Decisión nº 046-2009 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Junio de 2009

La Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del SENIAT, emitió a la empresa FRANCISCO DORTA A. SUESORES, C.A., la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios No. SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/756 de fecha 21 de agosto de 2008, como consecuencia de la revisión efectuada al portal SENIAT, de las declaraciones informativas de las compras y de las retensiones practicadas del impuesto al valor agregado y el enteramiento correspondiente a los períodos impositivos comprendidos desde Mayo 2004 hasta Marzo 2006, detectando que éstas fueron presentadas fuera del plazo legalmente establecido en el artículo 10 de la P.A. SNAT/2002/1488 de fecha 29 de noviembre de 2002, mediante la cual se designa a los contribuyentes especiales, agentes de retención del referido impuesto (G.O. No. 37585 del 05-12-2002), vigente para los períodos enero 2003 a marzo 2008 y artículo 15 de la P.A. SNAT/2005/0056 del 27 de enero de 2005 (G.O. No. 38.138 de fecha 28-02-2005), vigente para los períodos impositivos abril 2005 a la fecha en concordancia con el artículo 1 de la P.A.N.. 2387 de fecha 11-12-2003 (G.O No. 37.847 del 29-12-2003); la P.A.N.. 688 de fecha 20-12-2004 (G. O. No. 38.096 del 29-12-2004; No. 0985 de fecha 30 de noviembre de 2005 (G.O. No. 38.331 del 08-12-2008; No. 778 de fecha 12 de diciembre de 2006 (G.O. No. 38.992 del 28-12-2006); No. 896 de fecha 27 de diciembre de 2007 (G.O No. 38.840 del 28-12-2007), las cuales establecen el calendario de sujetos pasivos especiales para los años 2004; 2005; 2006; 2007 y 2008, arrojando el siguiente resultado:

Mes Año Quincena No. de documento Fecha de enteramiento límite para enterar Días de mora en el enteramiento

