Decisión nº 300-2010 de Tribunal Superior Contencioso Tributario de Zulia, de 28 de Octubre de 2010

En fecha 25 de junio de 2.004 la ALCALDIA DE CABIMAS recibió Boleta de Comparecencia, signada bajo el Nº RZ-UC-1450, de fecha 21 de junio de 2004, en la cual, la Unidad de Tributos Internos de Cabimas, Región Zuliana; exigía que en el día 01 de julio de 2.004 compareciese personalmente para que presentara copia de las planillas canceladas o del recurso administrativo interpuesto, en referencia a las siguientes planillas de liquidación: Nos. 30-007897, 30-007898, 30-007899, 30-007900, 30-007901, 30-007902, 30-007903, 30-007904, 30-007905, 30-007906, 30-007907, 30-007908, 30-007909, 30-007910, 30-007911, 30-007912, 30-007913, 30-007914, 30-007915, 30-007916, 30-007917, 30-007918, 30-007919, 30-007920, 30-007921, 30-007922, 30-007923, 30-007924, 30-007925, 30-007926, todas de fecha 26 de abril de 2004, por concepto de “MULTAS E INTERESES”, por las siguientes cantidades (Bs.): 77.049,18; 4.930.947,47; 5.495.278,66; 7.416.976,18; 20.453.292,37; 774.722,09; 5.596.995,49; 13.056.439,37; 21.022.704,72; 4.581.587,96; 2.297,98; 579.664,47; 2.007.237,86; 881.316,62; 298.343,23; 8.378.057,25; 10.347.274,76; 125.37,40 (sic); 5.171.794, 45; 724.167,45; 7.637.925, 34; 523.914,88; 1.778.352,58; 268.851,16; 517.148,66; 2.333.897,38; 40.928,79; 5.237.342, 17; 4.008.430,55; 187.495,57( valores históricos).

En 17 de diciembre de 2.004, la Jefa de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos, Región Zuliana, emitió, “Intimación de Pago de Derechos Pendientes”, a la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia, por las planillas de liquidación anteriormente señaladas.

No hubo recurso de impugnación en sede administrativa.

Alegatos del Recurrente

El recurrente señala que, se encuentra legitimado para accionar el presente recurso, pues las liquidaciones realizadas por la Administración Tributaria en las planillas referidas, según su criterio, lesionan su derecho subjetivo al obviar el principio contradictorio y de derecho a la defensa que debe estar inmerso en todo procedimiento, derivado de una relación jurídica formal de derecho tributario prexistente en su condición de agente de retención del referido impuesto.

Alega el recurrente la inconstitucionalidad del procedimiento, en cuanto la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela consagra en su dispositivo 49, el derecho a la defensa como garantía constitucional “en todo estado y grado del proceso”, por lo cual advierte que, basta con que cualquier autoridad sustanciadora de un procedimiento quebrante la sustanciación del debido proceso y /o derecho a la defensa, para que el proceso resulte de tal manera afectado de nulidad.

A este respecto señala extracto de criterio reiterado por la jurisprudencia venezolana, que hace referencia al respeto del derecho a la defensa del administrado y de permitir ampliamente la audiencia del interesado en el procedimiento de verificación de deberes formales, cuestión ésta totalmente obviada, por lo que solicita a este Juzgador la declaratoria de nulidad del procedimiento administrativo de verificación sustanciado.

Además indica que, hasta el momento en que fueron emitidas las planillas de liquidación de multas por la Administración Tributaria, desconocía de alguna acción en su contra ya que no se le había notificado al respecto. Y que de esta manera se le cercenó al Municipio Cabimas su derecho a la defensa y se le violentó el debido proceso.

Asimismo indicó que ha estado en total desconocimiento del resultado de la actuación fiscal hasta el momento de recibir la boleta de comparecencia ante las oficinas del SENIAT en Cabimas con copia de las planillas. Que al omitir la administración la notificación de esa conducta calificada de infractora, así como la de obviar un lapso para recibir audiencia y poder esgrimir sus alegatos y defensas el procedimiento se encontraría viciado de nulidad absoluta.

