Sentencia nº 01243 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 30 de Octubre de 2012

En fecha 22 de junio de 2000 la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictó la P.A. signada con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0299, en la que designó a las funcionarias Malyoris Padilla, M.S. y Helka Barroeta, titulares de las cédulas de identidad Nros. 7.569.429, 6.210.290 y 7.172.891, respectivamente, con el carácter de Fiscales Nacionales de Hacienda adscritas a la referida Gerencia, a fin de realizar una investigación fiscal a la contribuyente Cerámicas Piemme, C.A., en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondiente a los períodos de imposición comprendidos desde enero de 1997 hasta mayo de 1999, ambos inclusive. (Folio 100 del expediente).

Mediante Autorización distinguida con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0362 de fecha 4 de agosto de 2000, la División de Fiscalización de la aludida Gerencia Regional del SENIAT, autorizó a las prenombradas funcionarias para realizar una investigación fiscal en la citada sociedad de comercio, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondiente a los períodos de imposición comprendidos de enero a diciembre 1996, ambos inclusive, al igual que verificar el incumplimiento de los deberes formales relativos a los Libros de Compras y Ventas, emisión de facturas y documentos equivalentes, sin perjuicio que la Administración Tributaria proceda a realizar una fiscalización de fondo. (Folio 175 del expediente).

En fechas 7 y 11 de agosto de 2000 fueron emitidas las Actas de Requerimiento identificadas con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-01 y GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-03, respectivamente, en las que la Administración Tributaria solicitó a la empresa contribuyente la documentación que en ellas se especifica. (Folio 176 al 178 y 184 del expediente).

Mediante las Actas de Recepción distinguidas con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-02 y GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-04, se dejó constancia de los recaudos entregados por la empresa fiscalizada. (Folio 183 y 185 del expediente).

El 21 de agosto de 2000 las fiscales actuantes levantaron el Acta signada con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-05, donde señalaron que las facturas revisadas no indican el descuento otorgado a la contribuyente por “pronto pago”. (Folio 187 al 188 del expediente).

En fecha 28 de noviembre de 2000 las funcionarias Malyoris Padilla, M.S. y Helka Barroeta, antes identificadas, actuando con el carácter de fiscales autorizadas, emitieron el Acta de Reparo identificada con letras y números GRTI-RCE-DFA-02-D-0362-06.

En la aludida Acta de Reparo los créditos y débitos fiscales declarados por la contribuyente fueron modificados de la siguiente manera: “Disminución al débito fiscal sin soportes Bs. 53.246.378,71” y “Modificación de los créditos fiscales: facturas de compras no correspondientes a la actividad comercial del distribuidor Bs. 9.222.721,52”; modificaciones que se detallan en los siguientes cuadros:

1. Débito fiscal:

   PERÍODO	DÉBITO FISCAL DECLARADO	AJUSTE (+) S/FISCALIZACIÓN	DÉBITO FISCAL AJUSTADO S/FISCALIZACIÓN
   Enero 1996	40.907.188,00	3.022.052,02	43.929.240,02
   Febrero 1996	49.863.255,00	3.099.842,84	52.963.097,84
   Marzo 1996	31.526.947,00	4.158.981,49	35.685.928,49
   Abril 1996	63.822.326,00	3.106.332,16	66.928.658,16
   Mayo 1996	28.685.934,00	3.525.045,35	32.210.979,35
   Junio 1996	24.367.211,00	2.888.369,37	27.255.580,37
   Julio 1996	27.285.016,00	3.169.933,89	30.454.949,89
   Agosto 1996	46.786.524,00	3.045.563,78	49.832.087,78
   Septiembre 1996	35.473.817,00	2.912.130,26	38.385.947,26
   Octubre 1996	56.897.711,00	3.761.423,51	60.659.134,51
   Noviembre 1996	51.899.814,00	4.839.716,73	56.739.530,73
   Diciembre 1996	33.733.134,00	3.915.185,45	37.648.319,45
   Enero 1997	39.635.296,00	4.553.340,28	44.188.636,28
   Febrero 1997	45.883.494,00	3.466.779,83	49.350.273,83
   Marzo 1997	62.563.603,00	3.781.681,75	66.345.284,75
   Total ajustes		53.246.378,71

2. Crédito fiscal:

   PERÍODO	CRÉDITO FISCAL DECLARADO	AJUSTE (-) S/FISCALIZACIÓN	CRÉDITO FISCAL AJUSTADO S/FISCALIZACIÓN
   Septiembre 1996	33.192.055,00	913.470,06	32.278.584,94
   Octubre 1996	41.199.523,00	191.324,74	41.008.198,26
   Noviembre 1996	33.161.436,00	467.853,13	32.693.582,87
   Enero 1997	39.425.739,00	128.851,68	39.296.887,32
   Febrero 1997	25.877.818,00	280.635,39	25.597.182,61
   Marzo 1997	43.140.145,00	646.603,24	42.493.541,76
   Abril 1997	68.525.652,00	237.022,59	68.288.629,41
   Mayo 1997	66.170.745,00	676.492,33	65.494.252,67
   Julio 1997	43.631.229,00	1.362.489,00	42.268.740,00
   Agosto 1997	62.731.846,00	121.297,25	62.610.548,75
   Noviembre 1997	85.521.779,00	1.073.105,55	84.448.673,45
   Enero 1998	86.708.588,00	1.497.838,22	85.210.749,78
   Febrero 1998	70.590.587,00	113.823,60	70.476.763,40
   Abril 1998	66.146.696,00	677.717,33	65.468.978,67
   Septiembre 1998	32.243.659,00	564.057,78	31.679.601,22
   Diciembre 1998	72.659.017,00	270.139,63	72.388.877,37
   Total ajustes		9.222.721,52

El 23 de enero de 2001 la ciudadana L.O.M., titular de la cédula de identidad Nro. 2.875.693, actuando con el carácter de Contador Público y en representación de la sociedad mercantil Cerámica Piemme, C.A., presentó un escrito de descargos.

