Decisión nº 1747 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Octubre de 2015
| Fecha de Resolución | 29 de Octubre de 2015 |
| Emisor | Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | Beatriz González |
| Procedimiento | Parcialmente Con Lugar |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 29 de octubre de 2015
205º y 156º
ASUNTO : AP41-U-2011-000443
SENTENCIA DEFINITIVA N° 1747
Se inicia el proceso con el escrito y sus anexos presentado en fecha 11 de octubre de 2011 (folios 1 al 415), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), por los ciudadanos abogados J.R. MATHISON, LUCIANO LUPINI BIANCHI Y M.C.J.L., venezolanos, titulares de las cédulas de identidad Nos. 1.732.272, 4.768.507 y 12.174.028 e inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 3.017, 14.798 y 68.613 respectivamente, actuando con carácter de Apoderados Judiciales de la contribuyente “INVERSIONES 33, C.A.”, inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Anzoátegui, en fecha 14 de enero de 1998, bajo el No. 26, Tomo A, facultados según documento poder autenticado ante la Notaría Pública Undécima del Municipio Libertador, el 02 de mayo de 2011, bajo el No. 3, tomo 100, interpusieron recurso contencioso tributario en contra de la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0677 (folios 230 al 270), de fecha 01 de agosto de 2011, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, notificada el 05-08-2011, en cuyo texto declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente y, en consecuencia confirmó la Resolución No. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2009-031, de fecha 30 de abril de 2009, dictada por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Seniat y, en consecuencia impuso por concepto de Impuesto, Multa e Intereses moratorios en materia de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar las cantidades que se detallan a continuación:
PERÍODO
IMPUESTO (Bs. F) MULTA (Art. 22 LIAJEA) INTERESES MORATORIOS (Bs. F)
Enero 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 684.256,00
Febrero 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 643.188,00
Marzo 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 599.587,00
Sub-total 5.602.800,00 9.256.800,00 1.927.031,00
TOTAL GENERAL 16.786.631,00
La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas (URDD), previa distribución asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, y se le dio entrada mediante auto de fecha 17 de octubre de 2011 (folios 416 y 417), por lo que se ordena librar boletas de notificación de ley, las cuales fueron debidamente practicadas tal y como consta a los folios 424, 443 y 444.
El 08 de diciembre de 2011 (folios 445 al 447), se admite el Recurso Contencioso Tributario y tramita conforme al Código Orgánico Tributario.
El 09-01-2012 (folios 448 al 493), la ciudadana abogada V.C.M., actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna escrito de pruebas, haciendo valer la prueba documental, el cual fue agregado a los autos el 23-01-2012 (folio 542)
En fecha 10 de enero de 2012 (folio 494 al 525), la ciudadana abogada A.S.G., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de pruebas, haciendo valer el mérito favorable, y documentales, el cual fue agregado a los autos el 13-01-2012 (folio 542)
El 23-01-2012 (folios 543 y 544), el Tribunal ADMITE las pruebas promovidas por las partes, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes.
Vencido el lapso probatorio, mediante auto se dejo constancia que al décimo quinto (15°) día de despacho, contado desde el día 24-02-2012, tendría lugar la oportunidad para que las partes presenten sus respectivos informes (folio 550).
El 16-03-2012 (folios 551 al 652), la ciudadana abogada M.C.J.L., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consigna escrito de informes.
El 16-03-2012 (folios 653 al 681), la ciudadana abogada V.M., inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 170.255, actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna escrito de informes.
En fecha 23 de marzo de 2012 (folios 682 al 1141), la ciudadana abogada V.M., actuando en su carácter de sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, consigna expediente administrativo.
El 28-03-2012 (folios 1142 al 1157), el ciudadano abogado M.C.J.L., actuando en su carácter de apoderado judicial de la recurrente, consigna escrito de observaciones a los informes presentados por la República.
En fecha 30 de marzo de 2012 (folio 1158), el Tribunal dijo “Vistos”.
I
ALEGATOS DE LAS PARTES
-
La recurrente.
Violación de principios de capacidad contributiva, la propiedad y la garantía de no confiscación
Manifiesta que el legislador al sancionar la Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar olvidó el conjunto de impuestos que deben pagar las empresas del sector de bingo, lo cual implica una gran presión tributaria, así como la violación de principios constitucionales, específicamente el principio de capacidad contributiva y de no confiscación previsto en los artículos 316, 317 y 116 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Alega que las alícuotas tributarias prevista en la Ley de Impuesto a las Actividades de Juego de Envite y Azar y al compararlas con las establecidas en la Ley para el Control de los Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, se concluye que la Ley de Impuesto no derogó expresamente el artículo 41 de la mencionada ley, lo cual evidencia que existe una doble imposición que afecta a la recurrente.
