Sentencia nº 00644 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 7 de Julio de 2010

Fecha de Resolución: 7 de Julio de 2010
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2009-0113
Ponente:Yolanda Jaimes Guerrero
Procedimiento:Apelación
 
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CONTENIDO

MAGISTRADA PONENTE: Y.J.G.

Exp. 2009-0113

Mediante Oficio N° 519/08 del 21 de octubre de 2008, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas remitió a esta Sala el expediente N° AF46-U-2003-000017 de su nomenclatura, contentivo del recurso de apelación ejercido en fecha 16 de octubre de 2008 por el abogado J.C.F.F., inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 28.535, actuando como apoderado judicial de la sociedad mercantil COMPAÑÍA GILLETTE DE VENEZUELA, S.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda bajo el Nº 95, Tomo 36-A, de fecha 3 de abril de 1973; representación que se evidencia de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Primera del Municipio Chacao del Distrito Metropolitano de Caracas, en fecha 8 de octubre de 2003, anotado bajo el N° 67, Tomo 137 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría.

El referido recurso fue interpuesto contra la sentencia definitiva N° 1108 dictada por el tribunal remitente el 16 de mayo de 2008, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto en fecha 15 de octubre de 2003 por la mencionada sociedad mercantil, contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2812, del 11 de agosto de 2003, emanada de la Gerencia General de Finanzas del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual se confirmaron las Actas de Reparo Nros. 048391 y 048393, ambas de fecha 13 de agosto de 2002, levantadas para el período comprendido entre el segundo trimestre de 1998 hasta el segundo trimestre de 2002; determinándose a cargo de la sociedad mercantil la obligación de pagar las siguientes cantidades:

  1. - Por aportes del 2% (ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa), y del ½% (ordinal segundo del artículo 10 eiusdem), el monto de noventa y tres millones quinientos noventa y seis mil cuatrocientos sesenta y un bolívares con cincuenta y cuatro céntimos (Bs. 93.596.461,54), equivalentes a noventa y tres mil quinientos noventa y seis bolívares con cuarenta y seis céntimos (Bs. 93.596,46),

  2. - Por concepto de multa, la cantidad de ciento cinco millones ciento cuarenta y seis mil ochocientos veinte bolívares sin céntimos (Bs. 105.146.820,00), actualmente ciento cinco mil ciento cuarenta y seis bolívares con ochenta y dos céntimos (Bs. 105.146,82) y,

  3. - Por intereses moratorios relacionados con pagos extemporáneos de los aportes, la suma de catorce millones nueve mil seiscientos noventa y seis bolívares sin céntimos (Bs. 14.009.696,00), ahora en catorce mil nueve bolívares con setenta céntimos (Bs. 14.009,70).

Por auto del 21 de octubre de 2008, el tribunal de instancia oyó en ambos efectos el recurso de apelación incoado, remitiendo el expediente a esta Sala Político-Administrativa, conforme al antes identificado Oficio N° 519/08.

En fecha 18 de febrero de 2009, se dio cuenta en Sala, y por auto de la misma fecha se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia aplicable ratione temporis, previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela; se designó ponente a la Magistrada Y.J.G. y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho, para que la parte apelante fundamentara su apelación.

El 4 de marzo de 2009 se eligió la actual Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia, quedando conformada la Sala Político- Administrativa de la siguiente manera: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, Vicepresidenta, Magistrada Y.J.G. y Magistrados L.I.Z., Hadel Mostafá Paolini y E.G.R..

En fecha 17 de marzo de 2009, el abogado Kunio Hasuike Sakama, inscrito en el INPREABOGADO bajo el N° 72.979, actuando con el carácter de apoderado judicial de la contribuyente, conforme se desprende de documento poder autenticado ante la Notaría Pública Novena del Municipio Baruta del Estado Miranda el 24 de enero de 2002, anotado bajo el N° 59, Tomo 02, de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, consignó ante esta Alzada escrito, identificado como “Consignación de pago y solicitud de que se declare concluido el proceso judicial”; acompañado de: i) la copia fotostática del pago realizado ante el Banco Mercantil mediante voucher de pago INCE identificado con el N° 0329021 en fecha 10 de septiembre de 2002, por la cantidad de Bs. 12.588.697,46 (hoy Bs. 12.588,70) en virtud del allanamiento parcial a los reparos formulados en las Actas de Reparo Nros. 048391 y 048393, ambas de fecha 13 de agosto de 2002 mencionadas anteriormente; y ii) el cuadruplicado de las Planillas de Recaudación Especial INCE S/N del Banco Provincial, que hacen constar el pago realizado por la aportante en fecha 27 de febrero de 2009, por las cantidades de Bs. 4.581,00 y Bs. 1,00, respectivamente, identificados como “pagos según sentencia N° 1108 del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario”.