En fecha 9 de octubre de 2001 la División de Sumario Administrativo y la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dictaron la Resolución Culminación de Sumario signada con letras y números RCE/DSA/540/01-000092, mediante la cual fueron confirmados los reparos a los débitos fiscales por la cantidad de Cincuenta y Tres Millones Doscientos Cuarenta y Seis Mil Trescientos Setenta y Nueve Bolívares (Bs. 53.246.379,00), hoy expresada en Cincuenta y Tres Mil Doscientos Cuarenta y Seis Bolívares con Treinta y Ocho Céntimos (Bs. 53.246,38), por falta de emisión de las notas de crédito en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante los períodos comprendidos desde enero a noviembre de 1996 y desde enero a marzo de 1997, las objeciones formuladas a los créditos fiscales fueron revocadas y se impuso la sanción de multa por la suma de Cincuenta y Cinco Millones Novecientos Ocho Mil Seiscientos Noventa y Siete Bolívares (Bs. 55.908.697,00), actualmente Cincuenta y Cinco Mil Novecientos Ocho Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 55.908,70).

En fecha 10 de octubre de 2001 la Administración Tributaria emitió las Planillas de Liquidación Nros. 101001233-000206 y 101001233-000207, (Folio 313 y 314 del expediente), por los montos y conceptos que a continuación se describen:

El 21 de noviembre de 2001 los abogados J.A.O., J.R.M., A.C.O. y J.A.O.L., antes identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio Cerámica Piemme, C.A., interpusieron el recurso contencioso tributario contra la aludida Resolución Culminación de Sumario (RCE/DSA/540/01-000092). Fundamentaron su pretensión en los argumentos que de seguidas se expresan:

1. Débitos fiscales.

   Respecto al rechazo por la disminución de los débitos fiscales declarados en los períodos comprendidos de enero a diciembre de 1996 y de enero a marzo de 1997 por la cantidad de Cincuenta y Tres Millones Doscientos Cuarenta y Seis Mil Trescientos Setenta y Nueve Bolívares (Bs. 53.246.379,00), hoy expresada en Cincuenta y Tres Mil Doscientos Cuarenta y Seis Bolívares con Treinta y Ocho Céntimos (Bs. 53.246,38), explican que esta disminución fue consecuencia de los “descuentos por pronto pago” los cuales constan en el Libro de Ventas con el número de facturas que soportan las ventas sobre las que fue otorgado el descuento; sin embargo, la actuación fiscal objeta la disminución por el incumplimiento del deber formal consistente en no haber emitido la correspondiente nota de crédito.

   Señalan la improcedencia del reparo, en primer lugar, porque el deber formal aludido no establece para el contribuyente del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, la pérdida del derecho a disminuir los débitos fiscales como consecuencia de los descuentos otorgados; y, en segundo lugar, porque la calificación de falta de comprobación suficiente por no tener las notas de crédito demostrativas, según señala la Administración Tributaria en la Resolución Culminación de Sumario distinguida con letras y números RCE-DSA/540/01-000092, puede ser controvertida con otros medios de prueba y, por tanto, su representada tiene derecho a las disminuciones efectuadas a los débitos fiscales.

2. Sanción de Multa.

   Advierten que las multas impuestas a su representada por la suma de Cincuenta y Cinco Millones Novecientos Ocho Mil Seiscientos Noventa y Siete Bolívares (Bs. 55.908.697,00), actualmente Cincuenta y Cinco Mil Novecientos Ocho Bolívares con Setenta Céntimos (Bs. 55.908,70), resultan igualmente improcedentes, en virtud del carácter accesorio que las enmarca, respecto a la improcedencia de los reparos de acuerdo con los argumentos expuestos.

3. Atenuantes de la Sanción de Multa.

   Alegan que en el supuesto negado que se declaren procedentes las sanciones, deben aplicarse “las circunstancias atenuantes” que asisten a su poderdante, establecidas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, habida cuenta de no existir circunstancias agravantes.

   Solicitan, conforme al contenido del artículo 218 del Código Orgánico Tributario de 1994, la condena en costas procesales al Fisco Nacional.