Mayo 2004 2 0490063168 25/06/2004 03/06/2004 22

Junio 2004 1 0490072727 25/06/2004 22/06/2004 3

julio 2004 1 0490080137 26/08/2004 19/07/2004 38

julio 2004 2 0490088754 26/08/2004 05/08/2004 21

agosto 2004 1 0490094992 22/09/2004 19/08/2004 34

agosto 2004 2 0490100965 22/09/2004 08/09/2004 14

septiembre 2004 1 0490108869 01/10/2004 21/09/2004 10

septiembre 2004 2 0490112035 05/10/2004 04/10/2004 1

noviembre 2004 1 0490133119 23/11/2004 22/11/2004 1

diciembre 2004 1 0490146244 11/01/2005 17/12/2004 25

diciembre 2004 2 0590001038 11/01/2005 07/01/2005 4

marzo 2005 1 0590031786 23/03/2005 21/03/2005 2

abril 2005 1 0590455465 11/05/2005 22/04/2005 19

Abril 2005 2 0590052216 11/05/2005 05/05/2005 6

mayo 2005 1 0590058995 02/06/2005 18/05/2005 15

mayo 2005 2 0590068089 17/08/2005 07/06/2005 71

junio 2005 1 0590074430 17/08/2005 17/06/2005 61

Junio 2005 2 0590081761 1708/2005 08/07/2005 40

Julio 2005 1 0590090534 17/08/2005 20/07/2005 28

Julio 2005 2 0590097815 17/08/2005 03/08/2005 14

Agosto 2005 1 0590105305 05/09/2005 18/08/2005 18

Agosto 2005 2 0590111903 05/09/2005 02/09/2005 3

Septiembre 2005 1 0590122936 28/09/2005 20/09/2005 6

Septiembre 2005 2 0590129440 19/10/2005 06/10/2005 13

Octubre 2005 1 0590139744 22/11/2005 17/10/2005 36

Octubre 2005 2 0590146181 22/11/2005 07/11/2005 15

Noviembre 2005 1 0590156309 16/12/2005 22/11/2005 24

Noviembre 2005 2 0590164691 16/12/2005 08/12/2005 8

Diciembre 2005 1 0590176276 26/01/2006 19/12/2005 38

Diciembre 2005 2 0690002953 26/01/2006 02/01/2006 24

Enero 2006 1 0690011130 26/01/2006 20/01/2006 6

Enero 2006 2 0690017329 15/02/2006 03/02/2006 12

Febrero 2006 1 0690027220 30/03/2006 16/02/2006 42

Febrero 2006 2 0690039611 30/03/2006 06/03/2006 24

Marzo 2006 1 0690047435 30/0/2006 17/03/2006 13

Abril 2006 1 0690064253 26/04/2006 20/04/2006 6

Mayo 2006 2 0690093592 06/06/2006 02/06/2006 4

Junio 2006 1 0690104239 27/06/2006 23/06/2006 4

Junio 2006 2 0690113313 07/07/2006 06/07/2006 1

Julio 2006 1 0690130089 25/07/2006 17/07/2006 8

Julio 2006 2 0690135689 07/08/2006 04/08/2006 3

Agosto 2006 1 0690147596 21/08/2006 17/08/2006 4

Octubre 2006 1 0690198824 13/11/2006 19/10/2006 25

Octubre 2006 2 0690218243 12/12/2006 02/11/2006 40

Noviembre 2006 1 0690218255 14/12/2006 22/11/2006 22

Noviembre 2006 2 0690224428 14/12/2006 05/12/2006 9

Diciembre 2006 1 0690231250 05/01/2007 18/12/2006 18

Diciembre 2006 2 0790003860 11/01/2007 05/01/2007 6

Abril 2007 2 0790087251 08/05/2007 07/05/2007 1

Agosto 2007 1 0790173564 21/08/2007 16/08/2007 5

Octubre 2007 1 0790237400 31/10/2007 16/10/2007 15

Octubre 2007 2 0790257697 22/11/2007 08/11/2007 14

Noviembre 2007 2 0790285674 18/01/2008 04/12/2007 45

Diciembre 2007 1 0790286270 07/01/2008 17/12/2007 21

Enero 2008 1 0890018489 25/01/2008 21/01/2008 4

Enero 2008 2 0890051725 04/03/2008 07/02/2008 26

Febrero 2008 1 0890051784 17/03/2008 22/02/2008 24

Febrero 2008 2 0890064544 17/03/2008 06/03/2008 11

Marzo 2008 1 0890093484 29/04/2008 26/03/2008 34

Marzo 2008 2 0890093539 29/04/2008 03/04/2008 26

Lo anteriormente descrito, a juicio de la Administración Tributaria, constituyó ilícito material, sancionado con multa del 50% de los tributos retenidos o percibidos por cada mes de retraso de su enteramiento y calculando intereses moratorios, conforme lo dispuesto en los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario, respectivamente, como a continuación se señalan:

