Decisión nº 0029-2015 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Abril de 2015

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 28 de abril de 2015

205º y 156º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto: 2062/AF42-U-2003-00135 Sentencia Nº 0029/2015

Vistos

: Con informes de las partes.

Contribuyente: Guardián de Venezuela, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro de Comercio llevado en el Juzgado de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Tránsito y del Trabajo de la circunscripción judicial del Estado Monagas, bajo el No. 29, folios vto. 122 al 139 vto. Tomo D, en fecha 21 de diciembre de 1988, anteriormente denominada Vidrios Monagas, S.A (VIMOSA), habiéndose cambiado su denominación actual en fecha 15 de mayo de 1995, por documento inscrito ante el referido Juzgado, bajo el No. 196, folios vto 21 al 15, Tomo IIV; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-08025364-7.

Apoderados Judiciales de la Contribuyente: J.A.S.G., M.A.R.G. y Yonjana Martínez, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicios, titulares de las Cédulas de identidad números 6.968.330, 9879.848 y 13.029.658, inscritos en el Inpreabogado con los números 45.269. 54.590 y 80.471, respectivamente.

Acto Recurrido: La Resolución distinguida con las letras y números GRTI-RNO-DSA- 2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2002, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta Fiscal RNO-DF/2001/343 de fecha12/12/2001, con la cual se formuló reparo a la contribuyente, en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000.

Por el acto recurrido se confirman los siguientes reparos

1. “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 753.776.897,13

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 1.619.118.553,00

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 5.521.281.097,49.

2. “Modificación de la Pérdida Fiscal Declarada”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 8.867.731.926,87

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 6.955.554.447,07

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 1.346.120.895,51

3. Rechazo del traslado de pérdida fiscal de ejercicios anteriores:

   Ejercicio fiscal 2000: Bs. 6.955.554.347,07.

   Administración Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   Representación Judicial de la Administración Tributaria: ciudadana F.M.Z., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No. 5.005.137, inscrita en el Inpreabogado con el número 25.014, actuando en este acto como sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República.

   Tributo: Impuesto sobre la renta:

   I

   RELACION.

   Se inicia este proceso el día 19 de febrero de 2003, con la interposición del Recurso Contencioso Tributario por ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, el referido Tribunal actuando como Distribuidor lo asignó a este Tribunal en fecha 09 de julio de 2001 a este órgano jurisdiccional.

   Por auto de fecha 21 de febrero de 2003, este Tribunal ordenó formar el expediente No. 2062 (Posteriormente, al implantarse en esta jurisdicción el Sistema Iuris 2000, ésta causa quedó identificada como Asunto AF42-U-2003-000135). En el mismo auto, se ordenó notificar a los ciudadanos Contralor y Procurador General de la República, Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República, al Gerente Jurídico Tributario adscrito al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). En este mismo auto, se ordena oficiar al Gerente Jurídico Tributario, a los fines de que remita el respectivo expediente administrativo, en original o copia debidamente certificada.

   Incorporadas a los autos las boletas de notificación, debidamente firmadas, el Tribunal por sentencia interlocutoria de fecha 30 de mayo de 2003, admitió el Recurso interpuesto y advierte que la causa queda abierta a pruebas, ope legis, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   En fecha 25 de junio de 2003, la representación judicial de la recurrente consigna escrito de promoción de pruebas.

   Por auto de fecha 27 de junio de 2003, el Tribunal visto el volumen de las pruebas consignadas, ordena abrir cuatro (04) piezas anexas, marcadas “A”, “B”, “C” y “D” de conformidad con lo previsto en el artículo 25 del Código de Procedimiento Civil.

   Por auto de fecha 09 de julio de 2003, el Tribunal Admite las pruebas documentales y de experticia contable promovidas por la recurrente.

   En fecha 05 de septiembre de 2003, los expertos designados, consignan dictamen de la experticia contable.

   Por auto de fecha 05 de septiembre de 2003, el Tribunal deja constancia que las partes pueden solicita la ampliación o aclaratoria de la experticia contable consignada de conformidad con el artículo 468 del Código de Procedimiento Civil.

   Por auto de fecha 15 de septiembre de 2003, el Tribunal deja constancia del vencimiento del lapso de evacuación de pruebas y fija la fecha para la realización del acto de informes.

   En fecha 25 de abril de 2003, las partes presentaron sus respectivos escritos de informes. En ese mismo auto el ciudadano juez Ricardo Caigua, se avoca al conocimiento de la causa de conformidad con el artículo 90 del Código Procedimiento Civil.

   En fecha 08 de octubre de 2003, la representación judicial de la República consigna su escrito de informes. Igualmente consigna el expediente administrativo de la recurrente.

   En fecha 08 de octubre de 2003, la representación judicial de la recurrente consigna su escrito de informes.

   Por auto de fecha 23¡2 de octubre de 2003, el Tribunal deja constancia del vencimiento del lapso para las observaciones a los informes. En el mismo auto, dice “Vistos” y entra en la etapa para dictar sentencia.

   II

   ACTO RECURRIDO.

   La Resolución distinguida con las letras y números GRTI-RNO-DSA- 2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2002, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), culminatoria del Sumario Administrativo abierto como consecuencia del Acta Fiscal RNO-DF/2001/343 de fecha12/12/2001, con la cual se formuló reparo a la contribuyente, en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000.

   Por el acto recurrido se confirman los siguientes reparos

2. “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 753.776.897,13

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 1.619.118.553,00

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 5.521.281.097,49.

