Decisión nº 1541 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 23 de Marzo de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 24 de Marzo de 2009

198º y 150º

ASUNTO: AP41-U-2008-000205 Sentencia No. 1541

Vistos" los Informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas conocer y decidir el Recurso Contencioso Tributario interpuesto la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D) de los Juzgados Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, por la ciudadana M.C.M.R., titular de la cédula de identidad Nº V-13.827.488, Abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 106.977, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de INVERSIONES METOL 33, C.A., sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda bajo el Nº 44 Tomo 166-A-Pro de fecha 19 de noviembre de 2003, de conformidad con los articulo 259 y siguiente del Código Orgánico Tributario de 2001, en contra de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto sobre la Renta e Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al ejercicio económico, coincidente con el año civil, de 2005, y periodos impositivos correspondiente a los meses de Febrero a Diciembre de 2005 y enero a julio de 2006, respectivamente, determinándose una multa a pagar de DOS MIL SETECIENTOS VEINTISIETE COMA CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (2.727,5 U.T.).

Capitulo I

Narrativa

A.- Iter Procesal.-

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 15 de abril de 2008, siendo recibido por este Tribunal en esa misma fecha, y por auto de fecha 21 de abril de 2008 se le dio entrada bajo el Nº PA41-U-2008-000205, en cuyo momento se ordenaron las notificaciones de Ley, ello de conformidad con el articulo 264 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 27 de junio de 2008, siendo la oportunidad legal para pronunciarse sobre la admisibilidad del Recurso, este Despacho encontró satisfechos los extremos procesales de la acción, por lo que admitió el Recurso Contencioso Tributario en cuanto ha lugar en derecho, ordenándose su tramitación y sustanciación correspondiente. Igualmente, se recordó a las partes que la causa quedaría, opes legis, abierta a pruebas al día siguiente a dicha fecha, de conformidad con el artículo 268 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Consignado escrito de promoción de pruebas, en fecha 14 de julio de 2008, este Órgano Jurisdiccional, mediante auto de fecha 17 de julio de 2008 se pronunció respecto de las pruebas promovidas.

En fecha 16 de octubre de 2008, este Despacho Judicial dejó constancia de la comparecencia al acto de Informes, de la recurrente y de la Representación del Fisco Nacional. Habiendo presentado, ambas partes, los Informes se aperturó el lapso de ocho (08) días para las observaciones reciprocas pertinentes, de conformidad con el articulo 275 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 31 de octubre de 2008, se dejó constancia del vencimiento del lapso para realizar las observaciones pertinentes por lo que este Despacho dijo “Vistos”, iniciándose el lapso para dicta y publicar sentencia.

B.- Del Acto Administrativo.-

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria, mediante la Resolución de Imposición de Sanción Nº3974 de fecha 13 de febrero de 2008, dejó constancia de los siguientes incumplimiento:

1. Que la contribuyente presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado sin cumplir los requisitos legales, contraviniendo lo previsto en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 70, 72, 76 y 77 de su Reglamento.

2. Que la contribuyente emite facturas de ventas por medios manuales incumpliendo los requisitos exigidos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

3. Que la contribuyente no deja constancia del número de Registro de Información Fiscal en los avisos impresos de publicidad, contraviniendo el artículo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta en concordancia con el numeral 4to del artículo 190 de su Reglamento.

C.- Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario.-

INVERSIONES METOL 33, C.A., luego de explanar en su escrito recursivo las condiciones de admisibilidad del Recurso Contencioso Tributario así como los antecedentes de hecho del caso de autos, adujo en contra del acto administrativo identificado supra, en resumen, lo siguiente:

1. De la Violación del articulo 178 del Código Orgánico Tributario:

Manifiesta la Apoderada Judicial de INVERSIONES METOL 33, C.A., que conforme se aprecia de la providencia, esta no contiene las indicaciones que exige el articulo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que se deja “(…) al pie de la providencia en comentarios un espacio para que fuera llenado a mano por el fiscal actuante, con la información de la contribuyente a ser fiscalizada (…)”.