   II

   DECISIÓN JUDICIAL APELADA

   Mediante sentencia definitiva Nro. 1.270 del 25 de noviembre de 2010, el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento de la causa previa distribución, declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la representación judicial de la sociedad mercantil Cerámica Piemme, C.A. Fundamentó su decisión en los términos siguientes:

   (…) Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

   i) Si los actos administrativos objeto del presente recurso contencioso tributario adolecen del vicio de falso supuesto, por cuanto la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), rechazó la disminución de los débitos fiscales declarados por la contribuyente, en los períodos de enero a diciembre de 1996 y de enero a marzo de 1997, por la cantidad de Bs. 53.246.378,71, por no emitir las correspondientes notas de crédito- (sic).

   ii) Si efectivamente, es procedente la multa impuesta por la Administración Tributaria, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario.

   iii) Si son procedentes a favor de la contribuyente de autos, las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Delimitada como ha sido la litis, este Tribunal a los fines de analizar el primer punto controvertido en el presente juicio, considera pertinente, traer a colación ciertas consideraciones en torno a este vicio que afecta la validez del acto administrativo, por el incumplimiento del requisito llamado causa o motivo del acto. (…).

   … omissis…

   Quien decide observa que, en efecto la contribuyente de autos realizó una disminución a los débitos fiscales por ella declarados, correspondiente a los períodos fiscales de enero a diciembre de 1996, y de enero a marzo de 1997, por un monto de Bs. 53.246.378,71. Los cuales fueron rechazados por la Administración Tributaria, en virtud de que la accionante no emitió las correspondientes notas de crédito que respaldan dichas disminuciones.

   Así, advierte quien decide que, efectivamente tal y como lo señalara en su oportunidad la Administración Tributaria, la accionante CERAMICA (sic) PIEMME, C.A., para el momento de la fiscalización, no contaba con los soportes que dan derecho a la disminución del débito fiscal, es decir, las correspondientes notas de crédito, por lo que esta juzgadora considera que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central actuó ajustada a derecho al rechazar la disminución de débitos fiscales por ella declarados, en virtud de que no es suficiente que dichas disminuciones fueran asentadas en el libro de ventas -tal y como pretende hacer ver la recurrente- para que en sí el contribuyente tenga pleno derecho a la disminución de los mismos. Así se establece.

   Así, en vista a lo anteriormente expuesto, esta Juzgado (sic) considera que la Administración Tributaria no incurrió en el vicio de falso supuesto, al rechazar las disminuciones a los débitos fiscales declarados por la contribuyente de autos, para los períodos de enero a diciembre de 1996 y de enero a marzo de 1997, por un monto de Bs. 53.246.378,71, ya que los mismos efectivamente tal y como se aclaró ut supra no se encontraban debidamente soportados. Así se decide.

   … omissis…

   (…) de los autos se desprende que la accionante solicitó la prueba de experticia, mediante escrito de promoción de pruebas, presentado en fecha 13/03/2002, para la cual este Tribunal nombró y juramentó a los expertos contables designados en el presente juicio para llevar a cabo la respectiva prueba de experticia. Sin embargo, no consta en autos las resultas de la prueba antes mencionada, siendo que la misma no fue evacuada a los fines de demostrar los alegatos de la recurrente de autos. Así se establece.

   … omissis…

   Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien habiendo alegado que el rechazo de la disminución de los débitos fiscales por concepto de pronto pago por ella declarada se encuentran viciadas de nulidad, debió demostrar tal hecho, para de esta manera lograr desvirtuar la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos. Las normas, doctrina y jurisprudencia antes citadas, sirven para sustentar que en el caso sub examine, corresponde a la recurrente la prueba de sus dichos y afirmaciones, y no existiendo en el expediente elementos probatorios, la presunción que ampara al acto administrativo recurrido, permanece incólume, y así el mismo se tiene como válido y veraz, en consecuencia dicho acto surte plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos. Así se establece.

   Ahora bien, a los fines de esclarecer si efectivamente, es procedente la multa impuesta por la Administración Tributaria, de conformidad con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario, este Tribunal considera oportuno realizar las siguientes observaciones:

   … omissis…

   Observa así quien decide que, la multa por contravención objetada, fue impuesta con plena sujeción legal, como consecuencia jurídica de la verificación de los supuestos de hecho tipificados por el legislador; por lo cual, esta sentenciadora rechaza el argumento esgrimido en tal sentido por la recurrente. Ya que, tal y como quedó aclarado ut supra en la presente decisión, es precisamente la falta de soporte de la disminuciones de débitos fiscales declaradas por la recurrente, la que justifica los reparos formulados y la consecuente procedencia de la imposición de la multa a la contribuyente, esto es, la contravención de los intereses fiscales, representados en el caso de la disminución ilegítima de los ingresos tributarios, en la desmejora de los derechos de crédito del Estado, constituyendo ese derecho el bien jurídico específico tutelado por nuestro Derecho Penal Tributario. Así se establece.

   Por último, a los fines de dirimir el último punto controvertido en la presente causa, vale decir, si son procedentes a favor de la contribuyente de autos, las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, (…).

   En relación a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, alegada por la accionante, la cual consiste en ‘No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad’ (…).

   … omissis…

   Conforme a lo expuesto, habiendo la Administración Tributaria constatado que la contribuyente de autos al momento de la fiscalización no poseía los soportes (notas de crédito) que respaldan la disminución de débitos fiscales por ella declarada, y que incurrió por ende en una disminución ilegítima de ingresos tributarios, la misma se hizo acreedora automáticamente de la sanción correspondiente, sin que sea necesario analizar el elemento intencional en la comisión del referido ilícito, razón por la cual no resulta procedente, la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.

   En lo que atañe a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, como lo es ‘No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel (sic) en que se cometió la infracción’, se debe señalar que si bien en principio la accionante tiene la carga de probar, en virtud del principio de presunción de legitimidad y veracidad del cual está investido todo acto administrativo, sin embargo en algunos casos dado los hechos controvertidos, la carga probatoria recae sobre la Administración Tributaria.

   … omissis…

   En virtud de la falta de prueba por parte de la Administración Tributaria, resulta forzoso para quien decide declarar que la contribuyente CERAMICA PIEMME, C.A., no cometió infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de materialización de los ilícitos fiscales que se le imputan a través de la Resolución N° RCE-DSA/540/01-000092 de fecha 09 de octubre de 2001, y como consecuencia de ello, resulta procedente tomar en consideración para la graduación de la sanción por contravención determinada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que se debe disminuir la misma en un cinco por ciento (5%). Así se declara.

   En relación a la circunstancia atenuante contemplada en el numeral 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, relativa a ‘Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores’. Quien suscribe la presente decisión no considera procedente alguna otra circunstancia atenuante a favor de la recurrente de autos. Así se establece.

   … omissis…

   Por las razones precedentemente expuestas, (…) se CONFIRMA PARCIALMENTE la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° RCE-DSA/540/01-000092 de fecha 09/10/2001, en los siguientes términos:

   i) Se CONFIRMA el rechazo de la disminución de débitos fiscales declarados por la recurrente de autos que dieron lugar a la liquidación de un impuesto total de Bs. 53.246.379,00.

   ii) Se ANULA la multa impuesta por Bs. 55.908.697,00 y se ORDENA a (…) (SENIAT) emitir una nueva Planilla de Liquidación, por el referido concepto, conforme a lo expuesto en la parte motiva de la presente decisión.

   (sic).

   III

   FUNDAMENTOS DE LAS APELACIONES

   Apelación del Fisco Nacional.

   La representación fiscal indica que el alcance de su apelación corresponde únicamente a la parte de la sentencia que resultó desfavorable a la República y, a tal efecto, expone:

   Denuncia que el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Manifiesta ser un error de la Jueza de instancia considerar que la contribuyente no cometió infracciones tributarias, en los tres (3) años anteriores a la materialización de los ilícitos fiscales imputados mediante la Resolución Culminación de Sumario signada con letras y números RCE/DSA/540/01-000092, en virtud de la falta de pruebas por parte de la Administración Tributaria.

   Sostiene que la contribuyente tiene la carga de la prueba para demostrar la procedencia de lo preceptuado en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, porque en la práctica resultaría una carga muy gravosa para la Administración Tributaria “comenzar investigaciones fiscales y emitir actos administrativos”.

   Finalmente, solicita a esta Alzada que declare con lugar el recurso de apelación ejercido por su representado contra la parte que le fue desfavorable al Fisco Nacional en la sentencia recurrida y que, en el supuesto negado de declarase sin lugar la apelación, se exima de costas procesales a la República no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar, sino también en atención al criterio sentado en la decisión Nro. 1.238 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia dictada en fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R..

   Apelación de la Contribuyente.

   En fecha 18 de octubre de 2011 la representación judicial de la sociedad mercantil Cerámica Piemme, C.A., fundamentó su apelación en los siguientes términos:

   Exponen que tanto el reparo formulado como la sanción de multa impuesta a su representada, en materia de impuesto al consumo suntuario y ventas al mayor para los períodos comprendidos de enero a diciembre de 1996 y enero, febrero y marzo de 1997, estaban prescritas para la fecha (20 de noviembre de 2010) cuando el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas dictó la sentencia definitiva Nro. 1270.

   Explican que la prescripción en el caso de los períodos citados (enero a diciembre de 1996 y enero, febrero y marzo de 1997), se inició el 1° de enero de 1997 y 1998, respectivamente, cuyo curso fue suspendido con la interposición del recurso contencioso tributario (21 de noviembre de 2001).

   Consideran que el juicio estuvo activo hasta el 17 de marzo de 2003, fecha a partir de la cual se produjo la paralización, conclusión a la que arriba luego de contar los 60 días continuos que tenía la Jueza de instancia para dictar sentencia y los 30 días continuos establecidos para diferirla por una sola vez.

   Señalan que la causa se mantuvo paralizada hasta el 10 de junio de 2005, cuando la representación fiscal solicitó al Tribunal dictar sentencia, y se reanudó el curso de la prescripción al día siguiente (11 de junio de 2005) hasta el 3 de junio de 2008; fecha esta última en la que nuevamente el Fisco Nacional solicitó se dictara la sentencia, habiendo transcurrido cinco (5) años, cinco (5) meses y diecisiete (17) días.

   Alegan que el 25 de noviembre de 2010, fecha en que se dictó la sentencia apelada, ya habían transcurrido siete (7) años, diez (10) meses y veintinueve (29) días, es decir, había transcurrido suficientemente el lapso de prescripción de cuatro años establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, y según lo dispuesto en los artículos 53, 54 y 55 del mismo Código.

   En virtud de tales señalamientos, oponen la prescripción extintiva del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor para los períodos fiscales comprendidos de enero a diciembre de 1996 y enero, febrero y marzo de 1997, así como de las sanciones de multa y “accesorios” para estos períodos.

   IV

   CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

   Mediante escrito de fecha 25 de octubre de 2011 la apoderada judicial de la República, se opuso a los alegatos expuestos por la empresa contribuyente, y considera que ésta yerra cuando interpreta que las obligaciones tributarias impugnadas con el recurso contencioso tributario puedan ser declaradas prescritas después que el Tribunal haya dicho “vistos”, como ocurre en el caso bajo examen.

   Argumenta que la paralización del proceso ocurrió después de informes cuando se encontraba la causa en espera de sentencia, por lo que ya había cesado en el juicio la actividad de las partes, con lo cual no puede la Administración Tributaria perder su derecho a obtener una sentencia que resuelva el fondo de la controversia.

   Destaca que la Administración Tributaria solicitó al Juzgado dictar sentencia en fechas 10 de junio de 2005, 03 de junio de 2008 y 23 de febrero de 2010; sin embargo, señala que la diligencia solicitando el pronunciamiento no puede entenderse como un impulso de las partes a objeto de suspender el curso de la prescripción; y, en el caso hipotético de que así fuese, sólo suspendería el curso de la prescripción por el día en que fue presentada al Tribunal la diligencia, comenzando al día siguiente a correr nuevamente el lapso de prescripción y, así sucesivamente; situación que no se encuentra establecida en el Código Orgánico Tributario de 1994.

   Añade que “resulta improcedente tanto que la prescripción corra en contra de la República después de “vistos”, como el hecho de que no se notifique de la paralización de la causa por inactividad del Tribunal -en el supuesto negado que sucediera- para restablecer las partes a derecho”.

   Explica que cuando el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994, señala que “(…) La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción (…)”, no implica de manera alguna que los jueces no debían aplicar la disposición contenida en el artículo 14 del Código de Procedimiento Civil, relativa a impulsar de oficio el proceso hasta su conclusión y, en caso de paralización del mismo, notificar a las partes.

   En virtud de lo expuesto, insta a la Sala a declarar improcedente la solicitud de prescripción y, sin lugar, la apelación realizada por el apoderado judicial de la contribuyente.

   V

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia definitiva Nro. 1.270 del 25 de noviembre de 2010, y examinadas las objeciones y defensas formuladas por cada una de las partes apelantes contra los aspectos que les resultaron desfavorables en la sentencia, se observa que la controversia se circunscribe a decidir sobre los siguientes puntos: i) vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, invocado por la representación fiscal; y ii) prescripción de la obligación tributaria verificada después de vista la causa, alegada por los apoderados judiciales de la contribuyente.

   Previamente a la decisión de fondo, debe esta Alzada declarar firmes por no haber sido apelados por la sociedad mercantil recurrente y tampoco desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los siguientes pronunciamientos del Tribunal de la causa: 1) la Administración Tributaria no incurrió en falso supuesto al rechazar las disminuciones a los débitos fiscales, por cuanto la sociedad mercantil recurrente no emitió las correspondientes notas de crédito para respaldar esas disminuciones; 2) procede la sanción de multa por la disminución ilegítima de los ingresos tributarios; y 3) no resultan procedentes las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Delimitada así la litis, pasa esta Alzada a decidir y, al efecto, observa:

   No obstante el orden en que fueron presentadas las denuncias de las partes apelantes, debe esta Sala pronunciarse, en primer término, respecto a la solicitud de la recurrente en su escrito de apelación, relativa a que se declare la prescripción de la obligación tributaria. En este sentido, se aprecia lo siguiente:

   Prescripción de la Obligación Tributaria.

   Manifiestan los apoderados judiciales de la contribuyente que, el 25 de noviembre de 2010, fecha en que se dictó la sentencia apelada, ya habían transcurrido siete (7) años, diez (10) meses y veintinueve (29) días; es decir, había transcurrido suficientemente el lapso de prescripción de cuatro (4) años establecido en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994 y, según lo dispuesto en los artículos 53, 54 y 55 del mismo Código, por lo que oponen la prescripción extintiva del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor para los períodos fiscales comprendidos de enero a diciembre de 1996 y enero, febrero y marzo de 1997, así como de las sanciones de multa y accesorios para estos períodos.

   Aducen que el curso de la prescripción de la obligación tributaria se inició el 1° de enero de 1997 y 1998, respectivamente, siendo suspendido con la interposición del recurso contencioso tributario el 21 de noviembre de 2001.

   Consideran que el juicio estuvo activo hasta el 17 de marzo de 2003 y se mantuvo paralizado hasta el 10 de junio de 2005, fecha en la cual la representación fiscal solicitó al Tribunal dictar sentencia, se reanudó el curso de la prescripción al día siguiente (11 de junio de 2005) hasta el 3 de junio de 2008, cuando nuevamente el Fisco Nacional solicitó el pronunciamiento y para entonces había transcurrido el lapso de cinco (5) años cinco (5) meses y diecisiete (17) días.

   Por su parte, la representación del Fisco Nacional se opuso a los argumentos esgrimidos por la empresa contribuyente, por considerar que la paralización del proceso ocurrió después de informes cuando la causa se encontraba en espera de sentencia, y había cesado en el juicio la actividad de las partes; por lo que la Administración Tributaria no puede perder su derecho a obtener una sentencia que resuelva el fondo de la controversia.

   Expresa que la diligencia solicitando el pronunciamiento al Tribunal, no puede entenderse como un impulso de las partes a objeto de suspender el curso de la prescripción; y, en el caso hipotético de que así fuese, sólo suspendería el curso de la prescripción por el día en que fue presentada la diligencia ante el Tribunal, situación que no se encuentra establecida en el Código Orgánico Tributario de 1994; además, en el caso de que se materializara la paralización ésta debía ser notificada para restablecer la situación de las partes a derecho.

   Advertido lo anterior, la Sala considera necesario insistir que el ejercicio del recurso ordinario de apelación persigue como medio de acceso al segundo grado de jurisdicción, la realización por parte de los órganos de alzada de un análisis sobre la labor de juzgamiento de los órganos judiciales inferiores, de manera que ese nuevo examen que se haga de la controversia debe, en principio, ceñirse a los límites del contradictorio establecido en primera instancia con el ejercicio del recurso contencioso tributario y la exposición de las defensas que exponga la parte accionada.

   Ahora bien, de la revisión de las actas del expediente la Sala observa lo siguiente:

   1.- El 21 de noviembre de 2001 la empresa recurrente interpuso el recurso contencioso tributario contra la Resolución Culminación de Sumario signada con letras y números RCE/DSA/540/01-000092 de fecha 9 de octubre de 2001, en la que se decidió: i) confirmar los reparos a los débitos fiscales -por no tener soportes, es decir, no fueron emitidas por la empresa las notas de crédito correspondientes-; y ii) multa por contravención conforme al artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, puntos estos objetados mediante el Acta de Reparo identificada con letras y números GRTI-RCE-DFE-02-D-0362-06 del 28 de noviembre de 2000, en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor para los períodos comprendidos de enero a diciembre de 1996, y enero a marzo de 1997.

   2.- Actos procesales ocurridos en la sede del Tribunal de primera instancia:

   FECHAS ACTUACIONES

   26-11-2001 Recepción del recurso contencioso tributario.

   03-12-2001 Entrada del recurso.

   30-01-2002 Consignación de las notificaciones.

   13-02-2002 Se dicta auto admitiendo el recurso contencioso tributario.

   13-03-2002 La contribuyente promueve pruebas.

   24-04-2002 La recurrente presenta el mismo escrito de promoción de pruebas de fecha 13-03-2002.

   03-05-2002 Se agrega a los autos el escrito de promoción de pruebas.

   24-05-2002 Admisión de las pruebas.

   31-05-2002 Nombramiento de los expertos.

   07-06-2002 Fecha fijada para juramentar a los expertos.

   13-12-2002 Fisco Nacional presenta informes.

   13-12-2002 Fisco Nacional consigna expediente administrativo.

   16-12-2002 Se agrega a los autos el expediente administrativo.

   10-06-2005 Fisco Nacional solicita se dicte sentencia.

   03-06-2008 La representación fiscal reitera su solicitud de pronunciamiento.

   23-02-2010 Fisco Nacional vuelve a pedir al Juez el pronunciamiento.

   25-10-2010 La Jueza suplente especial se aboca al conocimiento de la causa.

   25-11-2010 Se dicta sentencia definitiva Nro. 1270.

   3.- Ante esta Alzada, ambas partes apelan de la sentencia definitiva que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente. Esgrimen lo siguiente:

   - El Fisco Nacional apela de la única parte desfavorable a la República, referida a la declaratoria de procedencia de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, atinente a “(…) No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción (…)”.

   - El apoderado judicial de la contribuyente no hace ningún señalamiento ni defensa contra lo decidido por la Jueza de instancia, decisión que se produjo con la debida correspondencia formal entre lo alegado y probado por las partes a lo largo del juicio; por el contrario, opone la prescripción de la obligación tributaria.

   - La representación fiscal contesta la pretensión de la contribuyente señalando su improcedencia, pues no puede correr el lapso de prescripción toda vez que la causa se encontraba suspendida a la espera del pronunciamiento del Juez.

   Dadas las circunstancias señaladas, es pertinente traer a colación la decisión de esta Sala Nro. 1256 del 8 de diciembre de 2010, caso: E.R., respecto a la figura de la prescripción y la oportunidad de oponerla:

   (…) Alega el apoderado judicial de la contribuyente (…) que la obligación tributaria reclamada (…) se encuentra prescrita, toda vez (…) que trascurrieron casi diez años, los cuales exceden del lapso previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario vigente, para prescribir la obligación tributaria.

   Así, observa la Sala que tal argumento fue propuesto por la contribuyente en la etapa de informes de la presente apelación, sin que se evidencie, según pudo constatarse de las actas que cursan en el expediente, que fuera hecho valer frente a la Administración Tributaria Municipal o ante el Tribunal a quo. En este sentido, y cuando en nuestro ordenamiento positivo no existe en principio, previsión expresa respecto a la oportunidad procesal para oponer la defensa de prescripción en materia tributaria, debe tenerse presente que la figura de la prescripción no opera de pleno derecho ni puede ser suplida por el juez, como lo ha sostenido esta alzada en su jurisprudencia al destacar la imposibilidad de declararla de oficio; motivo por el cual, juzga este Alto Tribunal que la misma no sólo debe ser alegada sino también opuesta y probada oportunamente por quien pretenda aprovecharse de ella.

   En tal virtud, entiende la Sala que tratándose de una presunción iuris tantum, vale decir, que admite prueba en contra, la misma debe ser opuesta en una oportunidad procesal que permita a la parte contra la cual opera demostrar lo contrario (…)

   .

   Bajo tales premisas, después de la revisión exhaustiva de las actas se constata la inexistencia en primera instancia de alegación o referencia alguna respecto a la prescripción de la obligación tributaria principal y de la accesoria, determinadas a cargo de la sociedad mercantil recurrente por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   No obstante, según lo asevera el propio apoderado judicial de la sociedad mercantil recurrente, ya para el 3 de junio de 2008 había transcurrido un lapso de cinco (5) años cinco (5) meses y diecisiete (17) días; es decir, se cumplieron en exceso los cuatro (4) años previstos en el artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, habiendo sido dictada la sentencia apelada el 25 de noviembre de 2010.

   Ahora bien, observa esta Alzada que la empresa contribuyente a lo largo del juicio no invocó la prescripción de su obligación tributaria y, ahora, en esta etapa de la causa, es cuando la solicita sobrepasado con creces el lapso de prescripción.

   De esta forma, se evidencia que el referido alegato al no haber sido invocado en la primera instancia, viene ahora a constituir un elemento de juicio nuevo, por lo que tratándose en esta oportunidad de un examen sobre la actividad jurisdiccional del órgano que conoció en primera instancia, resulta desacertado incorporar en alzada planteamientos que naturalmente quedaron excluidos del razonamiento del Juez para la resolución de la controversia en el Tribunal de la causa.

   En armonía con lo expresado, cabe traer a colación el criterio sentado en la sentencia Nro. 785 del 21 de julio de 2010, caso: Ford Motor de Venezuela, S.A., dictada por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, ratificada por esta Sala Político-Administrativa en decisiones Nros. 01050 y 01652 del 28 de octubre de 2010 y 30 de noviembre de 2011, casos: Diageo Venezuela, C.A. y Distribuidora Giordano, C.A., respectivamente; en las que se estimó pertinente aplicar mutatis mutandi a la prescripción de las obligaciones tributarias en sede judicial después de vista la causa, las mismas consideraciones que en materia de perención de la instancia fueron sostenidas en las aludidas sentencias; razón por la cual siendo ese criterio de carácter vinculante, resulta forzoso desestimar la pretensión de la empresa recurrente y declarar sin lugar la apelación ejercida. Así se decide.

   Apelación del Fisco Nacional.

   Falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   La representación fiscal manifiesta en la fundamentación de la apelación, que la Jueza de instancia en la decisión apelada incurrió en el referido vicio de falso supuesto de derecho, por considerar que la contribuyente no cometió infracciones tributarias en los últimos tres (3) años anteriores a la materialización de los ilícitos fiscales que se le imputaron en la Resolución Culminación de Sumario signada con letras y números RCE/DSA/540/01-000092, en virtud de la falta de pruebas por parte de la Administración Tributaria.

   Agrega que la recurrente tiene la carga de demostrar la procedencia de lo preceptuado en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, pues resulta muy gravoso para el organismo recaudador “comenzar investigaciones fiscales y emitir actos administrativos”.

   Por su parte, la Sala advierte que el razonamiento de la Jueza de mérito se basó, en principio, en que si bien la accionante tiene el deber de demostrar sus afirmaciones, sin embargo, en algunos casos dados los hechos controvertidos, la tarea probatoria recae sobre la Administración Tributaria y ante la falta de prueba de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT en la causa bajo examen, respecto a que la contribuyente haya cometido o no infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de “materialización” de los ilícitos fiscales que se le imputaron en la Resolución distinguida con letras y números RCE/DSA/540/01-000092 de fecha 9 de octubre de 2001, “resulta forzoso para quien decide declarar que CERAMICA PIEMME, C.A., no cometió infracciones tributarias en los tres (3) años anteriores a la fecha de materialización de los ilícitos fiscales que se le imputan a través de la Resolución N° RCE-DSA/540/01-000092 de fecha 09 de octubre de 2001”.

   Asimismo, se aprecia respecto a la atenuante contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, atinente a “(…) No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción (…)”, lo señalado en la sentencia apelada respecto a que los aludidos tres (3) años debían contarse “a partir de la materialización del ilícito fiscal”.

   A tal efecto, resulta oportuno traer a colación el contenido del mencionado artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual establece:

   Artículo 85. Son circunstancias agravantes:

   …

   Son atenuantes:

   4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción

   .

   Sobre la aplicación de la referida atenuante, la jurisprudencia de la Sala se ha mantenido constante y uniforme en señalar que corresponde a la Administración Tributaria probar que la contribuyente ha sido sancionada en oportunidades anteriores, por cuanto “se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento”. Tal criterio quedó expresado en la decisión Nro. 00262 del 19 de febrero de 2002, caso: Sucesión de L.R.M.; ratificado en sentencias Nros. 00783, 00307, 02519, 01613 y 01112 del 28 de mayo de 2003, 13 de abril de 2004, 9 de noviembre de 2006, 29 de noviembre de 2011 y 2 de octubre de 2012, casos: Central Madeirense, C.A., Sucesión R.E.I.R., Sucesión de J.M.G.T., Merinvest Sociedad de Corretaje C.A. y Compañía Brahma Venezuela S.A., respectivamente, entre otras.

   Conforme a lo antes expresado, la Sala aprecia que el Fisco Nacional no aportó elemento alguno que pruebe la violación de normas tributarias por parte de la sociedad de comercio Cerámica Piemme, C.A. antes de la fiscalización aquí examinada, por lo que -al igual como lo hizo el Tribunal de mérito- es procedente tomar en consideración la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, para la gradación de la sanción por contravención aplicada a la recurrente por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT; en consecuencia, procede su disminución. Así se decide.

   No obstante lo declarado anteriormente, advierte esta Alzada que la Sentenciadora de instancia incurrió en una imprecisión al señalar que al resultar procedente la circunstancia atenuante (numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994), “se debe disminuir la misma en un cinco por ciento (5%)”; pues la jurisprudencia pacífica y reiterada de esta Sala Político-Administrativa ha expresado, con fundamento en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, que “el delito de contravención es sancionado con multa de un 10% a 200% del monto del tributo omitido, siendo el término medio de dicha sanción el 105%, calculado de conformidad con lo establecido en el Artículo 37 del Código Penal, es decir, la suma del término mínimo y el término máximo dividido entre dos (10+200=210, 210/2=105). De allí que para obtener el valor de la atenuante debe extraerse el monto que hay entre el término mínimo y el término medio, entre 10 y 105 hay 95, y esa cantidad debe dividirse entre cinco, que es el número de circunstancias atenuantes que prevé el Código de 1994, (95/5=19), de tal suerte que por cada atenuante que se conceda, ha de disminuirse en un 19% el monto de la sanción aplicada”. (Vid. sentencia Nro. 01829 de fecha 16 de diciembre de 2009, caso: Distribuidora Polar del Sur, C.A.).

   Sobre la base de los razonamientos señalados, al ser procedente la aplicación de la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 para la graduación de la sanción por contravención impuesta a la contribuyente, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT, del monto de la sanción aplicada debe conceder la disminución en un diecinueve por ciento (19%). Así se declara.

   Bajo la óptica de todo lo expresado, la decisión asumida por la Jueza de la causa es conforme a derecho, por lo que se desestima el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación del numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, denunciado por la representación fiscal. En tal sentido, se declara sin lugar el recurso de apelación incoado por el Fisco Nacional contra la sentencia dictada por el Tribunal de instancia, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente contra la Resolución Culminación de Sumario signada con letras y números RCE-DSA/540/01-000092 de fecha 9 de octubre de 2001, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), fallo que se confirma en el punto relativo a la procedencia de la referida circunstancia atenuante, y se revoca en lo atinente a la forma de su cálculo. Así se decide.

   Finalmente, se advierte la solicitud de la representación fiscal respecto a que esta Alzada, en el supuesto negado de declarar sin lugar su apelación, exima del pago de las costas procesales a la República, no sólo por haber tenido motivos racionales para litigar, sino también en atención al criterio sentado en la decisión Nro. 1.238 de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia dictada en fecha 30 de septiembre de 2009, caso: J.I.R..

   Al respecto, considera esta Sala que dada la declaratoria parcialmente con lugar del recurso contencioso tributario, no proceden las costas en virtud de no haber vencimiento total de las partes en el juicio. Así se declara.

   Se ordena a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes, conforme a los términos expresados en esta sentencia. Así se declara.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones precedentemente señaladas, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - SIN LUGAR la apelación ejercida por la abogada D.C.U., antes identificada, actuando como sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 1270 de fecha 25 de noviembre de 2010, dictada por el Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la mencionada empresa.

2. - SIN LUGAR la apelación ejercida por el abogado J.A.O.L., ya identificado, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad de comercio CERÁMICA PIEMME, C.A.

   En consecuencia, se CONFIRMA del aludido fallo lo relativo a la procedencia de la circunstancia atenuante y se REVOCA lo atinente a la forma de su cálculo, de acuerdo a lo indicado en la motiva de esta decisión.

3. - FIRMES por no haber sido apelados por la recurrente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los siguientes pronunciamientos del Tribunal de la causa: 1) la Administración Tributaria no incurrió en falso supuesto al rechazar las disminuciones a los débitos fiscales, por cuanto la contribuyente no emitió las correspondientes notas de crédito para respaldar esas disminuciones; 2) procede la sanción de multa por la disminución ilegítima de los ingresos tributarios; y 3) no resultan procedentes las circunstancias atenuantes previstas en los numerales 2 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Se ORDENA a la Administración Tributaria emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes, conforme a los términos expresados en esta decisión.

   Publíquese, regístrese y notifíquese. Devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

   Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de octubre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

   La Presidenta - Ponente E.M.O.
   		La Vicepresidenta Y.J.G.
   El Magistrado E.G.R.
   	Las Magistradas,
   T.O.Z.
   		M.M. TORTORELLA
   	La Secretaria, S.Y.G.
   	En treinta (30) de octubre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01243.
   	La Secretaria, S.Y.G.