Decisión nº 0621 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 7 de Abril de 2009

El 12 de enero de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-2004-000009, en la cual impuso a la contribuyente una multa e intereses moratorios por la cantidad total de bolívares ciento cincuenta y cuatro millones doscientos noventa y tres mil trescientos setenta y uno con treinta y seis céntimos (Bs. 154.293.371,36) (BsF. 154.293,37).

El 26 de enero de 2005, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 28 de junio de 2006, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2006-1203, mediante la cual declaró inadmisible el recurso jerárquico y confirmó la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-2004-000009 del 12 de enero de 2005.

El 20 de noviembre de 2006, la recurrente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 18 de enero de 2007, la contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 31 de enero de 2007, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se ordenaron las notificaciones de ley.

El 09 de enero de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la primera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT.

El 01 de febrero de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la segunda de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor General de la República.

El 08 de febrero de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la tercera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 22 de febrero de 2008, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 03 de marzo de 2008, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario

El 06 de marzo de 2008, se declaró sin lugar la suspensión de efectos según sentencia interlocutoria Nº 1216.

El 18 de marzo de 2008, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el representante judicial de la administración tributaria presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 31 de marzo de 2008, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 05 de mayo de 2008, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 04 de junio de 2008, se venció el término para la presentación de los informes, se dejó constancia que el representante judicial de la administración tributaria presentó su escrito mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 04 de agosto de 2008, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta días continuos de conformidad con el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA COTRIBUYENTE

La contribuyente alega la improcedencia de los reparos formulados por las debilidades presentadas en la fiscalización presentada. Indicó que en fecha 11 de febrero de 2004, presentó escrito de descargos asistido por la ciudadana N.F.G., Licenciada en Contaduría Pública, inscrita en el Colegió de Contadores Públicos con el número CPC 26.971.

Manifestó que el 16 de julio de 2004, presentó pruebas ante la administración tributaria y que el 03 de marzo de 2005 ejerció su derecho a la defensa presentando recurso jerárquico Nº 0015, ante dicho organismo, siendo notificado de la decisión de inadmisibilidad de dicho recurso el 20 de noviembre de 2006, por falta de asistencia, ya que no se evidenció en la última página del escrito recursorio, el número de inscripción en el colegio de contadores que habilite a la Licenciada N.F. para que ejerza dicha profesión.

Solicita la recurrente la nulidad de la autorización de investigación que origina la fiscalización por falta de motivación para efectuar la determinación tributaria, destacando la importancia del acto administrativo que autoriza la investigación y de las actas fiscales, ya que si tales actos administrativos están viciados de nulidad absoluta, serían nulos los actos posteriores.

Manifestó que la actuación de la administración tributaria debe desarrollar sus funciones dentro de los principios establecidos en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 30 que establece que dicha actividad se desarrollara con arreglo a los principios de economía, eficacia, celeridad e imparcialidad. Velando las autoridades superiores de cada organismo por el cumplimiento de estos preceptos cuando deban resolver cuestiones relativas a las normas de procedimiento.

Afirma el recurrente, que la providencia de autorización del fiscal actuante notificada a la contribuyente, no se indica en el contenido de la misma que procedió a realizar una determinación de oficio, incurriendo esa administración en extralimitación de funciones por parte de los funcionarios fiscales en incompetencia de los mismos.

En ese sentido, manifestó que en la p.a. no se indica que la fiscalización practicada a la contribuyente se origina por la ejecución de un plan de fiscalización en consecuencia es falso lo argumentado en la Resolución del Sumario Administrativo.

Manifestó que la resolución culminatoria confirmada está motivada en lo relativo a la norma legal, pero en la justificación ética y real (fondo) no lo está; indicó que la administración tributaria consideró que este es un acto de mero trámite que para criterio del contribuyente es falsa por cuanto no expone las causas por las cuales se fiscaliza y realizó una determinación de oficio, afectando de esta manera las garantías establecidas en la Constitución como lo son la transparencia, rendimiento de cuentas, imparcialidad, eficacia, legalidad y derecho a ser notificado de las causas por las cuales se inicia una investigación.