2. “Modificación de la Pérdida Fiscal Declarada”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 8.867.731.926,87

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 6.955.554.447,07

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 1.346.120.895,51

3. Rechazo de traslado de pérdida fiscal de ejercicios anteriores:

   Ejercicio fiscal 2000: Bs. 6.955.554.347,07.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES.

   1. De la Contribuyente recurrente.

      Los apoderados judiciales de la contribuyente, en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario interpuesto, plantea las siguientes alegaciones:

      Inconstitucionalidad del rechazo de la deducibilidad de gastos realizados en el país, normales y necesarios para producir la renta e improcedencia de la modificación en las pérdidas fiscales declaradas.

      En el desarrollo de esta alegación, expresa:

      Que la actuación fiscal rechaza la deducción del gasto con fundamento en el Artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994 y 87 de la Ley de impuesto sobre la renta de de 1999, lo cual constituye una flagrante violación del Principio Constitucional de la Capacidad Contributiva plasmado en el Artículo 223 de la Constitución vigente para el ejercicio reparado ( Constitución Nacional de 1061) hoy Artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (Constitución de 1999)…”

      A continuación transcriben el mencionado artículo constitucional y la derogatoria del parágrafo sexto del artículo 87 eiusdem, contenida en el artículo 342 del Código Orgánico Tributario de fecha 17 de octubre de 2001, respecto al cual indican que es igual al parágrafo sexto del artículo 78 de la Ley de Impuesto sobre la renta de vigente para los ejercicios reparados. Luego, expresan:

      Que “Administración Tributaria sí pudo determinar que existían los elementos de pruebas que confirmaban la veracidad de los gastos rechazados…”

      En refuerzo de esta alegación, hace valer lo decidido al respecto por el Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en la sentencia No. 654 de fecha 18 de noviembre de 1999, en el caso Metalúrgica Nacional, C.A (Menaca), ratificada por la extinta Corte Suprema de Justicia, en sentencia de fecha 10 de octubre de 2000, por desistimiento de la apelación interpuesta por la Administración Tributaria.

      Posteriormente, argumenta:

      Que “Es imposible señalar que el rechazo de la deducibilidad fiscal de los gastos por enteramiento extemporáneo de las retenciones es improcedente porque el requisito de admisibilidad (sic) previstos los artículos 78 y 87 de las Leyes de Impuesto sobre la Renta vigentes para los ejercicios reparados, transgrede el principio constitucional de la capacidad contributiva y, por tanto debe desaplicarse en ejercicio del control difuso que sobre la Constitución tienen los jueces de la República de conformidad con lo previsto en el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y con rango constitucional, prevista en el Artículo 334 de la Constitución (sic) Bolivariana…”

      De igual manera, también hace cita como refuerzo de este planteamiento, la sentencia de fecha 11 de agosto de 2000, la cual transcribe parcialmente, del mismo Tribunal Superior, antes mencionado, en el caso: Cementos Caribe, C.A; comentarios doctrinarios de los autores: A.B.U., en su estudio sobre le “inconstitucionalidad del Artículo 78, Parágrafo Sexto de la Ley de Impuesto sobre la Renta”; A.M.P., en su artículo “El Principio Constitucional de no Confiscatoriedad en materia Fiscal”

      Falso Supuesto Error de hecho al considerar que las pérdidas fiscales de años anteriores conciliadas en la declaración definitiva de rentas del ejercicio fiscal 2000, corresponden a pérdidas fiscales de 1996.

      En esta aleación, plantean:

      Que “…en el Acta de Reparo (sic) RNO-DF-2001343, los fiscales actuantes consideraron erradamente que dicha pérdida trasladada correspondida a la pérdida fiscal del ejercicio que culminó el 31 de diciembre de 1996, y por lo tanto ya no pueden ser aprovechadas, ya que transcurrieron los 3 años que establecí el Artículo 55 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para el ejercicio reparado…

      Que “… en el Escrito de Descargos presentado por nuestra representada se explicó detalladamente las razones legales por las cuales la fiscalización había incurrido en el vicio de nulidad de falso supuesto error de hecho (escrito que damos aquí por reproducido), por cuanto las pérdidas fiscales consideradas, corresponden al ejercicio fiscal 1999 y no al ejercicio fiscal de 1999…”

      Que “En la Declaración Definitiva de Rentas correspondiente al ejercicio fiscal 1996, la cual anexamos en copia simple a este Recurso identificada con el Número 5, se evidencia que nuestra Representada obtuvo unas pérdidas fiscales por la cantidad de nueve mil novecientos treinta y cinco millones ochocientos treinta y dos mil seiscientos treinta y cinco bolívares exactos (Bs. 9.935.832.635,00), las cuales podían trasladarse hasta el ejercicio fiscal 1999, de conformidad con l establecido en el Artículo 56 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1994.” (Negrillas en la transcripción).

      Que “Para el siguiente ejercicio, es decir, el finalizado el 31 de diciembre de 1997, nuestra Representada obtuvo un enriquecimiento por la cantidad de trescientos catorce millones trescientos veintitrés mil ochocientos once bolívares exactos (Bs. 314.323.811,00), el cual compensó con parte de las pérdidas fiscales del ejercicio anterior, quedando un remanente equivalente a nueve mil seiscientos veintiún millones quinientos ocho mil ochocientos veinticuatro bolívares exactos (Bs. 9.621.508.824.00), según se evidencia de la copia simple de la Declaración Definitiva de Rentas que anexamos identificada con el No. 6.”

