Decisión nº 051-2010 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Julio de 2010

Luego de la inspección practicada a la sociedad FUNDACIÓN BIGOTT, la Administración Tributaria emitió las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo Nos. HCF-SA-PEFC-168; HCF-SA-PEFC-169 y HCF-SA-PEFC-170, todas de fecha 15 de junio de 1992, emitidas por la extinta Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01-12-1987 al 30-11-88; 01-12-88 al 30-11-89 y 01-12-89 al 30-11-90, por monto total de Bs. 15.079,87 (Bs.F 15,08), detectando objeciones a las Declaraciones de Rentas presentadas por aquella, en cuanto a ingresos provenientes de intereses de colocaciones a plazos menores de 90 días y a la vista de capitales en el Fondo Provincial de Activos Líquidos, C.A., en base las siguientes razones, en idénticos términos cada una de ellas:

…, los enriquecimientos obtenidos por la contribuyente provenientes de actividades que le son propias, siempre que no persigan fines de lucro, están exoneradas del pago de impuesto sobre la renta, de conformidad con el artículo 1 del Decreto No. 1992 de fecha 10-02-88, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela No. 33.904, de la misma fecha, en concordancia con el ordinal 13 del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; sin embargo, los enriquecimientos provenientes de actividades mercantiles, como lo son los intereses por colocaciones en el Fondo de Activos Líquidos del Banco Provincial, están excluidas del beneficio de la exoneración consagrada en el Decreto mencionado, de acuerdo con lo dispuesto en el primer aparte del artículo 1 ejusdem

.

En aplicación a lo dispuesto en los artículos 105 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, ratione temporis, 71, 98 y 85 del Código Orgánico Tributario de 1983 y 37 del Código Penal, procedió al cálculo de sanciones por la contravención advertida.

Igualmente, con fundamento en el artículo 60 del prenombrado Código Tributario, le fueron liquidados intereses moratorios.

En virtud de dichos actos administrativos, fueron expedidas las siguientes planillas de liquidación:

No. Concepto Monto

01-1-64-000476

Impuesto

Multa

Intereses Moratorios 4.009,04

2.004,50

2.114,77

01-1-64-000477

Impuesto

Multa

Intereses Moratorios 2.158,22

629,11

437,85

01-1-64-000477

Impuesto

Multa

Intereses Moratorios 2.774,75

1.387,23

464,72

Total 15.079,87

Inconforme con esta determinación, en fecha 07 de septiembre de 1993, FUNDACIÓN BIGOTT ejerció, formalmente, el presente recurso contencioso tributario.

III

ALEGATOS DE LAS PARTES

1) De la recurrente:

Atendiendo a las consideraciones de la fiscalización, las resumió de la siguiente manera:

1. - Que los enriquecimientos obtenidos por la contribuyente, provenientes de actividades que le son propias, siempre que no persigan fines de lucro, están exoneradas de impuesto sobre la renta de conformidad con lo previsto en el artículo 1º del Decreto No. 1992 de fecha 10 de febrero de 1988.

   Al respecto aclara, que si bien su objetivo fundamental es la adquisición de viviendas para los empleados de Cigarrera Bigott y la promoción cultural, científica, agrícola y deportiva, no por ello puede pretender el ente tributario que no disponga de cuentas corrientes o de ahorro, ni que dentro de sus disponibilidades financieras y flujo de caja, no pueda hacer colocaciones productivas de intereses, necesariamente, destinadas a sus objetivos de promoción cultura, pues es una institución sin fines de lucro.

   Continúa su exposición, advirtiendo que, en el caso de autos, no se trata de enriquecimientos provenientes de actividades mercantiles ni mucho menos de la venta de inmuebles, por lo cual aduce que carece de base legal y de fundamento lógico alguno la pretensión fiscal de calificar tales intereses como mercantiles.

2. - Que los intereses provenientes de colocaciones en el Fondo de Activos Líquidos son mercantiles y, por tanto, excluidos del beneficio de exoneración previsto en el Decreto antes mencionado.

   Insiste en lo irracional del razonamiento, por cuanto tales intereses, además de estar exonerados conforme lo previsto en el Decreto No. 922 de fecha 04-12-1985, son de naturaleza esencialmente civil, además de disfrutar del beneficio de exoneración previsto en el otras veces mencionado Decreto No. 1992 y del beneficio de exención, pautado en el artículo 12, ordinal 11 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; amén de explicar que la colocación de dinero con el propósito de obtener unos intereses, nunca tienen ni tendrán carácter especulativo, por cuanto obligatoriamente deben ser destinados al cumplimiento de sus objetivos de promoción cultural, sin fines de lucro.

3. - Que la exoneración prevista en el Decreto No. 922 y en los siguientes decretos, reguladores de estas exoneraciones, no era aplicable a los intereses provenientes de colocaciones a plazos menores de 90 días.

   Califica la actuación de la Administración Tributaria, al formular el reparo consistente en el rechazo de la exoneración de intereses, parte de un falso supuesto, toda vez que aduce la demostración oportuna de que la cartera de instrumentos financieros de las instituciones de intermediación financiera (mesas de dinero y fondos de activos líquidos) en las cuales realizó las inversiones de dinero generadoras de los intereses exonerados reparados, estaba integrada por instrumentos financieros (certificados de depósitos a plazos no menor de 90 días, bonos quirografarios, bonos y certificados de ahorro, bonos financieros, cédulas hipotecarias, acciones y papeles comerciales, bonos de la deuda pública nacional), y por otros instrumentos que de conformidad con los Decretos Nos. 922, 1.396 y 1.815, estos últimos del 17 de diciembre de 1986 y 1987, respectivamente, así como por los Decretos de emisión de los bonos de la deuda pública nacional y por ende los intereses provenientes de dichos instrumentos, estaban exonerados del impuesto sobre la renta, independientemente que dichos intereses fueren recibidos por la institución de intermediación financiera o por los inversores cotitulares adquirientes de derechos o participaciones sobre los mismos, con motivo de la cesión de derechos y de los frutos, efectuada al inversor.

   Afirma la improcedencia de las multas aplicadas, primero, por haber sido formuladas con fundamento exclusivo en la declaración de rentas presentada, además de derivar de errores en la calificación de la renta, a tenor de lo establecido en el numeral 2 del artículo 108 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1981 y, por consiguiente, ajustada a la eximente de responsabilidad penal asentada en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

   Finalmente, rechaza la determinación de intereses moratorios de la que fue objeto, en atención a la falta de liquidez y exigibilidad de las obligaciones tributarias de los cuales se derivan.

   Durante el lapso probatorio, la recurrente solicitó a la Consultoría Jurídica del Banco Provincial, S.A.C.A, información sobre los montos de las colocaciones por ella efectuadas para los ejercicios investigados, la naturaleza de los instrumentos en los cuales participó, es decir, si gozaban de los beneficios de exención o exoneración y, de ser así, indicar los decreto que lo acordaron.

   2) De la Administración Tributaria:

   Por su parte, la abogada J.B., ya identificada, en la oportunidad de informes, ratificó en todas y cada una de sus partes la actuación de su representada y solicitó la exoneración de costas procesales al Fisco Nacional, por haber tenido motivos racionales para litigar.

   III

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Analizados los argumentos de las partes, observa esta Juzgadora que el thema decidendum de la presente causa se concentra en revisar la naturaleza de los intereses obtenidos por la colocación de dinero en plazos menores a 90 días y, si de ser exonerados, disfrutan de esa condición en los ingresos obtenidos por la recurrente por ser ésta una empresa sin fines de lucro.

   Ingresos Exonerados:

   Así las cosas, observa esta Sentenciadora, que la contribuyente en su declaración de rentas exoneradas, correspondiente a los ejercicios 01-12-87 al 30-11-88, 01-12-88 al 30-11-89 y 01-12-89 al 30-11-90, incluyó como ingresos los intereses recibidos por la colocación en el Fondo de Activos Líquidos del Banco Provincial, S.A.C.A., los cuales rechazó el antiguo Ministerio de Hacienda, en virtud de que, aún cuando los enriquecimiento obtenidos por la recurrente provienen de actividades exoneradas del pago del impuesto sobre la renta, de conformidad con el Decreto No. 1992 de fecha 10 de febrero de 1988, tales intereses constituyen actividades mercantiles, excluidos de este beneficio fiscal.

   Ante tal situación resulta menester esbozar, brevemente, la naturaleza de tales mecanismos financieros, para luego interpretar los efectos tributarios que derivan de los mismos, sobre el cual está planteada la impugnación.

   En este sentido, los fondos de activos líquidos y los depósitos en mesas de dinero tienen como propósito que una persona (natural o jurídica) coloque, durante un tiempo determinado, su dinero en una institución financiera, a los fines de adquirir un título de participación en una cartera de inversión y así obtener intereses sobre esos montos.

   En consonancia con lo expuesto, propicio es señalar que nuestro m.T. ha indicado en cuanto al tema, que las exoneraciones de los intereses previstas en el Decreto No. 922 de fecha 4 de diciembre de 1985, publicado en la Gaceta Oficial No. 33.364 de la misma fecha, dictado de conformidad con los numerales 9 y 10 del artículo 14 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, son fundamentalmente exoneraciones objetivas ya que se conceden básicamente a determinados instrumentos financieros como por ejemplo: depósitos a plazo fijo, certificados de ahorros, bonos quirografarios, cédulas hipotecarias, títulos emitidos por el sistema nacional de ahorro, entre otros, porque están dirigidas a fomentar el ahorro y con ello elevar los niveles de inversión. En el caso de los depósitos a plazo fijo, se exige, además, que sus plazos sean superiores a noventa (90) días.

   Al revisar el Decreto Nº 922, observamos que este dispone:

   "Artículo 1.- Se exoneran del pago del Impuesto sobre la Renta, los intereses que devenguen los depósitos a plazo no menor de 90 días, efectuados en bancos e instituciones regidos por la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito o por leyes especiales.".

   Artículo 3.- Se exoneran el pago del impuesto sobre la renta los intereses de los depósitos de ahorros a la vista y bonos e ahorro, cuando la totalidad de éstos no excedan de cien mil bolívares (Bs. 100.000)…

   De la lectura de esta disposición, se desprende la existencia de ciertos requisitos de carácter concurrente de acuerdo a los cuales se pueden exonerar los respectivos intereses, que se originen de depósitos, que sean a un plazo no menor de noventa (90) días y que sean efectuados en bancos e instituciones regidos por la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Crédito o por leyes especiales y cuya totalidad no exceda de Bs. 100.000,oo.

   Ahora bien, la Sala Politico Administrativa, de nuestro Tribunal Rector, en Sentencia Nº 00647 de fecha 16 de mayo de 2002, (Caso: Cervecería Polar, C.A. y Cervecería Polar del Centro, C.A.), ratificada en sentencia Nº 04924 del 14 de julio de 2005 (Caso: Super Octanos, C.A.), interpretando el contenido del Decreto de Exoneración Nº 922 del 4 de diciembre de 1985, expresó:

   las ´Participaciones´ en colocaciones hechas en las Mesas de Dinero y en los Fondos de Activos Líquidos, y que ofrecían un interés superior a la de los otros títulos no estaban previstas entre los instrumentos financieros contemplados en el señalado Decreto. Ciertamente que la Ley General de Bancos y Otros Institutos de Créditos y el Decreto No. 750 de fecha 07 de agosto de 1985, publicado en la Gaceta Oficial No. 33.280 de igual fecha, exigía que dichas Participaciones sólo podían hacerse y venderse sobre títulos emitidos o avalados por la República, tales como los certificados de depósitos a plazo, cédulas hipotecarias, bonos financieros, bonos quirografarios, certificados de ahorros y otros que gozaban de la exoneración financiera; pero en concepto de esta Sala, tal beneficio fiscal no es posible extenderlo a las participaciones, porque ellas no son de los títulos previstos en el tantas veces nombrado Decreto de Exoneración No. 922 de fecha 04 de diciembre de 1985, tanto menos cuanto que dichas Participaciones se colocaban por lapsos menores de 90 días y, en consecuencia, ni siquiera cubrían el tiempo previsto para los Depósitos a plazo fijo que gozaban de dicha exoneración. En consecuencia, esta Sala declara improcedente la pretendida exoneración de los intereses percibidos por las contribuyentes en Participaciones en Fondos de Activos Líquidos y Mesas de Dinero

   .

   Tomando el criterio esgrimido en la sentencia antes transcrita, este Tribunal Contencioso Tributario, aprecia del escrito de promoción de pruebas aportado por la recurrente, que la respuesta solicitada al Fondo Provincial de Activos Líquidos, se refiere a colocaciones de dinero a plazos menores de 90 días, manejadas por esa entidad bancaria, para los períodos investigados, todas de montos superiores a Bs. 10.000,00; por lo tanto, es forzoso concluir que, para el caso de autos, los intereses obtenidos sobre participaciones en fondos de activos líquidos no están expresamente establecidos en la norma sublegal que acuerdan la exoneración.

   Ahora bien, no es centro de discusión el beneficio fiscal del que goza la sociedad civil FUNDACION BIGOTT, de la exoneración del impuesto sobre la renta, por encontrarse ubicada dentro del supuesto contemplado en el artículo 1º del Decreto No. 1992 de fecha 10 de febrero de 1988, sin embargo, es evidente que los ingresos obtenidos por estas colocaciones, amén de no coincidir con esta condición de la recurrente, tampoco son generados de actividades que le son propias, como lo exige el mencionado dispositivo,.

   En consecuencia, se confirma, por razones diferentes a las apreciadas para su formulación, el reparo efectuado por la Administración Tributaria correspondiente a los ejercicios fiscales coincidentes con los años 1987, 1988 y 1990, declarados por la contribuyente como exonerados del impuesto sobre la renta, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1 del Decreto supra indicado. Así se decide.

   De la multa:

   Vista la declaratoria anterior, pasa esta Juzgadora a conocer la defensa invocada por la contribuyente referente a la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la Ley de Impuesto sobre la Renta, aplicable rationae temporis al caso de autos, que dispensa de la multa impuesta “cuando el reparo haya sido formulado con fundamento exclusivo en los datos suministrados por el contribuyente en su declaración.”.

   Al respecto este Tribunal observa:

   En lo que respecta a la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en ese texto normativo, resulta oportuno traer a colación y acoger el criterio jurisprudencial sostenido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la sentencia Nº 2209 publicada en fecha 21 de noviembre de 2000, Caso: Motores Cagua, C.A., recientemente ratificada en sentencia No. 647 del 07 de julio de 2010, caso: Industrias Químicas Portuguesa, S.A., en la que se dejó sentado lo que de seguidas se transcribe:

   Además, debe considerarse que la reiterada Jurisprudencia, tanto de los Tribunales de Instancia como de la extinta Corte Suprema de Justicia, ha sostenido que la eximente de responsabilidad penal tributaria prevista en la norma supra citada, procede en todo caso en que la fiscalización no haga modificaciones a los datos, tanto singulares como globales, suministrados por el contribuyente, bajo juramento, en el correspondiente formulario de declaración de rentas; de tal manera que al verificar aquellos datos con los libros o soportes contables y demás registros, observe que aún habiéndose efectivamente realizado la operación que origina el egreso o ingreso declarado, no se cumple en él algún requisito exigido legalmente para ser tomado en cuenta, a los efectos de la determinación del enriquecimiento gravable.

   En tanto que dicha eximente no procede cuando existen objeciones a aquellos datos, que provienen de fuentes distintas, extrañas a dicha Declaración de Rentas y que, por ende, configuran omisiones voluntarias de rentas, u ocultamiento doloso de enriquecimientos gravables.

   De acuerdo con el precitado dispositivo legal, se le quita punibilidad al hecho cuando los reparos se formulan exclusivamente sobre la base de datos suministrada por el contribuyente en sus declaraciones de rentas y, en consecuencia, provienen básicamente de la simple revisión y verificación detallada que realice el fiscal actuante en los libros y registros contables de la contribuyente, de las partidas y datos que aparecen en las referidas declaraciones, siendo irrelevante el hecho de que el funcionario se haya trasladado o no al domicilio de la contribuyente a los efectos reparados.

   (Subrayado del Tribunal).

   Con vista a lo expresado, considera esta sentenciadora que, en el caso de autos la Administración Tributaria formuló reparos en materia de Impuesto sobre la renta derivado del hecho que la contribuyente declaró ingresos que no reunían la condición de exonerados, los cuales si bien fueron confrontados con los libros y asientos contables, así como el consecuente traslado de los funcionarios fiscales a las instalaciones de FUNDACIÓN BIGOTT, los datos arrojados coincidieron con los aportados por la misma recurrente en su declaraciones.

   De esta forma, este Tribunal estima que se ha configurado la eximente de responsabilidad penal tributaria alegada; en consecuencia, las sanciones impuestas resultan improcedentes. Así se declara.

   En virtud de la decisión anterior, este Tribunal estima inoficioso entrar a conocer el resto de los alegatos planteados con respecto a los accesorios, inmediatamente mencionados. Así se declara.

   iii) De los Intereses Moratorios:

   Según las Resoluciones Culminatorias de Sumario Administrativo impugnadas, fue aplicado el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1983, para el cálculo de los intereses moratorios, y la recurrente invoca criterios sobre la exigibilidad y liquidez de las obligaciones controvertidas.

   Al respecto, esta Juzgadora se permite mencionar el criterio de la Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, confirmada el 13 de julio de 2007, (Caso: Telcel, C.A.), que reiteró el criterio de la “exigibilidad” de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, “…los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.”

   Por consiguiente, habiendo sido declarada la procedencia parcial del reparo formulado y no contando entonces con el elemento de exigibilidad para su liquidación, sino posterior a la emisión del presente fallo, debe concluirse que el cálculo practicado por este accesorio es improcedente. Así se declara.

   .

   V

   DECISIÓN

   Con base en las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad civil FUNDACION BIGOTT, contra las Resoluciones Culiminatorias de Sumario Administrativo Nos. HCF-SA-PEFC-168; HCF-SA-PEFC-169 y HCF-SA-PEFC-170, todas de fecha 15 de junio de 1992, emitidas por la extinta Dirección de Control Fiscal del Ministerio de Hacienda, correspondiente a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 01-12-1987 al 30-11-88; 01-12-88 al 30-11-89 y 01-12-89 al 30-11-90, por monto total de Bs. 15.079,87 (Bs.F 15,08).

   No hay condenatoria en costas procesales en virtud a no haber sido ninguna de las partes totalmente vencida en el presente juicio.

   Esta sentencia no tiene apelación en razón de la cuantía controvertida.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la contribuyente y a la ciudadana Procuradora General de la República, de conformidad con lo previsto en los artículos 277 del Código Orgánico Tributario y 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, respectivamente.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintiún (21) días del mes de julio del 2010.-Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

   LA JUEZ,

   M.Y.C.L..-

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las 10:26 a.m.

   LA SECRETARIA,

   K.U..

   Asunto No. AF44-U-1993-000012.-

   Exp. No. 759.-