Por auto del 31 de marzo de 2009 la Secretaría de esta M.I., al considerar que “(…) no se [había] fundamentado la apelación (…)” interpuesta ante el tribunal de instancia, certificó que “(…) desde el día en que comenzó la relación de la causa, exclusive, hasta el día en que vence el lapso establecido en auto de fecha 18 de febrero del presente año, inclusive, han transcurrido quince (15) días de despacho, correspondientes a los días 19-25-26 de febrero, 03-04-05-10-11-12-17-18-19-24-25 y 26 de marzo de 2009”. (Agregado de esta Sala).

Mediante sentencia N° 00921 de fecha 18 de junio de 2009, esta Sala declaró tempestivo el escrito identificado como “Consignación de pago y solicitud de que se declare concluido el proceso judicial” entregado el 17 de marzo de 2009 por la representación en juicio de la contribuyente Compañía Gillette de Venezuela, S.A. al considerar que el mismo “fundamenta la apelación realizada por la aportante, por cuanto existe en el mismo la manifestación de las razones de hecho y de derecho en que se basa dicho recurso”, y repuso la causa “a la fase del inicio del lapso de cinco (5) días hábiles continuos para la contestación de la apelación, conforme a lo previsto en el aparte 18 del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, una vez que conste en autos la última de las notificaciones”.

Los días 10 de agosto y 13 de octubre de 2009, fue notificada la anterior decisión a las partes intervinientes en el presente juicio.

El 12 de noviembre de 2009, se fijó el quinto (5º) día de despacho para que tuviese lugar el acto de Informes, conforme al procedimiento entonces aplicable, previsto en el aparte 21 del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela.

En fecha 21 de abril de 2010, siendo la oportunidad fijada para la realización del acto de informes, se dejó constancia de la comparecencia del abogado Kunio Hasuike Sakama anteriormente identificado, en representación de la contribuyente, quien expuso sus argumentos y, posteriormente, consignó sus conclusiones escritas. Se dijo “VISTOS”.

-I-

ANTECEDENTES

Mediante P.A. N° 013-02-283 de fecha 1° de julio de 2002, el INCE (ahora INCES) facultó a la ciudadana V.Á.B., con la cédula de identidad N° 10.578.982, para la realización de una investigación fiscal a la contribuyente Compañía Gillette de Venezuela, S.A. sobre base cierta, “(…) para lo cual se revisaron las partidas correspondientes a: sueldos y salarios, servicios externos, incentivos ventas, salarios INCE, honorarios profesionales, vacaciones y utilidades pagadas a los trabajadores (…)”.

En fecha 13 de agosto de 2002, fueron emitidas a cargo de la contribuyente Actas de Reparo Nros. 048391 y 048393, donde se determinaron las cantidades de cien millones cuatrocientos cincuenta y ocho mil treinta bolívares sin céntimos (Bs. 100.458.030,00) por aportes del 2% dejados de pagar, en las partidas correspondientes a “servicios externos” y “utilidades”; cuatro millones quinientos ochenta y un mil ochocientos once bolívares sin céntimos (Bs. 4.581.811,00) por aportes del ½% dejados de pagar; y un millón ciento cuarenta y cinco mil trescientos dieciocho bolívares sin céntimos (Bs. 1.145.318,00) por concepto de intereses moratorios; montos expresados actualmente en cien mil cuatrocientos cincuenta y ocho bolívares con tres céntimos (Bs. 100.458,03), cuatro mil quinientos ochenta y un bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 4.581,81), y un mil ciento cuarenta y cinco bolívares con treinta y dos céntimos (Bs. 1.145,32), respectivamente.