Esgrime que el problema se circunscribe a que la alícuota que se pretende aplicar a la recurrente es desmedida, y además está sujeta a una actualización según el valor de la unidad tributaria de cada ejercicio económico, aunado al conjunto de tributos que reposan sobre una misma capacidad contributiva lo cual conlleva a que la misma sea transgredida.
Agrega que la aplicación del impuesto previsto en el artículo 10 numeral 5 de la Ley de Impuesto de Juego, Envite o Azar, vulnera la violación de principios constitucionales, específicamente el principio de capacidad contributiva, el libre ejercicio de la actividad lucrativa, el derecho a la propiedad y la garantía de no confiscación de los bienes de los administrados previsto en los artículos 112, 115, 116 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que solicita la desaplicación en ejercicio del control difuso por razones de inconstitucionalidad del numeral 5 del artículo 10 y artículo 22 ejusdem de conformidad con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Errada determinación sobre base cierta
Indica que de acuerdo al contenido del acta de reparo y de la resolución impugnada, la División de Fiscalización procedió con base a una errada determinación sobre base cierta, las cantidades adeudas por la recurrente por concepto del Impuesto a la Actividades de Envite o Azar correspondiente a los meses de enero a marzo de 2008, sin tomar en cuenta la desincorporación de las máquinas traganíqueles realizada por la contribuyente el 18-01-2008, procediendo a la determinación del referido impuesto tomando como base las máquinas traganíqueles existentes para el mes de octubre 2008, cuando el 18-01-2008, la empresa consignó a la Comisión de Casinos, Bingos y Máquinas Traganíqueles, comunicación dirigida a la Inspectoría de esa Comisión, mediante la cual se informaba de la desincorporación de 1017 máquinas traganíqueles ubicadas en la Sala de Bingo la Trinidad.
Señala que el 04-06-2008, la recurrente procedió mediante comunicación a informar a la Inspectoría de la citada Comisión de la incorporación de 1071 máquinas traganíqueles.
Expone que la Administración Tributaria desestimó las comunicaciones dirigidas a la Inspectoría de la referida Comisión, lo que implica la vulneración del principio de alteridad de la prueba.
El principio de la globalidad de la decisión
Manifiesta que la resolución recurrida viola el principio de la globalidad de la decisión, por cuanto la Administración Tributaria no dio adecuada respuesta a los argumentos debidamente expuestos por la contribuyente en el escrito de descargos y en el recurso jerárquico, ni valoraron las pruebas consignadas durante la fase del sumario administrativo, ni en vía jerárquica.
Destaca los contenidos de los artículos 51 de la Constitución Venezolana, 62 y 69 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 509 del Código de Procedimiento Civil.
Alega que la resolución recurrida confirma la determinación de la sanción impuesta a la recurrente de conformidad con lo revisto en el artículo 22 de la ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, la cual considera improcedente, por cuanto la Administración Tributaria procedió a convertir las sanciones en unidades tributarias de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Aduce que los reparos son improcedentes por las razones de inconstitucionalidad, por lo que al ser improcedentes los reparos, las sanciones impuestas deben seguir la misma suerte.
Concurrencia de ilícitos
Alega que la Administración Tributaria debió aplicar la concurrencia de ilícitos sancionados conforme al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
El principio de irretroactividad de la ley
Esgrime que la resolución recurrida viola el principio de irretroactividad de la ley al aplicar el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 determinando la multa al valor de la unidad tributaria al momento del pago.
Solicita que se desaplique el artículo 94 ejusdem por violar los artículos 112, 115 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Eximente de responsabilidad penal tributaria
Alega el error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Desaplicación del artículo 22 de la Ley de Impuestos a las Actividades de Juegos de Envite o Azar
Solicita la desaplicación del artículo 22 de la Ley de Impuestos a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, por violar el derecho a la defensa y el debido proceso, presunción de inocencia y el principio Non Bis In Idem, por cuanto la Administración Tributaria al ordenar la desactivación de las máquinas traganíqueles al notificar la resolución impugnada, teniendo el plazo de 25 días hábiles para la interposición del recurso contencioso tributario, constituye una vía de hecho sancionatoria que afecta los intereses económicos de la empresa y una vulneración flagrante a los derechos y garantías de la recurrente consagrados en los artículos 49 y 112 de la Carta Magna, así como constituye un cierre indefinido, dado que no se activarán hasta que el contribuyente realice el pago total del impuesto, y dos sanciones distintas por un mismo hecho.
Improcedencia de los intereses de mora
Esgrime la improcedencia de los intereses de mora, por ser nulos los reparos.
Solicita la suspensión de efectos de la resolución recurrida conforme al artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001.
-
- La República.-
La representación de la República en su escrito de informes, fundamenta sus alegatos en lo siguiente:
Con relación a la violación al principio de capacidad económica, transcribe parcialmente sentencia No. 06034 del 27-10-2005 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y, alega que la recurrente no aportó medio de prueba idóneo con el objeto de desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad que reviste el acta fiscal conforme a lo dispuesto en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Con respecto a la violación al derecho a la propiedad, sostiene que la Administración Tributaria no se apropió indebidamente de lo bienes, sino que sólo cumplió con el procedimiento legalmente establecido en el Código Orgánico Tributario de 2001 y la Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar.
En cuanto a la violación al derecho a la defensa, manifiesta que la Administración Tributaria actuó conforme a derecho y siguiendo el procedimiento de fiscalización y determinación establecido en el Código Orgánico Tributario y que la contribuyente tuvo la oportunidad de ejercer su derecho a la defensa en el momento establecido por la ley para formular los descargos y promover las pruebas que considerara pertinentes para su defensa, sin que ésta haya hecho uso de ese derecho, así como tenía el derecho de ejercer el recurso jerárquico.
De la errada determinación sobre base cierta, esgrime que la Administración Tributaria determinó sobre base cierta según los documentos entregados por la contribuyente. Asimismo, la recurrente no probó con documentales distintas que demuestren efectivamente que contaban con la autorización expresa por escrito del Directorio del ente público regulador de la actividad para proceder a incorporar o desincorporar efectivamente las máquinas traganíqueles.
Señala que la Administración Tributaria actuó conforme a la ley, toda vez que procedió a determinar el impuesto por explotación de las máquinas traganíqueles conforme a lo establecido en el artículo 10 numeral 5 de la Ley de impuestos a las Actividades de Juegos de Evite o Azar e impuso la sanción establecida en el artículo 22 ejusdem.
Aduce que el legislador de 2001 previó de manera taxativa que las multas se pagarán conforme al valor de la unidad tributaria para el momento del pago.
En respaldo a su argumento transcribe parcialmente sentencia No. 01426, de fecha 12 de noviembre de 2008 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.
Alega que la Administración Tributaria actuó conforme a derecho en la determinación de los intereses moratorios aplicando el artículo 66 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Es refuerzo a su alegato reproduce parcialmente fallo No. 908 del 18-06-2009 de la Sala político Administrativa del nuestro M.T..
Solicita que el recurso contencioso tributario sea declarado sin lugar.
II
FUNDAMENTO DE LOS ACTOS RECURRIDOS
Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0677 (folios 230 al 270), de fecha 01 de agosto de 2011, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, notificada el 05-08-2011, en cuyo texto declaró SIN LUGAR el recurso jerárquico interpuesto por dicha contribuyente y, en consecuencia confirmó la Resolución No. SNAT/INTI/GRTICERC/DSA/R-2009-031, de fecha 30 de abril de 2009, dictada por la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Seniat y, en consecuencia impuso por concepto de Impuesto, Multa e Intereses moratorios en materia de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar las cantidades que se detallan a continuación:
PERÍODO
IMPUESTO (Bs. F) MULTA (Art. 22 LIAJEA) INTERESES MORATORIOS (Bs. F)
Enero 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 684.256,00
Febrero 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 643.188,00
Marzo 2008 1.867.600,00 3.085.600,00 599.587,00
Sub-total 5.602.800,00 9.256.800,00 1.927.031,00
TOTAL GENERAL 16.786.631,00
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar los siguientes argumentos: i) Violación a los principios de capacidad contributiva, libertad económica, a la propiedad, la no confiscatoriedad; ii) la errada determinación sobre base cierta; iii) Violación del principio de la globalidad de la decisión; iv) la concurrencia de infracciones; v) Violación al principio de retroactividad de la ley; vi) Eximente de responsabilidad penal tributaria; y vii) Desaplicación del artículo 22 de la ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar.