Afirma la incompetencia de los funcionarios actuantes para iniciar un procedimiento de determinación, por cuanto las actas fiscales que inician dicho procedimiento para que tenga validez jurídica deberán ser levantadas por funcionarios competentes o facultados para ello, ya que la competencia desde el punto de vista legal es como la capacidad jurídica de obrar, hacer y ejercer las facultades que le han sido conferidas en la p.a., de manera que la facultad de determinación que es de la administración conforme a lo señalado en los artículos 127 y 130 del Código Orgánico Tributario, en tal sentido es que la providencia viene a ser un acto que faculta a los funcionarios a realizar la fiscalización iniciar el proceso de determinación de oficio; sin embargo los fiscales actuantes no tienen atribuida dicha competencia , la de iniciar un proceso de determinación, por lo que al no estar facultados son incompetentes y no tienen capacidad jurídica para obrar desde el punto de vista legal, todo ello de conformidad con lo establecido en los artículos 19, 7, 9, 30 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Por otra parte, afirma que la administración tributaria no señala en ningún momento las causales para la determinación de oficio, ni atribuyen la competencia para que los fiscales actúen, ya que la misma solo procede en los casos que prevé el artículo 130 del Código Orgánico Tributario vigente. Insiste que en el presente caso, no se señala las causales de los supuestos que se le aplica, tampoco indica la causa para la realización de una determinación sobre base cierta, por cuanto no se encuentra en ninguno de los supuestos del artículo mencionado, debido a que ha presentado todas sus declaraciones, ha exhibido los libros y documentos y las declaraciones no tienen dudas infundadas, en consecuencia mal puede la administración tributaria iniciar un procedimiento de determinación de oficio, sin elementos o situaciones de hecho que lo justifiquen, por un lado y por el otro, los actos administrativos no señalan en ningún momento las situaciones de hecho o de derecho que lo motiven, careciendo de motivación.

Afirma que la providencia de autorización para la investigación no establecen posibilidad alguna para iniciar un procedimiento de determinación tributaria de conformidad con lo establecido en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario vigente, no estando está motivada, la fiscalización, al proceder a una determinación de oficio sin base y sin fundamentación, y no señalar el origen de “…la fiscalización, ha incurrido en vicios de extralimitación de funciones, incompetencia de desviación de poder, así como el abuso de autoridad y/o violación de principios constitucionales y por ende dichas actuaciones…” (Subraya de la contribuyente).

Manifiesta que las declaraciones tributarias son fiel reflejo de la realidad y gozan de presunción de veracidad y debe la administración para iniciar una determinación tener los elementos e indicios o dudas razonables para dar inicio a una determinación de oficio. Destaca que en ningún momento, bajo ninguna forma, ni procedimiento que lo indique, la administración fundamentó el hecho de que las declaraciones ofrecieran fundadas dudas, lo cual hace que la administración haya actuado en forma discrecional y con abuso de autoridad, violando el principio de la igualdad ante la ley.

Aseveró que, no es menos cierto que la administración tributaria debe en ejercicio de sus atribuciones cumplir con las formalidades legales respectivas y una de ella es fundamentar y motivar tanto de hecho como de derecho los supuestos sobre los cuales basa un procedimiento de determinación de oficio, más aún cuando indica en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo que existían dudas en cuanto a la declaración presentada.

Aseguró que en el procedimiento ejecutado por la administración tributaria existió violación a la privacidad del domicilio de la contribuyente sin la autorización respectiva de conformidad con lo establecido en los artículos 137, 141, de la Constitución en concordancia con los artículos 12, 13, 19 y 30 de la Ley de Procedimientos Administrativos.

En cuanto a la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo insiste que la providencia que “…La providencia al indicar el tributo, los funcionarios, la base imponible y los periodos a investigar no requiere más requisitos.

• Que el artículo 129 del COT establece cuatro 4) posibles hipótesis para la ejecución de las facultades de fiscalización. Emplea además el adverbio “indistintamente”, de lo que se infiere que el proceso de fiscalización podrá realizarse en uno u otros de los lugares previstos por el legislador.