      Que “… en el ejercicio fiscal correspondiente al 1998, se obtuvo un enriquecimiento neto de doscientos noventa y tres millones cincuenta y nueve mil veintiséis bolívares exactos (Bs. 293.059.026,00), el cual fue igualmente compensado con parte de las pérdidas trasladables de 1996, según se evidencia den la copia simple que anexamos de la Declaración Definitiva de Rentas de dicho ejercicio fiscal, identificada con el Número 7, determinando en consecuencia, una pérdida fiscal de nueve mil trescientos veintiocho millones cuatrocientos cuarenta y nueve mil cuatrocientos noventa y ocho bolívares exactos (Bs. 9.328.449.498,00)

      Que “En lo que respecta el ejercicio fiscal de 1999, se observa en la copia de la Declaración Definitiva de Rentas, identificado con el Número 8, en el Item 763, que se determinó una pérdida fiscal de seis mil ochocientos sesenta y siete millones cuatrocientos un mil novecientos noventa y tres bolívares exactos ( Bs. 6.867.401.993,00), razón por la cual, al sumarle las pérdidas fiscales trasladables de 1996, es decir, la cantidad de nueve mil trescientos veintiocho millones cuatrocientos cuarenta y nueve mil cuatrocientos noventa y ocho mil bolívares exactos (Bs. 9.328.449.498,00), dio un total de dieciséis mil ciento noventa y cinco millones ochocientos cincuenta y un mil cuatrocientos noventa y un bolívares exactos (Bs. 16.195.851.491,00)”

      Que “… la cantidad de nueve mil trescientos veintiocho millones cuatrocientos cuarenta y nueve mil cuatrocientos noventa y ocho bolívares exactos (Bs. 9.328.449.498,00), podía ser trasladables únicamente hasta dicho ejercicio, ya que como hemos (sic) mencionados, corresponden a pérdidas fiscales de 1996 y esto fue exactamente lo que hizo (sic) nuestro representada, ya que al ejercicio fiscal siguientes, es decir, el de 2000, dicho monto fue excluido según se observa en el reverso de la Declaración Definitiva de Rentas del 2000, que anexamos en copia simple identificad con el Numero 9, en el recuadro F relacionado con las Pérdidas de años anteriores Pendientes de Compensaciones…”

      Que “La pérdida fiscal correspondiente a 1998, proviene de la empresa Minas El Morichal, C.A, la cual se fusionó con nuestra Representadas según se evidencia en la notificación efectuada al Registrador Mercantil, la cual anexamos en copia simple a este Escrito identificada con el Número 10.

      Que “Minas El Morichal, C.A, tenía unas pérdidas fiscales de años anteriores de setenta y siete millones seiscientos setenta y ocho mil trescientos doce bolívares exactos (Bs. 77.678-312,00), la cual absorbió nuestra Representada en virtud de lo dispuesto en el Artículo 16, Parágrafo Quinto de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente para dicho ejercicio …”

      Que “En lo que respecta a la pérdida fiscal equivalente a seis mil ochocientos sesenta y siete millones cuatrocientos un mil novecientos noventa y tres bolívares exactos (Bs.6.867.401.993,00), ésta es la proveniente del ejercicio fiscal de 1999.”

      En refuerzo de este alegato, transcribe parcialmente sentencia de fecha 07 de abril de 1988, emanada de la Sala Político Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia.

   2. De la Administración Tributaria Recurrida.

      La representación judicial de la República, en su escrito del Acto de Informes, ratifica el contenido del acto recurrido.

      IV

      PRUEBAS

      Durante el lapso probatorio de este proceso la contribuyente promovió las siguientes pruebas:

   1. Documentales consistente en originales de las Declaraciones de Impuesto sobre la Renta de los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000; copia certificada del Acta de Fusión de la empresa “Minas El Morichal” con la contribuyente; copia fotostática de la Declaración de Rentas de la empresa “Minas El Morichal”, correspondiente a los ejercicios fiscal 1998 y 1999; Originales de los comprobantes de Impuesto sobre la Renta retenido en los ejercicios reparados.

   2. Experticia contable

      IV

      MOTIVACION PARA DECIDIR

      Del contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra, expuestas por la contribuyente en su escrito recursivo; y de las alegaciones expuestas por la representación judicial de la República, en escrito en su escrito del acto de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución culminatoria del Sumario Administrativo, distinguida con las letras y números GRTI-RNO-DSA- 2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2002, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con la cual se confirmó el reparo formulado a la contribuyente, en materia de impuesto sobre la renta, en los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000, bajo los siguientes conceptos:

1. “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 753.776.897,13

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 1.619.118.553,00

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 5.521.281.097,49.

2. “Modificación de la Pérdida Fiscal Declarada”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 8.867.731.926,87

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 6.955.554.447,07

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 1.346.120.895,51

3. Rechazo de traslado de pérdida fiscal de ejercicios anteriores:

   Ejercicio fiscal 2000: Bs. 6.955.554.347,07

   Así delimitada la litis, el Tribunal pasa a decidir y; al respecto, observa:

   Del reparo “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”:

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 753.776.897,13

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 1.619.118.553,00

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 5.521.281.097,49.

   Este reparo se formula, según lo señala el Acta Fiscal RNO-DF/2001/343 de fecha12/12/2001, levantada como consecuencia de la fiscalización practicada a los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999 y 2000, por el hecho que la contribuyente incluyó en las declaraciones definitivas correspondientes a dichos ejercicios fiscales, deducción de gastos por las cantidades de Bs. 753.776.897,13, Bs. 1.619.118.553,00 y Bs. 5.521.281.097,49, respectivamente, sobre los cuales retuvo impuesto sobre la renta que, posteriormente, enteró fuera del plazo reglamentario.

