutado.

IV

RESOLUCIONES RECURRIDAS

El recurrente interpuso ante la Administración Recurso Contencioso Tributario contra las Resoluciones de Imposición de Sanción identificadas con los Nros. GRTI/RLA/DF/ 5055000741, de fecha 08/07/2005; y las resoluciones Nos GRTI/RLA/DF/ 505000824, 5055000825, 5055000428, 5055000429 todas de fecha 15/03/2005, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitida con los siguientes fundamentos:

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000741, de fecha 08/07/2005:

Por cuanto se constató al momento de la verificación que la contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir las especificaciones señaladas, en contravención a lo establecido en el (los) artículo (s) 1,2,11,y 13 de la (del) de la Resolución 320 de fecha 29/12/1999, tal y como consta en el acta de recepción y de verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario actuante M.L.S.C. titular de la cédula de identidad N° 5.420.279, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/2851 de fecha 01/06/2005.

En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 3 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de (1) Unidad Tributaria por cada factura documento o comprobante la cual asciende a la cantidad de 5,00unidades tributarias equivalentes a olivares ciento cuarenta y siete mil con 00/100(Bs.147.000)

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000824, de fecha 15/03/2003:

Por cuanto se constató al momento de la verificación que el contribuyente emite documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos a los cuales está obligado como contribuyente formal del IVA, en contravención a lo establecido en el (los) artículos 8 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 3 de la p.a. N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003, tal y como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario(a) actuante M.C.L.S. titular de la cédula de identidad N° 9.247.590, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/953 de fecha 24/02/2005.

En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 numeral 3 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 23,00 Unidades Tributarias, equivalentes a bolívares seiscientos setenta y seis mil doscientos con 00/100(Bs. 676.200)

Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de Ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a los establecido en el articulo 81 del C.O.T, en virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 11,5 unidades tributarias, equivalentes en bolívares trescientos treinta y ocho mil cien con 00/100 (Bs. 338.100)

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000825, de fecha 15/03/2003:

Por cuanto se constató al momento de la verificación que el contribuyente se inscribió extemporáneamente en el registro de activos revaluados, en contravención a lo establecido en el (los) artículos 174 de la Ley de Impuesto Sobre La Renta del 28/12/2001y 181 de su reglamento correspondiente al ejercicio o período entre 19/10/2001y 30/09/2002, tal y como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario(a) actuante M.C.L.S. titular de la cédula de identidad N° 9.247.590, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/953 de fecha 24/02/2005.

En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 100 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 unidades tributarias, equivalentes a bolívares setecientos treinta y cinco mil con 00/100(Bs. 735.000)

Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de Ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a los establecido en el articulo 81 del C.O.T, en virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 12,5 unidades tributarias, equivalentes a bolívares trescientos treinta y ocho mil quinientos con 00/100 (Bs. 338.500)

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000828, de fecha 15/03/2003:

Por cuanto se constató para el momento de la verificación que no se encontraba la relación de compra en el establecimiento del contribuyente formal, en contravención a lo establecido en el (los) artículo 8 de la Ley al Valor Agregado y 6 de la providencia N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003 tal y como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario(a) actuante M.C.L.S. titular de la cédula de identidad N° 9.247.590, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/953 de fecha 24/02/2005.

En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 unidades tributarias, equivalentes a bolívares setecientos treinta y cinco mil con 00/100(Bs. 735.000) por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente

Por cuanto en el presente caso existe concurrencia de Ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniarias, se aplica la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones, conforme a los establecido en el articulo 81 del C.O.T, en virtud de lo cual esta administración tributaria procede a imponer multa por la cantidad de 12,5 unidades tributarias, equivalentes a bolívares trescientos treinta y ocho mil quinientos con 00/100 (Bs. 338.500)

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF-5055000828, de fecha 15/03/2003:

Por cuanto se constató para el momento de la verificación que no se encontraba la relación de ventas en el establecimiento del contribuyente formal, en contravención a lo establecido en el (los) artículo 8 de la Ley al Valor Agregado y 6 de la providencia N° SNAT/2003/1677 del 14/03/2003 tal y como consta en acta de recepción y verificación fiscal o constancia de incumplimiento levantada por el (la) funcionario(a) actuante M.C.L.S. titular de la cédula de identidad N° 9.247.590, debidamente facultado (a) según P.A. N° GRTI/RLA/953 de fecha 24/02/2005.

