Decisión nº 011-2008 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 13 de Mayo de 2008
| Fecha de Resolución | 13 de Mayo de 2008 |
| Emisor | Juzgado Superior Contencioso Tributario |
| Ponente | Maria Leonor Pineda Garcia |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL
Barquisimeto, trece (13) de mayo de dos mil ocho (2008).
Años 198° y 149°
SENTENCIA DEFINITIVA: 011/2008
ASUNTO: KP02-U-2006-000058
Recurrente: Sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 06 de octubre de 1998, bajo el N° 47, Tomo 42-A, modificados sus estatutos conforme Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas, inscrita en el Registro Mercantil antes identificado, en fecha 10 de febrero de 2004, bajo el N° 26, Tomo 9-A, Registro de Identificación Fiscal N° J-30565649-5, domiciliada en la Avenida Madrid entre Avenida Los Leones y Caracas, Barquisimeto, Estado Lara.
Apoderado judicial de la Recurrente: Abogado J.A.G.L., titular de la cédula de identidad N° V-9.576.280, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 43.104, representación acreditada según consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta de Barquisimeto, Estado Lara, en fecha 04 de agosto de 2005, inserto bajo el N° 07, Tomo 134, del Libro de Autenticaciones llevados en dicha Notaría.
Acto Recurrido: Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-01421, de fecha 25 de noviembre de 2005, notificada en fecha 10 de enero de 2006 y su respectiva Planilla de Liquidación N° 031001226001352, de 05 de diciembre de 2005, emanada con fundamento en la misma resolución, dictadas por la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Administración Tributaria Recurrida: Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Representación de la Administración Tributaria: Abogado A.V.D., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 42.360, procediendo en su carácter de Representante de la República, adscrito a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), según poder autenticado ante la Notaría Undécima del Municipio Libertador, en fecha 23 de enero de 2006, inserto bajo el N° 1, Tomo 5 del Libro de Autenticaciones llevados en dicha Notaría.
OBJETO: Incumplimiento de Deberes Formales.
I
Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario, interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 17 de marzo de 2006, distribuido a este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en fecha 20 de marzo de 2006, incoado por el abogado J.A.G.L., titular de la cédula de identidad N° V-9.576.280, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 43.104, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 06 de octubre de 1998, bajo el N° 47, Tomo 42-A, modificados sus estatutos conforme Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas, registrada en el Registro Mercantil antes identificado, en fecha 10 de febrero de 2004, bajo el N° 26, Tomo 9-A, No.° J-30565649-5, domiciliada en la Avenida Madrid entre Avenida Los Leones y Caracas, Barquisimeto, Estado Lara, representación acreditada según consta en instrumento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta de Barquisimeto, Estado Lara, en fecha 04 de agosto de 2005, inserto bajo el N° 07, Tomo 134, del Libro de Autenticaciones llevados en dicha Notaría; en contra de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-01421, de fecha 25 de noviembre de 2005, notificada en fecha 10 de enero de 2006 y su respectiva Planilla de Liquidación N° 031001226001352, de 05 de diciembre de 2005, emanada con fundamento en la misma resolución dictada por la DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), ordenándose darle entrada al archivo de este Tribunal mediante auto de fecha 23 de marzo de 2006 bajo el Nº KP02-U-2006-000058.
El 31 de mayo de 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente firmada y sellada el 14 de mayo de 2006.
El 05 de junio de 2006, se ordeno notificar mediante oficios a los ciudadanos Procurador General de República, Contralor General de la República y Fiscal General de República.
El 26 de julio de 2006, se recibió oficio N° SNAT/INTI/GTI/RCO/DT/1000/2006-008455, de fecha 19 de julio de 2006, emanado de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), mediante el cual remite copia certificada del expediente administrativo llevado a la parte recurrente en el presente juicio.
El 31 de julio del 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 25 de julio de 2006.
El 31 de julio del 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Contraloría General de la República, debidamente firmada y sellada el 19 de julio de 2006.