Posteriormente, mediante la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2812 del 11 de agosto de 2003, el ente parafiscal declaró improcedente el escrito de descargos presentado por la contribuyente el 18 de octubre de 2002 ante la Administración; confirmó las actas de reparo identificadas anteriormente; y dejó constancia de lo siguiente:

  1. - Del allanamiento parcial a los reparos formulados en las Actas de Reparo Nros. 048391 y 048393 ambas de fecha 13 de agosto de 2002 mencionadas anteriormente, sobre los conceptos “aportes del 2% salarios INCE” y “aportes del ½%”, por los montos de ocho millones seis mil ochocientos ochenta y seis bolívares con cuarenta y seis céntimos (Bs. 8.006.886,46) y cuatro millones quinientos ochenta y un mil ochocientos once bolívares sin céntimos (Bs. 4.581.811,00), respectivamente; ahora expresados en ocho mil seis bolívares con ochenta y nueve céntimos (Bs. 8.006,89) y cuatro mil quinientos ochenta y un bolívares con ochenta y un céntimos (Bs. 4.581,81). Dichos montos, fueron pagados por la recurrente mediante voucher de pago INCE identificado con el N° 0329021 en fecha 10 de septiembre de 2002 ante el Banco Mercantil, por la cantidad total de Bs. 12.588.697,46 (hoy Bs. 12.588,70).

  2. - De la obligación determinada a cargo de la aportante de pagar por concepto de aportes del 2%y del ½% (ordinales primero y segundo del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, partida “utilidades”), el monto de noventa y tres millones quinientos noventa y seis mil cuatrocientos sesenta y un bolívares con cincuenta y cuatro céntimos (Bs. 93.596.461,54), hoy noventa y tres mil quinientos noventa y seis bolívares con cuarenta y seis céntimos (Bs. 93.596,46).

  3. - De la multa impuesta a la sociedad mercantil, por la cantidad de ciento cinco millones ciento cuarenta y seis mil ochocientos veinte bolívares sin céntimos (Bs. 105.146.820,00), ahora expresados en ciento cinco mil ciento cuarenta y seis bolívares con ochenta y dos céntimos (Bs. 105.146,82).

  4. - De los intereses moratorios liquidados, relacionados con pagos extemporáneos de los aportes, por la suma de catorce millones nueve mil seiscientos noventa y seis bolívares sin céntimos (Bs. 14.009.696,00), actualmente catorce mil nueve bolívares con setenta céntimos (Bs. 14.009,70).

    Contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2812, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario en fecha 15 de octubre de 2003, alegando la improcedencia de los reparos por lo que respecta a Servicios Externos, Honorarios Profesionales y Utilidades, ya que las personas que percibieron remuneración por concepto de servicios externos y honorarios profesionales no constituyen personal que trabaje dentro de la sede o establecimiento de la recurrente, tal como lo establece el numeral 1 del Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y respecto a las utilidades alegó que las mismas no forman parte de la base imponible de la contribución establecida en el numeral antes mencionado porque no constituyen salario normal, sino que son una prestación de carácter aleatorio y anual.

    También, alega que el acto administrativo está viciado de inmotivación porque no se expresa el origen y los cálculos efectuados por la fiscalización para determinar la cifra impuesta limitando a la recurrente en el ejercicio de su derecho a la defensa para desvirtuar el contenido de las actas de reparo, por cuanto carece de los elementos necesarios para impugnar la diferencia de aportes determinados.

    -II-

    DE LA DECISIÓN APELADA

    En la sentencia objeto de apelación, el a quo declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto, con base en las consideraciones siguientes:

    (…)

    Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si la Resolución impugnada está viciada de falso supuesto, al considerar a los servicios externos, honorarios profesionales y a las utilidades de los trabajadores dentro de la base de cálculo del aporte establecido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) y al considerar como salarios los pagos por servicios externos y honorarios profesionales ii) Si el acto recurrido se encuentra viciado de nulidad porque no se establece como se hicieron los cálculos efectuados por la fiscalización para llegar a la presunta diferencia adeudada de aportes al Instituto Parafiscal; iii) Si resultan improcedentes las sanciones impuestas a la recurrente; y iv) Si resultan improcedentes los intereses moratorios calculados.

    i) Al respecto este Tribunal, una vez analizadas las razones esgrimidas por la recurrente, y analizado el acto administrativo que se impugna, ha considerado lo siguiente:

    El vicio a que hace referencia la recurrente sobre la improcedencia de la inclusión de las utilidades, los pagos por servicios externos y honorarios profesionales, al considerar estos dos últimos conceptos como salario, en la base imponible, constituye el vicio de falso supuesto que, de verificarse, acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo.

    (…omissis…)

    Las utilidades anuales dependen de un alea, de cuanto será el beneficio o ganancia del patrono. Si no hay utilidades o ganancias para el patrono, no hay utilidades para sus trabajadores dependientes. No se calcula según la Ley ningún beneficio al trabajador, incluyendo el pago que a éste se haga por concepto de utilidades, sólo es considerada como tal en las normas consagradas en los artículos 108 y 146 de la Ley Orgánica del Trabajo. En este último caso se llama bono el pago que el patrono hace al trabajador, por argumento en contrario, a los demás fines, que no sean para la base del cálculo de los derechos del trabajador, lo pagado por concepto de utilidades anuales, no está contenido dentro del concepto de salario. Porque como se dijo anteriormente, no gozan de la continuidad, regularidad y permanencia; dependen de un elemento aleatorio y sólo es exigible si la Empresa obtiene beneficios.

    En consecuencia esta juzgadora concluye que, cuando el legislador establece ‘salario normal’, excluye otro pago, beneficio o provecho pagado al trabajador, que no sea regular, ni permanente, tal como lo señala la doctrina antes transcrita, tal es el caso de las utilidades, las cuales no forman parte del salario normal, como lo establece el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo y, por tanto, no forman parte de la base imponible para el cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1° del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE). Así se declara.

    Ahora bien, definido el término de salario integral, diferenciado del salario normal, debe establecerse que en aplicación de la Ley del Trabajo, la contribución que debe hacerse al INCE, debe realizarse sobre la base de cálculo del salario normal pagado por el patrono al trabajador, por disposición del artículo 62 referido, el cual reza:

    (…omissis…)

    En conclusión, la contribución parafiscal que debe pagar el patrono del 2%, es sobre la base de cálculo de salario normal, considerado en este fallo y no sobre el salario integral, tal como lo concibió el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, correspondiendo el pago del medio por ciento (1/2 %) a las utilidades anuales pagadas al trabajador, con cargo a éste, como aporte al Organismo Parafiscal, el cual será retenido por el Patrono, en aplicación del contenido del artículo 10 en el numeral 2do., verificándose de esta manera que el gravamen en referencia se produce en cabeza de dos sujetos pasivos distintos y en base a la misma relación laboral. Por una parte el porcentaje del dos por ciento (2%) que deben pagar los patronos por lo que cancelan al trabajador, por la cantidad de dinero recibida por el trabajador, excluido el pago por concepto de sobre tiempo, comisiones, bono vacacional, vacaciones y utilidades y otros conceptos de naturaleza aleatoria, siendo en criterio de esta sentenciadora, errónea la interpretación dada por el ente Parafiscal que considera que debe incluirse en la base de cálculo el concepto de utilidades (o cualquier especie de remuneración) para el aporte del 2%, tal como lo refiere el artículo 10 en su ordinal 1ro, por cuanto este beneficio y otros que no tienen carácter regular, no están considerados dentro del salario normal y así se declara.

    (…omissis…)

    Por las razones anteriormente expuestas en este punto la Resolución recurrida es nula de nulidad absoluta, por afectar un elemento de fondo del acto administrativo, ya que se vulnera la causa integral de tales actos, al no concordar los hechos con el derecho que se pretende utilizar para justificar la negativa de reintegrar las cantidades pagadas indebidamente por la recurrente. Así se declara.

    (…omissis…)

    En cuanto a la falta de retención del ½% a las utilidades de los trabajadores por parte del patrono, establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), observa quien aquí decide, que la recurrente en su escrito recursorio no impugnó tal objeción, en consecuencia, surte plenos efectos la presunción de legalidad y legitimidad de la cual goza la Resolución Culminatoria de Sumario, por lo que forzosamente este Tribunal confirma la Resolución supra identificada en cuanto a este punto, por la cantidad de CUATRO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES CON OCHENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs F. 4.581,81) (Bs.4.581.811,00). Así se declara.

    ii) Respecto a la delación referida a que el acto recurrido se encuentra viciado de nulidad porque no se establece como se hicieron los cálculos efectuados por la fiscalización para llegar a la presunta diferencia adeudada de aportes al Instituto Parafiscal, este Tribunal, visto el pronunciamiento contenido en el punto anterior de esta sentencia, considera inoficioso emitir opinión al respecto. Así se declara.

    iii) En cuanto a la procedencia de la multa, este Tribunal debe expresar que en virtud de lo expuesto en los puntos que anteceden, la multa obligatoriamente debe sufrir modificaciones debido a la declaratoria de improcedencia de la objeción parafiscal referida al numeral 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y la declaratoria de procedencia de la contribución determinada en el numeral 2° del artículo 10 eiusdem, por lo que se debe ajustar proporcionalmente.

    Como consecuencia de lo anteriormente expresado si no existe una disminución ilegítima de ingresos tributarios, por cuanto la obligación es inexistente y nula (inclusión en el aporte del 2%, las utilidades), no se subsume la conducta de la recurrente en el tipo delictual definido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y por lo tanto la multa también se declara parcialmente nula, por lo que debe el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ajustar la cuantía de la multa a los términos del presente fallo. Así se declara.

    iv) Sobre el alegato de la improcedencia de los intereses moratorios porque la deuda tributaria determinada no se encontraba líquida y exigible, es preciso dejar sentado (…) que, en el caso concreto, la obligación de pagar intereses moratorios sólo surgirá en el momento en que el acto recurrido se encuentre definitivamente firme, y encontrándose impugnado el mismo, no se cumplen los requisitos exigidos para la existencia de la mora tributaria, por lo que no tiene derecho la administración parafiscal a estimar y liquidar intereses moratorios en el presente asunto, ya que los mismos solo podrán ser liquidados una vez que la sentencia que recaiga en el presente asunto se encuentre definitivamente firme. Así se declara.

    (…omissis…)

    En virtud del razonamiento precedente, este Tribunal (…) declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el presente recurso por resultar procedente la denuncia hecha por la recurrente, sobre el vicio de falso supuesto en lo que respecta a la contribución parafiscal establecida en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), e improcedente la delación sobre la contribución parafiscal contenida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley eiusdem; y resultar improcedente también la delación sobre las multas impuestas y los intereses moratorios (…). En consecuencia:

    1.- Se ANULA la Resolución Culminatoria del Sumario No. 2812 de fecha once (11) de septiembre de dos mil tres (2003), notificada en esta misma fecha, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y en consecuencia las multas impuestas por ser accesorias del acto principal, así como las planillas de liquidación que del acto anulado se derivan.

    2.- Se ORDENA a la Administración Tributaria Parafiscal emitir un nuevo acto administrativo en completa sujeción a los términos que han quedado expuestos en el presente fallo.

    3.-De conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal CONDENA EN COSTAS por la cantidad del tres por ciento (3%) de la cuantía del presente recurso, al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), por haber resultado totalmente vencido

    .

    -III-

    DEL ESCRITO DE “CONSIGNACIÓN DE PAGO Y SOLICITUD DE QUE SE DECLARE CONCLUÍDO EL PROCESO JUDICIAL”

    En fecha 17 de marzo de 2009, la representación judicial de la contribuyente entregó ante esta Alzada el mencionado escrito, en los términos que a continuación se transcriben:

    (…)

    PRIMERO: Se evidencia del escrito que cursa agregado a los autos del presente expediente N° AA40-A-2009-000113, bajo el folio N° 107 y siguientes (sic), que mi representada en fecha 10 de septiembre de 2002, con ocasión de su allanamiento parcial al Acta de Reparo N° 048391-048393, emanada del Fiscal de Cotizaciones de la Unidad de Ingresos Tributarios M. delI.N. deC.E. (INCE), procedió a pagar la totalidad de los aportes del ½% determinados en dicha Acta por la cantidad de Cuatro Millones Quinientos Ochenta y Un Mil Ochocientos Once Bolívares (Bs. 4.581.811,00) hoy equivalentes a Cuatro Mil Quinientos Ochenta y Un Bolívares Fuertes con Ochenta y Un Céntimos (Bs. F. 4.581,81), lo cual también se desprende de la Planilla troquelada por el Banco Mercantil (Sucursal C.C. San Ignacio) de fecha 19 de septiembre de 2002, la cual cursa agregada a los autos bajo el folio N° 92. En todo caso, para mayor comprensión de esa Sala, anexamos copia fotostática de los referidos documentos, marcados con las letras ‘H’ e ‘I’.

    SEGUNDO: No obstante lo anterior, la sentencia N° 1.108, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital (sic) en fecha 16 de mayo de 2008, anuló el resto de los reparos formulados a mi representada e impugnados por medio del ejercicio del Recurso Contencioso Tributario a que se contrae la presente causa, pero procedió a confirmar indebidamente el pago de dicho monto por la cantidad de cuatro mil quinientos ochenta y un bolívares fuertes con ochenta céntimos (Bs. F. 4.581,81), siendo que ello no era materia objeto de discusión (tema decidendum) y que nada se adeudaba por ese concepto.

    TERCERO: En virtud de lo anteriormente expuesto, por estrictas razones de economía procesal y con el fin de que se declare CONCLUIDO el presente proceso judicial, consigno en este acto, marcados con las letras ‘J’ y ’K’, para que sean agregados a los autos del Expediente N° AA40-A-2009-000113, los originales de las Planillas de Recaudación Especial del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), troqueladas por el Banco Provincial en fecha 27 de Febrero de 2009 y 11 de marzo de 2009, en las cuales consta el pago nuevamente efectuado por mi representada por la cantidad de cuatro mil quinientos ochenta y un bolívares fuertes con ochenta y un céntimos (Bs. F. 4.581,81) y un bolívar fuerte (Bs. F. 1,00), para un total de cuatro mil quinientos ochenta y dos bolívares fuertes (Bs. 4.582,00), por concepto del monto indebidamente confirmado por la sentencia N° 1.108, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital (sic) en fecha 16 de mayo de 2008.

    CUARTO: Solicito respetuosamente a esa Sala que, con fundamento en lo establecido en el artículo 257 de la Constitución y 327 del Código Orgánico Tributario, tenga en cuenta las circunstancias anteriores y exima a mi representada del pago de costas que eventualmente puedan haberse causado (…)

    . (Resaltado y subrayado de esta Alzada).

    -IV-

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

    Del contenido de la decisión judicial apelada, y de los alegatos formulados en su contra por la representación judicial de la aportante Compañía Gillette de Venezuela, S.A., la controversia en el caso bajo examen se circunscribe a decidir si el tribunal a quo incurrió en el vicio de falso supuesto de hecho, al “(…) confirmar indebidamente el [reparo formulado correspondiente al aporte del ½% establecido en el ordinal segundo del artículo 10 de la Ley sobre el INCE] por la cantidad de cuatro mil quinientos ochenta y un bolívares fuertes con ochenta céntimos (Bs. F. 4.581,81), siendo que ello no era materia objeto de discusión (tema decidendum) y que nada se adeudaba por ese concepto (…)”, siendo que el mismo fue pagado al allanarse la mencionada contribuyente en sede administrativa. (Agregado de esta M.I.).

    Así, observa esta Alzada que el juzgador a quo al momento de emitir su decisión, indicó que “(…) en cuanto a la falta de retención del ½% a las utilidades de los trabajadores por parte del patrono, establecida en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley Sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), observa quien aquí decide, que la recurrente en su escrito recursorio no impugnó tal objeción, en consecuencia, surte plenos efectos la presunción de legalidad y legitimidad de la cual goza la Resolución Culminatoria de Sumario, por lo que forzosamente este Tribunal confirma la Resolución supra identificada en cuanto a este punto, por la cantidad de CUATRO MIL QUINIENTOS OCHENTA Y UN BOLÍVARES FUERTES CON OCHENTA Y UN CÉNTIMOS (Bs F. 4.581,81) (Bs.4.581.811,00) (…)”. (Mayúsculas de la sentencia apelada).

    Ahora bien, en los elementos cursantes en autos riela el voucher de pago INCE de fecha 10 de septiembre de 2002, emitido por el Banco Mercantil e identificado con el N° 0329021, mediante el cual la aportante realizó el pago por la cantidad de Bs. 12.588,70 en virtud del allanamiento parcial a los reparos formulados en las Actas de Reparo Nros. 048391 y 048393, ambas de fecha 13 de agosto de 2002, sobre los conceptos “aportes del 2% salarios INCE” y “aportes del ½%”, discriminándose ese monto en Bs. 8.006,89 y Bs. 4.581,81.

    Además, del contenido del acto impugnado se desprende que la autoridad gubernativa reconoció el allanamiento parcial antes referido, cuando afirmó que “(…) en fecha 10-09-2002 el contribuyente canceló parcialmente el acta de reparo N° 048391 y 048393 (sic) de fecha 13-08-2002 mediante planilla de depósito N° 0329021 del Banco Mercantil, por la cantidad de DOCE MILLONES QUINIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS NOVENTA Y SIETE BOLÍVARES CON CUARENTA Y SEIS CÉNTIMOS (Bs, 12.588.697,46 (…)”, monto que coincide con el indicado anteriormente. (Resaltado del acto recurrido).

    Vistas las circunstancias arriba expuestas, concluye esta Sala que la diferencia formulada en las objeciones fiscales en los aportes correspondientes al ½% establecidos en el ordinal segundo del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, la cual ascendía al monto de Bs. 4.581,81, fue efectivamente pagada por la aportante, quien hizo mención de ello en el recurso contencioso tributario interpuesto ante el juzgador de instancia, afirmando que en primer lugar se allanó parcialmente de conformidad con el artículo 185 del Código Orgánico Tributario de 2001, luego realizó el pago ya explicado y, por último, solicitó conforme al artículo 186 eiusdem que en el acto definitivo “(…) se dejase constancia (…) de los pagos efectuados (…)”.

    Por ende, es opinión de esta Superioridad que, tal como lo denunció la apelante, el juzgador de instancia confirmó en forma indebida un reparo que ya había sido resuelto en sede administrativa mediante la figura del allanamiento parcial, contenida en el artículo 185 del Código Orgánico Tributario vigente para el momento de la fiscalización, incurriendo en una errónea apreciación de los hechos suscitados en el caso concreto. En consecuencia, se declara con lugar la apelación ejercida por la representación en juicio de la aportante y se revoca de la sentencia apelada lo concerniente a la objeción fiscal del aporte del ½%, así como la sanción de multa impuesta con relación a tal diferencia, la cual, debe ser calculada nuevamente por la Administración Tributaria Parafiscal de acuerdo a los parámetros legales establecidos en el artículo 186 antes mencionado. Así se declara.

    No obstante lo anterior, esta Sala advierte que por cuanto la sentencia definitiva N° 1108 de fecha 16 de mayo de 2008, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, emitió pronunciamiento desfavorable a los intereses del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), en atención a la prerrogativa prevista a favor de la República en el artículo 72 del Decreto con Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República del año 2008 y en el artículo 1° del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Instituto Nacional de Educación y Capacitación Socialista (INCES), el cual indica que el mencionado Instituto “(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”; pasa a pronunciarse sobre la procedencia de la consulta de la mencionada sentencia, en los siguientes términos:

    En el recurso contencioso tributario, la contribuyente disiente del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 2812, del 11 de agosto de 2003, emitida por la Gerencia General de Finanzas del entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), específicamente en lo referente a la errónea interpretación e indebida aplicación del artículo 10 ordinal primero de la Ley sobre el INCE, la improcedencia de la multa impuesta y los intereses moratorios determinados.

    Sobre este particular, vale decir, la gravabilidad de la partida de utilidades a los efectos del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, resulta pertinente destacar la pacífica jurisprudencia emitida por la Sala Político-Administrativa de esta M.I., desde la sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha 4 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.), Nº 01624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), N° 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.), N° 00045 del 11 de enero de 2006 (caso: General de Seguros, S.A.), N° 02529 del 15 de noviembre de 2006 (caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.), N° 00290 del 15 de febrero de 2007 (caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.) y N° 01540 del 3 de diciembre de 2008 (caso: Cotécnica Caracas, C.A.) entre otros, decisiones en las que quedó sentado su criterio al respecto, así:

    ...Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

    (…omissis…)

    Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

    Así de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sido sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

    Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión `remuneraciones de cualquier especie´, pueden comprenderse a las utilidades anuales pagadas por dichos empleadores a sus trabajadores a los efectos del gravamen establecido en el referido numeral.

    (…omissis…)

    Cuando el ordinal 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a `remuneraciones de cualquier especie´, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

    Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas

    . (Destacado de la Sala).

    A partir del criterio acogido por esta Sala, reseñado en la transcripción que antecede y aplicado a la consulta de autos, se concluye que las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de remuneraciones complementarias y aleatorias, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagaderas en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por ende, tal como lo declaró el tribunal de instancia, el ente parafiscal incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, en virtud de que dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se decide.

    Del mismo modo, tampoco considera esta M.I. que los pagos por honorarios profesionales y por servicios externos, deben incluirse en el aporte previsto en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), toda vez que éstos no forman parte de la nómina de la sociedad mercantil recurrente, es decir, su relación con la empresa no deriva de una relación de trabajo sino que ambos casos responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior. (Ver caso N° 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.)

    Con base en los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala conociendo en consulta encuentra ajustado a derecho lo decidido en la sentencia Nº 1108 de fecha 16 de mayo de 2008, emitida por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en cuanto a la partida “utilidades”, así como la nulidad de la sanción de multa y de los intereses moratorios atinentes a la misma; y revoca lo decidido por el mencionado tribunal, referente a la confirmatoria del aporte del ½%, tras evidenciar su nulidad en los términos expuestos. Así se determina.

    Finalmente, de conformidad con la Sentencia N° 1.238, dictada por la Sala Constitucional en fecha 30 de septiembre de 2009, caso J.I.R.D. (en su carácter de Fiscal General de la República), no proceden las costas procesales al INCES; en virtud de que la ley de creación y organización del mencionado Instituto dispone de manera expresa en su artículo 1° que el mismo “(…) disfrutará de todas las prerrogativas, privilegios y exenciones fiscales tributarias de la República Bolivariana de Venezuela (…)”. Así se decide.

    -V-

    DECISIÓN

    En virtud de los razonamientos anteriormente expuestos, esta Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR la apelación formulada por la representación judicial de la sociedad mercantil COMPAÑÍA GILLETTE DE VENEZUELA, S.A. contra la sentencia N° 1108 dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas el 16 de mayo de 2008. En consecuencia:

  5. - Se REVOCA el pronunciamiento referido a la procedencia del reparo formulado, relativo al aporte del ½% establecido en el ordinal segundo del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, así como la sanción de multa derivada del mismo, la cual debe ser recalculada por la Administración Tributaria Parafiscal en los términos expuestos.

  6. - Que PROCEDE la consulta de la decisión N° 1108 de 16 de mayo de 2008, dictada por el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas.

  7. - Conociendo por vía de consulta la referida sentencia, se CONFIRMA lo atinente a la nulidad de la determinación contenida en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2812 del 11 de agosto de 2003, por la inclusión de la partida “utilidades” pagadas a los trabajadores en la base imponible de la contribución del dos por cierto (2%) prevista en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), así como de la nulidad de la sanción de multa y los intereses moratorios aplicados a la empresa aportante por dichos conceptos.

    NO PROCEDEN las costas procesales al INCES, de conformidad con la Sentencia N° 1.238, dictada por la Sala Constitucional en fecha 30 de septiembre de 2009, caso J.I.R.D. (en su carácter de Fiscal General de la República).

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de julio del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

    La Presidenta

    EVELYN MARRERO ORTÍZ

    La Vicepresidenta - Ponente

    Y.J.G.

    Los Magistrados,

    L.I.Z.

    HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

    E.G.R.

    La Secretaria,

    S.Y.G.

    En siete (07) de julio del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00644, la cual no está firmada por la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz, por no estar presente en la discusión por motivos justificados.

    La Secretaria,

    S.Y.G.