En consecuencia, esta administración tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del C.O.T vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 unidades tributarias, equivalentes a bolívares un millón cuatrocientos setenta mil con 00/100(Bs. 1.470.000)por cuanto se trata de la segunda infracción de esta índole cometida por el contribuyente tal como consta en el acta fiscal levantada como resultado de las providencias administrativas Nros 954 de fecha 24/02/2005

V

INFORMES DE LAS PARTES

En la oportunidad de informes, la representante de la República, la abogada B.X.D.T., indicó que es necesario tener presente que para la fecha 24/02/2005, el contribuyente era formal y que para la fecha 01/06/2005, era contribuyente ordinario del I.V.A, situaciones estas que se demuestran en Actas de Requerimiento y Recepción e informes que corren insertos en el expediente judicial, En conclusión los actos impugnados no crearon indefensión al contribuyente,…. Ya que como quedó demostrado pudo interponer el Recurso Contencioso Tributario, ni le fue violado el derecho de presunción de inocencia. Por lo que se le solicita declare este tribunal Sin Lugar el presente Recurso interpuesto por la contribuyente Licorería el Padrino C.A, y que se confirmen los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Imposición de Sanción.

La apoderada judicial del ciudadano R.A.Á.R., expone que la esencia de la pretensión aquí discutida es la nulidad Absoluta de las actuaciones, administrativas, realizadas por el (SENIAT) fundamentada dicha nulidad el la violación del artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; y aun mas cuando se tiene en cuenta que en la presente causa la Administración Tributaria no efectuó actividad alguna que conllevara a debatir lo probado por mi asistido.

VI

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de las Resoluciones de Imposición de Sanciones, identificada con los Nros GRTI/RLA/DF-5055000741 de fecha 08/07/2005, 5055000824, 5055000825, 5055000428, 5055000429, todas de fecha 15/03/2005, emitido por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y en atención a los alegatos y defensas planteadas por el recurrente, la controversia planteada en el caso de autos queda circunscrita a determinar, en primer término, la legalidad y validez de la P.A..

Denuncia el recurrente que la actuación de las fiscales M.C.L. y M.L.S., realizadas en las providencias administrativas de fechas 24/02/2002, y el 01/06/2005 se evidencia la violación del derecho a la defensa, ya que la providencia identificada con el Nro 954 fue llenada a mano, sin indicar la hora de la notificación, así mismo comenzando a hacerse requerimientos de manera, sin embargo, del examen de los autos se desprende a los folios 142 y 261 las Providencias Administrativas Nos GRTI/RLA/2851 de fecha 01 de junio 2005, y N° 954 de fecha 24 de febrero de 2005, siendo notificada y debidamente suscrita por las ciudadanas M.L.S.C. y M.C.L.S. titulares de las cédulas de identidad Nros V- 5.420.279 y 9.247.590 en su orden, actuando en su carácter de funcionarias adscritas a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes (SENIAT, fechas estas en la que se inició los procedimientos, según lo afirma el propio contribuyente en su escrito recursivo, en el cual señala: “.. Comenzando a hacerse requerimientos de manera inmediata, sin respectar lo establecido en el artículo 163 y 161,…” con asidero en estos hechos, considera esta juzgadora absolutamente infundado el alegato del recurrente, el cual debe ser declarado sin lugar. Ello en ajuste al criterio sostenido por el Supremo Tribunal, caso “Fundición Metalúrgica Lemos C.A” en el cual se expuso:

Alegaron los apoderados judiciales de la contribuyente, que la funcionaria que suscribió las actas fiscales, no acreditó la p.a. que la autorizaba a realizar inspecciones y fiscalizaciones.

Frente a tal alegato, esta Sala observa que la representación del Fisco Nacional en el momento de presentar el escrito de informes por ante el a quo, consignó copia certificada de la P.A. Nº PA-03-3-2-1 de fecha 17 de abril de 1997 (folios 122 y 123 del expediente), la cual autoriza a la mencionada funcionaria para realizar la fiscalización correspondiente a la contribuyente Fundición Metalúrgica Lemos, C.A., con lo cual queda desvirtuada la pretensión de la recurrente de que la fiscal actuante no presentó la debida providencia.