El 31 de julio del 2006, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Fiscalía General de la Republica, debidamente firmada y sellada el 19 de julio de 2006.
El día 08 de agosto de 2006, cumplidos los requerimientos de Ley, este Tribunal Superior admitió mediante Sentencia Interlocutoria N° 088/2006, el recurso contencioso tributario, tramitándose de conformidad con el procedimiento contemplado en los artículos 268 y siguientes Código Orgánico Tributario.
El 03 de octubre de 2006, el apoderado judicial de la parte recurrente presento escrito de promoción de pruebas.
El 05 de octubre de 2006, se dejó constancia que el 04 de octubre del 2006, venció el lapso de promoción de pruebas en la presente causa, señalándose a su vez que solo la parte recurrente hizo uso de tal derecho.
El 16 de octubre de 2006, se dicto auto pronunciándose sobre la admisibilidad de las pruebas presentadas por la parte recurrente en el presente asunto.
El 16 de noviembre de 2006, se deja constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas y se da inicio al término para presentar Informes.
El 14 de diciembre de 2006, el abogado A.V.D., anteriormente identificado, procediendo en representación de la República, presentó escrito de Informes, verificándose que sólo la parte recurrida hizo uso de tal derecho.
En fecha 27 de febrero de 2007, se acordó diferir la publicación de la sentencia para dentro de los 30 días continuos siguientes.
El 25 de julio de 2007, el apoderado judicial de la parte recurrente, solicito el abocamiento de la Jueza temporal de este Juzgado.
El 26 de julio de 2007, la Jueza Temporal de Tribunal Superior, Dra. G.N.L.R., se aboca al conocimiento de la presente causa, ordenando notificar a las partes, así como de la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo establecido en los artículos 14 y 90 del Código de Procedimiento Civil.
El 19 de septiembre de 2007, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), debidamente firmada y sellada el 19 de septiembre de 2007.
El 19 de septiembre de 2007, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada y sellada el 12 de septiembre de 2007.
El 27 de septiembre de 2007, el Alguacil consigna la boleta de notificación dirigida a la sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A.”, debidamente firmada el 26 de septiembre de 2007.
Mediante auto de fecha 31 de marzo de 2008, la Dra. M.L.P.G., reasumió la causa en el estado en que se encontraba sin necesidad de abocamiento de la misma.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
-
- EL RECURRENTE:
El apoderado judicial de la sociedad mercantil recurrente fundamenta el recurso interpuesto, con base en los siguientes argumentos:
III
DE LA RESOLUCION DE IMPOSICION DE SANCIONES
• Que la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región Centro Occidental (SENIAT), notificó la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-01421, de fecha 25 de noviembre de 2005, donde impuso las siguientes sanciones:
• Multa en razón de que se emiten los tickets de caja sin cumplir con las formalidades exigidas por las normas tributarias, ya que no indica la denominación social correcta del contribuyente FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A., sino que indican FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE; por lo que se procede a sancionar los tickets registrados en el libro de ventas en fecha 04 de enero de 2004, comprobante Z N° 842, tickets desde el N° 11.987 al N° 12.136.
En virtud de lo anterior, se emitió planilla de liquidación N° 031001226001352, por Bs. 4.410.000,00.
• Multa en virtud de que se presentó fuera del lapso legal la declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período febrero de 2004… En razón a esta sanción, se emitió planilla de liquidación N° 031001228001463, por Bs. 233.329,00, donde además se incluye la multa prevista en el artículo 110 del mismo texto legal, la cual fue debidamente cancelada en una Oficina Receptora de Fondos Nacionales.
IV
DE LA VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO
CONSTITUCIONAL DE PROPORCIONALIDAD
Que la Administración Tributaria sanciona a la sociedad mercantil recurrente, en virtud de que los tikets registrados en el Libro de Ventas en fecha 04 de enero de 2004, no indican la denominación social correcta del contribuyente
.
…”Uno de los principios que rige la potestad sancionadora de la Administración Pública es el llamado principio de la proporcionalidad, que no es otra cosa que la razonabilidad que debe existir entre la violación de un dispositivo legal y la consecuencia jurídica que esto acarrea, es decir “…que debe existir una razonable proporción entre la causa y el efecto, entre la violación del derecho y la sanción consecuente”.
“Que en el presente caso, se impone a la sociedad mercantil recurrente una sanción de 150 unidades tributarias, que desde todo punto de vista resulta excesiva por la omisión de dos letras (C.A.) en el ticket de venta, cuestión que en ningún momento acarrea confusión respecto al nombre utilizado por la compañía anónima respecto a terceros y que se encuentra subsanado con el hecho de encontrarse en un lugar visible dentro del establecimiento tanto el Registro de Información Fiscal, así como la última declaración de Impuesto Sobre la Renta, tal y como se evidencia en Acta de Recepción Inmediata N° SAT-GTI-RCO-600-1700-2, de fecha 27 de junio de 2005, por lo que la poca gravedad y el posible (si es que existe) perjuicio causado por la omisión de dos letras: “C.A.”, no se equipara con la sanción que le fue aplicada en su límite máximo, resultando ésta desproporcionada, más cuando el total de las operaciones de ventas se registran a través de un (01) único Reporte Global Diario o “Z” que emite la máquina fiscal al final del día y que contiene el resumen de las ventas diarias de un contribuyente, las cuales son trasladadas al libro respectivo y que en el presente caso corresponden a las Z N° 842 del día 04 de enero de 2004”.
Por todos estos motivos y de conformidad con lo previsto en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, solicitò la desaplicación del artículo 22 numeral 7 literal a de la Resolución N° 320 publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, y en consecuencia, se declare la nulidad de la sanción impuesta prevista en el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente, por ser contraria al PRINCIPIO CONSTITUCIONAL DE LA PROPORCIONALIDAD
.
V
DE LA PROCEDENCIA DE LA EXIMENTE DE RESPONSABILIDAD PENAL
Que en caso de resultar improcedente el control difuso, solicito se declare con lugar la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, respecto al error de hecho excusable en el siguiente sentido:
Que la resolución recurrida determina una sanción de 150 unidades tributarias, en virtud de que los tickets emitidos por la máquina fiscal, no cumplen las formalidades exigidas por las normas tributarias
.
Sin embargo, la emisión de comprobantes a través de maquinas fiscales es regulada por la Resolución N° 320 publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999. De este texto legal, se desprende que las máquinas fiscales solo pueden ser suministradas y manipuladas previo el cumplimiento de las formalidades establecidas en el Capítulo VII de la referida Resolución, debiendo autorizar cada Gerencia Regional de Tributos Internos a los fabricantes o importadores que pretendan venderlas, Iigualmente, es necesario un personal técnico que se encargue del mantenimiento y reparación de éstas, así como de su instalación, pues escapa de manos del contribuyente los conocimientos técnicos necesarios para programar la máquina fiscal
.
De tal manera, que es la propia Administración Tributaria la que autoriza las empresas encargadas de la venta de las máquinas fiscales, previo cumplimiento de ciertos requisitos legales, en los que se incluye una evaluación del modelo de máquina a vender.
…omissis..
Por estos motivos, procede la eximente de responsabilidad penal respecto al error de hecho excusable, pues escapa del contribuyente la programación de la máquina fiscal, la cual depende de un tercero que previamente fue evaluado y constantemente es monitoreado por la Administración Tributaria Nacional. Esto quiere decir, que el resultado nunca puede ser evitado por el contribuyente independientemente de su conducta, por cuanto las máquinas fiscales sólo pueden ser instaladas, reparadas y manipuladas por las personas autorizadas por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.
-
- LA REPRESENTACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA NACIONAL:
La representación de la República argumenta lo siguiente en lo concerniente al alegato de la resolución de Imposición de sanciones.
Se sanciona con multa en razón de que se emiten los tickets de caja sin cumplir con las formalidades exigidas por las normas tributarias, ya que no indica la denominación social correcta del contribuyente FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A., sino que indican FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE; por lo que se procede a sancionar los tickets registrados en el libro de ventas en fecha 04 de enero de 2004, comprobante Z N° 842, tickets desde el N° 11.987 al N° 12.136, de conformidad con lo establecido en el numeral 3° del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, el cual prevé:
Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
…3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias…
Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria ( 1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido, hasta un máximo de ciento cincuenta (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso…
Que se multó en virtud de que se presentó fuera del lapso legal la declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período febrero de 2004. En este caso, la Administración Tributaria aplicó lo establecido en el artículo 103 del Código Orgánico Tributario numeral 3°, imponiendo una sanción de 5 unidades tributarias, la cual se redujo a 2,5 unidades tributarias, por la aplicación del artículo 81 del mismo texto legal, en consecuencia, se emitió planilla de liquidación N° 031001228001463, por Bs. 233.329,00, donde además se incluye la multa prevista en el artículo 110 del mismo texto legal, la cual fue debidamente cancelada en una oficina receptora de fondos nacionales.
En relación al alegato mediante el cual el representante legal de la contribuyente manifiesta que por medio de la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre del 2.005, se violó los Principios Constitucionales de la defensa y del debido proceso.
“Esta representación de la República observa que el artículo 102 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001, en su parte in-fine establece: “En caso de los impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. …”.
“En este sentido es necesario señalar que una vez verificada la infracción es imperativo para la Administración Tributaria, imponer la pena pecuniaria, lo que conduce indefectiblemente al cierre de la Oficina, Local o Establecimiento, pues el mismo surge como consecuencia de haber violentado una norma tributaria cuyo señalamiento es de carácter taxativo, sin que con tal proceder se vulnere los principios Constitucionales de la defensa y del debido proceso, por cuanto es el ordenamiento jurídico el que establece la aplicación en forma copulativa de estas sanciones.
Por lo antes expuesto se puede concluir que, la Administración Tributaria no contravino la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y menos aún la Ley de Impuesto al Valor Agregado, pues la base estructural de nuestro sistema tributario prevista en el Código Orgánico Tributario, el cual fue aplicado en cabalidad en materia de infracciones y sanciones, por lo que es procedente en el presente caso la aplicación en forma acumulativa de la sanción pecuniaria y la clausura del establecimiento, por un mismo hecho, no existiendo así motivos de nulidad en la formulación de la N° SAT-GTI-RCO-600-984 de fecha 14 de octubre del 2005.
Que señala que la Administración Tributaria se equivoca y contradice respecto a la sanción impuesta por la emisión de facturas que cumplen parcialmente con las formalidades, al señalar:
En el presente caso se observó que para el período impositivo de Junio de 2005 la contribuyente emite tickets con la máquina fiscal serial NAE2000485, que cumplen parcialmente las formalidades, por cuanto no indican la razón social (C.A), tal como se evidencia en Comprobante Fiscal (ticket) y Reporte Global Diario Z del 13 de Mayo de 2005,…
En este sentido, esta representación de la República observa que aun cuando pudiese existir el error material en la resolución al señalar el mes de junio de 2005 en lugar del mes de mayo de 2005, esto en nada afecta la valides de la sanción toda vez que en el expediente administrativo existe evidencia, de este incumplimiento en los meses de mayo como junio de 2005
.
Por último solicita la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, respecto a error de hecho excusable en el sentido de que el hecho de que en el referido comprobante fiscal se lea FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A., omitiéndose las siglas C.A., consideradas parte de la razón social según la Administración Tributaria. Depende de la instalación, pues los conocimientos técnicos necesarios para programar la máquina fiscal escapan de manos del contribuyente.
