Decisión nº 044-2010 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 24 de Noviembre de 2010

Se inicia la presente causa mediante recurso contencioso tributario interpuesto el 20 de agosto de 2004 ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de Barquisimeto y distribuido a este Tribunal el 23 de agosto de 2004, el cual fue incoado por el abogado W.J.R.B., titular de la cédula de identidad N° V-12.027.017, inscrito en el Inpreabogado N° 80.590, en su condición de apoderado judicial de la sociedad mercantil H.d.V. y Señales, C.A., identificada en el Registro de Información Fiscal bajo el N° J- 00208424-3, aportante del INCE N° 080842, ubicada en la carrera 4 con calle 3 y 4, Zona Industrial II, Barquisimeto, estado Lara, inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 11 de marzo de 1985, bajo el N° 22, Tomo 41-A, con domicilio procesal en la urbanización El Parral, carrera 2, Centro Empresarial Proa, Barquisimeto, estado Lara, representación que consta en poder otorgado por ante la Notaría Pública Cuarta de Barquisimeto el 30 de septiembre de 2003, bajo el N° 46, Tomo 117.

Dicho recurso fue interpuesto en contra de la Decisión N° 210.100-292-428 de fecha 1 de junio de 2004, notificada en fecha 23 de julio de 2004 y en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2480 de fecha 15/08/2003, notificada el 19/09/2003, emitidas por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, en lo adelante INCES.

El 23 de agosto de 2004, se le dio entrada al recurso y el 18 de enero de 2005 este tribunal se declaró incompetente para conocer de la causa, declinando la competencia por el territorio en los Tribunales Superiores Contencioso Tributario de la Región Capital.

El 1 de febrero de 2005, este tribunal ordenó remitir el presente asunto, recibiendo el 14 de abril de 2005 copia certificada de la decisión dictada por la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en la cual se declara competente a este Tribunal Superior.

El 15 de mayo de 2006, se le dio entrada nuevamente al presente asunto y la jueza titular que suscribe se abocó al conocimiento de la causa.

El 7 de julio de 2008, se ordenó efectuar las notificaciones de ley.

El 11 de noviembre de 2008, la recurrida consigna copia del expediente administrativo, ordenando el tribunal que consigne asimismo copia de la Resolución Nº 210.100.292-498 de fecha 01706/2004 y siendo notificada, consignó lo solicitado el 16 de abril de 2009.

Efectuadas las notificaciones de ley, se admitió el recurso el 27 de abril de 2009, ordenándose notificar a las partes involucradas en el presente asunto, lo cual efectivamente se realizó.

El 28 y 29 de octubre de 2009, las partes consignaron sus escritos de promoción de pruebas, dejándose constancia que el 29 de octubre de 2009 venció el lapso de promoción de pruebas.

El 27 de diciembre de 2009, la jueza temporal se abocó al conocimiento de la presente causa de conformidad con lo establecido en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil.

El 13 de enero de 2010, se admitió la prueba documental de la recurrente y se declaró improcedente el escrito de pruebas presentado por la recurrida al no promover prueba alguna.

El 15 de marzo de 2010, la recurrente consignó su escrito de informes.

El 6 de abril de 2010, se dictó auto para mejor proveer a los efectos de que la recurrente consigne copia certificada de acta de asamblea y dentro del lapso otorgado, el 7 de julio de 2010, la recurrente consignó copia certificada de actas de asamblea de la firma mercantil, indicando que “… no existe en el expediente mercantil de la empresa…”, el acta a la cual hace mención el auto para mejor proveer.

El 20 de julio de 2010 la recurrida trae al expediente, la copia del acta no consignada por la recurrente.

El 23 de julio de 2010 se fijó para informes. El 13 de agosto de 2010, el apoderado de la recurrente diligencia indicando que la copia del acta consignada, no deja sin efecto la facultad del presidente de la firma recurrente de otorgar poderes.

El 16 de septiembre de 2010 la jueza titular reasume el conocimiento de la causa.

II

Alegatos de las partes

A.- Parte recurrente: El apoderado judicial de la contribuyente afirma en el escrito recursivo lo siguiente:

- Sostiene que ejerció recurso jerárquico y que el mismo fue declarado inadmisible “…por la P.N.. 210.100-292-428 en la cual se esgrimió como fundamento para rechazar dicho recurso la ilegitimidad de la persona que se presenta como apoderado… del recurrente, debido a que supuestamente el Presidente de la compañía había finalizado su periodo por lo cual no podría otorgar poder…”.

- Alega la ilegalidad del acto impugnado por indebida aplicación ordinal 3 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario y señala que “… el vencimiento del período de las funciones de la persona natural designada en una actividad orgánica, no puede aparejar nunca la inexistencia del órgano y la paralización de sus funciones societarias ni la eficacia de sus actos sociales, pues el órgano es permanente aun cuando la persona designada en su función sea temporal y se le haya vencido el periodo. El órgano social trasciende a la temporalidad de las funciones de la persona natural que lo ejerce y como órgano social debe ser preservado sus funciones, es por ello que salvo disposición expresa en contrario en lo Estatutos Sociales, hasta tanto la voluntad societaria no designe a una nueva persona natural en el ejercicio de la actividad del órgano social, o la que ya se encuentre en ella ratificada, ésta permanece legitima y eficazmente en el ejercicio de sus funciones societarias orgánicas, aun cuando tenga el período vencido, pues, es imposible que se detenga la función del órgano social…”.