Asimismo, esta Sala considera, al igual que lo señalado por la administración tributaria, que si la fiscal actuante no presentó la debida autorización, no se comprende como pudo la recurrente presentarle los libros y comprobantes respectivos para que procediera a realizar la fiscalización. Con fundamento en lo antes señalado queda desechado el argumento planteado respecto a la incompetencia de la funcionaria fiscal actuante. Así se declara

(Tribunal Supremo de Justicia. Sala Político Administrativa. Sentencia de fecha 25/09/2002. Caso: Fundición Metalúrgica Lemos C.A) (subrayado añadido)

De igual modo, aduce el recurrente que las providencias fue llenada a mano sin indicar la hora de la notificación, comenzando a hacerse requerimientos de manera inmediata, si bien es un acto de trámite, esta produce efectos individuales, y es un acto necesarios para la validez y eficacia del procedimiento administrativo sancionatorio, , en este sentido, es preciso aclarar que tal situación ha sido objeto de decisiones previas de este tribunal, sin embargo, vista la frecuencia con que se presenta esta situación, debe esta juzgadora hacer un análisis más acucioso y detallado al respecto.

Se entiende como Actos Administrativos, las declaraciones de voluntad, de juicio o de conocimiento, emanadas por los órganos de la administración y que tengan por objeto producir efectos de derecho, generales o individuales; en este sentido, la P.A. es un acto administrativo contentivo de la manifestación de voluntad de la Administración Tributaria, personificada en este caso por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de iniciar de oficio un procedimiento de verificación o fiscalización, y que debe estar ajustada a los requisitos legales determinados en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario vigente, que establece:

Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo, deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización previstas en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación.

Como se infiere claramente de la norma antes transcrita, esta P.A. debe indicar con precisión los datos del contribuyente a investigar y los datos del impuesto investigado, ello con el objeto de enmarcar el actuar del funcionario fiscal dentro de los límites preestablecidos por el superior jerarca. Asimismo, ha previsto el legislador, la obligación ineludible del funcionario administrativo de notificar al contribuyente o responsable de ese acto de inicio del procedimiento, ello como condición de eficacia del mismo, pues siendo el procedimiento de verificación un procedimiento sancionatorio por medio del cual la administración afecta la esfera jurídica de los administrados, debe el legislador garantizar a éste el respeto y cuidado de sus derechos constitucionales a la defensa y al debido proceso, pues es jurídicamente inaceptable que un particular sea investigado por la administración, sin ser cuando menos participe en tal procedimiento.

Ahora bien, en cuanto a la naturaleza jurídica de la P.A. analizada, es preciso acudir a las construcciones doctrinales respecto de la clasificación de los actos administrativos, así, se encuentra que la doctrina ha clasificado los actos administrativos de acuerdo a su inserción en el procedimiento administrativo y su recurribilidad, distinguiendo entre actos de trámite y actos definitivos, los primeros, se caracterizan por ser actos instrumentales, que no encierran declaraciones de voluntad constitutiva en el sentido exacto del vocablo, lo que es predicable tan solo de las resoluciones, sino de conocimiento de juicios; pero no obstante en ocasiones manifiestan una voluntad en dicho procedimiento, como incurre con los actos de impulso. De aquí que se les haya denominado actos mixtos, pero en cualquier caso su régimen es el mismo de los actos de trámite. (Subrayado añadido) (GARCÍA TREVIJANO-FOS, J.A.. Los Actos Administrativos. Editorial Civitas S.A. España 1991. Pág. 192). Así pues, a juicio de quien decide, el acto por medio del cual la Administración da inicio al procedimiento es un acto de impulso o acto mixto, empero, atendiendo al hecho de que éste no es impugnable separadamente del acto final o resolutorio, en virtud de que sus vicios se reflejan en último acto, debe concluirse que se trata de un acto instrumental o de trámite, sin dejar de lado que dicho acto posee carácter esencial al procedimiento y su ausencia acarreará necesariamente la nulidad absoluta del acto final.