   Ante los descargos presentados por la contribuyente, durante el sumario administrativo, la Administración Tributaria, en la Resolución con la cual culminó dicho procedimiento, distinguida con las letras y números GRTI/RNO/DSA/2002/223 de fecha 23/12/2002, acto recurrido en este proceso contencioso tributario, al resolver sobre los descargos presentados, lo hace exponiendo la siguiente motivación:

   “(…)

   Ahora bien, en vista de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial No. 37.305 de la República Bolivariana de Venezuela, de fecha 17/10/2001, es necesario tomar en cuenta la aplicabilidad del mismo, en cuanto a las normas de procedimiento se refiere. En este sentido, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, publicada en Gaceta Oficial No. 38.860, de fecha 30/12/1999, en su artículo 24, aclara tal situación, cuyo contenido consagra lo siguiente:

   Artículo 24: “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena. Las leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aun en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales, las pruebas ya evacuadas se estimarán en cuanto beneficien al reo, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron…” Subrayado por esta Gerencia)

   El Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 37.305, de fecha 17/10/2001, en el primer aparte del artículo No. 8, establece:

   …Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran, se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos, siguientes a su publicación en Gaceta Oficial.

   Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrarán en vigencia de la Ley, aun en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores…

   (Subrayado por esta Gerencia).

   En tal sentido, el artículo 342 y el Parágrafo Primero del artículo 27 del Código Orgánico Tributario in comento, (sic) establece:

   Artículo 342 del Código Orgánico Tributario:

   Se derogan los parágrafos tercero y sexto del artículo 87 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial No, 5.34º Extraordinario de fecha 22 de octubre de 1999

   Artículo 27 del Código Orgánico Tributario, de fecha 27/10/2001:

   Omissis…

   Parágrafo Primero: se consideran como no efectuados los egresos y gastos objeto de retención, cuando el pagador de los egresos no haya retenido y enterado el impuesto correspondiente conforme a los plazos que establezca la ley o su reglamento, salvo que demuestre haber efectuado efectivamente dicho egreso o gasto…• (Subrayado por esta Gerencia)

   Ahora bien, la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y el Código Orgánico Tributario (17/10/2001); son claros en cuento a las normas de procedimientos se refiere; por tal motivo esta Gerencia Regional de Tributos Internos, considera que la normativa de procedimiento a aplicar en el presente caso, en cuanto a la aceptación o no de los Gastos en virtud del enterramiento extemporáneo de los Impuestos Retenidos, es lo establecido en el Código Orgánico Tributario del 17/10/2001, en su artículo 27, Parágrafo Primero.

   (…)

   En tal sentido, contribuyente “GUARDIAN DE VENEZUELA, S.A, objeto de la presente Resolución, al interpone su Escrito de Descargos, no promovió ni evacuó las pruebas suficientes, que demostraran que los Gastos Rechazados por enteramiento extemporáneo de los Impuestos Retenidos, fueron efectivamente efectuados, sin enervar (sic) los plasmados en el Acta de Reparo Fiscal No. RNO/DF/2001/343, de fecha 10/12/2001, lo cual ocasiona la modificación de las pérdidas fiscales conforme a lo estipulado en la precita Acta Fiscal, para los ejercicios económicos del 01/01/1.997 al 31/12/1997, 01/01/1.1998 al 31/12/1.998 y 01/01/1.999 al 31/12/1999, conforme a lo establecido en el artículo 27 del Código Orgánico Tributario, del 17/10/2001. Y ASI SE DECIDE.

   (…)” (Negrillas y mayúsculas en la transcripción)

   De acuerdo con la anterior transcripción, advierte el Tribunal que la Administración Tributaria, en el acto recurrido, luego de precisar que las normas de procedimientos aplicables al rechazo de los gastos por enterar el impuesto retenido sobre los pagos efectuados de esos gastos, en forma extemporánea, por parte de la contribuyente, son las contenidas en el Código Orgánico Tributario de 2001, en forma expresa, la normativa del parágrafo primero de su artículo 27, en el cual se establece un presunción iuris tantum, permite la posibilidad de deducir los gastos aun cuando no se haya retenido el impuesto y aun cuando se haya enterado, tal como ocurre, en el presente caso, en forma extemporánea; sin embargo, se confirma el mencionado reparo por el hecho que la contribuyente “…no promovió ni evacuó las pruebas suficientes, que demostraran que los Gastos Rechazados por enteramiento extemporáneo de los Impuestos Retenidos, fueron efectivamente efectuados…”

   Siendo esta la situación, observa el Tribunal que la contribuyente, a los fines de probar el hecho por el cual la Administración Tributaria, en el acto recurrido, le rechazó la deducibilidad de tales gastos; en este proceso contencioso tributario, promovió una experticia contable la cual fue practicada por los expertos contables designados al respecto, cuyo informe y resultado aparecen insertos a los folios 217 al 262 de la Primer Pieza del Expediente judicial (Asunto: AF42-2003-000135).

   De dicho informe pericial, el Tribunal se permite extractar lo siguiente:

   (…)

   El pedimento de la experticia contenido en el capítulo "Respecto del rechazo de los gastos por retenciones enteradas fuera del plazo reglamentario y de las pérdidas trasladables para los ejercicios 1997, 1998, 1999, por Bs. 753.776.897,13, Bs. 1.619.118.553,80 y Bs. 5.521.281.097,49", en el inciso i), requiere de los expertos que determinen y dejen constancia de lo siguiente:

   "Que los expertos dejen constancia con base a la revisión y verificación practicada a los registros contables, mayores analíticos, libros auxiliares y demás comprobantes contables, estados de cuentas y demás documentos que consideren necesarios y útiles a los efectos de determinar la causación y efectividad de los gastos que nuestra representada durante los ejercidos fiscales reparados, sí efectuó los gastos que conforman las cantidades rechazadas, y verificar la naturaleza de los gastos incurrido.