El recurrente fundamenta sus argumentos en el ordinal 4 del artículo 19, y en los artículos 41 y 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, así como en la disposición constitucional N° 49 ordinales 1 y 3 referentes al derecho a la defensa y al debido proceso.

Seguidamente la recurrente solicita a este Juzgador la declaratoria de nulidad de cada una de las Resoluciones emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Zuliana, identificadas anteriormente , y que en su totalidad ascienden a la cantidad de CIENTO TREINTA Y CUATRO MILLONES TRESCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL NOVECIENTOS SESENTA Y DOS MIL BOLIVARES (Bs. 134.342.972,00) hoy en día Bs. 134.342,97

Planteamientos de la Representación Fiscal

La Abogada I.D. señala, como punto previo en su escrito de informes, algunos de los principios que rigen la Administración Pública, tal como el principio de legalidad administrativa.

Asimismo la naturaleza y conceptos fundamentales del Procedimiento de verificación, indicando de ésta manera que en los artículos 121 y 127 del Código Orgánico Tributario se manifiesta la potestad de la Administración Tributaria para sustituir o complementar la determinación que debe realizar el contribuyente.

A este respecto, la representante de la República, citó criterio de la Sala Político Administrativa de fecha 27 de enero de 1995, y destaco que la misma serviría como pauta a la línea jurisprudencial del procedimiento de verificación en Venezuela, de esta manera expone:

La verificación procede al momento de comprobar la exactitud de la declaración del hecho imponible, en cumplimiento del proceso de auto determinación que la ley le impone; de lo que se sigue la sumariedad como característica de la verificación. Ello implica que la actividad administrativa determinativa oficiosa de eventuales diferencias de tributos surgidas de declaraciones impositivas es breve, y que en consecuencia no requiere mecanismos procedimentales especialmente complejos, llegándose al punto –incluso- de pretender negarle a la verificación todo procedimiento formal.

Agrega además que el procedimiento de verificación se encuentra condicionado el lugar donde se efectúe el mismo, bien sea en la sede administrativa, o en el caso de que sea practicada en el establecimiento de la contribuyente o responsable en cuyo caso se dirigiría la administración mediante providencia autorizatoria. De manera que, en el presente caso, el supuesto específico de verificación de declaraciones fueron presentadas por el contribuyente en la propia sede administrativa, por lo que, y según ella, “no requiere de Providencia Administrativa Autorizatoria” (sic), en vista de la imposibilidad que reviste para la administración el requerimiento de documentación al contribuyente.

De manera que fundamenta su defensa conforme a los artículos: 172, 59, 66, 101 y 113 del Código Orgánico Tributario, y el artículo 21 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en materia de Retenciones. En razón de lo cual, solicitó a este Juzgador sea declarada sin lugar la pretensión incoada por el recurrente.

Consideraciones para Decidir

Punto Previo

Solicitud de suspensión de efectos

El 12 de enero de 2.005, el recurrente presentó escrito de solicitud de suspensión de efectos de los actos administrativos objeto de impugnación en este recurso, en razón de lo cual pasa este Tribunal a analizar este pedimento:

El artículo 263 del Código Orgánico Tributario establece los requisitos para que sea decretada la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado, así:

Art. 263. La interposición del recurso no suspende los efectos del acto impugnado; sin embargo a instancia de parte, el Tribunal podrá suspender los efectos del acto recurrido, en el caso que su ejecución pudiera causar graves perjuicios al interesado, o si la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho… (Omissis)…

.