Bajo este orden de razonamiento, la doctrina ha enumerado la finalidad de la mencionada providencia, señalando.

La p.A. para ejercer las funciones de fiscalización, cumple entre otros con los siguientes objetivos:

- Evitar las intervenciones contrarias a los fines perseguidos por la Administración Tributaria, es decir, actuaciones fiscales ejecutadas en desviación de poder conferido a esta.

- Proteger el derecho a la inviolabilidad de los archivos privados del contribuyente o responsable, derecho este contenido en forma genérica en el Artículo 48 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según el cual el Estado garantiza el secreto e inviolabilidad de las comunicaciones privadas

(El Procedimiento de Fiscalización y Determinación de la Obligación Tributaria. S.S.G.. Colección de Estudios 3, Caracas 2005. Pág. 42)

Ahora bien, sucede que la Administración Tributaria, realiza operativos de verificación a determinados contribuyentes, agrupándolos usualmente por la actividad económica que realizan o por su ubicación en ciertos sectores comerciales de la ciudad, y en esos casos procede según lo establecido en el articulo 172 del Código Orgánico Tributario, que prevé:

Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica. (Subrayado añadido)

Como se observa, el legislador hace uso del verbo poder en la construcción de la oración: “dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes…”, y de este modo indica que se esta en presencia de una facultad discrecional de la Administración Tributaria, teniendo entonces que “Poder es tener la facultad o el medio para hacer una cosa, el derecho-no el deber, ni la obligación- de hacer una cosa”, igualmente la doctrina ha explicado que el acto discrecional se produce cuando la Administración actúa en ejercicio de poder de libre apreciación que le deja la ley para decidir si debe obrar o abstenerse, o cómo ha de obrar o qué alcance ha de dar a su actuación.

Se tiene entonces que, puede la Administración Tributaria, haciendo una valoración interna de las razones de merito, oportunidad y conveniencia, iniciar un procedimiento de verificación a grupos de contribuyentes, seleccionados en base a diferentes criterios, de modo que tales razones de mérito escapan del control del Juez Contencioso, quien debe limitar su revisión del acto solo en lo referente al control de la legalidad del mismo. Sin embargo, debe hacerse la salvedad que los actos discrecionales, pese a conferir cierto margen de apreciación a la administración, siempre conservan en alguna medida carácter reglado, pues nunca debe perderse de vista que el actuar administrativo se encuentra ineluctablemente vinculado al Principio de la Legalidad. Este fue el criterio jurisprudencial sostenido, por la extinta Corte Suprema de Justicia, en diferentes sentencias, explicando:

…Situado el asunto en su justo medio, “una cosa es que la ley predetermine, en algunos casos de una forma total, la actividad administrativa y, en otros, atribuya a la Administración facultades de elección y otra muy distinta es que deba admitirse como dos categorías antagónicas, apriorísticamente diferenciables, la de los actos discrecionales y los actos reglados…Debemos decir no que los actos son reglados o discrecionales, sino que en todos los actos, por reglados que sean, existe un poder discrecional mayor o menor, y que en todos los discrecionales, por libres que los supongamos, se ejercita una actividad mas o menos reglada (GARRIDO FALLA) Lo que A.D.V. resumió en una frase feliz por él acuñada “los actos administrativos son mas o menos reglados y mas o menos discrecionales”.

(…/…)

Las nuevas corrientes sostienen, por el contrario que es en el acto discrecional donde debe imponerse la obligatoriedad de motivar, para impedir así que la Administración proceda arbitrariamente. Expresar los motivos por los cuales adoptó su decisión no implica necesariamente que se haya limitado al funcionario la discrecionalidad que tuvo para emitirla sino la arbitrariedad en su emisión. Con la obligatoriedad de motivar simplemente se le exige que exprese cuáles fueron esas razones, nunca falsas ni caprichosas, ni colindantes con la arbitrariedad.