   Para dar respuesta a lo solicitado en este punto del petitorio, los expertos solicitamos y constatamos la composición de los saldos de gastos que conforman los montos rechazados para cada uno de los meses objeto de reparo, los cuales corresponde a marzo de 1997, julio y septiembre de 1998, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio y septiembre de 1999; a través del detalle de las correspondientes facturas, comprobantes de pago y estados de cuentas bancarios, donde se constato que el monto total de los gastos correspondientes a los meses objeto de reparo, era la cantidad de SIETE MIL OCHOCIENTOS CINCUENTA MILLONES SETENTA y NUEVE MIL CIENTO DIECIOCHO CON SETENTA y UN CÉNTIMOS (Bs. 7.850.079.118,71).

   De la cantidad señalada en el párrafo anterior, los expertos lograron verificar que los gastos efectivamente causados o efectuados por la contribuyente en los períodos reparados, son por un total de SIETE MIL QUINIENTOS SETENTA y OCHO MILLONES CUATROCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL QUINCE BOLÍVARES CON SEIS CÉNTIMOS (Bs.7.578.445.015,06).

   Asimismo, no pudieron ser verificados, gastos por la cantidad de DOSCIENTOS SETENTA Y UN MILLONES SEISCIENTOS TREINTA Y CUATRO MIL CIENTO TRES BOLÍVARES CON SESENTA Y CINCO CÉNTIMOS (Bs. 271.634.103,65). Esta cifra no pudo ser verificada, por cuanto no se encontraban disponibles los originales de las facturas que la respaldaban, ni los movimientos contables y bancarios, donde se pudiera evidenciar de alguna manera su causación.

   La forma en que se componen las cifras antes señaladas, se puede evidenciar del siguiente cuadro resumen.

   (…)

   A su vez, el detalle de los saldos por años y meses de los períodos reparados, se podrá evidenciar a través de los anexos marcados con las letras “A” hasta la “J”

   Ahora bien, cuando los expertos compararon la composición total de los gastos para cada uno de los periodos reparados, con el total de los gastos rechazados por la fiscalización, determinaron la existencia de una diferencia neta por la cantidad de CUARENTA Y CUATRO MILLONES NOVENTA Y SIETE MIL CUATROCIENTOS VEINTINUEVE BOLÍVARES CON SETENTA Y DOS CÉNTIMOS (Bs. 44.097.429,72), la cual no pudo ser constatada por los expertos, por cuanto la misma correspondía a diferenciales de base imponible existentes entre el cálculo efectuado por los fiscales actuantes, en relación a los gastos de nómina incurridos por la contribuyente y los valores reales presentados por ésta a los expertos, relacionado con los montos de nómina efectivamente causados y soportados por la recurrente. Esta diferencia se resume en el siguiente cuadro.

   (…)

   La naturaleza general de los gastos efectivamente causados o efectuados, corresponde a la contratación de servicios de transporte de materia prima, mercancías, productos terminado; así como el pago de intereses por préstamos y la contratación de personal, tal y como se evidencia en cada uno de los anexos antes señalados.

   El pedimento de la experticia contenido en este mismo capítulo, en el inciso ii), ¡requiere de los expertos que determinen y dejen constancia de lo siguiente:

   "Que los expertos dejen constancia con base a la revisión y verificación practicada sobre los registros contables, libros auxiliares y demás comprobantes contables, estados de cuentas y demás documentos que consideren necesarios y útiles para demostrar la efectividad del gasto, que nuestra Representada sí enteró al Fisco Nacional aquellas cantidades retenidas que se contraen a los gastos rechazados".

   En relación a lo solicitado en este punto del petitorio, los expertos revisaron y constataron las planillas de retención declaradas por la recurrente, por lo que se procedió a su totalización por mes y año constatándose, que la recurrente sí enteró las cantidades retenidas y objetadas por la Administración Tributaria, de acuerdo a las cantidades plasmadas en las declaraciones de impuestos retenidos, tal y como se desprende del siguiente cuadro resumen:

   (…)” (Negrillas y mayúsculas en la transcripción)

   Ahora bien, en relación con el informe de experticia contable, el cual es aplicable (por remisión expresa de los artículos 223 del Código Orgánico Tributario y 332 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicables ratione temporis), el artículo 467 del Código de Procedimiento Civil, dispone lo siguiente:

   Artículo 467. El dictamen de los expertos deberá rendirse por escrito ante el Juez de la causa o su comisionado, en la forma indicada por el Código Civil. Se agregará inmediatamente a los autos y deberá contener por lo menos: descripción detallada de lo que fue objeto de la experticia, métodos o sistemas utilizados en el examen y las conclusiones a que han llega do los expertos

   . (Negrillas son del Tribunal)

   De la norma transcrita se infiere que el informe de la experticia deberá cumplir los requisitos previstos en el Código Civil y además contener como mínimo el objeto de la experticia, métodos o sistemas utilizados y las conclusiones de los expertos.

   En cuanto a las formalidades a que se refiere dicho artículo éstas aparecen contenidas en el artículo 1.425 del Código Civil, cuyo texto es el siguiente:

   Artículo 1.425. El dictamen de la mayoría de los expertos se extenderá en un solo acto que suscribirán todos, y debe ser motivado, circunstancia sin la cual no tendrá ningún valor. Si no hubiere unanimidad, podrán indicarse las diferentes opiniones y sus fundamentos.