• Que la fiscalización solo requiere una autorización por escrito.

Afirma que los reparos son improcedentes en lo relativo a los gastos no admisibles por retenciones parciales del impuesto sobre la renta; afirmó que la fiscalización procedió a reparar las cantidades correspondientes a costos por no efectuar las retenciones. Argumenta la recurrente que la empresa aplica una retención de impuesto menor, que ya que no aplica la retención sobre el 10% por fiel cumplimiento. En lo que se refiere a los alquileres de bienes muebles a los que se le practicó una retención del 1%, lo cual no le corresponde sino el 3%. La retención de impuesto condiciona la admisibilidad de los costos a los efectos fiscales.

Los argumentos de la recurrente para desvirtuar lo antes señalado por la administración tributaria son:

• Fallas en los procedimientos de auditoría aplicados por los funcionarios actuantes

• Los anticipos pagados por mi representada a los subcontratistas y la retención de 10% por el fiel cumplimiento no son objeto de retención de impuesto,

• Los conceptos contables de alquiler de bienes muebles en realidad se corresponde con el concepto de servicio, por cuanto es un alquiler de bienes muebles por operarios, sujetos como a la retención del 1%.

• Los costos no están sujetos a la condición de retención para su deducibilidad.

• La retención parcial de una derogación no produce la pérdida de la deducción.

• El rechazo del gasto por retener en forma parcial viola el principio constitucional de la capacidad contributiva.

• El rechazo de costos por retener en forma parcial viola la naturaleza jurídica y fines de la retención en la fuente.

• El rechazo de costos por retención parcial formulado, es una actuación y acción desmesurada y por ende nulo el reparo.

• La retención de impuesto es un procedimiento administrativo y por ende aplica el parágrafo primero del artículo 27 del Código Orgánico Tributario. (Cursiva del Juez).

Afirma que la fiscalización no aplicó un procedimiento de certificación con terceros ni cruzó información, así como también manifestó que los anticipos pagados por la contribuyente a los subcontratistas y la retención de 10% por fiel cumplimiento no son objeto de retención de impuesto.

III

ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÒN TRIBUTARIA (SENIAT)

El 26 de junio de 2006, la administración tributaria emitió Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2006-1203 mediante el cual declaró inadmisible el recurso jerárquico de conformidad con lo establecido en los artículos 250, 242 y 243 del Código Orgánico Tributario vigente, e concordancia con lo establecido en el artículo 85 de la Ley de Procedimientos Administrativos y 3 y 18 de la Ley del Ejercicio para la Contaduría Pública.

Al respecto la administración tributaria expresa: “…considera pertinente acotar que si bien es cierto que la última página del escrito recursorio, que cursa inserta en el folio cuatrocientos trece (413) del expediente de la causa, se evidencia la asistencia fue efectuada por la ciudadana N.F., en su supuesto carácter del Contador Público, no es menos cierto que del mismo no se evidencia el número de inscripción en el colegio correspondiente, que la habilite para ejercer dicha profesión, de acuerdo con lo establecido en la Ley de Ejercicio de la Contaduría Pública, publicada en Gaceta Oficial Nº 30.273…”

Por tal razón, la administración tributaria declaró inadmisible el recurso por falta de asistencia.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia Y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

Debe en primer lugar el Juez decidir la admisibilidad o no del recurso jerárquico interpuesto.

Los artículos 250y 243 del Código Orgánico Tributario establecen:

Artículo 250. Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La falta de cualidad o interés del recurrente.

2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.

4. Falta de asistencia o representación de abogado.

5. La resolución que declare la inadmisibilidad del recurso jerárquico será motivada y contra la misma podrá ejercerse el recurso contencioso tributario previsto en este Código. (Subrayado por el Juez).