Interpretando este artículo, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia No. 00023 del 10 de enero de 2008, caso: CSR COMPUTACIÓN, C.A., S.A., ratifica su criterio contenido en los casos: Deportes El Márquez (sentencia Nº 607 del 03-06-2004); Servicios Especiales San Antonio S.A. (sentencia No. 01677 del 6-10-2004), M.B.d.V. (sentencia No. 737 del 30-06-2004), Agencias Generales Conaven (sentencia No. 1023 del 11-08-2004), Fuller Mantenimiento, C.A. (sentencia No. 4255 del 16 de junio de 2005); Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL), (Sentencia 00185 del 01 de febrero de 2006), y Comercial Autocentro, C.A., (01244 del 12 de julio de 2007), entre otros, manifestando:

…el citado texto normativo que consagra la procedencia de la suspensión del acto administrativo tributario, consta de dos enunciados: a) que la ejecución del acto pudiera causar graves perjuicios al interesado; b) que la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

En tal sentido, debe a.s.l.‘.a. la que hace referencia la norma es disyuntiva por interpretación literal o gramatical, para entender que los requisitos de procedencia de la medida cautelar no son concurrentes, o si, por el contrario, la ‘o’ debe ser objeto de una interpretación más amplia de una mera comprensión gramatical.

…(omissis)…

Así, tomando en consideración dicha circunstancia, la sola apariencia del buen derecho no es suficiente para suspender el acto administrativo tributario; sino que además la ejecución del acto administrativo debe causar perjuicios al interesado, peligro éste calificado por el legislador como grave. La apariencia del derecho y el peligro inminente de daño grave en los derechos e intereses del interesado sería lo que, en todo caso, justificaría la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario.

En cuanto a la posibilidad de acordar la suspensión de los efectos del acto administrativo tributario con la sola verificación del periculum in damni, considera la Sala que tampoco puede aisladamente solicitarse y decretarse, en razón de que carece de sentido que un contribuyente que no tenga la apariencia o credibilidad de la existencia de un buen derecho, pueda alegar que se le está causando un daño grave.

Entonces, al haber quedado evidenciado que ambos enunciados constitutivos del texto legal, a saber, periculum in damni y fumus boni iuris, no se dan en forma completa al analizarse por separado, conforme a lo explicado debe concluirse que ambos forman parte de una unidad, por lo cual no puede hablarse, en este caso, de disyunción en la proposición normativa sino de conjunción, ya que dichos enunciados o las partes que la conforman para ser válidos, esto es, verificarse en la realidad, deben verse en forma conjunta, y no sosteniendo que indistintamente la existencia de que cada uno, por separado, es capaz de lograr la consecuencia jurídica del texto legal.

…(omissis)… para que el juez contencioso tributario pueda decretar la suspensión de los efectos del acto administrativo, deben siempre satisfacerse, de forma concurrente, los dos requisitos antes señalados, vale decir, periculum in damni y fumus boni iuris; ello con la finalidad de llevar al convencimiento del juzgador la necesidad de que la medida deba decretarse, para garantizar y prevenir el eventual daño grave, el cual pudiera causarse con la ejecución inmediata del acto administrativo tributario…

. (Destacado del tribunal).

Este Tribunal acoge el criterio de nuestra máxima instancia judicial y en consecuencia, pasa a examinar si la solicitud de la recurrente cumple conjuntamente dichos requisitos, que la doctrina generalmente conoce como fumus boni iuris (apariencia de buen derecho) y periculum in damni (peligro de un daño específico).

La recurrente fundamenta su solicitud de medida en Boleta de Notificación de Intimación de Derechos Pendientes signada bajo el Nro. GRTI/RZ/UC/2004, de fecha 17 de Diciembre de 2.004, en donde se procede exigirle, a la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia, el pago de derechos pendientes en consecuencia ordena que este deba ser efectuado dentro de un plazo no mayor a cinco (5) días hábiles. “Asimismo, no hay que olvidar que el intimado en este procedimiento no es una persona natural o jurídica de derecho privado sino que se trata de una persona pública de las denominadas político- territorial, lo que supone que en caso de decisión adversa no habría ningún peligro de que esta pudiera insolventarse o cambiar de domicilio para hacer ilusoria dicha decisión”

Ahora bien, ni de la solicitud formulada ni de actas se desprende que exista un peligro inminente del daño especifico que en su patrimonio le causaría a la recurrente la ejecución del acto administrativo impugnado (periculum in damni), ni que este sea irreparable; pues la Notificación de Intimación de Derechos Pendientes no causa por sí un daño irreparable al contribuyente.