- Aduce que “…el poder objetado por el INCE fue …autenticado por ante la Notaría Pública Cuarta de …Barquisimeto el …30 de septiembre del 2003, tal y como consta en el presente expediente, y la última Asamblea de Accionistas fue celebrada el día 02 de abril del 2003, y Registrada por ante el Registro el Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el día 12 de mayo de 2003, anotado bajo el No. 56, Tomo 22, la cual anexo copia marcada B, es decir que la asamblea se celebro y registro con más de cuatro meses de antelación del otorgamiento del poder….”.

- Alega la ilegalidad del acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2480 y en tal sentido, reproduce lo expresado en el recurso jerárquico, en los siguientes términos: “…Vicio de Forma. Violación a la garantía del debido proceso y al derecho a la defensa de nuestra representada por las autoridades del INCE: LA RESOLUCION viola flagrantemente el derecho a la defensa de nuestra representada, en virtud de que en la mencionada RESOLUCION se le impone a nuestra representada el pago de cantidades mayores a las que se habían impuesto en el Acta de Reparo…nuestra representada supuestamente adeudaba al INCE determinadas cantidades, que luego fueron modificadas, aumentándolas, a través de una forma de modificación y/o ajuste, la cual en ningún momento fue notificada a nuestra representada. Aparentemente, las cantidades ahora exigidas a nuestra representada a través de la RESOLUCION, se basan en ese acto que, como indicáremos, no fue nunca notificado a nuestra representada. Esta actuación del instituto, en la cual se hace más onerosa la deuda, es absolutamente violatoria del derecho a la defensa de HVS, consagrado en el artículo 49 de la Constitución… el derecho a la defensa de nuestra representada fue vulnerado …cuando la cantidad adeudada fue incrementada, con posterioridad a la presentación …de su escrito de descargos, en el cual se hacían valer todos los argumentos... en contra del Acta de Reparo, es decir, que en ningún momento tuvo la oportunidad de defenderse del nuevo ajuste que se realizaba…Aunado a lo anterior, ni si quiera el Instituto notificó a nuestra representada de que se habían realizado ciertos ajustes al Acta de Reparo a efectos de que nuestra representada pudiese defenderse de lo que se le imputaba... En virtud de esta actuación… el INCE incurre en una vía de hecho que viola el debido procedimiento administrativo, por aumentar la supuesta deuda de nuestra representada sin un procedimiento previo… Vicios de Fondo. a) Ausencia de base legal por falsa interpretación e indebida aplicación del artículo 10 ordinal de la LSINCE… el INCE entendió erradamente que las utilidades pagadas a los trabajadores de HVS forman parte integrante de las base de cálculo de las contribuciones que el patrono debe realizar al INCE…En efecto, la fiscalización incluye las utilidades pagados por nuestra representada a sus trabajadores en el cálculo de dos por ciento (2%) como contribución que supuestamente adeuda al INCE…”.

- Igualmente, expresa que “…la única interpretación lógica de la norma contenida en el ordinal 1ro del artículo 10 de la LSINCE, en armonía con los propósitos del legislador para la creación del INCE, la cual debe ser entendida en armonía con alcance restrictivo en el sentido de que el patrono aportará un dos por ciento (2%) sobre los salarios, sueldos, jornales y demás remuneraciones percibidas por el trabajador mensualmente, la cual no incluye las utilidades por ser este un beneficio otorgado por la ley del trabajo al trabajador por el trabajo realizado que se paga anualmente. Entonces, la base imponible sobre la cual se calcula el dos por ciento (2%) como aporte del patrono al INCE se fundamenta, aparte de la diferenciación realizada por la ley tributaria (LSINCE), por todo pago mensual que realice el patrono al trabajador mensualmente, en oposición a la base imponible para el cálculo del aporte del medio por ciento (1/2%) que debe realizar el trabajador al INCE que se fundamenta en las utilidades pagadas anualmente…”.

- Asimismo, indica que existe “…b) Improcedencia de las multas por configurarse un error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria. El INCE …decidió sancionar a nuestra representada con multas del …(86%) del monto del tributo supuestamente omitido, de acuerdo a lo establecido en el artículo 97 de COT, por la cantidad de …(Bs. 7.884.312,62) para los periodos de imposición comprendidos desde el tercer trimestre de 1998 al segundo trimestre del 2002, que luego fue ajustada, en virtud de la aplicación de la norma referente al concurso de infracciones tributarias debido a la multa impuesta a nuestra representada por no haber retenido a sus trabajadores las cantidades que supuestamente debía por conceptos de aportes del 1/2%...”.