Así pues, a juicio de la recurrente “(…) no puede constarle a mi representada si la voluntad de la Administración Tributaria Nacional era la de verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, o si por el contrario se trató de un capricho del funcionario actuante cobijado por una carta abierta del Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital para ejercer de manera abusiva sus facultades de fiscalización (…)”, siendo en consecuencia, nulo dicho acto administrativo así como nulas las consecuentes actuaciones administrativas, de conformidad con el articulo 19.4 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos.

2. De la Inmotivación:

Que la Resolución de Imposición de Sanción impugnada en autos, omite las razones para motivar la imposición de la sanciones determinadas tal como lo dispone los articulo 9 y 18.5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que “(…) la Administración deliberadamente resta importancia…… Omissis… hecho que mi representada emite más de cinco mil (5.000) facturas al mes, razón por la cual no está obligada a generar el físico de las copias de las facturas, conforme lo dispuesto en el artículo 14, parágrafo primero de la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.859 del 29 de diciembre de 1999, que contiene las Disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos (…)”.

Que “(…) la inmotivación se patentiza por cuanto desconocemos las especificaciones para la emisión de facturas manuales presuntamente incumplidas por mi representada, toda vez que el fundamento de la sanción es el artículo 62 del Reglamento de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, norma ésta que se refiere a que la factura debe emitirse por duplicado; pero al momento de discriminar la sanción impuesta por cada período de imposición, indica que la contribuyente “emite facturas de venta por medios manuales sin cumplir con las especificaciones”.Siendo que a la fiscal actuante se le explicó suficiente y reiteradamente en el curso del procedimiento de verificación, que mi representada no emite facturas en forma manual, sino por medios automatizados, cabe preguntarse ¿qué requisitos incumplen las facturas manuales que mi representada no emite? (…)”.

Así, indica la apoderada judicial de la empresa recurrente, que el vicio de inmotivación acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo recurrido, por lo que solicita su declaratoria de nulidad por parte de este Órgano Jurisdiccional. Igualmente, cita pronunciamiento judicial sobre el vicio denunciado.

3. Del Falso Supuesto de Hecho:

INVERSIONES METOL 33, C.A., denuncia el falso supuesto de hecho -en caso de que sea desestimada la denuncia de inmotivación- de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ello en razón de que presuntamente “(…) la Administración Tributaria Nacional……•”…… no consideró el hecho de que mi representada emite más de cinco mil (5.000) facturas al mes, quedando de este modo habilitada para no imprimir el duplicado de las facturas siempre que –como en efecto lo hace-, las conserve mediante sistemas computarizados por todo el tiempo que la obligación tributaria no esté prescrita, de forma tal que puedan ser reproducidas o generadas a requerimiento de la Administración Tributaria (…)”.

Que la Administración tributaria incurre en un error al afirmar que INVERSIONES METOL 33, C.A., “(…) emite facturas manuales sin cumplir con los requisitos legales establecidos a tal efecto, cuando lo cierto es que mi representada -por las razones ya explicadas- no emite facturas por medios manuales, salvo en el caso que el dispositivo computarizado se encuentre averiado. Es cierto que durante los períodos impositivos objeto de verificación por parte de la Administración Tributaria Nacional, se hizo necesaria la emisión de factura manualmente, pero jamás se emitieron ciento cincuenta (150) facturas manuales en un mismo período impositivo (…)”.

Que en el Libro de Ventas es colocado en número de control y el número de facturas, tal como será probado en la etapa correspondiente. En tal sentido, arguye con respecto a la indicación en el Libro de Ventas del número de control que “(…) no hay prohibición expresa de asentar en el referido libro el número de control conjuntamente con el número de la factura, es impensable asumir como legal una sanción por este motivo (…)”.