Artículo 243: El recurso jerárquico deberá interponerse mediante escrito razonado en el cual se expresarán las razones de hecho y de derecho en que se funda, con la asistencia o representación de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria. Asimismo deberá acompañarse el documento donde aparezca el acto recurrido o, en su defecto, éste deberá identificarse suficientemente en el texto de dicho escrito. De igual modo el contribuyente o responsable podrá anunciar, aportar o promover las pruebas que serán evacuadas en el lapso probatorio. (Subrayado por el juez)

El error en la calificación del recurso por parte del recurrente no será obstáculo para su tramitación, siempre que del escrito se deduzca su verdadero carácter.

De estas disposiciones legales se infiere, en primer lugar, que una de las causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico es la falta de representación o asistencia de abogado del recurrente, establecida por el legislador. Por otra parte el articulo 243 supra transcrito le otorga la posibilidad al recurrente de accionar en sede administrativa en asistencia de abogado o de cualquier otro profesional afín al área tributaria, utilizando el legislador la conjunción disyuntiva “o”, en lugar de la copulativa “y” lo cual ha llevado a algunos interpretadores a señalar que la acción de interposición del recurso no está condicionada a la concurrencia de la preexistencia de los dos requisitos contemplados por la ley, es por ello que, en virtud a tal interpretación el recurrente tendrá la posibilidad de interponer el recurso jerárquico bien con la asistencia de abogado o con la representación de cualquier otro profesional afín al área tributaria, dentro de los cuales se encuentra los contadores públicos, administradores comerciales, economistas y licenciados en ciencias fiscales; se entiende que los licenciados en administración comercial entra en la categoría de los administradores vinculados a la materia tributaria.

Por otra parte, en el artículo 250 supra trascrito se observa que el legislador ha establecido varias causales de inadmisibilidad del recurso jerárquico siendo una de ellas la falta de asistencia de abogado, que ajustando esta norma al presente caso, se configura el presupuesto de hecho previsto por la ley, en virtud a que el recurrente no fue asistido por un abogado o profesional afín a la materia.

Por otro lado y sobre el mismo asunto, el oficio N° GJT/DSAND/1552, del 26 de abril de 2002, contentivo de las instrucciones y lineamientos para el conocimiento, sustanciación, tramitación y decisión del recurso jerárquico por las gerencias regionales de tributos internos, dictadas por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT con fundamento en el artículo 4 de la Resolución N° 913 del 06 de febrero de 2002, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.398 del 06 de marzo de 2002, textualmente expresa:

Artículo 4. Los contribuyentes o responsables deberán estar asistidos o representados, únicamente por Abogados, Licenciados en Ciencias Fiscales, Economistas, Contadores Públicos y Licenciados en Administración.

En los casos de asistencia, el funcionario receptor verificará que el escrito recursorio este suscrito por el profesional que asiste. En los casos de representación, no se requerirá la presencia física del contribuyente, pero se deberá verificar que el escrito recursorio esté acompañado del instrumento poder otorgado según las formalidades legales, donde conste la representación.

La Administración Tributaria concluyó que el escrito recursorio interpuesto en esa instancia no cumple con los supuestos establecidos de admisibilidad contenidos en el artículo 250, en concordancia con el artículo 243 del Código Orgánico Tributario, al no estar válidamente asistido por ningún profesional tal como lo exigen las normas, incurriendo en supuesto de inadmisibilidad del recurso.

Ahora bien, la contribuyente en su escrito del recurso no contradijo el hecho de la declaratoria de inadmisibilidad en su extensivo recurso contencioso y se limito a alegar la incompetencia de los funcionarios actuantes para iniciar un procedimiento de determinación por cuanto las actas fiscales que lo inician para tener validez jurídica deberán ser levantadas por funcionarios competentes, sin embargo, debido a la presunción de legalidad que goza los actos administrativos y verificado por el Juez que la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-2004-000009 del 12 de enero de 2005 fue suscrita por el ciudadano F.Á.R., Gerente Regional de Tributos Internos Región Central, según P.A. N° 563 del 09 de mayo de 2001, publicada en la Gaceta Oficial N° 37198 del 16 de mayo de 2001, quien evidente tiene facultad para dictarla, de conformidad con la Resolución N° 32 suscrita por el Superintendente Nacional Tributario el 24 de marzo de 1995 y la correspondiente Resolución N° SNAT/2002/N° 913 del 02 de febrero de 2002. al igual que la Resolución N° GGS/GR/DRAAT(2006-1203 del 28 de junio de 2006, suscrita por la ciudadana E.B.C., Gerente de Recursos (E) de la Gerencia Jurídico Tributaria según P.A. N° SNAT/2006, publicada en la Gaceta Oficial N° 38.403 del 22 de marzo de 2006, nombrada para que ejerza las competencias asignadas al cargo en el artículo 11 de la P.A. N° 0318, publicada en la Gaceta Oficial N° 38193 del 24 de mayo de 2005, relativa a la reorganización de la Gerencia Jurídico Tributaria a partir del 16 de febrero de 2006. La Gerencia Jurídico Tributaria pasa a denominarse Gerencia General de Servicios Jurídicos y en el numeral 17 del artículo 3 de la Providencia N° 02318, tiene entre sus atribuciones: “…Recibir, tramitar y decidir los recursos jerárquicos interpuestos contra los actos administrativos de contenido tributario distintos de los derivados del proceso de verificación…”. El numeral 9 del artículo 11 eiusdem dispone: “…Decidir los recursos jerárquicos interpuestos contra los actos administrativos de contenido tributario dictados de conformidad con el Código Orgánico Tributario distintos de los derivados del procedimiento de verificación…”.

El acto administrativo dictado por la administración tributaria que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto en sede administrativa, fue dictado por funcionaria competente y por cuanto la contribuyente había sido asistida por la ciudadana N.F. en su condición de contador público (profesional afín a la materia tributaria), sin que el escrito del recurso se evidenciara que la asistencia fue efectuada por la prenombrada ciudadana en su calidad de contador público, pero no indica el número de inscripción en el colegio correspondiente que lo habilite para ejercer dicha profesión y con vistas a la presunción legalidad de los actos administrativos y que la contribuyente no probó la condición de contador público de la mencionada ciudadana, el juez forzosamente confirma la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por GRUPO ALCO, C.A. Así se decide.

.En razón de lo anterior, habiéndose constatado la conformidad a derecho del acto administrativo objeto del recurso contencioso tributario, esto es la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2006-1203 del 28 de junio de 2006, emanado de la Gerencia Regional de Tributos Internos del SENIAT, mediante el cual se declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto Grupo Alco, C.A, resulta inoficioso para este Tribunal pronunciarse con relación a los demás alegatos. Así se decide.

V

DECISIÓN

Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1) SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano F.R.B., actuando en su carácter de apoderado judicial de GRUPO ALCO, C.A., admitido por este tribunal el 03 de marzo de 2008, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº GGSJ/GR/DRAAT/2006-1203 del 26 de junio de 2006, emanada de la Gerencia Regional del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declara inadmisible el recurso jerárquico y confirma la Resolución Culminatoria del Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-2004-000009 del 12 de enero de 2005, en donde se le impuso una multa e intereses moratorios por la cantidad total de bolívares ciento cincuenta y cuatro millones doscientos noventa y tres mil trescientos setenta y uno con treinta y seis céntimos (Bs. 154.293.371,36) (BsF. 154.293,37).

2) INADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto por GRUPO ALCO, C.A, y por lo tanto CONFIRMA la Resolución Culminatoria de Sumario Nº GRTI-RCE-SM-ASA-2004-000009 del 12 de enero de 2005, dictada por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT).

3) CONDENA en costas a GRUPO ALCO, C.A, por haber sido totalmente vencida en esta causa, en una cifra equivalente al tres por ciento (3%) de la cuantía del presente recurso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República con copia certificada. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Gerente Regional del Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente GRUPO ALCO, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los siete (07) días del mes de abril de dos mil nueve (2009). Año 198° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez Titular,

Abg. J.A.Y.G..

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

La Secretaria Titular

Abg. M.S.

Exp. Nº 1153

JAYG/dt/gl