Previo al pronunciamiento sobre el fondo del asunto, debe señalarse que en el caso de autos fue solicitada medida de suspensión de los efectos de la resolución recurrida conforme al artículo 263 del Código Orgánico Tributario de 2001, no obstante, visto que la causa se encuentra en estado de dictar la sentencia de mérito, esta Juzgadora considera inoficioso emitir pronunciamiento con relación a la referida medida.
i) Violación a los principios de capacidad contributiva, libertad económica, a la propiedad, la no confiscatoriedad
Observa esta juzgadora que la recurrente alega que la aplicación del impuesto previsto en el artículo 10 numeral 5 de la Ley de Impuesto de Juego, Envite o Azar, vulnera la violación de principios constitucionales, específicamente el principio de capacidad contributiva, el libre ejercicio de la actividad lucrativa, el derecho a la propiedad y la garantía de no confiscación de los bienes de los administrados previsto en los artículos 112, 115, 116 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por lo que solicita la desaplicación en ejercicio del control difuso por razones de inconstitucionalidad del numeral 5 del artículo 10 y artículo 22 ejusdem de conformidad con el artículo 20 del Código de Procedimiento Civil y 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Por su parte, la representación de la República alega que la recurrente no aportó medio de prueba idóneo con el objeto de desvirtuar la presunción de veracidad y legalidad que reviste el acta fiscal conforme a lo dispuesto en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario de 2001, en relación a la violación a la capacidad contributiva. Con respecto a la violación al derecho a la propiedad, sostiene que la Administración Tributaria no se apropió indebidamente de lo bienes, sino que sólo cumplió con el procedimiento legalmente establecido en el Código Orgánico Tributario de 2001 y la Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar.
En este sentido, referente a la no confiscatoriedad del tributo, ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia de la Sala Político Administrativa de nuestro Supremo Tribunal, cuyo criterio se comparte plenamente, en señalar que su concepción encuentra fundamento en la inviolabilidad del derecho de propiedad por vía de una tributación desproporcionada y fuera del contexto de la capacidad para contribuir con las cargas públicas; tal postulado se concibe como un límite a la imposición desproporcionada y como una garantía a la propiedad de los particulares.
Ello es así, visto que si bien el derecho individual a la propiedad queda sujeto a determinadas limitaciones impuestas por el propio ordenamiento jurídico en atención a fines relativos a la función social, la utilidad pública y el interés general, tales restricciones deben entenderse respetando el propio derecho constitucional, sin vaciarlo de contenido.
En el estricto ámbito impositivo, la confiscatoriedad de un tributo supone la apropiación indebida de los bienes particulares por parte del Estado, en virtud de la aplicación de una determinada normativa que desborda los límites de la razonabilidad por lo exagerado y grosero de su quantum, en abierto detrimento de la capacidad de los particulares para contribuir con las cargas fiscales. Así, para determinar el efecto confiscatorio de un tributo se impone precisar hasta qué límites puede llegar la tributación para no afectar la capacidad contributiva de los particulares y el derecho de propiedad de éstos.
Ahora bien, en atención a los elementos que integran la denuncia de vulneración del principio de no confiscatoriedad y el de capacidad contributiva, es menester destacar que la valoración de las circunstancias materiales invocadas en sustento de la alegada violación requiere de un análisis profundo y detallado de las condiciones subjetivas del sujeto infractor para poder determinar si el acto de determinación e imposición de sanción, le inflinge una afectación patrimonial de tal entidad, que haga devenir el acto sancionatorio en un accionar ilegítimo de parte de la Administración Tributaria, por provocar en definitiva, la ruptura del necesario equilibrio que debe existir entre los intereses generales tutelados por la potestad punitiva del Estado frente a las libertades económicas de los particulares.
En el presente caso, advierte esta juzgadora que a la auditoria fiscal practicada por la Administración Tributaria a la empresa INVESIONES 33, C.A. le determinó una diferencia de impuesto a pagar por el monto total de Bs. 5.602.800,00 correspondiente a los períodos fiscales enero, febrero y marzo de 2008, por concepto de explotación de máquinas traganíqueles, de conformidad con el artículo 10 numeral 5 de la ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar. Asimismo, se le impuso una multa total por la cantidad de bs. 9.256.800,00 conforme al artículo 22 ejusdem.
No obstante, quien suscribe este fallo aprecia que no fueron aportados al proceso medios probatorios idóneos capaces de sostener que efectivamente se materializa el requisito de procedencia precedentemente explicado con detalle, sino que simplemente se realizaron alegaciones sobre una presunta desproporción y presión tributaria desmedida, y lo elevado que en su criterio representa la exigencia impositiva derivada de la legislación aplicable, todo lo cual es incapaz de generar convicción suficiente para los efectos pretendidos; de otro lado, se observa que la cuantía del giro económico de la recurrente deducible de autos, no es indicativo de lo desproporcionada que, a juicio de la contribuyente, resulta la sanción impuesta.
En razón de lo anterior, se confirma la diferencia de impuesto y la sanción impuesta y se desestiman las denuncias de inconstitucionalidad a los principios de capacidad contributiva, libertad económica, a la propiedad, la no confiscatoriedad, así como la solicitud de desaplicación por vía de control difuso. Así se declara
ii) Errada determinación sobre base cierta
Observa esta sentenciadora que la recurrente indica que de acuerdo al contenido del acta de reparo y de la resolución impugnada, la División de Fiscalización procedió a sobre una errada determinación sobre base cierta, las cantidades adeudas por la recurrente por concepto del Impuesto a la Actividades de Envite o Azar correspondiente a los meses de enero a marzo de 2008, sin tomar en cuenta la desincorporación de las máquinas traganíqueles realizada por la contribuyente el 18-01-2008, mediante comunicación dirigida ante la Comisión de Casinos, Bingos y Máquinas Traganíqueles procediendo a la determinación del referido impuesto tomando como base las máquinas traganíqueles existentes para el mes de octubre 2008. Asimismo, señala que el 04-06-2008, la recurrente procedió mediante comunicación a informar a la Inspectoría de la citada Comisión de la incorporación de 1071 máquinas traganíqueles.
Por su parte, la representación de la República manifiesta que la Administración Tributaria determinó sobre base cierta según los documentos entregados por la contribuyente y, que la recurrente no probó con documentales distintas que demuestren efectivamente que contaban con la autorización expresa por escrito del Directorio del ente público regulador de la actividad para proceder a incorporar o desincorporar efectivamente las máquinas traganíqueles.
En esta perspectiva, quien aquí decide observa de los autos que en cuanto a este particular, la recurrente acompañó al recurso los fotostatos de las siguientes documentales: Comunicación de fecha 18 de enero de 2008, recibida por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles en esa misma fecha, mediante la cual notifica la desincorporación de 1017 máquinas traganíqueles del establecimiento Sala de Bingo La Trinidad (folios 372 al 391) y Comunicación de fecha 04 de junio de 2008, recibida por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles en esa misma fecha, mediante la cual notifica la incorporación de 1017 máquinas traganíqueles del establecimiento Sala de Bingo La Trinidad (folios 392 al 411).
Las mencionadas documentales, no fueron impugnadas por la representación judicial de la República, de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, el cual aplica al procedimiento contencioso tributario, de conformidad con el artículo 332 del Código Orgánico Tributario, por lo que el Tribunal las considera fidedignas.
Al respecto, el Acta de Reparo GRTI-CE-RC-DF-783-04 levantada en fecha 09 de octubre de 2008, (folios 122 al 129) indica que la recurrente mantenía en su establecimiento al 31-03-2008 un número de un mil cuatrocientos noventa y ocho (1498) máquinas traganíqueles.
Adicionalmente se debe señalar, que a partir de noviembre de 2005, para la posesión de máquinas traganíqueles, se debe observar el contenido de la P.A. Nº 6, emitida por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, mediante la cual se dictan las “Normas sobre posesión, funcionamiento de las salas de máquinas situadas en establecimientos en los cuales funcionan casinos y salas de bingo, con licencia otorgada por la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles”, publicada en Gaceta Oficial 38.310, de fecha 09 de noviembre de 2005, la cual requiere la autorización de la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles, para la incorporación y desincorporación de las máquinas conforme al artículo 3, numeral 2 de la P.A. Nº 6, antes mencionada.
En base a las consideraciones expuestas, las comunicaciones dirigidas a la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingos y Máquinas Traganíqueles son un indicio de la desincorporación, más no hacen plena prueba para desvirtuar las actuaciones de la Comisión Nacional de Casinos, Salas de Bingo y Máquinas Traganíqueles. Tampoco se aprecia el momento en el cual estas fueron incorporadas nuevamente, por lo que al incumplirse la normativa y prevalecer la presunción de veracidad y legalidad de las actuaciones administrativas, el Tribunal debe confirmar la Resolución impugnada, razón por la cual esta juzgadora estima improcedente el alegato de la errada determinación sobre base cierta. Así se declara
iii) Violación del principio de la globalidad de la decisión
Observa esta juzgadora que la recurrente manifiesta que la resolución recurrida viola el principio de la globalidad de la decisión, por cuanto la Administración Tributaria no dio adecuada respuesta a los argumentos debidamente expuestos por la contribuyente en el escrito de descargos y en el recurso jerárquico, ni valoraron las pruebas consignadas durante la fase del sumario administrativo, ni en vía jerárquica, en relación a la violación a los principios constitucionales expuestos.