- Del mismo modo, sostienen lo siguiente: “…Rechazamos… las sanciones correspondientes a la supuesta contravención en razón de la inexistencia de las supuestas infracciones que la fundamentan. Además, a todo evento, las infracciones que erradamente se le imputan.... fue reprimida… sin tomar en cuanta las circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributaria que determina,… la inculpabilidad de HVS por las infracciones tributarias que injustamente se le imputan. De conformidad con el artículo 79, literal “c” COT son circunstancia que eximen de responsabilidad penal tributaria “El error de hecho y de derecho excusable”… En particular, el error de derecho como supuesto de inculpabilidad excluye la culpabilidad en la conducta típica antijurídica, impidiendo la posibilidad de reproche al agente infractor,…En el caso del error de derecho, éste se configura cuando “…la equivocación versa sobre la existencia del dispositivo legal que describe la conducta como ilícita o sobre su interpretación” (Alfonso R.G., La Culpabilidad, Universidad del Externado de Colombia, 1982, pág. 197) Citando a W.e. “…error de valoración o de interpretación” …se configura “…cuando el agente actúa en la convicción de que su conducta no se adecua a la norma incriminadora, convicción que se deriva de una equivocada interpretación de sus elementos estructurales; esta situación se presenta por lo regular respecto de las normas con ingredientes normativos complicados” (Cfr. Ibid, pág. 203) (…) “… la inteligencia de la norma aplicable que sirve de fundamentación legal al INCE para determinar la inclusión de las utilidades… para el cálculo del …(2%) del aporte del patrono al INCE, es en el mejor de los casos máximamente oscura y confusa porque no determina que dichos conceptos… deban ser incluidos … Si la interpretación del INCE es la correcta,… es más que inevitable una eventual falta intelectual imputable a HVS debido a la oscuridad e imprecisión del precepto aplicable … lo cual exculpa cualquier contravención…”.

- En tal sentido, alega la existencia de “…c) Circunstancias atenuantes en la determinación de sanción tributarias: “Ahora bien, para el supuesto negado que proceda la sanción determinada por el INCE … y pretenda sancionar …con multas de i)…(86%) del monto del tributo supuestamente omitido, de acuerdo a lo establecido en el artículo 97 del COT y ii)…(100%) del monto del tributo dejado de retener de acuerdo a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario, la supuesta infracción fue impuesta incorrectamente al aplicarse la multa en una cantidad superior a la que realmente corresponde, por la falta de la correcta aplicación de las circunstancias atenuantes presentes en el caso concreto y la cual se encuentran previstas en el numerales 2, 4y 5 del artículo 85 del COT, para el caso de la multa del 105% y numeral 4 del mismo artículo para el caso de la multa del 55%, … y iii) las atenuantes que resultan, conforme al numeral 5 del precitado articulo 85, “ de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores. La aplicación de atenuantes, por los supuestos antes invocados, ha sido práctica reiterada de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario….”.

- Aducen igualmente que “…en el caso concreto podemos determinar la procedencia de la circunstancia atenuante contenida en el ordinal 4 del artículo 85 del COT, al evidenciarse que HVS no ha sido objeto de ninguna sanción administrativa ni tributaria, constitutiva de acto administrativo definitivamente firme, durante los tres años anteriores a los ejercicios en que se incurrió en la omisión involuntaria en la determinación del impuesto supuestamente causado y no pagado, la cual no fue considerada por la Administración al momento de la determinación de la sanción a ser impuesta… Asimismo, nuestra representada… no tuvo la intención de causar el hecho imputado, y así es reconocido por las propias autoridades del INCE toda vez que la utilidades pagadas a los trabajadores para el calculo del… (2%) de los aportes del patrono al INCE se fundamenta en la interpretación que el INCE le ha dado al artículo 10 ordinal 1ro de la LINCE (sic). Por otra parte, resulta evidente que la confusión presentada en cuanto a la interpretación de la norma referente a la inclusión o no de las utilidades pagadas a los trabajados para el calculo del… (2%) de los aportes del patrono, se debe a la falta de claridad y precisión de la norma sobre la procedencia de tal inclusión. Así, pues, es indiscutible la falta de intención de nuestra representada, como fue reconocido por el propio Instituto al no incluir las utilidades en la base imponible para el cálculo del (2%)…” y señala que en todo caso, debía haberse aplicado la sanción en un 10% debido a la “…concurrencia de… atenuantes… y rechaza que se le pretenda imponer “… las agravantes… numerales 3 y 4 del artículo 85 del COT…”.

- Finalmente, invoca la recurrente la prescripción en los siguientes términos: “…En el supuesto negado …de que las defensas que fueron esgrimidas …anteriormente no fuesen declaradas con lugar, …alegamos la prescripción de la sanción impuesta de el año 1.998 y 1.999…” (…)El Código Órgano Tributario dispone en su Artículo 55, lo siguiente:… Así tenemos en el caso de marras, las multas que son de Enero a diciembre de 1.998, se comienzan a contar de enero a diciembre del 1.999, tanto el periodo de imposición de 1.998 completo y 1.999 completo están prescritos…” y pide que se declaren prescritas.

B.- Administración Tributaria recurrida: La representación fiscal no consignó escrito de informes en la oportunidad procesal correspondiente, no obstante, en su escrito de promoción de pruebas explanó los siguientes argumentos:

- Sostienen con relación al vicio de incompetencia denunciado que “…según el recurrente es el Comité Nacional Ejecutivo…el Comité Ejecutivo delega estas funciones a las Gerencias y Unidades de Ingresos Tributarios a través de fiscales tal como se explica en la resolución Culminatoria (sic) No. 2480… por lo que ratifico en todo y cada uno de lo explanado en dicha Resolución…”.