En razón de lo cual, faltando la demostración de uno de los elementos que conforme la jurisprudencia pacifica de la Sala Político Administrativa se debe evidenciar; y tomando en consideración que en esta sentencia se dilucida el fondo del asunto debatido, resulta improcedente la solicitud de suspensión de los efectos de los actos administrativos impugnados.

En razón de lo cual, en el dispositivo del fallo y con carácter previo, el Tribunal niega la solicitud de suspensión de efectos formulada en representación de la recurrente, Así se declara.

Observaciones para decidir

1.- En cuanto a la inconstitucionalidad del Procedimiento de Verificación

El recurrente expone en su escrito recursivo que, se encuentra en un estado de vulnerabilidad en razón de que, a su criterio, el procedimiento de verificación que concluyó con 30 planillas de liquidación, todas de fecha 26 de abril de 2.004, por concepto de “multas e intereses” con ocasión a contravención en el dispositivo legal previsto en el articulo 21 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta en materia de Retenciones, notificadas al Municipio Cabimas del Estado Zulia mediante Boleta de Comparecencia signada bajo el N° RZ-UC-1450, de fecha 21 de junio de 2.004, estuvo desprovisto del principio de contradicción procesal en vista de que no se les fue notificado, hasta entonces, de los supuestos incumplimientos en sus declaraciones, cuestión ésta que atentaría su derecho a la defensa y debido proceso. A tales efectos solicita de este Tribunal declare la nulidad de dichas planillas.

Al respecto, opina la representación fiscal que el procedimiento de verificación instaurado por la Administración Tributaria, al contribuyente Municipio Cabimas del Estado Zulia, en sede administrativa, no trasgrede el derecho a la defensa y debido proceso del contribuyente, ya que el artículo 172 del Código Orgánico Tributario prevé de esa forma el procedimiento.

Con ocasión a despejar la controversia, este Tribunal estima necesario observar la normativa prevista referente al procedimiento de verificación. En este sentido, el Código Orgánico Tributario del 2.001, establece en los artículos 172 y 173, lo siguiente:

Articulo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

Asimismo, la administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a las que haya lugar.

Parágrafo único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este ultimo caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

Artículo 173.- En los casos en que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable, conforme a la disposición de este código

[subrayado del Tribunal]

Este Juzgador observa de la norma transcrita que, la “verificación de deberes formales y de los agentes de retención” consiste en un procedimiento administrativo de primer grado, en el cual la Administración Tributaria se encuentra plenamente facultada para cerciorarse de que los sujetos pasivos declaren correctamente el hecho imponible, a los fines de realizar ajustes respectivos en cuyo caso procederán a liquidar diferencias. En caso de que sea comprobado incumplimiento de deberes formales, la Administración podrá imponer sanciones correspondientes mediante resolución (planillas de liquidación).

En este sentido, la Sala Político Administrativa, en sentencia Nº 01191 de fecha 02/10/2002, ha definido las planillas de liquidación, de esta manera:

Las planillas de liquidación son, el instrumento de cobro emitido y utilizado por la Administración para hacer efectivo el tributo y por lo tanto, para hacer posible y facilitar su pago ante la oficina receptora de fondos nacionales.

[Subrayado del Tribunal]

Asimismo, el procedimiento de verificación estará condicionado al lugar donde sea llevado a cabo, es decir que “podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable”; solo si la verificación es realizada en el establecimiento del contribuyente o responsable deberá estar providenciada mediante autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva; no siendo esto necesario en sede de la Administración Tributaria. Así se declara.

Atendiendo a la denuncia de violación al debido proceso y el derecho a la defensa, se estima necesario señalar los numerales 1 y 3 del artículo 49 de la constitución:

El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas; en consecuencia:

1. La defensa y asistencia jurídica son derechos inviolables en todo estado y grado de la investigación y del proceso. Toda persona tiene derecho a ser notificada de los cargos por los cuales se le investiga, de acceder a las pruebas y de disponer del tiempo y de los medios adecuados para ejercer la defensa. Serán nulas las pruebas obtenidas mediante violación al debido proceso. Toda persona declarada culpable tiene derecho a recuperar tiene derecho a recurrir el fallo, con las excepciones establecidas en esta constitución y la ley.

(Omisis…)

3. Toda persona tiene derecho a ser oída en cualquier clase de proceso, con las debidas garantías y dentro del plazo razonable determinado legalmente, por un Tribunal competente, independientemente e imparcial establecido con anterioridad. Quien no hable castellano o no pueda comunicarse de manera legal, tiene derecho a un interprete.

[Subrayado del Tribunal]

Este Tribunal observa de la normativa constitucional, que la misma tutela el derecho a la defensa y al debido proceso en cualquier estado y grado de la investigación o proceso. Sin embargo, el procedimiento de verificación señalado en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario de 2.001 no contempla levantamiento de un acta inicial, como sí lo amerita el procedimiento de Fiscalización y determinación tributaria; de manera que se considera necesario a los efectos del debate, señalar criterio jurisprudencial Nº 01867 de la Sala Político Administrativa, de fecha 21/12/2007, caso: SUPER PANADERÍA LA LINDA, C.A, el cual indica lo siguiente:

Por vía jurisprudencial se ha sostenido en forma pacífica y reiterada que cuando el reparo fiscal deviene por efecto de una declaración de impuesto o de una solicitud expresa de reintegro, la actividad fiscalizadora debe circunscribirse en una simple verificación de los datos y pretensión del contribuyente, sin necesidad de abrir el procedimiento de determinación tributaria contemplada en el Código Orgánico Tributario, a través del cual tenga que levantarse un acta inicial de fiscalización y se le exija un escrito de descargos.

La principal justificación a la posición que antecede radica en que la contribuyente se encuentra enterada de todas las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su pretensión.

Lo anterior, en modo alguno puede interpretarse como una vulneración a los derechos fundamentales al debido proceso y a la defensa, pues a esta situación nuestro legislador patrio consagró el recurso jerárquico en vía administrativa y el contencioso tributario en sede judicial, más aún cuando así ha sido sostenido por esta Alzada en sentencia N° 00083 de fecha 29 de enero de 2002, caso: Aquamarina de la Costa, C.A.

(Omisis…)

En este sentido, al establecerse su factibilidad en los artículos 172 y siguientes del vigente Código Orgánico Tributario y sobre los cuales se apoyó la Administración Tributaria para aplicar las sanciones a la empresa Super Panadería la Linda, C.A., mal pudo alegar la recurrente la vulneración del principio del derecho a la defensa y al debido proceso, pues la justificación a la posición que antecede radica en que la contribuyente se encuentra enterada de todas las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su pretensión y que por consiguiente hacen innecesario el levantamiento de un acta inicial de fiscalización que amerite correlativamente el ejercicio de un escrito de descargo.

En este contexto, al quedar evidenciado la inexistencia de vulneración del derecho a la defensa y al debido proceso, deviene igualmente la desestimación de los alegatos referidos al vicio de “incongruencia negativa, falso supuesto y motivación contradictoria”, pues los mismos tuvieron su fundamento en que la Administración Tributaria “…no aperturó (sic) el procedimiento contradictorio y la sustanciación del expediente, no practicó los actos de notificación procesal; y no permitió el acceso al administrado mediante la audiencia de sus alegatos…”, que tal y como se sostuvo precedentemente, el órgano fiscal no estaba en la obligación de efectuarlo, en razón de que su actuación obedeció a un procedimiento de verificación sobre los libros de la propia contribuyente, la cual estaba en conocimiento de dicha actuación. [Subrayado del Tribunal]

Del criterio precedente se observa que el procedimiento de verificación en sede de la Administración no estará viciado de nulidad, por inconstitucional, al no providenciársele o notificársele, inicialmente, a la contribuyente de las sanciones contenidas en las planillas de liquidación, pues la misma se encuentra enterada de todas las circunstancias de hecho y de derecho que rodean su pretensión.

En este sentido, este Tribunal observa de autos que el procedimiento de verificación fue efectuado en sede de la Administración Tributaria con información aportada mediante declaraciones (FORMA 13) presentadas por el contribuyente Municipio Cabimas del Estado Zulia como agente de retención del Impuesto Sobre la Renta, según se puede apreciar en las planillas de liquidación que cursan en el expediente (folios 16 al 74) donde se señala los Nros de planillas de pago causados por el sujeto pasivo al momento de realizar sus declaraciones.

De esta manera se evidencia que el procedimiento de verificación instaurado por la Administración Tributaria, al Municipio Cabimas como agente de retención del Impuesto Sobre la Renta, no se encuentra viciado de nulidad pues del análisis precedente demuestra la inexistencia de vulneración del derecho a la defensa y al debido proceso del contribuyente Municipio Cabimas, del Estado Zulia, pues la legislación fiscal reconoce la factibilidad de este procedimiento en los términos previstos en los articulo 172 al 176 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

En consecuencia, se declara IMPROCEDENTE la solicitud de nulidad por inconstitucionalidad de las planillas de liquidación Nros 30-007897 al 30-007926. Así se resuelve.

- Ahora bien, tomando en cuenta que por disposición del artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela todos los jueces de la jurisdicción contencioso-administrativa y, en especial, de la jurisdicción contencioso-tributaria, tienen el deber-potestad de velar por la integridad y estricto cumplimiento de la Carta Magna y las leyes, pudiendo incluso ejercitar sus amplios poderes para lograr la restitución de la situación jurídica infringida por la actividad administrativa, aún cuando dicha infracción no haya sido alegada, en la búsqueda de la certeza de la cuota tributaria que debe exigirse y de las sanciones a que haya lugar, la cual no puede ser ajena al control del órgano jurisdiccional competente (vid. Sentencia Nº 2.638, dictada por esta Sala Político-Administrativa en fecha 22 de noviembre de 2006, caso: Editorial Diario Los Andes, C.A.), esta Sala entra a pronunciarse sobre las cantidades determinadas por la Administración Tributaria, como consecuencia de la verificación efectuada a la Alcaldía del Municipio Cabimas del Estado Zulia., y al respecto observa lo siguiente:

La actuación desplegada por la Administración Tributaria, a través de la cual impuso sanciones al Municipio Cabimas del estado Zulia., obedeció al presunto “…incumplimiento de deberes formales en materia de retenciones de impuesto sobre la Renta, a tenor de lo previsto en el artículo 110 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001 y articulo 21 del Reglamento Parcial de la Ley de Impuesto sobre la Renta en materia de Retenciones…”, que se correspondieron a los períodos fiscales de “…septiembre del 2000 al mes de abril de 2003, por la cantidad de Bs. 134.342.972,00…”.

Evidenciándose así, la existencia de un sólo hecho que originó la sanción impuesta por parte de la Administración Tributaria, cual fue el “…incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado…”.

Sobre lo anteriormente expuesto, el artículo 99 del Código Penal, aplicable por remisión del artículo 79 del Código Orgánico Tributario sñala:

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

Respecto, a lo establecido en la norma transcrita, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia manifestado en sentencia Nº 877 de fecha 17 de junio de 2003, (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencia Nº 152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.) lo siguiente:

…Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara…

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Así, tal como lo dispone la sentencia transcrita, se considera que existe delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada.

En este orden de ideas, se observa que la sanción impuesta obedeció a un comportamiento por parte de la Alcaldía del Municipio contribuyente reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción aumentada en una sexta parte hasta la mitad. Así se declara.

Ahora bien, conforme a lo explicado, debe aplicarse una sola multa dada la existencia del delito continuado. En consecuencia, se ordena a la Administración Tributaria realizar el ajuste de la diferencia de impuesto correspondiente. Así se decide.

Conforme lo anterior, debe esta Juzgador declarar parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por el contribuyente Municipio Cabimas, del Estado Zulia, contra las “Planillas de Liquidación Nros. 30-007897, 30-007898, 30-007899, 30-007900, 30-007901, 30-007902, 30-007903, 30-007904, 30-007905, 30-007906, 30-007907, 30-007908, 30-007909, 30-007910, 30-007911, 30-007912, 30-007913, 30-007914, 30-007915, 30-007916, 30-007917, 30-007918, 30-007919, 30-007920, 30-007921, 30-007922, 30-007923, 30-007924, 30-007925, 30-007926, todas de fecha 26 de abril de 2004, emanadas de la Jefa de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria, identificados en la Boleta de Comparecencia signada bajo el Nº RZ-UC-1450, en materia de retenciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los periodos de imposición: 2000, 2001, 2002 y 2003.”. En consecuencia, se anulan los referidos actos administrativos y se ordenó emisión de una única planilla de multas. Así se decide.

DISPOSITIVO

Por los fundamentos expuestos, en el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por ALCALDIA DEL MUNICIPIO CABIMAS del Estado Zulia, en contra de las Planillas de Liquidación Nos. 30-007897, 30-007898, 30-007899, 30-007900, 30-007901, 30-007902, 30-007903, 30-007904, 30-007905, 30-007906, 30-007907, 30-007908, 30-007909, 30-007910, 30-007911, 30-007912, 30-007913, 30-007914, 30-007915, 30-007916, 30-007917, 30-007918, 30-007919, 30-007920, 30-007921, 30-007922, 30-007923, 30-007924, 30-007925, 30-007926, todas de fecha 26 de abril de 2004, emanadas de la Jefa de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria, identificados en la Boleta de Comparecencia signada bajo el Nº RZ-UC-1450, en materia de retenciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los periodos de imposición: 2000, 2001, 2002 y 2003, declara:

PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso intentado y en consecuencia:

 NIEGA la solicitud de suspensión de efectos efectuada por la contribuyente.

 IMPROCEDENTE la solicitud de nulidad por inconstitucionalidad de las planillas de liquidación Nros 30-007897 a la Nro 30-007926.

 ORDENA a la Administración Tributaria ajuste de la diferencia de impuesto correspondiente a las planillas de liquidación objeto del presente Recurso contencioso tributario y emitir una única planilla de multas.

 ANULA las “Planillas de Liquidación Nros. 30-007897, 30-007898, 30-007899, 30-007900, 30-007901, 30-007902, 30-007903, 30-007904, 30-007905, 30-007906, 30-007907, 30-007908, 30-007909, 30-007910, 30-007911, 30-007912, 30-007913, 30-007914, 30-007915, 30-007916, 30-007917, 30-007918, 30-007919, 30-007920, 30-007921, 30-007922, 30-007923, 30-007924, 30-007925, 30-007926, todas de fecha 26 de abril de 2004, emanadas de la Jefa de División de Recaudación de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria, identificados en la Boleta de Comparecencia signada bajo el Nº RZ-UC-1450, en materia de retenciones de Impuesto sobre la Renta correspondientes a los periodos de imposición: 2000, 2001, 2002 y 2003.”.

- SE EXONERA de costas a la recurrente Municipio Cabimas, del Estado Zulia, por la naturaleza del presente fallo.

Regístrese. Publíquese. Notifíquese. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana en Maracaibo, a los veintiocho (28) días del mes de octubre de dos mil 2010. Año 200 de la Independencia y 151 de la Federación.

La Jueza Temporal,

Dr. M.I.A.

La Secretaria,

Abg. Yusmila R.R.

En la misma fecha se dictó y publicó este fallo bajo el No 300-2010 La Secretaria,

Abg. Yusmila R.R.

MIA/jrs