Período Quincena Multa U.T. Intereses Moratorios

Junio 2004 1 103,28 91,38

Mayo 2004 2 747,44 661,60

Julio 2004 1 1.102,77 983,13

Julio 2004 2 152,18 136,37

Agosto 2004 1 1.202,35 1.051,62

Agosto 2004 2 157,75 135,97

Septiembre 2004 1 208,87 180,79

Septiembre 2004 2 9,21 8,22

Noviembre 2004 1 27,64 22,64

Diciembre 2004 1 1.367,42 1.122,14

Diciembre 2004 2 52,37 43,55

Marzo 2005 1 69,60 68,98

Abril 2005 1 655,57 641,03

Abril 2005 2 59,45 60,27

Mayo 2005 1 433,77 439,89

Junio 2005 1 1.733,96 1.662,75

Julio 2005 1 1.098,81 1.065,50

Mayo 2005 2 5.386,85 5.142,39

Junio 2005 2 848,11 820,58

Julio 2005 2 156,48 152,24

Agosto 2005 1 832,90 790,61

Agosto 2005 2 31,22 27,65

Septiembre 2005 1 240,02 212,54

Septiembre 2005 2 144,58 134,51

Octubre 2005 1 1.410,14 1.313,95

Octubre 2005 2 147,95 138,06

Noviembre 2005 1 1.224,39 1.092,14

Noviembre 2005 2 124,06 107,97

Diciembre 2005 1 4.527,72 4.133,88

Enero 2006 1 94,64 100,87

Diciembre 2005 2 389,56 363,29

Enero 2006 2 419,19 443,46

Febrero 2006 1 1.463,53 1.520,64

Febrero 2006 2 133,26 137,28

Marzo 2006 1 631,63 651,19

Abril 2006 1 238,44 239,23

Mayo 2006 2 36,67 35,65

Junio 2006 1 185,40 180,24

Junio 2006 2 13,79 14,08

Julio 2006 1 321,66 324,70

Julio 2006 2 35,81 37,54

Agosto 2006 1 131,56 138,26

Octubre 2006 1 418,08 447,76

Octubre 2006 2 1.399,91 1.503,96

Noviembre 2006 1 1.119,17 1.205,39

Noviembre 2006 2 197,68 213,34

Diciembre 2006 1 501,88 549,24

Diciembre 2006 2 311,18 352,78

Abril 2007 2 23,19 29,75

Agosto 2007 1 141,19 186,76

Octubre 2007 1 33,36 45,32

Octubre 2007 2 292,85 461,42

Diciembre 2007 1 423,08 765,18

Noviembre 2007 2 2.480,34 4.521,40

Enero 2008 1 33,87 66,27

Enero 2008 2 469,49 1.060,92

Febrero 2008 1 1.125,72 2.508,02

Febrero 2008 2 357,29 789,16

Marzo 2008 1 2.018,19 4.532,75

Marzo 2008 2 463,63 1.043,35

Total 40.161,07

Monto equivalente a Bs.F.1.847.409,22, por concepto de multa y Bs.F 46.906,25, por concepto de intereses moratorios, tomando en consideración el valor de la unidad tributaria en Bs.F 46,00, de acuerdo a lo establecido en el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Inconforme con esa decisión, la contribuyente ejerció, formalmente, recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

Como primer punto, la representación judicial de F.D.A.S., C.A., alega ausencia de procedimiento administrativo previo, incurriendo, el ente tributario, en violación al derecho a la defensa y al debido proceso. Insiste al respecto, en la aplicación del procedimiento de fiscalización, previsto en el artículo 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

A todo evento, en caso de no considerar, este Tribunal, procedente dicha defensa, asegura que la actuación de la Administración Tributaria debió ajustarse a las disposiciones de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por mandato del artículo 148 del citado Código.

Bajo este contexto y, en el supuesto negado, esgrime, el prenombrado Código señale, expresamente, la omisión de procedimiento administrativo antes de la imposición de la sanciones, invoca la inconstitucionalidad de esa interpretación, por colidir con el artículo 49 del Texto Fundamental.

Siguiendo con su exposición, destaca la prescripción de la acción sancionatoria del órgano recaudador, para los períodos correspondientes a la segunda quincena del mes de mayo de 2004, las primeras quincenas de los meses junio 2004, julio 2004 y, ambas quincenas del mes de agosto, en los términos descritos en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario.

Agrega, la afectación de la resolución impugnada con el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho. Para el primero de los mencionados, denuncia error en la determinación de los días de retraso en la presentación de las declaraciones, advirtiendo su condición de fiel cumplidora de sus obligaciones de retención como contribuyente especial y, explicando el retraso cometido a la ausencia de flujo de caja, “…, lo cual a su vez se genera porque no sólo nuestra representada está obligada a retener a sus proveedores, sino que sus clientes también están obligados a retenerle a ella el impuesto. Aunado al retraso de la Administración tributaria (sic) en el reintegro de las retenciones en exceso a favor…”

Bajo este contexto, arguye error en la determinación de los días de retraso en la presentación de las declaraciones, así como del cálculo del porcentaje utilizado para la liquidación.

Ahora bien, para el vicio de falso supuesto de derecho, la recurrente alega la errónea interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, siendo idóneo a su juicio, para el caso de autos, el dispositivo del artículo 110 eiusdem, por cuanto la Administración Tributaria no puede sancionar una conducta no establecida como ilícito, toda vez que el Código Orgánico Tributario tipifica las conductas infraccionales y, dentro de los mismos, no se encuentra el retraso en el pago de las retenciones de tributo alguno, menos aún por concepto de impuesto al valor agregado.

Finalmente, plantea la inconstitucionalidad del artículo 94 del referido Código, al transgredir el principio de irretroactividad de las leyes.

2) De la República:

Contraria a las aseveraciones de la contribuyente, la abogada sustituta de la Procuradora General de la República, defiende la legalidad de la actuación administrativa al actuar mediante el procedimiento de verificación para la imposición de sanciones, con fundamento en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, sin que ello conculque y debilite, en forma alguna, el derecho a la defensa de los administrados; ello, en consonancia aduce, para el caso de autos, con el hecho de que en el último párrafo de la resolución impugnada “y liquidaciones”, se le participa el derecho de recurrir las mismas mediante las acciones de nulidad consagradas en el prenombrado Código.