- Con respecto a la falta de motivación, expresa la representación fiscal que “… las Actas de Reparo… son lo suficientemente explicitas por cuanto en ellas indica año, trimestres, remuneraciones, aportes y otros conceptos que claramente indican que es lo que se va a fiscalizar, tomando en cuenta que se le solicita libros contables… por lo tanto es improcedente dicho alegato…”.

- Finalmente, señala la representación de la Administración Tributaria que “…el recurrente manifiesta la violación al debido proceso y derecho a la defensa… la empresa fue notificada en la oportunidad legal correspondiente concediéndole así la oportunidad del debido proceso y derecho a la defensa…”.

III

Consideraciones para decidir

Establecidos como han sido los alegatos y defensas esgrimidas por las partes, corresponde a este tribunal pronunciarse sobre el recurso contencioso tributario y a tales efectos se observa, como punto previo, que la contribuyente no alegó en su escrito recursivo la incompetencia de las Gerencias y Unidades de Ingresos Tributarios, sino que dicho alegato fue realizado en sede administrativa más no a nivel judicial, motivo por el cual se declara improcedente lo expuesto por la representación fiscal por no guardar pertinencia con el thema decidendum.

Analizado el punto previo antes referido, este tribunal procede a pronunciarse sobre el primer alegato de la recurrente, el cual versa sobre la inadmisibilidad del recurso jerárquico por la ilegitimidad de la persona que se presenta como apoderado o representante de la recurrente, que fundamenta en lo previsto en el numeral 3 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario.

En tal sentido, se observa que la contribuyente demanda la nulidad de la Decisión Nº 210.100-292-428 de fecha 01/06/2004, emitida por el Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), notificada a la recurrente el 23/07/2004 y asimismo, pide se declare la nulidad de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2480 de fecha 15/08/2003 emitida por la Gerencia General del referido Instituto, hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante la cual se confirmaron las Actas de Reparo Nº 040073 y 040074 de fecha 13/08/2002.

Dicha impugnación es fundamentada por la recurrente en la inadmisibilidad del recurso jerárquico declarada por la Administración Tributaria recurrida, basada en el numeral 3 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, referida a la ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, porque el poder sea insuficiente (folio 53).

Al respecto, este tribunal constata de las actas que componen el presente expediente que a los folios 274 al 282 corre inserta copia certificada de la modificación del documento constitutivo-estatutario, efectuado por Acta de Asamblea protocolizada por ante el Registro Mercantil Cuarto del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha el 20/11/1996 bajo el Nº 80, Tomo 181º-A y específicamente a los folios 279-280, se constata que la administración de la compañía recurrente “.. estará a cargo de un Presidente, un Vicepresidente… quienes… durarán dos (2) años en el ejercicio de sus funciones y continuarán en el pleno ejercicio de las mismas hasta que sean nombrados quienes hayan de sustituirlos. Podrán ser reelegidos… El Presidente y el Vicepresidente, actuando conjunta o separadamente… y tienen las más amplias facultades… entre otras las siguientes…10) Constituir en apoderados Generales o Especiales de la compañía, a las personas que estimen convenientes… 11) Nombrar el o los apoderados judiciales que crean necesarios… otorgándoles las facultades que estimen convenientes o necesarias…” (Negrillas del Tribunal).

En sintonía con ello, se observa a los folios 297 al 299, que la recurrida consignó copia del acta de asamblea inscrita en el precitado Registro Mercantil en fecha 7 de enero de 2002 bajo el Nº 69, Tomo 103-A vto., de la cual se desprende que el Presidente de la compañía para la fecha era el ciudadano D.C.C. y en la cual consta que el período estatutario culminaba en el mes de marzo de 2003.