   La motivación a que se refiere la norma citada sugiere que el informe de experticia no debe contener razonamientos inconsistentes. El dictamen contable, como requisito de eficacia probatoria, debe estar soportado en los documentos pertinentes al examen realizado, a fin de que las partes ejerzan el control de la prueba, y el juez pueda obtener credibilidad sobre lo concluido.

   Al respecto, del informe de experticia, transcrito parcialmente, el Tribunal observa lo siguiente:

   (…)

   IV. RECAUDOS SOMETIDOS A EXAMEN

   En cumplimiento de estos fines se solicitó y obtuvo de la recurrente el suministro de la siguiente información:

   • Registro Mercantil.

   • Recurso Contencioso Tributario.

   • Escrito de promoción de pruebas.

   • Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo. .

   • Acta de Reparo.

   • Declaraciones de Impuesto sobre la Renta (Forma DPJ26), correspondientes a los períodos reparados.

   • Declaraciones de Retenciones de (sic) ISLR (Formas PJD, PJND, PNR), para los períodos reparados.

   • Balances de comprobación, períodos reparados.

   • Facturas de proveedores, de los períodos reparados.

   • Estados de cuenta bancarios.

   • Otros documentos necesarios, para la evacuación de la Experticia Contable.

   Aparte de la transcrita indicación, advierte el Tribunal que en la experticia se deja evidencia del resultado obtenido; así como de otros aspectos que permiten al Tribunal tener la certidumbre que los gastos rechazados y la retenciones de impuesto practicadas sobre los pagos de esos gastos, están debidamente soportadas y contablemente registrados y que el impuesto sobre la renta retenido sobre esos pagos, fue debidamente enterado aun cuando, esto último, se haya hecho en forma extemporánea.

   Luego, sobre la base la presunción iuris tantum, prevista en parágrafo primero del artículo 27 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable como norma de procedimiento, según el mandato constitucional establecido en los artículos 24 constitucional y 8 del mencionado Código, en cuanto a que se podrán deducir los egresos y gastos, siempre que se demuestre haber incurrido en dichos egresos o gastos, el Tribunal aprecia que la contribuyente cuenta con los soportes, documentos y comprobantes, según el resultado de la experticia, necesarios que demuestran que incurrió en esos gastos, que retuvo el impuesto correspondiente y que, aun en forma extemporánea, lo enteró a la Tesorería Nacional, a través de las Oficinas Receptoras de Fondos Nacionales, respectivas, razón por por la cual aprecia el Tribunal que el hecho pretendido ser demostrado con dicha prueba se cumplió dentro de los parámetros exigibles y que el informe correspondiente debe ser valorado por este Tribunal siguiendo la normativa prevista en Código de Procedimiento Civil.

   A ese respecto, el Tribunal observa que la información determinada en la experticia contable –respecto a los comprobantes de los gastos, de la retención del impuesto y su enteramiento, se corresponden efectivamente con los gastos objeto de la deducción pretendida por la contribuyente, en cada una de las declaraciones definitivas rentas presentadas y que fueron revisadas y objetadas por la actuación fiscal; por tanto, en razón de lo expuesto, el Tribunal otorga pleno valor probatorio al informe de experticia evacuada durante este proceso en virtud de que está debidamente motivado, lo cual permite dar por ciertas las conclusiones a que llegaron los expertos contables. Así se declara.

   Con fundamento en las consideraciones, anteriormente expresadas, este Tribunal le da valor probatorio a la experticia evacuada durante este proceso, ya que la misma resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de los actos administrativos distinguidos como Acta Fiscal de Reparo signada con las letras y números RNO-DF/2001/343 de fecha12/12/2001 y como Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, identificada con las letras y números GRTI/RNO/DSA//2002/223 de fecha 23 de diciembre de 2002, ambos actos emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con los cuales se formuló y se confirmó, respectivamente, el reparo a la contribuyente, en materia de Impuesto sobre la renta, según el resultado de la fiscalización practicada a los ejercicios fiscales 1997, 1998, 1999, bajo el concepto de “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”. Así se declara.

   En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera improcedente el reparo confirmado en el acto recurrido bajo el concepto de “Gastos con Retenciones Enteradas con Retardo”, por las cantidades de Bs. 753.776.897,13, en el ejercicio fiscal 1997; Bs. 1.619.118.553,00, en el ejercicio fiscal 1998 y Bs. 521.281.097,49, en el ejercicio fiscal 1999. Así se declara.

   De la confirmación del reparo de ajuste a la perdida fiscal declarada en los ejercicios fiscales 1997, 1998 y 1999.

   Ejercicio fiscal 1997: Bs. 8.867.731.926,87

   Ejercicio fiscal 1998: Bs. 6.955.554.447,07

   Ejercicio fiscal 1999: Bs. 1.346.120.895,51

   Como consecuencia de la confirmación del reparo formulado bajo el concepto de “Gastos con Retención Enteradas con Retardo”, a la contribuyente se le ajusta la pérdida fiscal declarada en cada uno de los ejercicios fiscales objetados.