(Corte Suprema de Justicia Sala Político-Administrativa, Caso Depositaria Judicial. Magistrado Ponente Luis Farias Mata. Sentencia de fecha 02/11/1982)

Este criterio, debe necesariamente considerarse vigente, por cuanto es evidente que aun en los casos en que la Administración actué según su prudente arbitrio, debe mantener su actuación ajustada a cierto parámetros legales, así, en el caso objeto de la presente decisión se encuentra que si bien es cierto que la ley otorga al ente administrativo la facultad de verificar a un grupo de contribuyentes, ello no implica que para esos casos la Administración pudiera escapar a las formalidades legales correspondientes a la emisión de la P.A., pues el texto legal es suficientemente explicitó cuando señala el deber de emitir autorización expresa y en ningún momento se exonera a la administración del cumplimiento de tal deber por el hecho de investigar a un grupo de contribuyentes. En todo caso, debió el ente fiscalizador expresar en la Providencia los criterios utilizados para clasificar a dichos contribuyentes, con el fin de circunscribir dentro de ese criterio el despliegue de los funcionarios fiscales y permitir un control mas ajustado tanto al Juez durante el Recurso Contencioso, como a la propia Administración en la fase administrativa de segundo grado.

Entiende esta Juzgadora, que la Administración emite este tipo de providencia en blanco, en consideración a que estos operativos abarcan un número indeterminado de contribuyentes y ante la imposibilidad real de prever cuales serán efectivamente objeto de verificación, la Administración autoriza al fiscal a realizar el procedimiento y es éste el encargado de realizar la identificación del contribuyente al momento de iniciar la investigación. Lo cual obedece a una forma adoptada por la Administración Tributaria, en la búsqueda de la mayor eficacia administrativa en tales operativos, atendiendo a la buena fe que debe privar en los funcionarios que actúan en nombre del Estado, no obstante, es claro que tales actos, de la forma en que son emitidos constituyen una carta abierta a arbitrariedades e inequidades, pues, en todo caso debe la Administración incluir dentro de la providencia, si no los datos particulares de cada contribuyente, cuando menos una expresión motivada de los criterios de clasificación que se toman en cuenta para el operativo. Ello con ajuste a lo previsto en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, que en su artículo 12 prevé:

Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.

Resulta entonces indiscutible que aun cuando se trate de actos administrativos emitidos en razón de un poder discrecional, debe el ente administrativo cumplir con los requisitos y formalidades legalmente establecidos, lo que en el caso de autos supone que debía la Administración cumplir con los requisitos previstos en el articulo 172 y 178 del Código Orgánico Tributario vigente, identificando al contribuyente por medio del criterio de clasificación aplicado en el caso concreto, sea su ubicación geográfica o su actividad comercial, en forma expresa, lo contrario determina la nulidad del acto que autoriza al funcionario fiscal a dar inicio al procedimiento y en consecuencia la incompetencia del funcionario para iniciar ese procedimiento.

Habiendo así determinado el vicio de que adolece el acto revisado, es preciso determinar asimismo el grado de nulidad que este comporta. En este sentido se tiene que la incompetencia es la violación de la norma jurídica que autoriza al sujeto administrativo para dictar un determinado acto, este ha sido definido por el Supremo Tribunal en términos sumamente explícitos, de este modo la Sala Político Administrativa ha señalado:

…resulta oportuno destacar que el vicio de incompetencia es aquel que afecta a los actos administrativos cuando han sidos dictados por funcionarios no autorizados legalmente para ello, o lo que es lo mismo, la competencia restringe y designa la medida de la potestad de actuación del funcionario; motivo por el cual no puede presumirse, sino que debe constar expresamente por imperativo de la norma legal. En tal sentido, en caso de existir dicho vicio se verá infringido el orden de asignación y distribución competencial del órgano administrativo.

(Sentencia N° 02084, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 09 de noviembre de 2004, con ponencia del Magistrado L.I.Z.)

Es claro que las actuaciones de los funcionarios de la Administración Pública deben ajustarse a disposiciones legales que le atribuyan competencia para ejecutar dichos actos, debe entonces entenderse por competencia en materia de Derecho Público, la medida de la aptitud para obrar de las personas públicas o de sus órganos; tal competencia traza los limites entre los cuales deben estar enmarcados los actos de cada funcionario, y es precisamente cuando se sobrepasa tal delimitación cuando el acto deviene viciado de nulidad absoluta. Sin embargo, la doctrina ha sido conteste en reconocer que este vicio tiene sus grados en relación a la nulidad del acto, en virtud de que no toda incompetencia es causal de nulidad absoluta, de suerte que es imperativo establecer cual es el grado de incompetencia, a fin de poder ubicar el vicio como causal de nulidad absoluta o relativa de acuerdo a cada caso.

Ha señalado (Enrique Meier. Teoría de la Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica ALVA S.R.L):

…la manifiesta incompetencia se produce cuando una autoridad administrativa dicta un acto para el cual no estaba legalmente autorizada. Que sea claro, patente y evidente (manifiesto), que su actuación infringe el orden de asignación y distribución de las competencias o poderes jurídicos de actuación de los órganos público-administrativos consagrado en el ordenamiento positivo…

Existe entonces una incompetencia que puede no ser calificada como manifiesta, y que por tanto no produce la nulidad absoluta del acto, se trata de una incompetencia relativa que solo quebranta el orden interno de la distribución de competencias dentro de una misma organización administrativa. En tal sentido la Sala Político Administrativa del Supremo Tribunal ha asumido la siguiente posición:

En tal contexto, si bien se constata que en principio no corresponde al Inspector Fiscal la emisión de las planillas de liquidación, ello en criterio de esta Sala no mas que una irregularidad formal que no posee la suficiente entidad para producir la nulidad, ya que no han sido dictadas por una autoridad manifiestamente incompetente, antes bien, las mismas han sido emitidas por un funcionario ubicado dentro del sector del órgano al cual corresponde el ejercicio de las funciones tributarias ejercidas; además, la misma no conculca la integridad de la Resolución HIR-900-01459 de fecha 24 de marzo de 1969, de la cual son correlativas, ni tampoco comprometen el derecho a la defensa de la contribuyente

(Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Sentencia N° 00387, de fecha 16 de febrero de 2006. Caso VALORES E INVERSIONES C.A)

De lo anterior, se colige que cuando los actos han sido dictados por funcionarios ubicados dentro del mismo sector del órgano al cual corresponde la competencia, la actuación de estos no puede ser sancionada con la nulidad absoluta del acto, puesto que no existe ese carácter manifiesto de la incompetencia, aquí lo que existe es un vicio de Nulidad Relativa denominada falta de legitimación al cual se refiere G.U.T. en su artículo “Motivos de Impugnación en la Jurisprudencia Contencioso Administrativa Venezolana” publicado en el Libro Homenaje al Profesor L.E.F.M.. Derecho Contencioso Administrativo. (JR Librería J. Rincón. Pág. 125) en el cual hace mención:

…Ahora bien, dentro de esos otros posibles vicios en el elemento subjetivo del acto, diferentes a la incompetencia, encontramos en la practica jurisprudencial venezolana examinada sólo la alusión al vicio de falta de legitimación, al que se refirió la Corte Primera de lo Contencioso-Administrativo en una sentencia de la década de los ´90. Haciendo referencia al planteamiento de GARRIDO FALLA, quien incluye dentro de los elementos subjetivos del acto administrativo la competencia y la legitimación, y al de GIANNINI, quien menciona la legitimación como uno de los pseudoelementos –por extraños y previos – del mismo, la Corte define en ese fallo la legitimación como una cierta cualidad del órgano administrativo que lo habilita para actuar validamente en casos determinados para los cuales es competente; recordando la noción dada por el mencionado autor italiano, precisa la sentencia que la legitimación esta constituida por ciertos hechos habilitantes para la actuación del órgano legalmente previsto o, dicho de otra manera, por todas las circunstancias que sujeten el órgano administrativo a su competencia.

Entre los ejemplos de ausencia de legitimación consignados por la Corte en su razonamiento figuran la falta de quórum de deliberación en el órgano colegiado, la incompatibilidad para decidir el caso específico, la falta de autorización o de aprobación de otro órgano dotado de potestad de control. En todos esos casos, no es la competencia lo que falta, sino la circunstancia habilitante legalmente exigida…

En el caso objeto de la presente decisión se tiene que las funcionarias M.L.S.C. y M.C.L.S. fueron autorizadas por medio de las Providencias Administrativas Nros GRTI/RLA/2851 de fecha 01/06/2005, y 954 de fecha 24/02/2005; sin embargo, a través de la motiva de esta sentencia se ha explicado que tal acto autorizatorio fue emitido en contravención de los requisitos legales correspondientes, de modo que al determinar la nulidad de esos dos acto, las funcionarias actuantes quedaban despojadas de la legitimación que le facultaba a realizar la revisión y verificación a la contribuyente “LICORERIA EL PADRINO C.A”.

En conclusión, al no haber convalidación alguna al estar viciado de anulabilidad lo procedente es declarar nula la Providencias Administrativas y como consecuencia de ello nulas las planillas de Resoluciones de Imposición de Sanciones Nros GRTI/RLA/DF/5055000741, de fecha 08/07/2005; GRTI/RLA/DF/505000824, 5055000825, 5055000428, 5055000429 todas de fecha 15/03/2005. Y así se decide.

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

…omissis Resaltado del Tribunal.

En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado Con Lugar, considerando que en el caso de autos no encuentran fundamentos para eximir de la condenatoria en costas y atendiendo el principio de igualdad ante la ley establecido en el artículo 21 de la Carta Magna así como el principio de igualdad procesal previsto en el artículo 15 del Código de Procedimiento Civil, a juicio de quien decide necesario y procedente la condenatoria en costas.

En este sentido se ha pronunciado el Supremo Tribunal, así el Magistrado Dr. L.I.Z. en Sentencia N° 128 de fecha 19/02/04 fue preciso al señalar que:

“…totalmente vencida una de las partes, en otras palabras, cuando el dispositivo del fallo del tribunal sea: “con lugar”, “sin lugar”, “procedente” o “improcedente”, según el caso; por lo que, cuando la decisión sea “parcialmente con lugar”, mal puede hablarse de una parte totalmente vencida, siendo improcedente entonces, condenatoria en costas alguna.”

De conformidad con todo lo expuesto en la motiva de esta decisión, este tribunal condena en costas a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de DOSCIENTO SETENTA Y TRES MIL QUINIENTOS NUEVE BOLIVARES CON NOVENTA Y TRES CENTIMOS (Bs.273.509, 93) equivalente al 10% del monto en que se estima el presente juicio. Y así se declara.

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. -CON LUGAR, El Recurso Contencioso, interpuesto por el ciudadano R.A.Á.R., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V- 2.889.790, en su carácter de propietario del fondo de Comercio “Licorería El Padrino” con Registro de Información Fiscal (RIF) N° V- 02889790-8, inscrito ante la oficina del Registro Mercantil Tercero bajo el N° 57 tomo 13-A de fecha 19-10-2001; asistida en este acto por la abogada L.C. de Aguilar, titular de la cédula de identidad N° V-9.466.603, e inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado con el N° 111.087, con domicilio en la avenida parque Exposición Nro 3-41, la concordia, San C.E.T..

2. - En consecuencia, SE ANULAN las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-5055000741 de fecha 08/07/2005, y las GRTI/RLA/DF-5055000824, 5055000825, 5055000428, 5055000429, todas de fecha 15/03/2005, emitido por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)

3. -Se condena, en costas a la República Bolivariana de Venezuela por la cantidad de DOSCIENTO SETENTA Y TRES MIL QUINIENTOS NUEVE BOLIVARES CON NOVENTA Y TRES CENTIMOS (Bs.273.509, 93) equivalente al 10% del monto en que se estima el presente juicio, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

4. - Notifíquese al Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Cúmplase.

5. - Notifíquese al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República. Cúmplase.

Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintisiete (27) días del mes de julio de dos Mil Seis. Años 194º de la Independencia y 147º de la Federación.

A.B.C.S.

JUEZ TITULAR

B.R.G.G.

LA SECRETARIA

En la misma fecha siendo las dos y cuarenta y cinco (2:45p.m) se publicó la anterior sentencia bajo el N° 524 y se libraron oficios Nros 10375-10376-10377.

LA SECRETARIA

Exp N° 0975

ABCS/anamaría