Respecto al error en la determinación de los días de retraso en la presentación de las declaraciones explica que, en el caso bajo análisis se observa que las sanciones aplicadas están ajustadas de acuerdo con la proporción de tiempo transcurrido entre la fecha límite del cumplimiento y la fecha en la cual enteró en forma retardada la recurrente. Y si conforme al criterio de la contribuyente de permitirle la flexibilidad de los plazos cuando éstos fueran inferiores a treinta (30) días, estima la abogada como absurda esa tesis, pues la intención del Legislador no es premiar al infractor.

Con relación al error de cálculo de determinación de los intereses moratorios, la representación de la República destaca la improcedencia de ese alegato, en virtud a que la suerte de la obligación accesoria es la de la principal, al haber requerido la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital el pago por los impuestos retenidos, los intereses moratorios fueron calculados con base a lo establecido en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario, una vez verificado el incumplimiento del enteramiento de esa percepción en el lapso oportuno, en el entendido de constituir dicho pago un crédito líquido, cuantificado y exigible, en los términos previstos en la sentencia emitida por la Corte Suprema de Justicia, el 14 de diciembre de 1999.

Atinente con el vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la contribuyente, al incurrir en la errónea interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, aclara la abogada del ente tributario que, en atención a la condición de contribuyentes especiales de agentes de retención del impuesto al valor agregado, designada conforme a las Providencias mencionadas en la Resolución recurrida, puede concluirse adecuadas las sanciones aplicadas en proporción al tiempo transcurrido entre la fecha límite del cumplimiento y la fecha efectiva de su enteramiento.

Finalmente, rechaza la apoderada de la República, la inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario denunciada por la recurrente y, al efecto, transcribe, parcialmente, la sentencia No. 882 del 6 de junio de 2007, sobre el elemento temporal de la cancelación de la multa impuesta en unidades tributarias vigentes para el momento del pago.

III

DE LAS PRUEBAS

Durante el lapso probatorio, la recurrente, además de reproducir el mérito favorable de los autos, promovió documentales y prueba de exhibición de la Resolución No. 0780095133 de fecha 31 de octubre de 2007, con el objeto “Que dicha prueba demuestra que el acto impugnado se encuentra viciado en la causa, por haberse fundamentado en un falso supuesto de hecho. Ello, por cuanto la Resolución no tomó en cuenta que el retraso en la presentación de las declaraciones fue por causas no imputables a mi representada, sino únicamente a la propia Administración Tributaria. Aunado a que, no tomó en cuenta los intereses moratorios que le adeuda la Administración Tributaria a mi representada por retraso en la recuperación de las retenciones reflejadas en su estado de cuenta no descontadas de las cuotas tributarias, lo cual debió haber compensado al momento de imponer la multa en el acto impugnado”.

Fijada la oportunidad legal correspondiente, comparecieron las partes y, visto que no fue consignado por la representación judicial de la República el expediente administrativo, la parte actora solicitó la apreciación de la copia fotostática por ella aportada, de acuerdo a lo establecido en el artículo 436 del Código Orgánico Tributario.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Analizadas las actas procesales y demás recaudos del expediente, observa esta Sentenciadora que la litis de la presente causa se concentra en tres puntos: 1) Prescripción de la acción sancionatoria de la Administración Tributaria para los períodos correspondientes a la segunda quincena de mayo 2004, primera quincena de junio 2004, primera y segunda quincena de los mes de julio y agosto de 2004; 2) vicios en el procedimiento, generadores de violación al derecho a la defensa; 3) falso supuesto de hecho y derecho; y 4) Inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

Prescripción:

De esta manera, en el mismo orden de esa exposición, se pronuncia esta Juzgadora, en primer lugar, respecto a la extinción, por prescripción, de las sanciones para los ejercicios mencionados. Al respecto, el artículo 1952 del Código Civil, establece que: “La prescripción es un medio de adquirir un derecho o liberarse de una obligación, por el tiempo y bajo las condiciones determinadas por la Ley”

De esta manera, se aprecian dos tipos de prescripción, una denominada o conocida como usucapión y otra tenida como extintiva, siendo esta última el objeto de estudio, pues corresponde a un modo de castigo por la inacción del acreedor durante el tiempo fijado por la Ley.

En consonancia con lo transcrito, es preciso, remitirnos al contenido de los artículos 55, 56 y 60 del Código Orgánico Tributario:

Artículo 55: Prescriben a los cuatro (4) años los siguientes derechos y acciones:

1. El derecho para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria con sus accesorios.

2. La acción para imponer sanciones tributarias, distintas a las penas restrictivas de la libertad.

3. El derecho a la recuperación de impuestos y a la devolución de pagos indebidos. (Subrayado del Tribunal).

Artículo 56: En los casos previstos en los numerales 1 y 2 del artículo anterior, el término establecido se extenderá a seis (6) años cuando ocurran cualesquiera de las circunstancias siguientes:

El sujeto pasivo no cumpla con la obligación de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados.

El sujeto pasivo o terceros no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros de control que a los efectos establezca la Administración Tributaria.

La Administración Tributaria no pudo conocer el hecho imponible, en los casos de verificación, fiscalización y determinación de oficio.

El sujeto pasivo haya extraído del país los bienes afectos al pago de la obligación tributaria, o se trate de hechos imponibles vinculados a actos realizados o a bienes ubicados en el exterior.

El contribuyente no lleve contabilidad, no la conserve durante el plazo legal o lleve doble contabilidad.

Artículo 60: El cómputo del término de prescripción se contará:

En el caso previsto en el numeral 1 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya liquidación es periódica se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

En el caso previsto en el numeral 2 del artículo 55 de este Código, desde el 1° de enero del año calendario siguiente a aquél en que se cometió el ilícito sancionable. (Subrayado del Tribunal).

Omissis”

De la lectura de las normas supra transcritas, observamos con claridad que el citado texto legal, consagra la extinción, por prescripción, de la obligación tributaria, por un lapso de cuatro (4) años si la contribuyente ha cumplido con los deberes formales y ha declarado el hecho generador; y de seis (6) en caso contrario en que la Administración Tributaria tuvo conocimiento de esos hechos incumplidos; pero, en ambos casos, el lapso in conmento, se inicia a partir del primero de enero del año siguiente en que se produjo el hecho imponible.

Es evidente que, en el caso de autos se entrará a revisar si opera la prescripción de cuatro años, para los periodos correspondientes a la segunda quincena del mes de mayo de 2004, la primera quincena del mes de junio de 2004, la segunda quincena del mes de julio de 2004, la primera quincena del mes de agosto de 2004, y la segunda quincena del mes de agosto de 2004, pues la contribuyente cumplió con el deber de enterar a la administración tributaria el impuesto al valor agregado a que estaba obligada.

Así las cosas tenemos, con relación a las obligaciones tributarias supuestamente prescritas, en palabras de la recurrente, que el lapso prescriptivo para su acción de cobro comenzó el primero de enero de 2005, con vencimiento el 01 de enero de 2009, no siendo sino hasta el 21 de agosto de 2008, fecha de emisión de la Resolución de Imposición de Sanción y determinación de Intereses Moratorios Nº SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/756. Por lo tanto, sin necesidad de realizar un cálculo exhaustivo, es inminente concluir que no transcurrió el lapso legalmente establecido para tales acciones y, por consiguiente, la extinción de las mencionadas obligaciones tributarias. Así se declara.

Debido proceso y derecho a la defensa:

Declara la contribuyente la violación de los derechos al debido proceso y a la defensa, con el procedimiento aplicado por la Administración Tributaria.

En este sentido, resulta pertinente destacar que el Código Orgánico Tributario, estatuye entre las formas de actuar de la Administración Tributaria, el procedimiento de verificación, el cual permite al ente tributario revisar de oficio la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, determinando la existencia o no de la obligación tributaria y constatando los deberes formales de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, pudiendo imponer en caso de comprobarse irregularidades o incumplimientos que constituyan ilícitos tributarios, las respectivas sanciones.

Dicho procedimiento de verificación, se encuentra establecido entre los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario; y, de la lectura de los mismos se desprende la no necesidad, en caso de revisión del cumplimiento de deberes formales, de no dar apertura a sumario alguno, sólo basta la constatación por parte de la Administración Tributaria de alguna infracción, para proceder a la imposición o no de la sanción correspondiente. Hecho que vale decir, conoce suficientemente la representación de F.D.A.S., C.A., pues en su escrito recursivo hace un análisis exhaustivo del mismo, entendiendo a cabalidad el contenido y las consecuencias del procedimiento en cuestión.

Dicha facultad de verificación ha sido en múltiples oportunidades confirmada por nuestro M.T., concluyendo que el ente tributario, en algunas oportunidades, puede realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos, bien en poder de la administración o se encuentren en el establecimiento del contribuyente, pero que no requiere de la apertura, investigaciones, así mismo justificó tal actuación en la necesidad imperiosa de la Administración de hacer expedita sus actuaciones en situaciones donde no se requiere análisis profundo.

Contrario a lo indicado por la recurrente, en el caso de marras no cabría la realización de un procedimiento de fiscalización, pues la Administración sólo basó su actuación en la revisión de las declaraciones efectuadas por la propia recurrente por vía electrónica.

De la misma manera, cabe anunciar Sentencia aportada por la representación de la República, emanada de la Sala Político Administrativa especial tributaria, del 25 de marzo de 1998, la cual expuso: “…el principio de legalidad está estrechamente ligado a salvaguardar los derechos de los administrados contra los eventuales abusos de la Administración Tributaria, que en otras palabras no es otra cosa sino el abuso de poder, el cual en el presente caso no existió, en el entendido que la Administración Tributaria tiene atribuida por ley la facultad de fiscalizar y verificar el cumplimiento de la obligación tributaria por parte de los sujetos pasivos de la misma, y con base en tal potestad la administración puede verificar la realización de un hecho generador de la obligación tributaria..”. Lo anterior ilustra, en aras de justificar el procedimiento administrativo llevado en el caso de marras, al declarar la no necesidad de recurrir a las disposiciones del artículo 148 la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, como asienta la recurrente, pues no existe vacío legal alguno, pues se está cumpliendo con la normativa prevista en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

También cabe destacar, a diferencia de lo expuesto por la contribuyente, la inexistencia de la violación al derecho a la defensa, toda vez que ésta conoce perfectamente el procedimiento de verificación y además pudo oponer, en tiempo y suficientemente, las defensas, a su juicio, pertinentes para hacer valer sus pretensiones, como se demuestra con la interposición del presente recurso contencioso tributario.

En atención a la narrativa anterior, esta Juzgadora resume que, en el presente caso, no hubo violación al derecho a la defensa y al debido proceso como lo afirma la contribuyente; en consecuencia desestima sus alegatos al respecto. Así se decide.

Falso supuesto de hecho y de derecho:

En otro punto, la representación de F.D.A.S., C.A., alegó que la resolución impugnada se encuentra viciada por falso supuesto de hecho y de derecho. Para el primero de los mencionados, denuncia error en la determinación de los días de retraso en la presentación de las declaraciones, advirtiendo su condición de fiel cumplidora de sus obligaciones de retención como contribuyente especial y, justificando el retraso cometido en la ausencia de flujo de caja: Igualmente denunció error en el cálculo de los intereses imputados. Para el vicio de falso supuesto de derecho, la recurrente alega, errónea interpretación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, siendo idóneo a su juicio, para el caso de autos, el dispositivo contemplado en el artículo 110 eiusdem.

En este sentido, es menester recordar que el mencionado vicio se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o que no guardan la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de esta Sala Político-Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”

Valga mencionar, en este orden de ideas, la potestad tributaria con la que cuenta el Estado, la cual le permite exigir coactivamente a los ciudadanos su contribución para poder cumplir sus fines, claro está con las limitaciones previstas en la ley, en aras de evitar abuso de poder o tributos confiscatorios; de allí surge la obligación jurídico-tributaria, lo cual no es más, que la relación entre el ente creador del tributo y el sujeto pasivo. Por su parte, el Código Orgánico Tributario agrega que dicha relación se materializa cuando ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley, además de constituir un vínculo de carácter personal, no obstante su cumplimiento se asegure mediante garantía real o con privilegios especiales.

Aunado a ello, el artículo 15 del Código Orgánico Tributario, sostiene que “La obligación tributaria no será afectada por circunstancias relativas a la validez de los actos o a la naturaleza del objeto perseguido, ni por los efectos que los hechos o actos gravados tengan en otras ramas jurídicas, siempre que se hubiesen producido los resultados que constituyen el presupuesto de hecho de la obligación.”

De lo expuesto, podemos deducir que el legislador previó, una vez acaecido el supuesto de hecho estatuido en la Ley, surja para el sujeto pasivo su obligación ante el ente tributario, sin entrar a tomar en cuenta factores externos.

Si subsumimos el supuesto descrito al caso de marras, podemos concluir, sin ningún tipo de dificultad, que el hecho de que el contribuyente no tenga flujo de caja, no lo exime de su obligación frente al Fisco Nacional, pues la misma no puede quedar subordinada sino a la no configuración del hecho imponible o a su dispensa fiscal. En consonancia con esta aseveración, valga mencionar que la contribuyente aportó a los autos copia simple de la Resolución No. 0780095133 de fecha 31 de octubre de 2007, suscrita por la Jefe de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Contribuyentes Especiales Región Capital, a objeto de demostrar el retardo incurrido por la Administración Tributaria a la solicitud por ella formulada, el 15 de octubre de 2007 para la recuperación de créditos fiscales, correspondiente al saldo de retenciones del impuesto al valor agregado al mes de junio de 2007, debiendo, a su juicio, haberlas compensado con la deuda controvertida.

Ahora bien, en primer lugar, de la lectura de dicho acto administrativo, no se observa la mora en la expedición de la respuesta que haya ocasionado el nacimiento de intereses moratorios a favor de la recurrente; y, en segundo lugar, de haberse producido, contrario a lo afirmado por ésta, tal figura extintiva de la obligación no opera “automáticamente” a discrecionalidad de la Administración Tributaria, sino a solicitud de parte interesada y, bajo los lineamientos de los artículos 49 al 51 del Código Orgánico Tributario.

De esta manera, es así como el sujeto pasivo debe mantener en todo momento una conducta diligente y dirigir su actuación previendo situaciones que, efectivamente por Ley debe hacerles frente, como lo es en este caso el enterar impuesto al valor agregado, ello en cuanto a la excusa de ausencia de flujo de caja. Por otro lado, si la recurrente no ha tenido respuesta de las compensaciones solicitadas, cuenta con las acciones legales previstas en la normativa tributaria para solventar su situación. De modo pues, y a tenor de lo expuesto, no puede aceptar, quien decide, las defensas opuestas por la recurrente, como causa extraña no imputable, pues no concurren las circunstancias alegadas con esa figura jurídica. En consecuencia no puede decir esta Juzgadora que existe el vicio alegado. Así se decide.

Intereses Moratorios:

Por otro lado, la contribuyente asegura que existe error en el cálculo de determinación de los intereses moratorios. Al efecto, transcribe el fundamento de la aplicación de esa liquidación por parte de la Administración Tributaria; sin embargo, esta Sentenciadora debe advierte la falta de fundamentación de tal alegato, es decir, no señala porqué esgrime la existencia del error invocado.

En medio de tal ambigüedad por parte de la recurrente, y revisando la actuación de la Administración Tributaria, esta Juzgadora como rectora del proceso y defensora de la legalidad, no puede pasar por alto el criterio de nuestro M.T., en cuanto al cálculo de intereses moratorios se refiere, donde dictamina que, con la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se dejó a tras cualquier tipo de dudas en el cálculo de los intereses moratorios, pues su artículo 66 es claro al sostener que los mismos surgen de pleno derecho, sin necesidad de requerimiento previo de la Administración Tributaria, la obligación de pagar intereses moratorios desde el vencimiento del plazo establecido para la autoliquidación y pago del tributo hasta la extinción total de la deuda. Por lo tanto, estos accesorios se encuentran ajustados a derecho. Así se decide.

Afirma la recurrente, diferencias entre la fecha de vencimiento y el día del pago, en consecuencia el cálculo determinado por la Administración es incorrecto.

Esta Juzgadora, al analizar el “ANEXO Nro. 1”, consignado por la recurrente, cursante en los folios 68 al 70, observa coincidencia entre el número de días transcurridos a la fecha de vencimiento y la fecha efectiva de pago, en los distintos periodos, revisados; en consecuencia, se desestima el alegato de la contribuyente. Así se decide.

La representación de F.D.A.S., C.A., sostuvo en el presente caso, existe falso supuesto de derecho, viciando de nulidad la Resolución impugnada y afirma, en cuanto al cálculo de la multa, debió aplicarse la norma prevista en el artículo 110 y no la estatuida en el artículo 113, ambas del Código Orgánico Tributario.

Así las cosas, al leer la Resolución de Imposición de Sanción, recurrida en este acto, observamos que el ente tributario procedió a verificar a la contribuyente, como sujeto pasivo de la obligación tributaria y como agente de percepción para con su deber de enterar el impuesto al valor agregado fuera del plazo previsto en la Ley, procediendo a multarla por la comisión de ambas infracciones.

En este sentido el Código Orgánico Tributario, dispone:

Artículo 110: “Quien pague con retraso los tributos debidos, será sancionado con multa del uno por ciento (1%) de aquellos.

Incurre en retraso el que paga la deuda tributaria después de la fecha establecida al efecto, sin haber obtenido prórroga, y sin que medie una verificación, investigación o fiscalización por la Administración Tributaria respecto del tributo de que se trate. En caso de que el pago del tributo se realice en el curso de una investigación o fiscalización, se aplicará la sanción prevista en el artículo siguiente.” (Subrayado del Tribunal).

Artículo 113.- “Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código.” (Subrayado del Tribunal).

Por simple silogismo, tenemos una correspondencia entre el hecho y la norma, pues el artículo 110 invocado, prevé el cálculo de la sanción para aquellos casos en los cuales el sujeto pasivo de la relación jurídico tributaria (contribuyente), no pague temporalmente el tributo debido; y, el artículo 113 cuando el agente de retención no enteren las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectiva.

Sin embargo, en cuanto a la interpretación asignada por el ente tributario a la sanción aplicada a la infracción cometida por la empresa F.D.A.S., C.A., estima esta Juzgadora errada la apreciación de la Administración Tributaria, toda vez que para situaciones como las descritas, el Legislador previó la consecuencia jurídica de su inobservancia, siendo que la recurrente, no enteró en tiempo el impuesto al valor agregado conforme a las disposiciones de las Providencias Administrativas SNAT/2002/1455, SNAT/2005/0056, 2.387, 0668, 0985, 0778, 0896, puede concluirse que existe vicio de falso supuesto de derecho, en la calificación hecha por la Administración Tributaria, al calificarlo como agente de retención. Por lo tanto, se comparte el criterio de falso supuesto de derecho y se declara viciada de nulidad absoluta, en los términos descritos en el numeral 3 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en consonancia con el numeral 3 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, la Resolución No. SNAT/INTI/GRTICERC/RET/2008/756, exclusivamente, en lo decidido en el punto supra. Así se declara.

No obstante, por cuanto está suficientemente demostrada la comisión de ilícitos tributarios por parte de la recurrente al pagar de manera extemporánea los tributos debidos e, incluso, reconocido por la misma, se ordena a la Administración Tributaria emitir las planillas de liquidación correspondientes, de acuerdo a lo inmediatamente decidido. Así se declara.

Inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario:

Para culminar sus alegatos, la representación de F.D.A.S., C.A., manifestó su inconformidad e inconstitucionalidad del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, a tal efecto sostuvo, que la unidad tributaria vigente para el cálculo de la sanción, debe ser la vigente para el momento de la infracción, de lo contrario, se traduce en violación al principio de tipicidad y aplicación retroactiva de la Ley.

Con respecto a este alegato, es oficioso traer a los autos Sentencia N° 1426, emanada de la Sala Politico Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Caso: The Walt D.C., S.A., cuya declaratoria es el siguiente:

“Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).”

De esta manera, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, este Tribunal ratifica que la norma prevista en el Parágrafo Primero del Artículo 94 del Código Orgánico Tributario, no viola el principio de irretroactividad de la Ley, como afirma la recurrente, en consecuencia se desestiman los alegatos al respecto y se confirma la unidad tributaria aplicada al caso de autos. Así se decide.

V

DECISIÓN

En base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil F.D.A.S., C.A., contra la Resolución N° SNAT/INTI/GRTICERC/DR/ACOT/RET/2008/756 de fecha 21 de agosto de 2008, de la División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual impuso multa a la contribuyente por Bs.F 1.847.409,22 e intereses moratorios por Bs.F 46.906,25, en materia de impuesto al valor agregado; y, en virtud de la presente decisión: