Decisión nº 056-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 22 de Octubre de 2009

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, veintidós (22) de octubre de dos mil nueve (2009)

199º y 150º

SENTENCIA DEFINITIVA: 056/2009

ASUNTO: KP02-U-2006-000009

Recurrente: Sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LAS TRINITARIAS, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 09 de septiembre de 1996, bajo el N° 25, Tomo 20-A y su última modificación inscrita ante la misma Oficina de Registro Mercantil, en fecha 03 de junio de 2005, bajo el N° 23, Tomo 46-A, domiciliada en la Avenida H.G. con Avenida Doña Menca de Leonis, Centro Comercial Las Trinitarias, Barquisimeto, Estado Lara, identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-30383676-3.

Representante legal de la recurrente: Ciudadano J.M.D.S.R. titular de la cédula de identidad No. E-81.465.605, en su condición de Presidente.

Abogada asistente de la recurrente: Ciudadana M.A.G.C., Inpreabogado bajo el Nº 66.840.

Acto recurrido: Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre del 2005, notificada el 23 de noviembre de 2005 y las respectivas planillas de liquidación elaboradas en base a la misma resolución, emanadas de la DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

Administración Tributaria recurrida: Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Representación de la Administración Tributaria: Abogada C.M.M. R., titular de la cédula de identidad N° V-12.435.446, inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 74.967, procediendo en su carácter de abogada sustituta de la Procuraduría General de la República según poder autenticado por ante la notaría Pública Undécima del Municipio Libertador del Distrito Capital el 23 de enero de 2006, bajo el No. 1, tomo 5 de los libros de autenticaciones, adscrita a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

I

Se inicia la presente causa mediante Recurso Contencioso Tributario, interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 09 de febrero de 2006, distribuido a este Tribunal en fecha 10 de febrero de 2006, incoado por el ciudadano J.M.D.S.R., comerciante, titular de la cédula de identidad N° E-81.465.605, de este domicilio, actuando con el carácter de presidente de la sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LAS TRINITARIAS, C.A.”, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, en fecha 09 de septiembre de 1996, bajo el N° 25, Tomo 20-A y su última modificación inscrita ante la misma Oficina de Registro Mercantil, en fecha 03 de junio de 2005, bajo el N° 23, Tomo 46-A, domiciliada en la Avenida H.G. con Avenida Doña Menca de Leonis, Centro Comercial Las Trinitarias, Barquisimeto, Estado Lara, identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J-30383676-3, asistido por la abogada M.A.G.C., inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 66.840; contra la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre del 2005, notificada el 23 de noviembre de 2005 y las respectivas planillas de liquidación elaboradas en base a la misma resolución, emanadas de la DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

El 10 de febrero de 2006 se le dio entrada al recurso interpuesto.

El 24 de mayo de 2006 se ordeno notificar mediante oficios a la Procuraduría General de República, Contraloría General de la República, Fiscalía General de República y a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y cuyas notificaciones efectuadas fueron consignadas el 31 de julio de 2006.

El 02 de agosto de 2006 se agregó oficio emanado de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante el cual remite copias certificadas del expediente administrativo.

El 08 de agosto de 2006 se admitió el recurso interpuesto.

El 03 de octubre de 2006 la parte recurrente presenta escrito de promoción de pruebas con anexos.

El 05 de octubre de 2006 venció el lapso de promoción de pruebas, señalándose a su vez que solo la parte recurrente hizo uso de tal derecho y se ordenó agregar las pruebas promovidas.

El 16 de octubre de 2006 se admitieron las pruebas promovidas.

El 16 de noviembre de 2006 venció el lapso de evacuación de pruebas y se da inicio al término para presentar informes.

El 14 de diciembre de 2006 la representación fiscal presentó escrito de Informes, verificándose que sólo la parte recurrida hizo uso de tal derecho.

El 27 de febrero de 2007 se difirió la publicación de la sentencia.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

LA RECURRENTE: Fundamenta su recurso en los siguientes alegatos:

Expresa que existe un vicio de nulidad absoluta referido a que “… representada fue objeto de la imposición de la sanción accesoria de clausura conforme a la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-DFC-1694-02 de fecha 27-06-05 y Acta de Clausura de igual numeración y fecha… Dicha sanción es ratificada en la resolución recurrida al considerar procedente la multa prevista en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario…”, lo cual a su decir contradice lo establecido en el articulo 81 del Código Orgánico Tributario y que con ello “… castiga un supuesto incumplimiento a través de un acto administrativo ejecutado con anterioridad a su firmeza, la cual depende del accionar o no del contribuyente, quien debe presumirse inocente hasta que se demuestre lo contrario en virtud del principio de PRESUNCION DE INOCENCIA”.

Señala que le “… fue conculcado en su derecho constitucional a la defensa y al debido proceso, previstos en el artículo 49 numerales 1 y 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y así pido sea declarado por este Tribunal,, viciando el acto administrativo recurrido de nulidad absoluta de conformidad con lo establecido en el artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario y 19 numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Indica que existe un falso supuesto de hecho por cuanto:

“…PRIMERO: Es falso que en el libro de ventas del impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2.004 hasta noviembre de 2.004 no se registraron el primer y último comprobante fiscal en cada día de operaciones y contenido en el reporte global diario.

Que de la lectura de los artículos 76 y 77 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado “…se infiere que los libros de ventas deben cumplir con una serie de requisitos en el registro de las operaciones realizadas por el contribuyente en el desarrollo de sus operaciones comerciales…”, pero que sin embargo hasta la fecha “… la Administración Tributaria no ha emitido un modelo único de libro de compras o libro de ventas…”, tal como lo establece el artículo 74 eiusdem, “…por lo que queda al criterio del contribuyente la forma de llevarlos siempre y cuando cumpla …” con los requisitos legalmente establecidos.

Que “… el funcionario fiscal se equivoca al afirmar que … no registra el primer y último comprobante fiscal de los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2.004 hasta noviembre de 2.004, por cuanto … lleva el referido libro de ventas a través de forma computarizada, registrando a través de cuadros el total de las operaciones emitidas por la máquina fiscal con número de registro NE0060095. de esta manera, a través de un cuadro se cumple con la formalidad del resumen; con otro cuadro refleja el registro de las operaciones diarias mediante las ventas que muestra el reporte global diario “Z” y por último, con otro cuadro, se señalan los datos relativos a la máquina fiscal así como el número de la “Z” y los comprobantes “desde”, el cual corresponde al primero, “hasta”, que corresponde al último, dándose cumplimiento al requisito exigido de registrar el primer y último comprobante fiscal”.

SEGUNDO: Constituye un error por parte del funcionario fiscal, el hecho de que haya dejado constancia de que… lleva para los períodos impositivos desde enero hasta mayo de 2.005, ambos inclusive, dos libros de impuesto al valor agregado

.

En este sentido, el ya citado artículo 77 del Reglamento de la Ley de impuesto al Valor Agregado, establece en sus parágrafos que el registro en caso de utilizarse varios talonarios deben realizarse en forma separada por cada uno de ellos, y en caso de máquinas fiscales expresamente señala que el libro de ventas se llevará del mismo modo que se establece respecto a los comprobantes que se emiten a no contribuyentes, es decir, a través de talonarios de facturas.

Que “… A los fines de realizar el libro de ventas las operaciones diarias se registran por cada máquina fiscal, lo que no quiere decir que se lleven dos libros de ventas, sino que los ingresos se registran en forma separada como si se tratara de talonarios. En este caso, las ventas a consumidores finales se llevan en forma separada por cada caja sin que ello implique que se lleven dos libros de ventas, lo cual se evidencia también en el resumen realizado en cada mes donde se reflejan el total de ventas por máquina fiscal.”

TERCERO: Igualmente señala la resolución … que para los períodos impositivos enero, febrero, abril, mayo, julio, agosto, septiembre, noviembre y diciembre de 2004 y de enero a marzo de 2005, … existen operaciones diarias no registradas, las cuales fueron acumuladas en el registro diario siguiente.

“En este sentido, el hecho de que las operaciones diarias fueron acumuladas en el registro diario siguiente, no significa que las mismas no hayan sido registradas, por el contrario, estas lo fueron, más sin embargo, se emitió un reporte global “Z” correspondientes a dos días continuos.”

…se infiere que el contribuyente a los fines de documentar sus operaciones comerciales puede optar entre un sistema a través de facturas o mediante comprobantes generados por máquinas fiscales. En cualquiera de estos casos, el contribuyente debe registrar en sus libros las operaciones debidamente documentadas, es decir, las ventas deben comprobarse a través de una factura o mediante un reporte global diario denominado “Z”

Que “…en los períodos señalados…registró en el libro de ventas los reportes “Z” emitidos por la máquina fiscal en forma cronológica, ... Del referido libro de ventas, se evidencia el orden cronológico en el registro de las operaciones y el orden correlativo en los reportes “Z”, así como en el primer y último comprobante fiscal, que permite concluir que el libro cumple con las formalidades exigidas por la normativa respectiva.”

En todo caso, lo que procedería sería la sanción por la no emisión de facturas u otros documentos obligatorios de conformidad con lo previsto en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario numeral 1, de una (1) unidad tributaria por cada factura, … dejado de emitir, hasta un máximo de doscientas (200) unidades tributarias por cada período o ejercicio fiscal, acarreando la clausura del establecimiento solo cuando el monto total de las facturas supere las doscientas unidades tributarias. Esto quiere decir, que la clausura resultaba totalmente improcedente, pues las facturas dejadas de emitir ocurrieron en los siguientes períodos impositivos: 2004: enero: 3, febrero: 2, abril: 1, mayo: 2, julio: 1, agosto: 2, septiembre: 1, noviembre. 2 y diciembre: 2; y 2005: enero: 1, febrero: 1 y marzo: 2. Esto da un total de 20 comprobantes dejados de emitir en la oportunidad respectiva y que por ninguna circunstancia acarreaba la clausura del establecimiento.

“CUARTO: Finalmente, la Administración Tributaria se equivoca al contradecirse respecto a la sanción impuesta por la emisión de facturas que cumplen parcialmente con las formalidades, al señalar:

En el presente caso se observó que para el período impositivo Junio de 2005 la contribuyente emite tickets con la máquina fiscal serial NAE0060095, que cumplen parcialmente las formalidades, por cuanto no indican la razón social (C.A), tal y como se evidencia en Comprobante Fiscal (tickets) y Reporte Global Diario Z del 01 de Abril de 2005,…

En este sentido, realiza una determinación del mes de abril, la cual imputa al mes de Junio de 2.005.

Señala que existe el vicio de falso supuesto de hecho por cuanto “…al tomar como cierto un hecho que no ocurrió, al evidenciarse que si se registraban el primer y último comprobante, que se llevan en forma separada los ingresos por cada máquina fiscal y que fueron registradas en forma cronológica los reportes “Z” emitidos por la máquina fiscal, lo cual será demostrado en la oportunidad procesal correspondiente…”

Solicita se declare la procedencia de la eximente de responsabilidad penal de conformidad con el numeral 4 del artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario vigente, respecto al error de hecho excusable , por cuanto “… La resolución recurrida determina una sanción de 150 unidades tributarias, en virtud de que los tickets emitidos por la máquina fiscal serial NAE0060095, cumple parcialmente las formalidades, pues no indican la denominación social completa del contribuyente al omitirse las siglas C.A, tal como se evidencia en comprobante fiscal y reporte global diario “Z” del 1° de abril de 2005.”

Ahora bien, las referidas máquinas fiscales solo pueden ser suministradas y manipuladas previo el cumplimiento de las formalidades establecidas en el Capítulo VII de la referida Resolución, debiendo autorizar cada Gerencia Regional de Tributos Internos a los fabricantes o importadores que pretendan venderlas. Igualmente, es necesario un personal técnico que se encargue del mantenimiento y reparación de éstas, así como de su instalación, pues escapa de manos del contribuyente los conocimientos técnicos necesarios para programar la máquina fiscal.

…`procede la eximente … pues escapa del contribuyente la programación de la máquina fiscal, la cual desprende de un tercero que previamente fue evaluado y constantemente es monitoreado por la Administración Tributaria Nacional, aunado al hecho de que existe una identificación plena de la sociedad mercantil recurrente al indicarse los demás requisitos exigidos por la normativa respectiva. Así, que en ningún momento existe la intención por parte del contribuyente de incurrir en un incumplimiento, pues esta formalidad no puede ser subsanada por él

.

LA REPRESENTACIÓN FISCAL: Argumenta lo siguiente:

Con relación al alegato de nulidad absoluta, expresa que “… una vez verificada la infracción es imperativo para la Administración Tributaria, imponer la pena pecuniaria, lo que conduce indefectiblemente al cierre de la Oficina, Local o Establecimiento, pues el mismo surge como consecuencia de haber violentado una norma tributaria cuyo señalamiento es de carácter taxativo, sin que con tal proceder se vulnere los Principios Constitucionales de la defensa y del debido proceso, por cuanto es el ordenamiento jurídico el que establece la aplicación en forma copulativa de estas sanciones.”

En relación con el alegato mediante el cual el representante legal de la contribuyente sostiene que la resolución impugnada contradice lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario…

, expresa que “… por la forma en la que dispuesta la clausura en nuestro COT se infiere que el legislador la previó para que fuese aplicada … como una sanción automática…” La Administración… impone las sanciones… siendo automática la ejecución de la clausura, lo cual en nada obsta que pueda posteriormente emitir y notificar… las Planillas de Liquidación de la sanción pecuniaria, siendo por ello que se indica en el acto recurrido…” y en consecuencia, no se contravino “…a Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y menos aún la Ley de Impuesto al Valor Agregado, pues la base estructural de nuestro sistema tributario prevista en el Código Orgánico Tributario…”

Con relación al vicio de falso supuesto de hecho alegado, expresó que:

En cuanto al alegato de la contribuyente respecto a que no es cierto que no registra el primer y último comprobante emitido en cada día, de los períodos enero a noviembre de 2004, señala que “ … de lo indicado por la contribuyente se deduce que no existe controversia en el hecho de que en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado se debe registrar el primer y último comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, aclarado esto, solo nos resta a.l.c.d.l. Libros de Ventas que constan en el Expediente Administrativo de los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2.004 hasta noviembre de 2.004,en los que se evidencia que no se releja el primer y último comprobante emitido en cada día y que existe otra hoja anexa (distinta del Libro de Ventas), en la que se relacionan la fecha, el número de reporte z y el primer y último comprobante emitido en cada día, en la que cabe destacar no se registran los otros datos, violando así el principio de unidad en cuanto a que el Libro de Ventas es uno solo y debe llenar los requisitos exigidos en la norma legal y al anexar hojas separadas con requisitos o columnas faltantes al libro, estaría incumpliendo con lo estipulado en la norma. En virtud de lo expuesto se puede concluir que en los Libros de Ventas del Impuesto al Valor Agregado de los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2.004 hasta noviembre de 2.004, no se registró el primer y último comprobante emitido cada día.”

Respecto al alegato de que no lleva dos libros de ventas para los períodos enero de 2004 a mayo de 2005, señala que “… Del análisis efectuado, a la normativa citada y a las copias fotostáticas de los Libros de Ventas correspondientes a los períodos impositivos desde enero de 2.004 hasta mayo de 2.005, … se debe concluir en primer lugar; que si bien es cierto que el parágrafo primero del citado artículo establece que cuando se utilicen simultáneamente varios talonarios de comprobantes, deberán efectuarse los asientos separadamente, por cada talonario. También es claro cuando señala que esto debe ser en la forma antes señalada, es decir, que se deberá registrar cronológicamente y sin atrasos indicando entre otros datos: la Fecha y Número del primer comprobante emitido en cada día, por las ventas de bienes o prestación de servicio, correspondiente al talonario utilizado; el Número del último comprobante emitido de cada día, … el Monto total de las ventas…por las cuales se han emitidos comprobantes o documentos equivalentes. En conclusión, la norma establece que en un mismo libro se registren sin atrasos, es decir diariamente las ventas realizadas y que en el caso de usar varios talonarios o cajas fiscales, se registrarán los datos por separado, pero necesariamente deben registrase en un mismo libro, la separación a que se refiere el artículo se encuentra limitada por las condiciones generales establecidas en el mismo, de tal manera que en un mismo contexto se debe registrar en cada día (sin retraso) las operaciones efectuadas en una caja registradora fiscal y en ese mismo día por separado identificando la otra caja registradora fiscal, por lo que se comprueba claramente que al efectuar una relación por separado para cada caja registradora fiscal la contribuyente llevó dos libros de ventas….”

Con relación a que se emitió un reporte global “Z” correspondiente a dos días continuos, “…observa que aun cuando en un reporte global “Z” se registren operaciones correspondientes a dos días continuos, lo esta realizando de manera acumulativa y no en forma separada, es decir, diariamente, lo cual incumple lo establecido en la norma legal aplicable a la materia, específicamente Resolución N° 320 publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela N° 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999….”

Respecto al alegato respecto a la emisión de facturas que cumplen parcialmente las formalidades, expresa que “….aun cuando pudiese existir el error material en la resolución al señalar el mes de junio de 2005 en lugar del mes de mayo de 2005, esto en nada afecta la validez de la sanción toda vez que en el expediente administrativo existe evidencia, de este incumplimiento en los meses de mayo como junio de 2005….”

Con relación a la procedencia de la eximente de responsabilidad penal señala que el numeral 5 del artículo 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado aplicable ratione temporis es muy clara respecto al requisito del nombre y por lo cual “…ante la meridiana claridad de la norma que exige dicha formalidad, es improcedente alegar el error, ya que el desconocimiento de dicha normativa es inexcusable para cualquier comerciante. Adicionalmente, cabe destacar que la recurrente no aportó ningún elemento por medio del cual comprobar el error alegado y el carácter decisivo y esencial del supuesto error.”

Que “… si bien es cierto que para expender máquinas fiscales es necesaria la autorización de la administración tributaria, dicha autorización no garantiza de modo alguno la calidad del servicio prestado por estos a sus clientes ya que la misma depende es de las características técnicas de los equipos a expender y de la capacidad para prestar el servicio de mantenimiento. Por otra parte y aún más determinante, quien elige y contrata el equipo y su proveedor es el contribuyente y este mismo quien proporciona la información que debe reflejar la máquina fiscal.”

III

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue planteado el escrito recursivo, así como los alegatos de la representación fiscal, este Tribunal considera:

Visto el recurso contencioso tributario interpuesto por la recurrente en contra de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre de 2005, este Tribunal observa que con relación a la sanción impuesta por no exhibir en lugar visible del establecimiento comercial la Declaración del Impuesto Sobre La Renta, correspondiente al ejercicio del 01 de enero de 2004 al 31 de diciembre de 2004, la contribuyente en nada la objeta, situación que hace presumir a quien juzga que lejos de contradecirla, la reconoce, en consecuencia, se ratifica la multa impuesta de conformidad con lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Ahora bien, señala la recurrente que en el presente asunto se configura el vicio de nulidad absoluta del acto administrativo recurrido por cuanto a su decir le fue conculcado el derecho constitucional a la defensa y a la presunción de inocencia al expresar que “

…la Administración Tributaria, primeramente emitió una resolución para imponer y ejecutar la sanción de clausura, y posteriormente aplicar a través de la resolución recurrida la sanción pecuniaria. (…) la misma Administración … le otorga el carácter de accesorio a la sanción de clausura al denominarla “SANCIÓN ACCESORIA DE CLAUSURA”. Esto quiere decir, que para que proceda el cierre del establecimiento es necesario que se determine la comisión del ilícito que acarree la sanción pecuniaria. En este caso, se hizo exactamente lo contrario, primero se efectuó el cierre del establecimiento a través de una resolución y posteriormente se dictó el acto administrativo que ratificó la clausura e impuso la sanción pecuniaria, (…) Todo esto conlleva al hecho de que la Administración Tributaria Nacional, ha errado en los cierres de establecimientos que ha venido efectuando desde la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, por cuanto castiga un supuesto incumplimiento a través de un acto administrativo ejecutado con anterioridad a su firmeza, la cual depende del accionar o no del contribuyente, quien debe presumirse inocente hasta que se demuestre lo contrario …”

De acuerdo con lo señalado por la recurrente, es dable apuntar que el Procedimiento de Verificación de Cumplimiento de Deberes Formales, previsto en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, empleado por la Administración Tributaria Nacional frente a la recurrente, se caracteriza por ser un procedimiento superficial y sumario a través del cual la Administración Tributaria detecta la posible existencia de algún ilícito tributario por el incumplimiento de algún deber formal por parte de los sujetos pasivos o contribuyentes y es precisamente en función de la constatación inmediata y sumaria del incumplimiento de algún deber formal específico como ya se ha indicado que la Administración impone las sanciones respectivas previstas expresamente para tales incumplimientos, que en el caso que nos ocupa la sanción se encuentra regulada en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia no se configura la vulneración de derechos constitucionales como lo son el derecho a la defensa y a la presunción de inocencia . Así se decide.

Por otra parte señala la recurrente que “…El acto administrativo que por esta vía se impugna, adolece del vicio de falso supuesto de hecho…” por cuanto a su criterio:

1.- Es “…falso que en el libro de ventas del impuesto al valor agregado para los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2.004 hasta noviembre de 2.004 no se registraron el primer y último comprobante fiscal en cada día de operaciones y contenido en el reporte global diario…”

2.-Que es un error el hecho de haber dejado constancia de que… lleva para los períodos impositivos desde enero hasta mayo de 2.005, ambos inclusive, dos libros de impuesto al valor agregado

.

3. - Que es falso que existan operaciones diarias no registradas para enero, febrero, abril, mayo, julio, agosto septiembre, noviembre y diciembre de 2004 y desde enero a marzo de 2005, por cuanto “…el hecho de que las operaciones diarias fueron acumuladas en el registro diario siguiente, no significa que las mismas no hayan sido registradas, por el contrario, estas lo fueron, más sin embargo, se emitió un reporte global “Z” correspondientes a dos días continuos.”

4. - Que se equivoca la Administración respecto a la sanción impuesta por la emisión de facturas que cumplen parcialmente con las formalidades, por cuanto realiza una determinación del mes de abril, la cual imputa al mes de Junio de 2.005.”

Con relación al primer punto, se observa que efectivamente la Administración Tributaria Nacional inició el Procedimiento de Verificación de Cumplimiento de Deberes Formales, previsto en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario, a los fines de constatar el sometimiento de la contribuyente a la ley en cuanto al cumplimiento de tales deberes, solicitando a través de Actas de Requerimiento, los documentos objeto de revisión, entre los cuales se cuentan, los Libros de Compra y Venta del Impuesto al Valor Agregado.

En este sentido, aparecen consignados en el expediente de autos, específicamente en los folios 177 al 209 ambos inclusive, la copia del Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos enero a noviembre de 2004, a través de los cuales se evidencia que la recurrente indica por cada día un número que se corresponde con el ticket o factura emitido por la venta o servicio que realiza, sin embargo expresa a través de cuadros dos cantidades identificándolas con las expresiones “desde” “hasta” que no se corresponden para quien juzga la presente causa, con la identificación del primer y último comprobante emitido por cada día de operaciones, por cuanto reflejan cantidades de dinero y no números de facturas o comprobantes emitidos por la recurrente, en consecuencia se evidencia el incumplimiento de la exigencia contenida en el artículo 77 literales a y b del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, relativa a la indicación en el Libro de Ventas del impuesto comentado, situación que hace a la recurrente acreedora de la sanción impuesta a través de la resolución recurrida por el concepto a.A.s.d.

Respecto al segundo punto, tenemos que la recurrente aduce que se produjo un falso supuesto de hecho por cuanto a su decir:

… Constituye un error por parte del funcionario fiscal, el hecho de que haya dejado constancia de que mi representada lleva para los períodos impositivos desde enero hasta mayo de 2.005, ambos inclusive, dos libros de impuesto al valor agregado…

En tal sentido, con relación a la sanción impuesta por supuestamente llevar dos (2) libros de ventas para el Impuesto al Valor Agregado en los períodos fiscales que van desde enero a mayo de 2005 ambos inclusive, se evidencia del libro de compras y ventas computarizado consignado oportunamente por la recurrente y no impugnado, que la misma emplea dos máquinas fiscales con la finalidad de conservar la información correspondiente a su movimiento económico representado por las compras y ventas, lo que consta en el libro presentado (folios 213 al 225) que por mes refleja las ventas efectuadas registrándolas por cada caja Nros 1 y 2, registrando el resultado diario de tales operaciones, y al final del mes, se realiza el resumen total incluyendo lo registrado por cada caja.

Ahora bien, una cuestión es que registre en forma independiente las operaciones de ventas por cada máquina fiscal que utiliza, numero 1 y 2 y otra muy distinta es que ello signifique que utiliza dos libros de ventas, aunado a ello, se constata que la copia certificada del expediente administrativo remitido por la Administración Tributaria, no aparece consignada prueba alguna que demuestre la existencia de los dos libros de ventas que motivó la sanción aplicada basándose en lo indicado en el Acta de Recepción( folio 176) Nro. SAT-GTI-RCO-DFC-1694-02-02 de fecha 27 de de junio de 2005 respecto a que “ lleva dos libros de ventas uno por cada caja registradora”. En consecuencia, en el presente asunto con respecto al hecho de que supuestamente existe dos libros de ventas, se materializa el falso supuesto denunciado por la recurrente y así se declara.

Respecto al tercer punto, alega la recurrente que se produjo el vicio de falso supuesto por cuanto no es cierto que existan operaciones diarias no registradas para enero, febrero, abril, mayo, julio, agosto septiembre, noviembre y diciembre de 2004 y desde enero a marzo de 2005, por cuanto “…el hecho de que las operaciones diarias fueron acumuladas en el registro diario siguiente, no significa que las mismas no hayan sido registradas, por el contrario, estas lo fueron, más sin embargo, se emitió un reporte global “Z” correspondientes a dos días continuos.”

Con relación al señalamiento de la recurrente, se trae a colación lo previsto en el artículo 20 de la Resolución 320, publicada en Gaceta Oficial Extraordinaria Nº 36859, de fecha 29 de diciembre de 1999, según el cual:

Artículo 20: A los fines de lo previsto en este capitulo se entiende por:

(omissis)

5) Reporte Global Diario o "Z": Reporte en el cual se refleja los totales de las operaciones del día que se encuentran almacenados en la memoria de trabajo de la máquina fiscal. Al emitirse este reporte los totales de las operaciones comerciales son registrados permanentemente en la Unidad de M.F., quedando la memoria de trabajo inicializada en cero. (omissis)

De la norma transcrita se infiere que cuando se trata de documentos generados por las máquinas fiscales como el analizado en este punto referido al Reporte Global “Z”, en el cual se reflejan los totales de las operaciones del día que se encuentran almacenados en la memoria de trabajo de la máquina fiscal, tales operaciones se efectúan diariamente, quedando la memoria de trabajo según lo prevé la norma comentada, inicializada en cero, situación que permite inferir que las operaciones de ventas realizadas al quedar almacenadas en la memoria de trabajo diariamente, deben ser emitidas también diariamente y no como lo realizó la contribuyente al emitir un Reporte Global “Z” correspondiente a dos días continuos, en consecuencia se verifica el incumplimiento sancionado por la Administración Tributaria Nacional , por lo cual se declara sin lugar el falso supuesto de hecho alegado por la recurrente. Así se declara.

Con relación al cuarto punto, Igualmente la recurrente expresa que se configura el vicio de falso supuesto de hecho porque se equivoca la Administración respecto a la sanción impuesta por la emisión de facturas que cumplen parcialmente con las formalidades, por cuanto realiza una determinación del mes de abril, la cual imputa al mes de Junio de 2.005.”

Respecto a tal alegato la representación fiscal expresa que “….aun cuando pudiese existir el error material en la resolución al señalar el mes de junio de 2005 en lugar del mes de mayo de 2005, esto en nada afecta la validez de la sanción toda vez que en el expediente administrativo existe evidencia, de este incumplimiento en los meses de mayo como junio de 2005….”

En tal sentido este Tribunal observa que no se trata de un error que correspondería al período de mayo de 2005, por cuanto la determinación la realiza para el mes de abril de 2005.

Se constata que cursa al folio 164 la P.A. Nº SAT-GTI-RCO-2005-600-DFC-1694 de fecha 21 de junio de 2005, notificada el 27 de junio de 2005, a través de la cual se autoriza al funcionario fiscal P.J. ESCALONA D., para efectuar la revisión fiscal de la recurrente en materia de Impuesto al Valor Agregado para los períodos fiscales comprendidos desde enero de 2004 hasta junio de 2005, sin embargo, se evidencia del Acta de Requerimiento Nº SAT-GTI-RCO-600-DFC-1694-02, emitida y notificada en fecha 27 de junio de 2005, inserta al folio 163 de este expediente, que el mencionado fiscal solicitó a la recurrente la presentación de varios documentos entre los cuales se encuentran las facturas de ventas, tickets o documentos equivalentes (Fotocopias para los períodos impositivos desde el mes de enero de 2004 hasta el 27 de junio de 2004), con lo cual se evidencia que la revisión fiscal no se corresponde con el resultado obtenido, en el sentido que a pesar de haber solicitado la presentación de facturas emitidas específicamente desde el mes de enero de 2004 hasta el 27 de junio de 2004, en el momento de emitir la resolución impugnada, la Administración Tributaria Nacional sanciona el incumplimiento de deberes formales relacionado al hecho de emitir facturas en el período impositivo correspondiente a junio de 2005, generando dudas para quien decide en cuanto a la veracidad de la verificación efectuada, al no existir correspondencia entre las facturas o tickets solicitados para su revisión (desde enero a junio de 2004) y lo reflejado como resultado efectivo de la revisión fiscal, situación esta que incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado toda vez que para sancionar debe existir el ilícito totalmente comprobado en vista de la tipicidad de las sanciones, produciéndose en consecuencia el falso supuesto de hecho denunciado por la recurrente que acarrea la anulabilidad del acto administrativo impugnado en cuanto a este punto en específico.

Es decir que no constando que el fiscal actuante haya solicitado y no recibido, la documentación correspondiente al mes de junio de 2005 por cuanto sólo solicitó las facturas y tickets desde enero a junio de 2004 y no de abril y junio de 2005, este Tribunal considera que se configuró un falso supuesto de hecho, por lo cual se anula parcialmente la resolución impugnada y consecuencialmente la sanción aplicada conforme al numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

Ahora bien, por cuanto el alegato respecto a la eximente de responsabilidad penal prevista en el artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario se refiere a la sanción aplicada con base en el numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, siendo anulada tal como se decidió precedentemente, decide este Tribunal que es innecesario el análisis del referido alegato. Así se declara.

Visto que este Tribunal ha declarado con lugar el falso supuesto referido al hecho de no existir dos libros de ventas, debe confirmarse la multa impuesta con base en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario por 12,5 Unidades Tributarias, toda vez que la sanción aplicada abarcaba no sólo éste incumplimiento, sino otros dos más tal como se refleja al folio 38. Así se decide.

Asimismo visto que se declaró la nulidad de la sanción impuesta conforme al numeral 4 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario y habiendo confirmado la sanción prevista en el artículo 107 eiusdem, debe ordenarse en aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, la nulidad de la planilla de liquidación y pago, No. 031001227000665 de fecha 19/10/2005 por Bs. 441.000,oo, que equivalía a 15 Unidades Tributarias y se ordena emitir nueva planilla de liquidación y pago por 30 Unidades Tributarias. Así finalmente se decide.

IV

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto por el ciudadano J.M.D.S.R., de nacionalidad portuguesa, mayor de edad, de este domicilio, titular de la cedula de identidad Nº E-81.465.605, actuando con el carácter de Presidente de la sociedad mercantil “FRIGORÍFICO LAS TRINITARIAS, C.A.”; asistido por la Abogada M.A.G.C., Inpreabogado N° 66.840, en contra de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre de 2005, notificada en fecha 23 de noviembre de 2005, dictada por la División de Fiscalización de la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En consecuencia: 1).- Se declara la nulidad relativa de la Resolución Nº SAT-GTI-RCO-600-983, de fecha 14 de octubre de 2005., por lo cual asimismo se declara la nulidad de la planilla de liquidación y pago No. 031001226000883 por Bs. 4.410.000,oo; 2.- Se ratifica la sanción aplicada conforme al artículo 107 del Código Orgánico Tributario, pero en aplicación del artículo 81 eiusdem, se ordena anular la planilla de liquidación y pago No. 031001227000665 de fecha 19/10/2005 por Bs. 441.000,oo, que equivalía a 15 Unidades Tributarias y emitir nueva planilla de liquidación y pago por 30 Unidades Tributarias. 3.- Se ratifica la multa impuesta con base en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario por 12,5 Unidades Tributarias.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y especialmente a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los veintidós (22) días del mes de octubre del año dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

La Jueza,

Dra. M.L.P.G..

El Secretario,

Abg. F.M..

En horas de despacho del día de hoy, veintidós (22) de octubre del año dos mil nueve (2009), siendo las dos y treinta y dos minutos de la tarde (02:32 p.m.), se publicó la presente Decisión.-

El Secretario,

Abg. F.M.

ASUNTO: KP02-U-2006-000009

MLPG/fm.