Al respecto, se evidencia de la documentación presente en el expediente que la Administración Tributaria si apreció los medios probatorios consignado por la contribuyente, donde se observa de los actos administrativos impugnados el análisis de los principios constitucionales que a consideración de la Administración Tributaria no han sido violados, en consideración de lo anterior se evidencia que no hubo un silencio de pruebas en la actuación de la Administración Tributaria, ni tampoco existe violación del principio de globabilidad de la decisión por cuanto si fueron valorados en el proceso tanto las pruebas como sus alegatos de la contribuyente, razón por la cual se declara improcedente la pretensión de la contribuyente. Así se decide
iv) Concurrencia de infracciones
Aprecia esta sentenciadora que la recurrente alega que la Administración Tributaria debió aplicar la concurrencia de ilícitos sancionados conforme al artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
En orden a lo indicado, este Tribunal estima necesario transcribir a objeto de su análisis, lo dispuesto en los artículos 79 y 81 del Código Orgánico Tributario.
Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.
A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y fines del Derecho Tributario
.
Artículo 81.- Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.
Al respecto, esta sentenciadora advierte que la Administración Tributaria una vez efectuada la fiscalización constató una diferencia de impuesto por explotación de máquinas traganíqueles para los períodos correspondientes a los meses enero, febrero y marzo de 2008, lo cual constituye un ilícito sancionado con multa conforme al artículo 22 de la Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, por lo que será necesario que la Administración Tributaria calcule las multas originalmente impuestas por medio del acto administrativo impugnado conforme al artículo 81 ejusdem. Así se declara
v) Violación al principio de retroactividad de la ley
Observa esta juzgadora que la recurrente esgrime que la resolución recurrida viola el principio de irretroactividad de la ley al aplicar el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 determinando la multa al valor de la unidad tributaria al momento del pago, por lo que solicita se desaplique dicho artículo por violar los artículos 112, 115 y 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.
Por su parte, la representación de la República aduce que el legislador de 2001 previó de manera taxativa que las multas se pagarán conforme al valor de la unidad tributaria para el momento del pago.
Al respecto, estima esta sentenciadora que en relación al valor de la Unidad Tributaria que debe aplicarse para el cálculo de las sanciones impuestas, se hace necesario destacar que la normativa aplicable con respecto al cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario de 2001, cuando estén expresadas en Unidades Tributarias, se encuentra estipulada en el Parágrafo Primero y Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, que establece:
Artículo 94:
…
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
De la lectura de la norma transcrita se desprende que el valor de la Unidad Tributaria aplicable en el caso de las multas, será el valor que esté vigente para el momento del pago y no el vigente para el momento en que se cometió el ilícito.
En este sentido, con relación al valor en bolívares que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa expresada en Unidades Tributarias, recientemente la Sala Político Administrativa de nuestro Tribunal Supremo de Justicia cambió el criterio anterior, señalando mediante sentencia número 00815 del 04 de junio de 2014, lo que a continuación se transcribe parcialmente:
…En sintonía con lo antes indicado, es preciso reiterar que pagar la multa con la unidad tributaria vigente para el momento en el que se verificó el pago de manera extemporánea y en forma voluntaria del tributo omitido (enteramiento tardío), resultará una operación que no se ajusta a la realidad económica y con ello, no cónsona con la intención del constituyente y del legislador tributario, precedentemente plasmada. Por tal motivo, al dejar de aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago de la multa, la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001 pierde su finalidad, que es -se insiste- mantener el valor del dinero, en resguardo del patrimonio público.
En el caso del impuesto al valor agregado, el agente de retención, una vez que recibe el importe de parte de los contribuyentes, carece de motivos para no enterarlo al Fisco en el tiempo oportuno. Con esta mora en el enteramiento del impuesto, el sujeto pasivo está obteniendo provechos individuales con un dinero perteneciente a todos los ciudadanos, como lo son los tributos; infracción esta que da lugar a la imposición de la sanción dispuesta en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, para lo cual el artículo 94 eiusdem debe aplicarse con todo rigor.
Por las razones anteriormente descritas, esta Sala Político- Administrativa considera que en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara.
Declarado lo anterior, esta Sala modifica el criterio sostenido a partir de la sentencia N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt D.C.V., S.A., únicamente en lo que respecta al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido. A tal efecto, el nuevo criterio se aplicará a los casos futuros, es decir, aquellos que se conozcan con posterioridad a la publicación del presente fallo en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, cuyos incumplimientos se hayan verificado bajo la vigencia de la norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. (Vid. Sentencia de esta Sala N° 1187 del 24 de noviembre de 2010, caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. (FANALPADE VALENCIA). Así se declara…
De conformidad con el criterio expuesto y a.e.c.d. artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, se observa que para el caso de las multas previstas en ese Código Orgánico Tributario, expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento de la comisión del ilícito y a los efectos del pago, se tomará en cuenta para su cálculo el valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago de la multa respectiva, todo ello con la finalidad que la sanción no pierda su valor con el transcurso del tiempo.
Como consecuencia de lo que antecede, este Tribunal declara improcedente esta denuncia de la recurrente y, por lo tanto, la Unidad Tributaria aplicable será la que esté vigente al momento del pago. Así se declara.
Asimismo, en consonancia con el criterio jurisprudencial transcrito, este Tribunal ratifica que el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, no viola el principio de irretroactividad de las leyes tributarias, como afirma la recurrente, por lo que es improcedente la solicitud que se desaplique el artículo 94 ejusdem. Así se decide.
vi) Eximente de responsabilidad penal tributaria
Observa esta sentenciadora que la recurrente alega el error de derecho excusable como eximente de responsabilidad penal tributaria contenida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Ahora bien, la norma prevista en el artículo 85, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001, dispone lo siguiente:
Artículo 85.- Son circunstancias que eximen de responsabilidad por ilícitos tributarios:
(…)
-
El error de hecho y de derecho excusable;
(…)”.
Vista la precedente transcripción, este Tribunal considera que dicha circunstancia eximente consiste en la equivocada aplicación o interpretación de la ley, o en errores de su apreciación que traen como consecuencia la posibilidad de cometer faltas con carácter excusable al momento de aplicar la ley tributaria (Vid. sentencias números 00297 de fecha 15 de febrero de 2007, caso: Bayer de Venezuela S.A. y 00794 del 28 de julio de 2010, caso: C.A. Editora El Nacional, entre otras).
De allí que, contrariamente a lo expuesto por la contribuyente, con vista a las normas aplicables y a los reiterados criterios de la Sala Político Administrativa no existen razones justificadas para que la empresa recurrente realizara una errónea interpretación de los dispositivos normativos en referencia, pues no se verificó en autos que por desconocimiento la recurrente se haya apartado radicalmente de los preceptos que informan el ordenamiento jurídico tributario, razón por la cual a juicio de este Tribunal Superior resulta improcedente la eximente alegada. Así se declara.
vii) Desaplicación del artículo 22 de la ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar
Solicita la desaplicación del artículo 22 de la Ley de Impuestos a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, por violar el derecho a la defensa y el debido proceso, presunción de inocencia y el principio Non Bis In Idem, por cuanto la Administración Tributaria al ordenar la desactivación de las máquinas traganíqueles al notificar la resolución impugnada, teniendo el plazo de 25 días hábiles para la interposición del recurso contencioso tributario, constituye una vía de hecho sancionatoria que afecta los intereses económicos de la empresa y una vulneración flagrante a los derechos y garantías de la recurrente consagrados en los artículos 49 y 112 de la Carta Magna, así como constituye un cierre indefinido, dado que no se activarán hasta que el contribuyente realice el pago total del impuesto, y dos sanciones distintas por un mismo hecho.
El artículo 22 de la Ley de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, prevé:
Artículo 22. La falta de pago del impuesto previsto en el numeral 5 del artículo 10 de esta Ley, será sancionada con una multa equivalente al cien por ciento (100%) del impuesto dejado de pagar y desactivación de las máquinas traganíqueles hasta tanto se realice el pago del impuesto omitido.
La simple existencia de las máquinas genera obligaciones tributarias, y la Administración tributaria tiene la facultad de dejar constancia de los hechos y ante el fundado temor de la falta de pago del impuesto omitido puede desactivar las máquinas traganíqueles, en consecuencia, considera esta juzgadora que el artículo 22 ejusdem no viola el principio Non Bis In Idem, ni viola al Derecho a la Defensa y al Debido Proceso. Así se decide
Como puede observarse, la garantía de la presunción de inocencia comporta, entre otros aspectos: (i) la necesaria tramitación de una fase probatoria en la cual el particular, sin perjuicio de que la carga probatoria corresponde en estos casos a la Administración, pueda desvirtuar los hechos o infracciones que se le imputan, permitiendo así que el órgano competente pueda efectuar un juicio de culpabilidad y (ii) que la culpabilidad del indiciado haya sido legalmente declarada. Tales elementos requieren, sin duda, de la previa tramitación del procedimiento administrativo correspondiente, pues, sin el cumplimiento de esta formalidad, es obvio que no pueda verificarse la actividad probatoria que permita derivar la culpabilidad, ni que pueda considerarse que ésta ha sido legalmente declarada.
En efecto, en toda averiguación sancionatoria de la Administración pueden distinguirse tres fases. En la primera, surgen indicios de culpabilidad respecto a un sujeto en específico, los cuales motivan la apertura de la investigación. Tales indicios de culpabilidad serán el fundamento de “cargos” a que se refiere el numeral primero del artículo 49 constitucional.
Nuestro M.T. ha establecido criterio sobre la la presunción de inocencia, a saber:
i) Que la presunción de inocencia debe respetarse en cualquier etapa de procedimientos de naturaleza sancionatoria, tanto administrativo como jurisdiccional.
ii) Que se debe tratar al procesado como no partícipe o autor hasta que esto sea declarado a la final del proceso, y previo respeto de garantías como el derecho a ser oído y el derecho a pruebas.
iii) Que nadie debe sufrir sanción que no tenga fundamento en una previa actividad probatoria, ya que quien aplica la norma se debe fundamentar en un juicio razonable de culpabilidad que este legalmente declarado.
iv) Que se deben observar tres fases mínimas: a) La de la apertura de la investigación, motivada por indicios. b) La probatoria y c) la declarativa de responsabilidad. Única etapa en la cual se puede desvirtuar la presunción de inocencia.
Del análisis de la actuación de la Administración Tributaria se puede observar que se le otorgó un plazo para que la recurrente pudiera presentar sus pruebas y que a su vez la Administración en base a ese contradictorio y el análisis de esas pruebas pudiera dictar una decisión que pudiera desvirtuar la presunción de inocencia, razón por la cual se desecha el alegato sobre la violación del derecho a la presunción de inocencia. Así se decide
Improcedencia de los intereses de mora
Observa esta juzgadora que la recurrente esgrime la improcedencia de los intereses de mora, por ser nulos los reparos.
En este sentido, este Tribunal aprecia que la Administración Tributaria determinó a la recurrente diferencia a pagar por concepto de impuesto y determinó multa e intereses moratorios en materia de Impuesto a las Actividades de Juegos de Envite o Azar, en consecuencia en vista de la procedencia del reparo conforme al presente fallo, esta sentenciadora se considera procedente los intereses moratorios. Así se decide.
V
DECISIÓN
Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil “INVERSIONES 33, C.A.”, contra de la Resolución No. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2011-0677 (folios 230 al 270), de fecha 01 de agosto de 2011, emanada de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, notificada el 05-08-2011.
En consecuencia:
Se CONFIRMA el reparo por la diferencia de Impuesto a las Actividades de Juego, Envite o Azar y los intereses moratorios.
Se declara la NULIDAD de la multa, por aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001.
Se ORDENA recalcular las sanciones impuestas a la recurrente de autos, conforme a las reglas de concurrencia establecidas en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001 y expedir las Planillas Sustitutivas.
Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.
De conformidad con lo establecido en el artículo 287 del Código Orgánico Tributario, se deja expresa constancia que se otorga un lapso de cinco (5) días continuos, para que la parte vencida efectúe el cumplimiento voluntario.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese. Cúmplase lo ordenado.
Notifíquese de esta decisión al ciudadano Vice-Procurador General de la República remitiendo copia certificada del presente fallo, de conformidad con el artículo 86 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, así como al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente, de conformidad con lo establecido en el artículo 284 del Código Orgánico Tributario. Líbrense boletas.
Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los veintinueve (29) días del mes de octubre del año 2015. Año 205º de la independencia y 156° de la Federación.
LA JUEZA,
B.B.G.
LA SECRETARIA
YANIBEL LÓPEZ RADA
En esta misma fecha, se publicó la anterior Sentencia a las tres de la tarde (3:00 pm).
LA SECRETARIA
YANIBEL LÓPEZ RADA
BBG/yag