Al respecto, quien juzga estima pertinente destacar que la referida acta fue solicitada por este tribunal a la recurrente mediante auto para mejor proveer, no obstante, la propia recurrente indicó que dicha acta “… no existe en el expediente mercantil de la empresa…” y posteriormente, mediante diligencia presentada luego de consignada dicha acta por la parte recurrida, alegó la representación de la contribuyente que la misma “…no deja sin efecto la facultad del presidente de la firma recurrente… de otorgar poderes….”, actuación que este tribunal considera como violatoria de lo establecido en el artículo 170 del Código de Procedimiento Civil, siendo menester exhortar a los apoderados de la parte recurrente a la observancia de tal disposición en lo concerniente al cumplimiento del deber de actuar con lealtad en el proceso, por cuanto no deben efectuarse afirmaciones que resultan falsas (como la inexistencia del acta de asamblea en el respectivo expediente mercantil, que fue por demás protocolizada el 07/01/2002), toda vez que como integrantes del sistema de justicia venezolano, de acuerdo con lo preceptuado en el artículo 253 constitucional, están obligados a procurar la consolidación del Estado de Derecho y de Justicia propugnado en los términos establecidos en el artículo 2 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Efectuada la consideración anterior, se observa que la recurrida a través de la Decisión Nº 210.100.428 de fecha 01/06/2004, textualmente expresa: “…Del análisis previo del escrito del Recurso Jerárquico se evidenció que el ciudadano J.G. Cestari… se presenta con el carácter de Apoderado Judicial de la empresa…,ahora bien, observa ésta d.I. que de la revisión del Documento Constitutivo inscrito en el Registro Mercantil Cuarto …del distrito Federal y Estado Miranda, … bajo el No. 69,, Tomo 103 de fecha… (07) de Enero del año 2002, que se transcribe parcialmente… QUEDANDO CONFORMADA LA JUNTA DIRECTIVA… PRESIDENTE: D.E. COIRAN… por lo que resta del período estatutario, el cual finaliza en marzo de 2.003… SE EVIDENCIA CLARAMENTE QUE SE ENCUENTRA VENCIDO EL PERIODO ESTATUTARIO DE LA EMPRESA… SIENDO ADEMAS INTERPUESTO EL RECURSO JERÁRQUICO EN FECHA: 17 DE OCTUBRE DEL 2.003… VENCIDO EL PERIODO LEGAL ESTATUTARIO… MAL PODRÍA EL PRESIDENTE DE LA MISMA, CIUDADANO: DAVID …COIRAN… OTORGAR PODER…” (Negrillas , subrayado y mayúsculas de la recurrida).

Así pues, conforme con lo precedentemente expuesto, este tribunal concluye que la causal de inadmisibilidad empleada por la recurrida a los efectos de no admitir el recurso jerárquico interpuesto en sede administrativa, no tiene asidero alguno, toda vez que de los documentos consignados por las partes se infiere que, si bien es cierto el poder fue otorgado por el Presidente de la compañía recurrente en fecha 30 de septiembre de 2003 (folios 16 y 17), quien para la fecha era el ciudadano D.C.C., cuyo período estatutario culminaba en el mes de marzo de 2003, según lo indicado en el acta de asamblea inscrita en el Registro Mercantil Cuarto del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 07 de enero de 2002 bajo el Nº 69, Tomo 103-A Cto, también es cierto que de conformidad con el documento constitutivo-estatutario (folios 279 -280) el Presidente y el Vicepresidente conjunta o separadamente, administraban a la compañía y su período era de dos (2) años, pero debían continuar en el ejercicio pleno de las funciones “… hasta que sean nombrados quienes hayan de sustituirlos”, lo que determina que aun cuando el período hubiese culminado en marzo del año 2003, quien ejercía el cargo de Presidente continuaba en el ejercicio pleno de tales funciones, hasta tanto no se designase un sustituto que ejerciera dicho cargo, por lo cual el ciudadano D.C.C. representaba legalmente a la contribuyente en calidad de Presidente para la fecha de otorgamiento del poder, que lo fue el 30 de septiembre de 2003, en consecuencia, estaba legalmente facultado para otorgar el mencionado poder, tal como lo hizo, por lo que es forzoso concluir que no se configuró en el presente caso la “ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente,… porque el poder … sea insuficiente”, tal como lo establece el numeral 3 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario. Así se determina.

Asimismo, este tribunal estima conveniente señalar que al momento de admitir el recurso contencioso tributario, se analizó dicha causal y no hubo oposición alguna por parte de la Administración Tributaria recurrida respecto a dicha admisión, por consiguiente, este tribunal declara la nulidad de la Decisión Nº 210.100-292-428 de fecha 01/06/2004, notificada el 23/07/2004 emitida por el Presidente del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), a través de la cual se declaró la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la recurrente en vía administrativa. Así se declara.

Decidido el punto anterior, procede este tribunal a pronunciarse sobre los vicios de ilegalidad, de forma y de fondo delatados respecto a la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2480 y en tal sentido, observa quien juzga que la recurrente denuncia que mediante el referido acto se le imponen cantidades mayores a cancelar “…a las que se habían impuesto en el Acta de Reparo…”, aduciendo que “Esta actuación …en la cual se hace más onerosa la deuda, es absolutamente violatoria del derecho a la defensa…”.

Al respecto, observa este tribunal que en las Actas de Reparo Nº 040073 y 040074 notificadas el 13/08/2002, se indica que el total a pagar era Bs. 7.657.315,00, en cuyo monto se incluían Bs. 7.640.925,00 por diferencias de aportes, entre los cuales estaba la suma de Bs. 1.683.238,00 correspondientes a los trimestres 1 y 2 del año 2002 e igualmente se agregó la cantidad de Bs. 16.390 por intereses moratorios (folios 196-197).

Por otra parte, en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 2480, puede leerse que el: “…22.11.2002 el contribuyente canceló parcialmente el acta de reparo No. 040073 y 040074… mediante planilla de depósito No…. Por un monto de … (Bs. 1.683.238,38) correspondiente al 2º trimestre del 2002, quedando por cancelar la cantidad de …(Bs. 5.974.076,62)… Asimismo y por cuanto la empresa reconoció el pago efectuado en fecha 22.11.2002, el tributo omitido, se procede a calcular los intereses moratorios correspondientes de acuerdo al artículo 59 del Código Orgánico Tributario…de 1994…por la cantidad de …(Bs. 1.910.236,oo)… En virtud de que el incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1ª del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa…configura la contravención establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario…de 1994… esta Gerencia resuelve imponer una multa… en concordancia con el artículo 85…según la agravante 3 y atenuantes 2 y 5 por la cantidad de …(Bs. 6.571.196,oo).. .equivalente al 86% del monto del tributo omitido,…sin perjuicio de la obligación de pagar la cantidad de …(Bs. 7.884.312,62)…”.