Manifiesta la apoderada de la recurrente, cuándo se configura el denunciando vicio de falso supuesto, para luego argüir que “(…) la Administración Tributaria impuso las sanciones objeto de impugnación con fundamento en unos hechos apreciados erróneamente, lo cual lo vicia de nulidad y (…)” así solicitó sea declarado por este Órgano Jurisdiccional.

4. Del Falso Supuesto de Derecho:

Que la Administración Tributaria incurrió en falso supuesto de derecho “(…) cuando… “…soslaya la aplicación de la normativa sobre emisión de facturas y documentos equivalentes, contenidas en la Resolución Nº 320 del Ministerio de Finanzas, aplicable rationae temporis, que prevé la emisión de documentos por medios automatizados o computarizados sin necesidad de emitir el duplicado del comprobante cuando el contribuyente emita una cantidad de facturas que excedan las cinco mil (5.000) dentro de un mismo período impositivo, siempre que los propios sistemas automatizados o computarizados los conserven almacenados durante todo el tiempo en que la obligación tributaria no esté prescrita, y de forma tal que puedan ser generados o reproducidos a requerimiento de la Administración Tributaria (…)”.

5. De las Multas:

Manifiesta la recurrente de autos, que la multa establecida en el numeral 3 del articulo 101 del Código Orgánico Tributario no puede ser aplicada “(…) toda vez que resulta claro que INVERSIONES METOL 33, C.A., no emite facturas manuales sin cumplir con los requisitos legales establecidos a tal efecto. Antes por el contrario, mi representada emite sus facturas por medio de sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos con estricta sujeción a la normativa vigente (…)” “(…) lo cual acarrea la nulidad absoluta de la resolución impugnada, por cuanto violenta de manera directa los Principios de Legalidad y Tipicidad que, dentro de nuestro ordenamiento jurídico, rigen los procedimientos administrativos sancionatorios (…)”.

INVERSIONES METOL 33, C.A., luego de definir ciertos principios que rigen el Derecho Administrativo Sancionador así como los tipos de sanciones administrativas, manifiesta que “(…) la Gerencia Regional afirma que nuestra representada “emite facturas de ventas por medios manuales sin cumplir con las especificaciones señaladas”; sin embargo, dicha Gerencia no señala -por la imposibilidad material de hacerlo- cuáles son en concreto las omisiones en los requisitos que deben contener las facturas por medios manuales que pueden repróchasele a mi representada, pues, lo cierto es que la conducta desplegada por INVERSIONES METOL 33, C.A., bajo ningún concepto encuadra dentro del tipo o supuesto de hecho determinado por la norma sancionatoria que pretende aplicar la Gerencia Regional, contenida en el artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario, toda vez que mi representada no emite facturas por medios manuales (…)”.

a) De la Unidad de la Sanción:

INVERSIONES METOL 33, C.A., solicita, en el caso de que sean desestimadas las precedentes denuncias contra el acto administrativo recurrido, le sea aplicada la “(…) regla de concurso continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal venezolano, debido a que se trata de una única infracción cometida, pero contenida en cada uno de los períodos investigados (…)”.

Que de la “(…) configuración del falso supuesto de derecho, se evidencia con meridiana claridad el vicio denunciado, pues resulta totalmente improcedente que se aplique una misma sanción por cada período de imposición, toda vez que no se trata de varias investigaciones fiscales, sino que se trata de un único procedimiento administrativo, independientemente que comprenda varios períodos de imposición (…)”. Cita doctrina y criterio judicial en tal sentido.

6. De la Desaplicación por Control Difuso del articulo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001:

La recurrente del caso bajo análisis, solicita, en el caso de que sean desestimados sus precedentes alegatos y en consecuencia sancionada con multa alguna, la desaplicación por control difuso, del Parágrafo Primero del articulo 94 del Código Orgánico Tributario, ello de conformidad con el articulo 334 de la Constitución de 1999.

Su solicitud de desaplicación de la norma supra indicada es fundamentada “(…) en el hecho que viola el principio de irretroactividad de la ley consagrado en el artículo 24 de la Carta Magna, por virtud del cual “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena” (…)”. Así, pues -al decir de la objetada- “(…) la violación se patentiza cuando se obliga al infractor a sufrir una pena mayor por la comisión del ilícito que se le imputa, que la le correspondía al momento de la materialización del hecho típico (…)”.

Que, aunado a lo anterior “(…) y más allá de las consideraciones de orden jurídico antes hechas, permitir que la Administración Tributaria exija el pago de las sanciones impuestas calculadas al valor de la Unidad Tributaria vigente al momento del pago implica aplaudirle y premiarle su negligencia, porque es de resaltar que el procedimiento de verificación concluyó el 30 de septiembre de 2006, tal y como se evidencia de la última actuación efectuada por los funcionarios fiscales -consignadas como anexos marcados “L” y “M”-, y la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 fue notificada el 06 de marzo de 2008, es decir, un (1) año, cinco (5) meses y seis (6) días después (…)”.

Termina la empresa INVERSIONES METOL 33, C.A., su escrito recursivo, solicitando la condenatoria en costas de la Administración Tributaria así como la suspensión de los efectos del acto administrativo considerado lesivo.

D.- Antecedentes y Actos Administrativos.-

• Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

• Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCA-DF-VDF/2000/3974-01 sin fecha, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Autónomo de Administración Tributaria.

• Planillas de Liquidación números 8015000235; 8015000085 y 8015000152, todas de fecha 13 de febrero de 2008.

E.- Pruebas existentes en autos.-

1. Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008.

2. Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCA-DF-VDF/2000/3974-01 sin fecha.

3. Planillas de Liquidación números 8015000235; 8015000085 y 8015000152, todas de fecha 13 de febrero de 2008.

4. Expediente Administrativo.

F.-Informes de la Representación del Fisco Nacional.-

En la oportunidad para consignar Informes en la presente causa, compareció ANARELLA E. DIAZ PEREZ, titular de la cédula de identidad Nº V-6.916.270, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.289, actuando en su carácter de representante legal de la República Bolivariana de Venezuela y sustituta de la Procuradora General de la República, y a tal efecto consignó escrito de conclusiones escritas constante de treinta y cinco (35) fojas útiles, en cuya oportunidad, adujo en defensa de la actuación administrativa, en resumen, lo siguiente:

1. Con respecto a la inmotivación denunciada:

Manifiesta la sustituta de la Procuraduría General de la República que el “(…) acto administrativo impugnado por la recurrente no adolece de inmotivación ya que se específica de dónde surgen las multas impuestas. Efectivamente, señala la Resolución de Imposición de Sanción que la contribuyente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (…)”.

Que del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario -el cual cita- se evidencia la motivación de la voluntad administrativa “(…) que por demás, ha permitido, como se observa de las trascripciones anteriores, que la parte afectada ha podido ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones y permite también que ese tribunal ejercer el control jurisdiccional de la legalidad del acto (…)”.

2. Con respecto a la denuncia de Falso Supuesto:

Que de conformidad con los artículos 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 14 de la Resolución Nº 320 “(…) los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado solo pueden exceptuarse de la obligatoriedad de emitir y conservar el duplicado “FISICO” de las facturas elaboradas, en aquellos casos que, habiendo adoptado el sistema automatizado o computarizado, tipo forma libre, emitan en cada período impositivo cinco mil (5.000) o más facturas (…)”.

Que de los documentos insertos en el expediente, “(…) se evidencia que la recurrente, Inversiones Metol 33, C.A.: (i) Emite facturas en forma libre. (ii) No conserva los duplicados de las facturas emitidas. (iii) Durante los períodos impositivos auditados emitió facturas en forma manual (…)” concluyendo la Representante de la Hacienda Pública Nacional “(…) PRIMERO: Que la recurrente utiliza medios computarizados para su facturación, tipo forma libre. SEGUNDO: Que para los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, efectivamente emitió facturas en forma manual. TERCERO: Que no emitió los duplicados de las facturas manuales emitidas durante los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, infringiendo la normativa especificada claramente en la Resolución de Imposición de Sanción (…)”. En tal sentido cita doctrina referente a la presunción de legitimidad, legalidad y veracidad que amparan los actos administrativos.

Que la contribuyente no probó en la etapa correspondiente, su afirmación referente al hecho de no haber emitido CIENTO CINCUENTA facturas mensuales, por lo que “(…) no fue desvirtuado durante el presente judicial…… “…… la existencia del falso supuesto de hecho ni de derecho denunciados, así como tampoco la improcedencia de la sanción impuesta (…)” y así, solicita sea declarado por este Órgano Jurisdiccional.

Manifiesta la Administración Tributaria Nacional en lo que “(…) a la multa por incumplimiento de requisitos en el Libro de Ventas, señala el Acta de recepción RCA-DF-VDF-2006-3974-01, inserta en el expediente, que en el Libro de Ventas la contribuyente coloca el primer número de control y el último número de control emitido en el día, siendo lo correcto colocar el número de la primera factura de venta y el número de la última factura de venta emitida en el día (…)” tal como lo establecen los articulos 76 y 77 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

3. Con respecto a la aplicación de la Unidad de la Sanción establecida en el articulo 99 del Código Penal:

Sostiene la Abogada Representante del Servicio Autónomo de Administración Tributaria citando reconocida doctrina, que “(…) el ilícito fiscal se encuentra “en un plano distinto del ilícito común, de manera que no son aplicables a su respecto los principios generales del Código Penal” (…)” (Negritas y Subrayado de la sustituta de la Procuraduría General de la República). Igualmente cita pronunciamiento de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia así como de la otrora Corte Suprema de Justicia.

Que a su juicio “(…) la aplicación supletoria de la figura de delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario. La anterior consideración no implica afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determinan al derecho penal, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar a las primeras, figuras o conceptos que no son compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario (…)”. Cita doctrina al respecto.

Que de conformidad con el articulo 81 del Código Orgánico Tributario “(…) el operador jurídico se encuentra en la obligación de aplicar la regla de concurrencia establecida en la norma en comentario. Esto es, en el caso de que el sujeto imputado incurra en la repetida o diversa comisión de actos infraccionales, se debe tomar como base una de las aplicables y adicionar a ésta, la mitad del valor de las restantes (…)” (Negritas y Subrayado de la sustituta de la Procuraduría General de la República).

Que el Código Orgánico Tributario “(…) contempla expresamente la forma en que debe calcularse la sanción correspondiente cuando el administrado incurre en la comisión repetida o reiterada de una infracción fiscal, lo cual lleva forzosamente a concluir que en el caso de la repetida comisión de un hecho de esta índole, no es posible aplicar supletoriamente el instituto del delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, en virtud del que el artículo 81 del Código Orgánico Tributario contiene una regulación específica para estos casos (…)” (Subrayado de la sustituta de la Procuraduría General de la República).

Que las “(…) decisiones jurisdiccionales que adoptan el criterio relativo a la aplicación supletoria del supuesto previsto en el artículo 99 del Código Penal, incurren en la irregularidad de derivar parcialmente los efectos del concurso continuado de delitos…… Omissis…… la referida disposición establece que el efecto del concurso continuado conlleva al aumento de la pena de una sexta parte a la mitad de la misma. De tal forma que la referida figura no se limita a una simple concentración de los hechos infraccionales para que se aplique una sola pena, sino que determina un aumento de la misma en un tercio de su cuantía (…)”. Cita pronunciamiento de nuestro M.T. referente al tema.

4. Con respecto a la desaplicación por control difuso del articulo 94 del Código Orgánico Tributario:

Arguye la Abogada Fiscal que “(…) la Administración Tributaria al verificarse los distintos ilícitos materiales, expresados en Unidades Tributarias, el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, impone la conversión de las multas al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento del pago (…)”.

Hace observar a este Despacho Judicial que “(…) la unidad tributaria no crea, suprime o modifica el tributo o las obligaciones tributarias accesorias (tales como las sanciones) que se determinen con fundamento en esta magnitud de valor, sino que es un concepto referido al medio de pago de la obligación tributaria (…)”.

Que al observarse “(…) el procedimiento de liquidación de las sanciones tipificadas en el Código Orgánico Tributario, relativa a los Ilícitos Materiales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Primero del artículo 94 eiusdem, se puede observar que el resultado obtenido es exactamente el monto de unidades tributarias tipificado, sin exceder lo previsto en la norma; y cuando se aplica el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, se está realizando un ajuste que corrige el impacto inflacionario causado en el tiempo transcurrido desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva del pago (…)”. Cita pronunciamiento judicial y administrativo.

G.- De los Informes de la Recurrente.-

En la oportunidad legal establecida, la Apoderada Judicial de INVERSIONES METOL 33, C.A., presentó escrito de conclusiones escritas, mediante el cual, luego de realizar un resumen de sus argumentos, expone detalladamente las pruebas aportadas en el proceso e incorporadas al expediente, así como su objeto. Igualmente, solicita la condenatoria en costas del Fisco Nacional.

Capitulo II

Motiva

Delimitación de la Controversia.-

Advierte este Órgano Jurisdiccional que el thema decidendum en el presente caso, se circunscribe dilucidar la legalidad de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y en tal sentido, se analizará: (i) la presunta violación del articulo 178 del Código Orgánico Tributario; (ii) de la presunta inmotivación; (iii) del presunto falso supuesto de hecho y de derecho; (iv) de la presunta violación del principio de tipicidad y legalidad tributaria; (v) de la aplicación del principio de Unidad de Sanción conforme el articulo 99 del Código Penal; (vi) de la desaplicación por control difuso del Parágrafo Primero del articulo 94 del Código Orgánico Tributario. ASÍ SE DECLARA.

• De la presunta violación del Art. 178 del Código Orgánico Tributario

Sobre esta particular denuncia, la reparada indicó en su escrito recursivo que la providencia no contiene las indicaciones que exige el articulo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, ya que se deja “(…) al pie de la providencia en comentarios un espacio para que fuera llenado a mano por el fiscal actuante, con la información de la contribuyente a ser fiscalizada (…)”. De manera que –a su decir- “(…) no puede constarle a [su] representada si la voluntad de la Administración Tributaria Nacional era la de verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, o si por el contrario se trató de un capricho del funcionario actuante cobijado por una carta abierta del Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital para ejercer de manera abusiva sus facultades de fiscalización (…)”, siendo en consecuencia, nulo dicho acto administrativo así como nulas las consecuentes actuaciones administrativas, de conformidad con el articulo 19.4 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos.

La Abogada representante de los derechos del Fisco Nacional nada adujo a este respecto en su escrito de conclusiones, ello a fin de ejercer la defensa de la actuación administrativa.

Para decidir, este Juzgado Superior observa:

La denominada “Providencia” por el Código Orgánico Tributario de 2001, es un acto calificado por la doctrina como de mero trámite, ello en razón de que es el acto por el cual la Administración de Hacienda Nacional inicia toda fiscalización, permitiendo a los sujetos pasivos del impuesto identificar y saber sobre qué impuesto será realizada la fiscalización y determinación, la identificación del funcionario actuante así como la identificación del contribuyente o responsable, los periodos a fiscalizar, y en el caso que sea procedente, también deberá indicar los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar y cualquier otra información que individualice las actuaciones fiscales.

Como indicamos otrora, la denominada providencia de autorización es un acto de mero trámite porque no afecta interés subjetivo alguno y de la cual los contribuyentes no pueden sustraerse, sino que inicia el procedimiento de fiscalización y determinación, por lo que es la génesis de dicho Inter. procedimental administrativo, sin crear en sí mismo, considerada aisladamente, consecuencias capaces de interferir la esfera íntima de los particulares.

Sin embargo, sucede que a veces existen casos en los cuales las circunstancias concretas hacen que tal acto de mero trámite, en principio carente de fuerza capaz de ocasionar consecuencias subjetivas, adquiere una potencia tal que puede incluso anular el procedimiento subsiguiente a ella, pues imaginase la realización de la fiscalización y determinación sobre impuestos distintos a los autorizados por la providencia, o la determinación y fiscalización sobre aquellos períodos no incluido en dicho acto autorizatorio o incluso aquellas providencias no suscritas por el funcionario correspondiente, vale decir, no autorizados.

Ante tales eventos, a pesar de que, en principio, la autorización que permite actuar a los fiscales Nacionales no es un acto administrativo propiamente tal, que pueda incidir en la esfera de los intereses particulares, muta su naturaleza jurídica para convertirse en un elemento trascendental, por que permite la nulidad de las actuaciones fiscales posteriores, total o parcialmente.

Obsérvese que no es dicho acto en sí mismo el que afecta los intereses subjetivos, sino que permite declarar la nulidad o anulabilidad de las actuaciones fiscales posteriores a su emisión, ya que es ella –la providencia autorizatoria- quien delimita la actuación de los entes políticos territoriales, otorgándole certeza a los sujetos pasivos sobre el proceder administrativo y con ello seguridad jurídica, pues ha creado derechos particulares al momento de su notificación, cuales son: que se realice el procedimiento por los funcionarios indicados en ella, sobre los periodos indicados, sobre los tributos mencionados e incluso en algunos casos sobre la base imponible establecida.

Así tenemos que el articulo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001 establece “Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria, del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales.

La providencia a la que se refiere el encabezamiento de este artículo deberá notificarse al contribuyente o responsable, y autorizará a los funcionarios de la Administración Tributaria en ella señalados al ejercicio de las facultades de fiscalización prevista en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, sin que pueda exigirse el cumplimiento de requisitos adicionales para la validez de su actuación

. La norma es clara y determinante.

Considera esta Juzgadora que el espíritu de la Ley fue evitar actuaciones irregulares o de atropello de los funcionarios de la Administración Tributaria Nacional con cierta similitud a las ordenes de allanamiento en el área penal –también de carácter autorizatorio de conformidad con el Código Orgánico Procesal Penal- que permiten colocar un límite a la irracionalidad del hombre y controlar el actuar administrativo, limitado también por los lapsos de prescripción establecidos en la Ley.

Ahora bien, en el caso sub examine, la empresa INVERSIONES METOL 33, C.A., reprocha el hecho de que la Providencia que autorizó al funcionario actuante no indicó expresamente el nombre del contribuyente a quien, en definitiva, se fiscalizó, sino que fue relleno el espacio en blanco –con bolígrafo- por el fiscal al momento de iniciar el procedimiento con el nombre de la recurrente, por lo que -según aduce-“(…) no puede constarle […… Omissis……] si la voluntad de la Administración Tributaria Nacional era la de verificar el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, o si por el contrario se trató de un capricho del funcionario actuante cobijado por una carta abierta del Jefe de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital para ejercer de manera abusiva sus facultades de fiscalización (…)”, siendo en consecuencia, nulo dicho acto administrativo así como nulas las consecuentes actuaciones administrativas, de conformidad con el articulo 19.4 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos.