   De las actas procesales constata el Tribunal que el mencionado ajuste a la perdida fiscal declarada, proviene del rechazo de los gastos que la actuación fiscal hizo en cada uno de los ejercicios fiscales, bajo el concepto de “Gastos con Retención Enteradas con Retardo”. Ahora bien, analizado y decidido como ha sido la improcedencia del reparo por concepto de “Gastos con Retención Enteradas con Retardo”, el Tribunal considera que al estar fundamentado el ajuste a la pérdida fiscal declarada en el referido reparo declarado improcedente en esta sentencia, también, como consecuencia, resulta improcedente el ajuste a la pérdida fiscal, en cada uno de los ejercicios fiscales objetados. Así se declara.

   En virtud de la precedente declaratoria, el Tribunal considera improcedente el reparo confirmado en el acto recurrido bajo el concepto de “Modificación de la Pérdida Fiscal Declarada”, por las cantidades de Bs. 8.867.731.926,87, en el ejercicio fiscal 199; Bs. 6.955.554.447,07, en el ejercicio fiscal 1998 y Bs. 1.346.120.895,51, en el ejercicio fiscal 1999. Así se declara.

   Pérdida fiscal del ejercicio fiscal 2000.

   En el ejercicio fiscal 2000, la fiscalización rechaza el traslado de pérdidas de años anteriores, por la cantidad de Bs. 6.955.554.347,07, incluida en la declaración definitiva del ejercicio fiscal 2000, por considerar que esta pérdida de ejercicios anteriores proviene del ejercicio fiscal 1996, la cual solo puede ser trasladable hasta tres (3) años.

   La contribuyente, en su escrito recursivo, reitera el planteamiento que, según señala, hizo en la oportunidad de presentar el escrito de descargos contra esta objeción fiscal, como es el supuesto error de hecho, en el cual incurre la Administración Tributaria al formular y confirmar este reparo, pues la perdida fiscal de años anteriores (Bs. 6.955.554.347,07) incluida en la declaración definitiva de Rentas del ejercicio fiscal 2000, se corresponde con la perdida fiscal del ejercicio fiscal 1999 y no con la pérdida fiscal del ejercicio fiscal 1996.

   En la experticia contable practicada durante este proceso, en relación con esta pérdida fiscal, los expertos fiscales informan:

   (…)

   El pedimento de la experticia contenido en los incisos v, vi y vii, de este mismo capítulo, requiere de los expertos que determinen y dejen constancia de lo siguiente:

   "Que los expertos con base a los resultados presentados por nuestra representada en las mencionadas Declaraciones de Rentas para los ejercicios reparados, se sirvan determinar las pérdidas trasladadas hasta el 31 de diciembre de 2000, tomando en consideración lo previsto en la Ley de impuesto sobre la Renta vigente para los ejercicios analizados"

   "Que los expertos se sirvan desglosar la composición de las pérdidas fiscales, indicando el ejercicio en que se originaron y se compensaronr al igual de que si provienen de alguna fusión con otra sociedad, indicando el año del cual provengan las pérdidas producto de la fusión".

   "Que los expertos sobre la base de los resultados del punto vi) determinen si todo o parte de las pérdidas fiscales trasladadas al ejercicio fiscal 2000, devienen de la fusión con la empresa Minas El Morichal, C.A."

   Para dar respuesta a lo solicitado en estos incisos y una vez a.l.r. declaraciones de Impuesto sobre la Renta para cada período objeto de reparo, así como la normativa prevista en la Ley de Impuesto sobre la Renta; los expertos procedieron a determinar las pérdidas trasladadas al 31 de diciembre del 2000, tal y como se demuestra en el cuadro resumen, donde se desglosa y evidencia el año en que se originaron cada una de las pérdidas trasladadas y compensadas por la contribuyente, indicando así mismo su año de vencimiento y si proviene de alguna fusión con otra compañía. El contenido de este cuadro es el siguiente:

   Guardián de Venezuela C.A.

   Composición de Pérdidas Trasladadas Años 97, 98,99 y 2000.

   Expresado en Bolívares

   Año de Renta Gravable Pérdida Fiscal Pérdida Pérdida Año de

   Origen del Ejercicio Del Ejercicio Compensada Trasladable Vencimiento

   1996 0,00 -9.935.832.635,00 0,00 -9.935.832.635,00 1999

   1997 314.323.811,00 0,00 314.323.811,00 -9.621.508.824,00 1999

   1998 293.059.026,00 0,00 293.059.026,00 -9.328.449.798,00 1999

   1999 -6.867.401.993,00 0,00 -6.867.401.993,00 2002

   2000 (1998) -77.678.312,00 -77.678.312,00 2001

   Sub Total -6.945.080.305,00

   2000 3.563.401.594,00 3.563.401.594,00 -3.381.678.711,00 2002

   ./ Fusión Con Minas El Morichal C.A., origen 1998

   De acuerdo a lo reflejado en este cuadro, la recurrente tenía por compensar, una vez presentada la declaración definitiva de Impuesto sobre la Renta para el ejercicio 1999 y antes de que se fusionara con la empresa Minas El Morichal C.A., una pérdida de SEIS MIL OCHOCIENTOS SESENTA y SIETE MILLONES CUATROCIENTOS UN MIL NOVECIENTOS NOVENTA y TRES BOLÍVARES (Bs. 6.867.401.993,00), la cual se originó de los resultados fiscales obtenidos por la contribuyente en ese mismo ejercicio. Luego, a este saldo se le adicionó durante el ejercicio 2000, la pérdida de SETENTA y SIETE MILLONES SEISCIENTOS SETENTA y OCHO MIL TRESCIENTOS DOCE BOLÍVARES (Bs. 77.678.312,00) producto de la fusión con la empresa Minas El Morichal C.A

   Posteriormente, al determinarse la declaración del año 2000, la pérdida antes señalada, se disminuyó por el enriquecimiento neto fiscal obtenido por la recurrente en el ejercicio 2000, el cual asciende a la suma de TRES MIL QUINIENTOS SESENTA Y TRES MILLONES CUATROCIENTOS UN MIL QUINIENTOS NOVENTA y CUATRO BOLÍVARES (Bs. 3.563.401.594,00), originándose una pérdida total por trasladar, una vez compensado el enriquecimiento antes señalado con las pérdidas trasladables indicadas en el párrafo anterior, de TRES MIL TRESCIENTOS OCHENTA y UN MILLONES SEISCIENTOS SETENTA y OCHO MIL SETECIENTOS ONCE BOLÍVARES (Bs. 3.381.678.711,00), que tiene su origen tal y como indicamos previamente, en el ejercicio 1999.

   (…)

   En virtud de los resultados obtenidos en la Experticia Contable, suficientemente motivados de acuerdo a las verificaciones y comprobaciones practicadas, las cuales se encuentran sustentadas sobre la base de la exposición de la resolución de cada uno de los petitorios que fueron hechos, el Tribunal estima que fue suficientemente analizado el ajuste de pérdida de ejercicios anteriores, utilizado por la contribuyente en el ejercicio fiscal 2000

   Ahora bien, visto el resultado de la experticia y el informe presentado por los expertos contables que practicaron dicha actuación, el Tribunal aprecia, tal como lo ha expuesto ut supra, que la misma cumple con los requisitos previstos en el 467 del Código Civil y tuvo como objeto, en el caso de la perdida fiscal trasladable al ejercicio fiscal 2000, verificar, comprobar y evidenciar que el traslado de pérdida fiscal de años anteriores, no se corresponde con pérdida trasladada del ejercicio fiscal 1996, sino del ejercicio fiscal 1999, lo cual hace posible su traslado al ejercicio fiscal 2000.

   En cuanto a las formalidades que debe reunir el informe pericial a lo cual se refiere el artículo 467 eiusdem, las cuales aparecen contenidas en el artículo 1.425 del Código Civil, el Tribunal advierte que el dictamen, en este caso, está firmado por los tres (3) expertos que participaron en la evacuación de la experticia contable y aparece totalmente motivado, de lo que se deduce su eficacia probatoria al estar soportado en los documentos pertinentes al examen realizado y sobre dicho informe las partes pudieron haber realizado el control de la referida prueba.

   En ese sentido, el Tribunal observa que perdida trasladada de ejercicios anteriores, tal como lo informan los expertos, se corresponde con pérdida trasladada del ejercicio fiscal 1999 y aquella que se produce en el referido ejercicio fiscal 2000, por la fusión con la empresa “Minas El Morichal, C.A”. En razón de lo expuesto, el Tribunal otorga pleno valor probatorio al informe de experticia evacuada durante este proceso, en virtud de que está debidamente motivado, lo cual permite dar por ciertas las conclusiones a que llegaron los expertos contables, en cuanto al trasladado de perdida fiscal de ejercicios anteriores al ejercicio fiscal 2000. Así se declara.

   Con fundamento en las consideraciones anteriormente expresadas, este Tribunal le otorga valor probatorio a la experticia evacuada durante este proceso, ya que la misma resulta suficiente para desvirtuar la presunción de legalidad y veracidad de Acta Fiscal de Reparo signada con las letras y números GRTI-RNO-DSA-2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2002 y de la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, distinguida con las letras y números GRTI-RNO-DSA- 2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2001, ambos actos emanados de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo que respecta al rechazo del trasladado de perdida fiscal de ejercicios anteriores al ejercicio fiscal 2000, por la cantidad Bs. 6.955.554.347,07. Así se declara.

   En virtud de la precedente declaratoria el Tribunal considera improcedente la confirmación que se hace en el acto recurrido del rechazo de trasladado de la perdida fiscal de ejercicios anteriores al ejercicio fiscal 2000, por la cantidad Bs. 6.955.554.347,07. Así se declara.

   Sobre la base de la precedente declaratoria, el Tribunal encuentra improcedente la modificación de la perdida fiscal del ejercicio fiscal 2000, efectuada por el acto recurrido en la cantidad de Bs. 2.217.080,698,49. Así se declara.

   De igual manera, resulta improcedente la medicación que se hace en el acto recurrid del Impuesto por Compensar o Reintegrar del ejercicio fiscal 2000, de la cantidad de Bs. 820.104.028,00 a la cantidad de Bs. 72.028.590,51. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos J.A.S.G., M.A.R.G. y Yonjana Martínez, venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicios, titulares de las Cédulas de identidad números 6.968.330, 9879.848 y 13.029.658, inscritos en el Inpreabogado con los números 45.269. 54.590 y 80.471, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de la empresa contribuyente Guardián de Venezuela, C.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro de Comercio llevado en el Juzgado de Primera Instancia en lo Civil, Mercantil, Tránsito y del Trabajo de la circunscripción judicial del Estado Monagas, bajo el No. 29, folios vto. 122 al 139 vto. Tomo D, en fecha 21 de diciembre de 1988, anteriormente denominada Vidrios Monagas, S.A (VIMOSA), habiéndose cambiado su denominación actual en fecha 15 de mayo de 1995, por documento inscrito ante el referido Juzgado, bajo el No. 196, folios vto 21 al 15, Tomo IIV; con Registro de Información Fiscal (RIF) J-08025364-7; contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, distinguida con las letras y números GRTI-RNO-DSA-2002-223 de fecha 23 de diciembre de 2002, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Nor-Oriental, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   En consecuencia, se declara: