Decisión nº 0048-2007 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 18 de Junio de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 18 de Junio de 2007

197º y 148º

Recurso Contencioso Tributario

(Subsidiario al Jerárquico)

Asunto No.2051/AF42-U-2003-000163 Sentencia No. 0048/2007

Vistos: Con Informes de la Representación del INCE.-

Recurrente: Formas ESNAP, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 29 de enero de 1976, bajo el No. 27, Tomo 20-A-Sgdo.

Representación Judicial: Ciudadano H.J.C.M., venezolano, mayor de edad, titular de las Cédula de Identidad No.3.882.660, abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 59.230.

Acto Recurrido: La Resolución No. 210.100/460, de fecha 11 de octubre de 2002, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico, interpuesto por la recurrente, en fecha 26 de noviembre de 2001, contra la Resolución N° 1728, de fecha 04 de octubre de 2001, mediante la cual se confirma reparo por:

1. - Por omisión de aportes del 2%, en la cantidad de Bs. 4.249.532,00.

2. - Por intereses Moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 26.394,00.

3. - Multa por contravención de conformidad con el artículo 97 y 85, según las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 5.269.420,00.

   Por el Acto Recurrido se confirma el reparo, intereses moratorios y la multa por contravención, para los períodos que van desde el 4to trimestre del año 1996 hasta el 3er trimestre del año 2000, de conformidad con el artículo 10, ordinal 1° de la Ley del INCE, 59, 97 y 85 del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis.

   Administración Recurrida: Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Representación Judicial: Ciudadana M.M.A., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No. V.-6.967.193 inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 62.327+.

   Tributo: Contribuciones Parafiscales (Artículo 10 de la Ley del INCE).

   I

   RELACIÓN

   En fecha 03 de febrero de 2.003, se recibió proveniente del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), el expediente Judicial de la referida causa, contentivo del Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la contribuyente Basf Venezolana, S.A.

   El día 07-02-2.003, este órgano jurisdiccional ordena formar expediente bajo el No. 2051 (AF42-U-2003-000163); así como también la notificación de los Ciudadanos Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República y Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Igualmente, se ordena librar oficio al mencionado Presidente solicitándole el envío a este Tribunal del respectivo expediente administrativo, en original o copia, esta última, debidamente certificada.

   Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 11-02-2.003 y 05-05-2.003, y consignadas en autos los días 12-02-2.003 y 23-05-2.003, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 09-06-2.003, y ope legis, se declaró la causa abierta a pruebas, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   Por auto de fecha 18-08-2.003, se declaró vencido el lapso probatorio sin que las partes intervinieran durante el mismo; igualmente, se fija el lapso para que tenga lugar el acto de informes. Asimismo, es consignado el expediente administrativo de la presente causa en fecha 28-08-2003.

   En fecha 15-09-2.003, dentro de la oportunidad procesal fijada para que tuviera lugar el acto de informes, compareció únicamente la Representación Judicial del INCE y consignó su respectivo escrito de Informes. No habiendo lugar al transcurso los 8 días consecutivos de Despacho, previstos en el Art. 275 del Código Orgánico Tributario, este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos”, y entró en etapa para dictar sentencia.

   Estando en la oportunidad prevista para decidir, el Tribunal procede a dictar sentencia, en los siguientes términos:

   II

   ACTO RECURRIDO

   La Resolución No. 210.100/460, de fecha 11 de octubre de 2002, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), la cual declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico, interpuesto por la recurrente, en fecha 26 de noviembre de 2001, contra la Resolución N° 1728, de fecha 04 de octubre de 2001, mediante la cual se confirma reparo por:

1. - Por omisión de aportes del 2%, en la cantidad de Bs. 4.249.532,00.

2. - Por intereses Moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cantidad de Bs. 26.394,00.

3. - Multa por contravención de conformidad con el artículo 97 y 85, según las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 5.269.420,00.

   Por el Acto Recurrido se confirma el reparo, intereses moratorios y la multa por contravención, para los períodos que van desde el 4to trimestre del año 1996 hasta el 3er trimestre del año 2000, de conformidad con el artículo 10, ordinal 1° de la Ley del INCE, 59, 97 y 85 del Código Orgánico Tributario aplicable ratione temporis.

   En este sentido, en el acto recurrido se señala:

   … ORDENA DECLARAR SIN LUGAR el Recurso Jerárquico interpuesto contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 1728, de fecha 04 de octubre de 2001, notificada a el 22 de octubre del 2001, (…), deberá cancelar a este Instituto las cantidades siguientes: 1.- Por aportes del 2% (ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), CUATRO MILLONES DOSCIENTOS CUARENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS TREINTA Y DOS BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 4.249.532,00); 2.- Intereses Moratorios por pago extemporáneo de aportes calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de VEINTISÉIS MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y CUATRO BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs.26.394,00). (…), este Comité Ejecutivo ratifica la multa impuesta, de conformidad con lo establecido en el artículo antes mencionado en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 según las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 por la cantidad de CINCO MILLONES DOSCIENTOS SESENTA Y NUEVCE MIL CUATROCIENTOS VEINTE BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 5.269.420,00) (…)

   (Mayúsculas y Negrillas de la Trascripción)

   II

   ALEGATOS DE LAS PARTES

   Los apoderados judiciales de la recurrente, supra identificados, fundamentan el recurso interpuesto, de la manera siguiente:

1. De la recurrente

   Vicio en la causa: en el desarrollo de esta alegación, señalan:

   … el acto administrativo que da origen al reparo contra la empresa es ilegal por presentar vicio en la causa en tanto que está basado en una errónea interpretación de la base legal que rige la materia, para el cálculo del 2% la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, …

   “El Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), pretende gravar sobre los gastos incurridos por la empresa en relación a los montos cancelados por concepto de pago de comisiones a terceros, vendedores y servicios contratados, cuando en ningún momento estos servicios prestados por personas naturales y/o jurídicas tienen que trabajar en el establecimiento de la empresa tal y como indica taxativamente la norma, podemos agregar a este particular el hecho comprobable de que no existe relación de dependencia con los servicios que prestan dichas personas en la empresa (…)

   Pago del tributo omitido.

   En el contexto de esta alegación, expresan:

   “ Mi representada en fecha veintiocho de enero de 2002, realizó un pago por las diferencias en los aportes de TRES MILLONES OCHOCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE MIL QUINIENTOS DOCE BOLIVARES CON SETENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs. 3.859.512,76), este pago no fue tomado en consideración por el Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) al momento de analizar el caso de la empresa en particular, razón por la cual presumimos no fue considerado para emitir su opinión definitiva. Dicho pago se anexa en original marcado con la letra “H” como parte integrante de este escrito.

   Para realizar este pago mi representada tomo como base las diferencias en los aportes del 2%, restando las partidas no gravables de acuerdo a lo alegado anteriormente.

   En virtud de que el acto impugnado esta afectado por el vicio de errónea interpretación de la base legal en la causa del acto administrativo mi representada recurre para solicitar su nulidad de conformidad con el Artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, se solicita se verifique la procedencia igualmente de la sanción impuesta y el recalculo de los intereses moratorios una vez sea decidida la causa declarando procedentes los alegatos de mi representada.

   Improcedencia de las sanciones.

   Concretan las alegaciones contra esta pretensión del INCE, de la siguiente manera:

   …Mi representada presenta errores en los aportes que la empresa debe realizar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), sumado a lo expuesto anteriormente en relación a la ilegalidad del acto administrativo, ya que se presume existe una mala interpretación de la norma y con ello el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) debe revisar las cantidades liquidadas por conceptos de comisiones a terceros, comisiones a vendedores y servicios contratados, las sumas a cancelar al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) se realizan por medio de autoliquidaciones que prepara la (Sic) empresas y no son inspeccionadas y/o verificadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) con anterioridad al pago, es por ello que mi representada presenta errores en los cálculos los cuales sin duda alguna son errores de hecho excusable, al tener que considerar bajo un criterio propio que partidas debían ser gravadas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), ya que el artículo 10 no presenta mayor explicación de las partidas gravadas y no gravadas del personal que labore en el establecimiento de la empresa, debemos señalar que mi representada no presenta tal y como se evidencia en las (Sic) acta de fiscalización auditorias anteriores, es por ello que invocamos el Error de hecho excusable: al no conocer cuales son las partidas por las cuales la empresa debe auto liquidar trimestralmente el 2%, a pagar…

   (Subrayado en la transcripción)

   …Es por estas razones que solicitamos sea eximida de toda responsabilidad penal tributaria a mi representada, ya que el acto administrativo se encuentra viciado de nulidad, y por lo tanto al resultar unas partidas motivo de revisión y encontrar este Tribunal de acuerdo a su estudio que las partidas objetadas no pueden ser gravables sería improcedente la multa impuesta, (… )

   …Es importante que este Tribunal tome en consideración las circunstancias atenuantes que amparan a mi representada, para todo efecto:

   1) No haber tenido la intención de causar el hecho imputado, 2) haber prestado la colaboración debida en la fiscalización; 3) No haber tenido fiscalización anterior y 4) mi representada actuando de forma voluntaria y siempre con el propósito de cumplir con los deberes que dictan las leyes y sus reglamentos presenta un pago por las diferencias calculadas bajo los argumentos que se exponen en este escrito en fecha veintiocho (28) de Enero 2002, cancelando la cantidad de tres millones ochocientos cincuenta y nueve mil quinientos doce bolívares son setenta y seis céntimos (Bs. 3.859.512,76), los cuales para mi representada es el monto que adeudaba al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Intereses moratorios.

   En su contra, exponen:

   En cuanto al pago de la cantidad de veintiséis mil trescientos noventa y cuatro bolívares (Bs. 26.394,00), por concepto de intereses moratorios mi representada es este particular alega que resulta improcedente por cuanto la obligación tributaria no es exigible ni está firme en el plazo para su pago. En jurisprudencia reiterada y pacífica existe el criterio, en el sentidote que, en efecto, los intereses moratorios no se causan sino frente a una obligación tributaria determinada mediante un acto administrativo definitivamente firme y por tanto, líquida y exigible dentro de un plazo legalmente establecido (…)”

2. De la Representación del INCE:

   Por su parte, la ciudadana apoderada Judicial del INCE, supra identificada, en el escrito de informes, al refutar los anteriores alegatos, expone para defensa de su representada, lo que sigue:

   Del recurso contencioso tributario.

   … Alega la recurrente que no se debe tomar en cuenta para el cálculo de los aportes los pagos por concepto de Comisiones a Terceros, Comisiones a Vendedores y Servicios Contratados, porque son servicios que prestan personas jurídicas y/o naturales a mi representada sin vínculo laboral de dependencia alguno, (…), si dichas comisiones fueron canceladas a personas jurídicas, no existe duda de que no pueda ser considerado como pagos hechos por concepto de sueldos y salarios, ya que no es posible que una persona jurídica pueda prestar servicios de tal índole que configuren un contrato de trabajo. (…) Un ejemplo de ello es que los pagos hechos a los Abogados de una empresa de modo uniforme, periódico y permanente son sueldos gravables a los efectos del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por cuanto si los pagos hechos a sus abogados, no lo son en forma accidental por determinados servicios, sino que tienen características de uniformidad, periodicidad y permanencia, las mismas deben ser (Sic) considerados como sueldo ya que en la relación planteada entre dichos profesionales y la empresa se encuentran presentes los elementos que la doctrina y la jurisprudencia consideran imprescindibles para la existencia de un contrato de trabajo, como son: prestación del servicio, contraprestación económica o salario y relación de dependencia o subordinación. (…)

   … se considera gravable a los efectos del citado artículo (Art. 10 de la Ley del INCE), los conceptos antes indicados. De la norma parcialmente transcrita se infiere en forma indubitable, la base imponible del aporte a que están obligados los patronos como sujeto pasivo del comentado ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, sobre la cual ha de aplicarse la alícuota del 2% a saber, los sueldos, los salarios, jornales y REMUNERACIONES DE CUALQUIER ESPECIE, pagadas al personal, en ocasión de la relación laboral existente entre ambas partes. (…)

   “…es evidente que la contribuyente incumplió con sus obligaciones, tal como se evidenció en lo expuesto anteriormente, y en cuanto al caso que nos ocupa, la eximente invocada por la contribuyente está establecida en el artículo 79 literal “C” del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en rationae temporis, (…)”

   …, solicito sea declarado improcedente el alegato sustentado por la contribuyente en cuanto al error de hecho excusables, lo cual configuraría una eximente de responsabilidad penal tributaria y en consecuencia no procederían las sanciones a que hubiere lugar (…)

   …, los intereses moratorios se causan desde que vence el plazo para el pago, pues la determinación del tributo, mediante la respectiva declaración por la formulación de un reparo, no es un acto constitutivo de la obligación tributaria, sino meramente declarativo de la misma.(…)

   V

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR.

   Del contenido del acto recurrido, de las alegaciones en su contra, expuestas por los apoderados judiciales de la recurrente, en su escrito recursivo y en su acto de informes, el Tribunal delimita la controversia planteada, en los siguientes aspectos:

1. Resolver sobre la pretensión del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de exigir el pago de Bs.4.249.532,00, por concepto de omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, al considerar como formando parte de la base imponible, para el cálculo del Tributo establecido en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley del Ince, las utilidades pagadas por la empresa recurrente, en los ejercicios fiscales que van desde el 4to trimestre del año 1996 hasta el 3er trimestre del año 2000.

2. Resolver sobre la exigencia de pago de intereses moratorios por la cantidad de Bs.

   26.394,00.

3. Resolver sobre la legalidad de la multa por contravención de conformidad con el artículo 97 y 85, según las agravantes 3 y 4 y atenuante 2 del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 5.269.420,00.

   Advierte el Tribunal que antes de entrar a analizar los méritos de los alegatos y las pruebas que cursan a los autos, debe pronunciarse sobre la inadmisibilidad del Recurso interpuesto, por considerar este Sentenciador que se plantean cuestiones de orden de público que, necesariamente, requieren de un pronunciamiento previo.

   Así, delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa:

   Punto Previo.

   Observa este Tribunal que desde la fecha en que fue notificado el Acto Recurrido denominado Resolución N° 210.100/460, de fecha 11-10-2002, emanada de la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), lo cual ocurre en fecha 29-10-2002, hasta el día 22-01-2003, en que fue interpuesto el presente Recurso Contencioso Tributario, transcurrió un lapso superior a los veinticinco (25) días hábiles que tenía la contribuyente recurrente para interponer el Recurso Contencioso Tributario contra la mencionada Resolución, de acuerdo con lo establecido en el artículo 261 del Código Orgánico Tributario.

   Establece el referido artículo:

   Artículo 261.- “El lapso para interponer el Recurso será de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir de la notificación del acto que se impugna o del vencimiento del lapso previsto para decidir el Recurso jerárquico, en caso de denegación tácita de éste.”

   Por su parte, el artículo 266, del mismo Código, señala:

   Artículo 266.-“Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.”

   De las actas que componen el expediente administrativo, este Tribunal pudo constatar los siguientes hechos:

1. Que en fecha 26-11-2001, la empresa FORMAS ESNAP, C.A., interpuso Recurso Jerárquico en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No 1728, de fecha 04-10-2001, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con la cual se le sanciona por concepto de omisión de aportes del 2% sobre remuneraciones pagadas, al considerar como formando parte de la base imponible, para el cálculo del Tributo establecido en el numeral 1, del artículo 10 de la Ley del Ince, las utilidades pagadas por la empresa recurrente, en los ejercicios fiscales que van desde el 4to trimestre del año 1996 hasta el 3er trimestre del año 2000.

2. Que en fecha 11-10-2002, la Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió la Resolución N° 210.100/460, con la cual declaró SIN LUGAR el Recurso Jerárquico Interpuesto por la empresa recurrente, aparece notificada a la contribuyente recurrente en fecha 29-10-2002.

3. Que en fecha 22-01-2003, el ciudadano H.J.C.M., venezolano, Mayor de edad, abogado en ejercicio, titular de la Cédula de Identidad No. 3.882.660, actuando con el carácter de apoderado de la empresa FORMAS ESNAP, C.A, interpuso Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002.

4. Que en fecha 09-06-2003, este Órgano Jurisdiccional, admitió el Recurso interpuesto contra la Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002.

   Descritas las anteriores actuaciones, este Tribunal constata que en la oportunidad de admitir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto contra el acto impugnado (Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002), el lapso de los veinticinco (25) días hábiles, establecido en el artículo 266, del vigente Código Orgánico, dentro del cual la empresa recurrente debió interponer el Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución que declaro sin lugar el Recurso Jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1728, se encontraba vencido, por tanto, no ha debido admitirse el Recurso Contencioso Tributario.

   En efecto, se constata que la Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002, fue notificada en fecha 10-12-2003, y que a partir de esa fecha empieza a transcurrir el lapso de los veinticinco (25) días hábiles de que trata el artículo 261, del vigente Código Orgánico Tributario, para la interposición del Recurso Contencioso Tributario, contra dicho acto administrativo.

   También constata el Tribunal que la empresa recurrente interpuso dicho recurso el día 22-01-2003, es decir, cincuenta y tres (53) días de hábiles de despacho siguientes, después de haber sido notificada de la Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002.

   Ahora bien, por cuanto el 266 del Código Orgánico Tributario, establece como causa de inadmisibilidad del recurso “la caducidad del plazo para ejercer el recurso”; habiéndose constatado, en este caso en particular, que el recuso fue interpuesto cuando ya había vencido el lapso para ejercerlo, el Tribunal considera que admitir el presente recurso, no obstante existir una causal de inadmisibilidad, haría incurrir al órgano judicial en incumplimiento del mandato contenido en el articulo 266 ejusdem.

   Acoge este Tribunal la doctrina de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia mediante la cual se asienta que las causales de inadmisibilidad constituyen normas de eminente orden público; siendo ello así, este Juzgador hace uso del amplio poder de apreciación, del cual está investido, para examinar elementos que no hayan sido observados por las partes, o bien que aún siéndolo, tal como ocurrió en este caso, hayan podido escapar del análisis previamente realizado por el propio Tribunal.

   Dicho lo anterior y como quiera que del examen de autos queda plenamente demostrada la existencia de la causal de inadmisibilidad establecida el articulo 266, numeral 1, del Código Orgánico Tributario, lo cual produce la inadmisibilidad del recurso interpuesto; este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en acatamiento del principio de legalidad que debe guiar toda actuación judicial, resuelve declarar la inadmisibilidad del recurso contencioso tributario ejercido por el ciudadano H.J.C.M., anteriormente identificado, actuando como apoderado judicial de la empresa FORMAS ESNAP, C.A, contra el acto administrativo emanado de Presidencia del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), identificado como Resolución No. 210.100/460, de fecha 11-10-2002, notificada en fecha 29-10-2002,

   En virtud de lo expuesto, este Tribunal revoca el auto de admisión de fecha nueve (09) de junio de 2003, dictado por este mismo Tribunal. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas este Tribunal superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República Bolivariana de Venezuela, por autoridad de la Ley, declara INADMISIBLE el recurso contencioso tributario interpuesto el Ciudadano H.J.C.M., venezolano, mayor de edad, titular de las Cédula de Identidad No.3.882.660, abogado en ejercicio, inscrito en el Inpreabogado bajo el No. 59.230, actuando como apoderado judicial de la empresa Formas ESNAP, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 29 de enero de 1976, bajo el No. 27, Tomo 20-A-Sgdo, contra el acto administrativo

   En consecuencia, se declara.