Señala además que las referidas maquinas fiscales solo puede ser suministradas y manipuladas previo el cumplimiento de las formalidades de establecidas en el Capítulo VII de la referida Resolución 320, debiendo autorizar cada Gerencia Regional de Tributos Internos a los fabricantes o importadores que pretendan venderlas y que es necesario un personal técnico que se encargue del mantenimiento y reparación de éstas, así como su instalación, pues escapa de manos del contribuyente los conocimientos técnicos necesarios para programar una máquina fiscal.
Por lo tanto, alega la contribuyente que es procedente la eximente de responsabilidad penal respecto al error de hecho excusable, pues escapa del contribuyente la programación de la máquina fiscal, la cual depende de un tercero que previamente fue evaluado y constantemente es monitoreado por la Administración Tributaria Nacional. Así, que en ningún momento existe la intención por parte del contribuyente de incurrir en un incumplimiento, pues esta formalidad no puede ser subsanada por él. En razón de ello, solicita sea declarada con lugar la evidente de responsabilidad penal alegada.
Esta representación de la República observa que la referida norma establece:
Artículo 85: son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
(…)
c) El error de hecho y de derecho excusable…
En este mismo orden de ideas, el artículo 57 de la Ley de impuesto al valor Agregado, publicado en Gaceta Oficial N° 37.999, de fecha 11 de agosto de 2004, expresa lo siguiente:
Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en la Ley.
En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:
(…)
5. Nombre completo del adquiriente del bien o receptor del servicio, Número de inscripción Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), en caso de poseer este último.
(…)..
.
Se evidencia pues, que ante la meridiana claridad de la norma que exige dicha formalidad, es improcedente alegar el error, ya que el desconocimiento de dicha normativa es inexcusable para cualquier comerciante. Adicionalmente, cabe destacar que la recurrente no aportó ningún elemento por medio del cual comprobar el error alegado y el carácter decisivo y esencial del supuesto error.
“…que si bien es cierto que para expender máquinas fiscales es necesaria la autorización de la administración tributaria, dicha autorización no garantiza de modo alguno la calidad del servicio prestado por estos a sus clientes ya que la misma depende es de las características técnicas de los equipos a expender y de la capacidad para prestar el servicio de mantenimiento. Por otra parte y aún más determinante, quien elige y contrata el equipo y su proveedor es el contribuyente y este mismo quien proporciona la información que debe reflejar la máquina fiscal.
III
MOTIVACIÓN PARA DECIDIR
Vistos los alegatos de las partes en el presente juicio, así como el contenido de autos, esta Juzgadora para decidir realiza las siguientes consideraciones:
En la presente causa se observa que la recurrente únicamente impugnó el reparo fiscal; en cuanto a la multa impuesta conforme a lo establecido en el numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, por emitir tickets de caja sin cumplir con las formalidades exigidas por las normas tributarias al no indicar la denominación social correcta; no alegando disconformidad respecto a las multas impuestas de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 del artículo 103 y artículo 110 eiusdem, contrario a ello alega haberlas pagado en una Oficina receptora de Fondos Nacionales; en consecuencia éste Tribunal Superior, en virtud del principio de la legalidad, legitimidad y veracidad de los actos administrativos, considera firme el reparo formulado en cuanto a lo no impugnado por la recurrente, pasando a.e.e.i. lo alegado por la recurrente. Así se declara.
En este sentido, alega la violación del Principio Constitucional de la Proporcionalidad.
La recurrente hace una serie de argumentaciones referidas al Principio de la Proporcionalidad en la que solicita la desaplicación del artículo 22 numeral 7 literal “a” de la Resolución 320, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.
Ahora bien, en nuestro ordenamiento jurídico y específicamente en el ámbito punitivo, tiene relevancia el Principio de la Proporcionalidad, sobre este particular la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 29 de abril de 2003, destacó lo siguiente:
…en la materia sancionatoria la Administración no detenta una extrema discrecionalidad que permita que la sanción sea impuesta bajo un régimen de elección de alternativas dentro de un cúmulo de posibilidades, por cuanto dicha libertad debe estar sujeta al principio de proporcionalidad, es decir, que la Administración jamás pueda excederse de los límites que la propia ley le ha conferido…
.
Asimismo, la Sala Político Administrativa de nuestro M.T., en sentencia Nº 01202 de fecha 3 de octubre de 2002, fijó la siguiente posición:
"El principio de proporcionalidad previsto en la norma dispuesta en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, ordena que las medidas adoptadas por el ente administrativo deben ser proporcionales con el supuesto de hecho de que se trate. En este sentido, el referido principio constituye una exigencia para la Administración, ya que para fijar una sanción entre dos límites mínimo y máximo, deberá apreciar previamente la situación fáctica y atender al fin perseguido por la norma. "
En este sentido, la potestad sancionadora administrativa se encuentra sujeta al Principio de la Proporcionalidad; no sólo por orden Constitucional que persigue todo Estado para garantizar un sistema de equidad y justicia, tal y como lo propugna el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuya norma prevé:
Artículo 12. Aun cuando una disposición legal o reglamentaria deje alguna medida o providencia a juicio de la autoridad competente, dicha medida o providencia deberá mantener la debida proporcionalidad y adecuación con el supuesto de hecho y con los fines de la norma, y cumplir los trámites, requisitos y formalidades necesarios para su validez y eficacia.
Del contenido de la norma se infiere que la Administración Pública ante la posibilidad de la discrecionalidad por disposición legal, deberá proceder en forma proporcional considerando los supuestos de hecho y los fines de la norma, en este orden, la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia de fecha 20 de mayo de 1985, señaló:
…En nuestra legislación, en la mayoría de los casos en que la Ley contempla una sanción pecuniaria o privativa de la libertad para ser impuesta a un infractor, contraventor o reo, la pena está fijada mediante un límite mínimo dentro de los cuales debe el Juez o funcionario establecer la sanción aplicable.
Ha querido en tales casos el legislador, dejar a criterio del Juez o funcionario, la aplicación de una sanción que no puede ser inferior a un límite mínimo ni superior a un límite máximo, es decir, le otorga plena discrecionalidad al respecto, de suerte tal que la decisión que haya de tomarse adquiere el carácter de decisión o acto administrativo discrecional…
En efecto, la Administración Pública si bien goza de discrecionalidad, ésta debe someterse a una razonable proporción entre la causa y el efecto, es decir, entre la violación del derecho y la consecuencia (sanción), considerando las circunstancias objetivas y subjetivas que integran el presupuesto de hecho sancionado. en el ámbito tributario, el artículo 93 del Código Orgánico Tributario vigente, reconoce la competencia que posee la Administración Tributaria para imponer sanciones, salvo las penas restrictivas de la libertad, las cuales serán impuestas únicamente por los órganos judiciales competentes.
Ahora bien, en el presente asunto se aprecia que la contribuyente fue sancionada por emitir tickets de caja sin cumplir con las formalidades exigidas por las normas tributarias, ya que señala en forma incompleta la denominación social de la contribuyente, indicando “FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE,” siendo lo correcto “FRIGORÍFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A.”, en contravención a lo dispuesto en el artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.601 Extraordinario de fecha 30 de agosto de 2002, en concordancia con el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente, en consecuencia, le fue impuesta a la contribuyente la multa prevista en el artículo 101 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, cuyas normas establecen:
Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.
En todo caso, la factura o documento de que se trate deberá contener como mínimo los requisitos que se enumeran a continuación:
1. Numeración consecutiva y única de la factura o documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de esta Ley, emplearán una numeración distinta a la utilizada para emitir los documentos propios de sus actividades.
2. Número de Control consecutivo y único por cada documento impreso, que se inicie con la frase "Nº de Control.". Este número no estará relacionado con el número de facturación previsto en el numeral anterior, salvo que el contribuyente así lo disponga. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada establecimiento o sucursal. Si el contribuyente solicita la impresión de documentos en original y copias, tanto el original como sus respectivas copias deberán contener el mismo Número de Control. El orden de los documentos deberá comenzar con el Número de Control 01, pudiendo el contribuyente repetir la numeración cuando ésta supere los ocho (8) dígitos.
3. Nombre completo y domicilio fiscal del emisor, si se trata de una persona natural; o denominación o razón social y domicilio fiscal, si el emisor es una persona jurídica, comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico.
…OMISSIS…
(Subrayado de este Tribunal).
Asimismo los artículos 145 y 101 del Código Orgánico Tributario vigente establecen lo siguiente:
Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:
…Omissis…
2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos.
…Omissis...
Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.
2. No entregar las facturas y otros documentos cuya entrega sea obligatoria.
3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.
4. Emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, que no reúnan los requisitos exigidos por las normas tributarias.
5. No exigir a los vendedores o prestadores de servicios las facturas, recibos o comprobantes de las operaciones realizadas, cuando exista la obligación de emitirlos.
6. Emitir o aceptar documentos o facturas cuyo monto no coincida con el correspondiente a la operación real.
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) por cada período o ejercicio fiscal, si fuere el caso. Cuando se trate de impuestos al consumo y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) en un mismo periodo, el infractor será sancionado además con clausura de uno (1) hasta cinco (5) días continuos de la oficina, local o establecimiento en que se hubiera cometido el ilícito. Si la comisión del ilícito no supera la cantidad señalada, sólo se aplicará la sanción pecuniaria. Si la empresa tiene varias sucursales, la clausura sólo se aplicará en el lugar de la comisión de ilícito.
Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso.
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 5 será sancionado con multa de una a cinco unidades tributarias. (1 U.T. a 5 U.T.).
Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 6 será sancionado con multa de cinco a cincuenta unidades tributarias. (5 U.T. a 50 U.T.).
Ahora bien, este tribunal observa que la contribuyente fue sancionada de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, el cual establece una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, aplicable a los contribuyentes que emiten facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, sin los requisitos exigidos por las normas tributarias. En este sentido, se desprende que la Administración Tributaria Nacional al imponer dicha multa, apreció los hechos según se desprende de las actuaciones cursante al presente expediente, encuadrando la omisión en la norma sancionatoria correcta y procediendo a calcular la multa considerando cada uno de los tickets, que prueban el incumplimiento relacionado con la denominación social y lo cuales se encontraban registrados en el Libro de Ventas en fecha 4 de enero de 2004, comprobante Z Nº 842, desde el número 11.987 al número 12.136, cuya multa asciende a ciento cincuenta unidades tributarias (150 UT).
Por todo lo antes expuesto este tribunal desestima lo expuesto por la recurrente, toda vez que la multa impuesta se ajusta al incumplimiento incurrido por la contribuyente, siendo calculada en su justa proporción, conforme a lo pautado en el numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se declara.
Asimismo, quien decide considera que el literal “a” del numeral 7 del artículo 22 de la Resolución 320, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, constituye un requisito legal a los efectos de la emisión de los comprobantes fiscales, que establece el deber de señalar la denominación o razón social, número de Registro de Información Fiscal (RIF) y Número de Identificación Tributaria (NIT), del contribuyente. Observándose que dicha formalidades no representa la violación de norma constitucional alguna, que conlleve a la desaplicación por inconstitucionalidad mediante la figura del control difuso, de acuerdo con lo establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil. Así se decide.
2) En lo atinente a la solicitada eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, conforme a lo establecido en numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente, cuya norma establece:
Artículo 85. Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
…(Omisis)…
4. El error de hecho y de derecho excusable.
…(Omisis)…
Al respecto, este tribunal debe destacar que el error de hecho y de derecho se origina por el falso o inexacto conocimiento de una norma jurídica o de un hecho, así el error de derecho se verifica cuando el agente interpreta en forma distinta la norma jurídica, mientras que en el error de hecho, el agente comete un hecho erróneo bajo la creencia que era lo correcto.
Así, la recurrente considera que su situación encuadra en la eximente de responsabilidad penal tributaria, toda vez que, a su decir, escapa del contribuyente la programación de la máquina fiscal, la cual depende de un tercero que previamente fue evaluado y constantemente es monitoreado por la Administración Tributara Nacional, aunado al hecho que existe una identificación plena de la sociedad mercantil recurrente al indicarse los demás requisitos exigidos por la normativa respectiva. En orden continua la recurrente señalando, que esto quiere decir, que el resultado nunca puede ser evitado por el contribuyente independientemente de su conducta, por cuanto las máquinas fiscales sólo pueden ser instaladas, reparadas y manipuladas por las personas autorizadas por el SENIAT, por lo que la recurrente concluye que no existe la intención por parte del contribuyente de incurrir en un incumplimiento, pues esta formalidad no puede ser subsanada por él, excluyéndose los elementos de falsedad y engaño que son la base del acto doloso o de su presunción.
En este orden es oportuno señalar, que en el presente asunto la contribuyente fue sancionada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 101 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, que dispone lo siguiente:
Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:
…(Omisis)…
4. Emitir facturas u otros documentos obligatorios a través de máquinas fiscales, sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos, que no reúnan los requisitos exigidos por las normas tributarias.
…(Omisis)…
Asimismo, el artículo 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.601 de fecha 30 de agosto de 2002, establece la obligación de los contribuyentes de emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas y finalmente el artículo 2 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial Nº 36859 en fecha 29 de diciembre de 1999, prevé entre otros requisitos que deben contener los documentos emitidos por los contribuyentes ordinarios, lo siguiente:
Artículo 2°: Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:
...Omissis…
g) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado.
… Omisis…
En tal sentido, de las normas in comento se infiere el deber de los contribuyentes en cumplir con los requisitos exigidos al emitir las facturas, y en el presente caso, se evidencia el incumplimiento por parte de la sociedad mercantil FRIGORIFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A., al emitir los Tickets de caja sin la correcta denominación social del emisor del mismo, tal y como consta del contenido de autos, resultando inexcusable el incumplimiento de este deber formal. En consecuencia la contribuyente no puede excusarse por la conducta de otro, siendo que su omisión se encuentra tipificada como un ilícito tributario que conlleva a la imposición de una sanción, cuyo destinatario directo es la contribuyente, por tal motivo esta sentenciadora no estima procedente la causal de eximente de responsabilidad por ilícitos tributarios, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se declara.
DISPOSITIVA
En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara Sin Lugar el Recurso Contencioso Tributario, incoado por el ciudadano J.A.G.L., titular de la cédula de identidad N° V-9.576.280, inscrito en el Inpreabogado con el número 43.104, actuando en este acto en su carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil FRIGORIFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A, identificada ut supra; contra la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-01421, de fecha 25 de noviembre de 2005, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), notificada el 10 de enero de 2006 y la correspondiente planilla de liquidación Nro. 031001226001352, de fecha 5 de diciembre de 2005, emanada de la GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).
Se condena en costas a la sociedad mercantil “FRIGORIFICO LA MANSIÓN DEL ESTE, C.A,” en un monto equivalente al uno por ciento (1%) de la cantidad a pagar por la recurrente, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.
Publíquese, regístrese y notifíquese de conformidad con lo establecido en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y el artículo 12 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, al Procurador General de la República, Contralor General de la República y al Fiscal General de la República, este último como parte de buena fe. Asimismo notifíquese de esta sentencia a las partes en el presente juicio.
Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los trece (13) días del mes de mayo del año dos mil ocho (2008). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.
La Jueza,
Dra. M.L.P.G..
El Secretario,
Abg. F.M.
En fecha trece (13) de mayo de dos mil ocho (2008), siendo las dos y veintiocho minutos de la tarde (02:28 p.m.) se publicó la presente decisión.
El Secretario,
Abg. F.M.
MLPG/fm.