Ahora bien, al a.a.a.e. tribunal infiere que es cierto que la suma a pagar fue incrementada en el acto impugnado, toda vez que el contribuyente se allanó parcialmente al reparo efectuado (lo que no fue ni alegado ni impugnado), cancelando la suma de Bs. 1.683.238,38 correspondiente al 2º trimestre del 2002, quedando a deber la cantidad de Bs. 5.974.076,62, de lo que se colige que, habiendo aceptado parcialmente el reparo, se generó la obligación de cancelar intereses moratorios por la suma aceptada, así como la multa por el tributo omitido y aceptado. No obstante, en el acto impugnado se constata que se liquidaron intereses moratorios por la cantidad de Bs. 1.910.236,00 con base en el tributo aceptado y pagado, por lo que al sumar dicha cantidad a la que restaba de la deuda, lógicamente ésta aumentaba, quedando en Bs. 7.884.312,62, debiendo indicarle este tribunal a la recurrida que no debería haberse incluido en un solo monto lo adeudado por aportes e intereses, por cuanto el tributo sí genera intereses moratorios, pero no así los intereses, toda vez en el ordenamiento jurídico venezolano está prohibido el anatocismo.

En sintonía con lo expresado, este tribunal observa que en el acto impugnado, la Administración Tributaria impone una multa por contravención, considerando para ello las atenuantes 2 y 3, así como la agravante No. 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, quedando la multa en un 86% del tributo omitido por Bs. 7.640.925,00, resultando la multa en la suma de Bs. 6.571.196,00. De acuerdo con ello, es falso que se le haya violado a la recurrente el derecho a la defensa por haberle impuesto a pagar cantidades mayores, habida cuenta de que en las Actas de Reparo no se liquidaron ni los intereses ni la multa, los cuales deben cancelarse cuando el reparo está legalmente efectuado, máxime cuando el contribuyente pagó parcialmente el reparo “…correspondiente al 2º trimestre del 2002…”, lo cual determina la obligación de liquidar intereses moratorios con base en el artículo 66 del vigente Código Orgánico Tributario. Así se establece.

No obstante, observa este tribunal que la Administración Tributaria ha debido imponer la multa por contravención en un 10% del tributo omitido y aceptado, de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 111 del vigente Código Orgánico Tributario, lo cual no consta que haya ocurrido en el presente caso de acuerdo con lo verificado en las actas procesales, por consiguiente, es forzoso para este tribunal declarar sin lugar el alegato de vicios de forma toda vez que, al comparar las actas de reparo con la resolución culminatoria del sumario, se constató que el monto a pagar por la contribuyente se incrementó en este último acto, porque se incluyó en él lo relativo a intereses moratorios por el monto del reparo aceptado y pagado, más la multa aplicada en un 86% del tributo omitido, sin obviar quien juzga que en la resolución culminatoria impugnada se incluyó el monto aceptado y pagado, no habiendo impuesto la correspondiente multa tal como anteriormente se indicó. Así se declara.

Ahora bien, independientemente de lo decidido, este tribunal debe observar que el allanamiento parcial determina que el reparo no fue totalmente impugnado, observándose que la recurrente obvió indicarlo y de no haber consignado la recurrida la Resolución Culminatoria del Sumario, no hubiese tenido esta juzgadora la oportunidad de conocer realmente lo acontecido en el presente asunto, por lo cual se exhorta a la recurrente a que en otras oportunidades, exponga todas las circunstancias de hecho sin obviar elementos fácticos como ocurrió en el presente asunto, en el cual no se aludió al allanamiento parcial. No obstante, observa este tribunal que conforme al artículo 186 del vigente Código Orgánico Tributario (norma procesal aplicable rationae temporis), al aceptar parcialmente el reparo y pagar el tributo omitido, “…la Administración… mediante resolución, procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios.., la multa…”, por lo cual, aún cuando la recurrida no emitió la resolución a la que hace referencia la mencionada norma, ello no significa que no podía establecerlo en la resolución culminatoria del sumario, pero debía haberlo tratado independientemente del resto del reparo. Así se declara.

Con relación al alegato del vicio de fondo referido a la falsa interpretación e indebida aplicación del ordinal 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE por parte de la recurrida, por incluir las utilidades en el aporte patronal previsto en el mencionado ordinal, este tribunal observa que en la resolución culminatoria del sumario, la Administración Tributaria indica que “… resulta …acertado y en consecuencia debidamente motivado el reparo formulado… al sumársele a los pagos efectuados a sus trabajadores los correspondientes a UTILIDADES ANUALES…” (folio 167).

Al respecto, este tribunal debe aplicar el criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia respecto a que las partidas que comprende el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, no incluye lo relativo a las utilidades, honorarios profesionales, bonificaciones, vacaciones, comisiones sobre ventas o sobretiempo y prueba de ello, es la Decisión Nº 00048 de fecha 20/01/2010, en la cual se señaló lo siguiente: “(…)Sobre este particular, vale decir, la gravabilidad de la partida de utilidades a los efectos del cálculo del aporte patronal del 2% dispuesto en el ordinal primero del artículo 10 de la entonces vigente Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, resulta pertinente destacar la pacífica jurisprudencia sobre el particular de la Sala Político-Administrativa a saber: sentencia dictada en fecha 5 de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos No. 00781 de fecha 4 de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.), No. 01624 del 22 de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), No. 00003 del 27 de enero de 2004 (caso: Hilados Flexilón, S.A.), No. 00045 del 11 de enero de 2006 (caso: General de Seguros, S.A.), No. 02529 del 15 de noviembre de 2006 (caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.), No. 00290 del 15 de febrero de 2007 (caso: Digas Tropiven, S.A.C.A.), No. 01540 del 3 de diciembre de 2008 (caso: Cotécnica Caracas, C.A.), y No. 00273 del 26 de febrero de 2009 (caso: H.L. Boulton & CO, S.A.) entre otras, decisiones en las que quedó sentado su criterio al respecto, en los siguientes términos: (…) A partir del criterio acogido por esta Sala, reseñado en la transcripción que antecede y aplicado a la consulta de autos, se concluye que las utilidades no forman parte del salario normal, visto que se trata de remuneraciones complementarias y aleatorias, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagaderas en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Por ende, tal como lo declaró el tribunal de instancia, el INCE (ahora INCES) incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, en virtud de que dicha partida no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del (2%) prevista en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa…”.

Con base en el referido criterio jurisprudencial, se observa que dentro del reparo efectuado se incluyó lo relativo a utilidades, partida ésta que no ha debido ser incluida en la base imponible del numeral 1 del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y así se declara.

Asimismo, habiendo declarado la ilegalidad de la determinación del supuesto incumplimiento del aporte del 2% antes referido a las utilidades y a partir de la accesoriedad que enmarca los intereses y la multa calculada conforme a tal contribución, debe este tribunal confirmar igualmente su nulidad, como ya se ha afirmado con relación a la partida de utilidades. Así también se declara.

Sobre la base de lo anteriormente establecido, este tribunal considera innecesario entrar a analizar la invocada eximente relativa al error de derecho, que fue alegada a los efectos de que se declarara la nulidad de la sanción aplicada, ello en virtud de la declaratoria de nulidad de la multa impuesta por la incorporación de las utilidades en la base imponible de la contribución al INCES. Finalmente, con respecto al alegato relativo a la prescripción respecto a los años 1998 y 1999, es procedente analizar tal medio de extinción de la obligación tributaria con base en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994- aplicable rationae temporis-, respecto a lo cual, es menester indicar que siendo la contribución al INCES un tributo nacional, de conformidad con el artículo 1 del Código Orgánico Tributario, le es aplicable dicha normativa.

En tal sentido, se constata que al folio 192 cursa providencia administrativa mediante la cual se ordena una fiscalización a la recurrente con relación a los períodos comprendidos entre el 3er trimestre de 1998 y el 2do semestre del año 2002, la cual fue notificada a la recurrente el 03/06/2002.

Ahora bien, conforme al artículo 53 eiusdem, el lapso prescriptivo de 4 años comenzaba el 1º de enero del año siguiente en que se produjo el hecho imponible, por lo que dicho lapso comenzó para el 3er trimestre de 1998 y año 1999, el 01 de enero de 1999 y 01 de enero del año 2000 respectivamente y de no haber ocurrido ninguna circunstancia que interrumpiera la prescripción, los mismos culminarían el 01 de enero del año 2003 y 01 de enero del año 2004, todo respectivamente, sin embargo, consta en autos que la providencia de investigación fiscal fue notificada el 03/06/2002 y las Actas de Reparo Nº 040073 y 040074 fueron notificadas el 13/08/2002, motivo por el cual no están prescritos los referidos períodos. Así se decide.

Con relación al alegato de la existencia de atenuantes respecto a la aplicación de la multa, este tribunal, al analizar la resolución culminatoria del sumario constata que la multa se impuso de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, en un 86% del tributo omitido, lo que de acuerdo con la recurrida, resultó en la cantidad de Bs. 7.640.925, porcentaje que resulta de haberle aplicado las atenuantes 2 y 5 y la agravante No. 3, del artículo 85 eiusdem. No obstante, la recurrente alega que no son procedentes las agravantes 3 y 4 y que, en todo caso, ha debido imponérsele la sanción en su límite mínimo y que además debían haberse aplicado las atenuantes Nº 2, 4 y 5 del referido artículo 85, señalando finalmente, que el hecho de que se “…pretenda sancionar …con multas de i)…(86%) del monto del tributo supuestamente omitido, de acuerdo a lo establecido en el artículo 97 del COT y ii) …(100%) del monto del tributo dejado de retener de acuerdo a lo establecido en el artículo 100 del Código Orgánico Tributario, la supuesta infracción fue impuesta incorrectamente al aplicarse la multa en una cantidad superior a la que realmente corresponde, por la falta de la correcta aplicación de las circunstancias atenuantes…”.

Planteado lo anterior, es necesario efectuar una observación referida a que en la Resolución Culminatoria del Sumario no se impusieron dos multas, sólo existe una aplicada en un 86% del tributo omitido, por lo cual no entiende este tribunal cuál es el motivo que tiene la parte recurrente de hacer un alegato que no tiene respaldo en el acto impugnado, por lo cual se desecha el argumento de la aplicación de dos sanciones. Así se declara.

Ahora bien, analizado el acto impugnado -resolución culminatoria del sumario-, se constata que sólo se aplicó la agravante No. 3 y las atenuantes 2 y 5, por lo cual, mal puede este tribunal pronunciarse sobre las referidas atenuantes puesto que las mismas fueron consideradas por la recurrida en su decisión, pero no ocurrió lo mismo con la Nro. 4, relativa a que la recurrente no hubiese “… cometido… ninguna violación de normas tributarias durante los …(3 ) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, y no consta en el expediente administrativo remitido que exista un acto administrativo previo al emitido, mediante el cual se demostrara que la contribuyente haya sido objeto de algún reparo dentro de los 3 años anteriores al contenido en el acto impugnado, motivo por el cual es procedente la aplicación de la señalada atenuante, por lo que la recurrida deberá considerar además de las aplicadas, la atenuante No. 4 antes referida. Así se declara.

Con relación a la agravante, visto que se ha declarado la nulidad del reparo en cuanto a incluir las utilidades en la base imponible de la contribución parafiscal, tal situación implica que no puede considerarse que exista “…la gravedad del perjuicio fiscal”, debiendo entonces declarar la nulidad de la referida agravante. Así se determina.

En consonancia con lo expuesto, este tribunal estima pertinente señalar que al haber aceptado el contribuyente parte del reparo efectuado y haber cancelado, es procedente aplicar una multa, la cual debe ser del 10 % del tributo omitido y pagado, ello con base en el parágrafo segundo del artículo 111 del Código Orgánico Tributario, por lo que se reitera la nulidad de la multa impuesta en un 86% del tributo omitido, debiendo la Administración Tributaria recurrida aplicar dos multas, una con base en la norma antes referida y otra, una vez determine de nuevo los aportes realmente dejados de cancelar, a cuyos efectos deberá considerar las atenuantes 2, 4 y 5 del artículo 85, tal como ya se indicó precedentemente. Así se declara.

Finalmente, visto que la recurrente nada alegó con relación a los intereses moratorios, constituidos por las sumas de Bs. 1.910.236,00 y Bs. 16.390,00, contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario y en el Acta de Reparo Nº 044074, especificada esta última cantidad en el anexo B de la referida Acta (folio 195), producto del pago extemporáneo del 1er trimestre del año 2002, este tribunal los confirma, aun cuando debe indicarle nuevamente a la recurrida que no debe incluirse en el total a pagar lo correspondiente a intereses, porque es el tributo el que genera los mismos y es ilegal en nuestro país que los intereses generen intereses. Así se declara.

IV

Decisión

Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental declara parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por el abogado W.J.R.B., titular de la cédula de identidad N° V-12.027.017, Inpreabogado N° 80.590, en representación de la sociedad mercantil H.d.V. y Señales, C.A., ya anteriormente identificada, aportante del INCES bajo el N° 080842, en contra de la Decisión N° 210.100-292-428, de fecha 01 de junio de 2004, notificada en fecha 23 de julio de 2004 y Resolución Culminatoria del Sumario No. 2480, de fecha 15/08/2003, notificada el 19/09/2003, emitidas por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, en lo adelante INCES. En consecuencia: 1.- Se declara la nulidad de la Decisión N° 210.100-292-428, de fecha 01 de junio de 2004, notificada en fecha 23 de julio de 2004; 2.- Se declara la nulidad parcial de la Resolución Culminatoria del Sumario No. 2480, de fecha 15/08/2003, notificada el 19/09/2003 y por lo cual se le ordena a la Administración Tributaria recurrida efectuar una nueva determinación con base en la motivación de esta sentencia, debiendo aplicar sanción del 10 % sobre el tributo aceptado y pagado y si una vez determine, resulta un reparo por aportes insolutos, deberá aplicar las atenuantes 2,4 y 5, tal como se indicó en la motiva. 3.- Se confirman los intereses moratorios por las sumas de Bs. 1.910.236,oo y Bs. 16.390,00, contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario y en el Acta de Reparo Nº 044074 respectivamente.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.

Déjese copia certificada de la presente decisión conforme a lo establecido en el artículo 248 del Código de Procedimiento Civil vigente.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los veinticuatro días del mes de noviembre del año dos mil diez. Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La jueza temporal,

Abg. Xioely G.T.

El secretario,

Abg. F.M.

En fecha 24 de noviembre de 2010, siendo las tres y veinticinco minutos de la tarde (3:25 p.m.), se publica la presente decisión.

El secretario,

Abg. F.M..