A tal efecto, la presente decidora puede apreciar que en la P.a. de fecha 21 de agosto de 2006, inserta al folio veinticinco (25) de la primera pieza del expediente judicial, efectivamente, se identifica a la recurrente INVERSIONES METOL 33, C.A, con un bolígrafo, en letra imprenta por la funcionaria actuante. Sin embargo, este Órgano Jurisdiccional considera improcedente declarar la nulidad del procedimiento llevado a cabo por la Gerencia Regional del SENIAT al haber sido autorizada por una providencia como la apreciada en autos, en razón de lo siguiente: 1.- El funcionario Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de la Región Capital del SENIAT nombrado según P.A. Nº 0381 de fecha 17 de julio de 2006, como titular del órgano que es, manifiesta su voluntad y así, le otorgó facultad a la funcionario actuante para fiscalizar a los contribuyentes en el marco de los periodos y tributos indicados en la providencia; 2.- El acto administrativo autorizatorio, a la par de indicar los demás requisitos establecidos en el articulo 178 del Código Orgánico Tributario de 2001, señala la funcionaria superior jerárquica de que quien estaba dependiendo la fiscal actuante, de manera que, quien aquí decide, no evidencia arbitrariedad de la funcionaria fiscalizadora al fiscalizar a INVERSIONES METOL 33, C.A.; y 3.- Más allá de lo señalado por la recurrente, puede apreciar este Despacho Judicial que la providencia indica los tributos a fiscalizar, los periodos y el contribuyente sobre quien recae las potestades fiscalizadoras de la Administración de Hacienda Fiscal así como el superior a cargo de la investigación fiscal lo que fue suscrito por el Jefe de la División de Fiscalización a quien compete las tareas de fiscalización del cumplimiento de las obligaciones tributarias llevadas a cabo en la sede de quien se siente lesionada, en consecuencia, se desestima el argumento expuesto por INVERSIONES METOL 33, C.A, en tal sentido. ASÍ SE DECLARA.

De la Inmotivación:

La empresa reparada por el SENIAT, arguye que “(…) la Administración deliberadamente resta importancia…… Omissis…… hecho que mi representada emite más de cinco mil (5.000) facturas al mes, razón por la cual no está obligada a generar el físico de las copias de las facturas, conforme lo dispuesto en el artículo 14, parágrafo primero de la Resolución del Ministerio de Finanzas Nº 320, de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nº 36.859 del 29 de diciembre de 1999, que contiene las Disposiciones relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos (…)”. Igualmente, sostiene que“(…) la inmotivación se patentiza por cuanto desconocemos las especificaciones para la emisión de facturas manuales presuntamente incumplidas por mi representada, toda vez que el fundamento de la sanción es el artículo 62 del Reglamento de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, norma ésta que se refiere a que la factura debe emitirse por duplicado; pero al momento de discriminar la sanción impuesta por cada período de imposición, indica que la contribuyente “emite facturas de venta por medios manuales sin cumplir con las especificaciones”. Siendo que a la fiscal actuante se le explicó suficiente y reiteradamente en el curso del procedimiento de verificación, que mi representada no emite facturas en forma manual, sino por medios automatizados, cabe preguntarse ¿qué requisitos incumplen las facturas manuales que mi representada no emite? (…)”.

Por su parte, la sustituta de la Procuraduría General de la República sostiene que el “(…) acto administrativo impugnado por la recurrente no adolece de inmotivación ya que se específica de dónde surgen las multas impuestas. Efectivamente, señala la Resolución de Imposición de Sanción que la contribuyente emite facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en el artículo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (…)”. En tal sentido, sostiene que del escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario -el cual cita- se evidencia la motivación de la voluntad administrativa “(…) que por demás, ha permitido, como se observa de las trascripciones anteriores, que la parte afectada ha podido ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones y permite también que ese tribunal ejercer el control jurisdiccional de la legalidad del acto (…)”.

Para decidir este Juzgado Superior observa:

Denunciado como ha sido la inmotivación del acto administrativo recurrido, debe la presente Juzgadora remitirse inexorablemente a los elementos probatorios existentes en autos a fin de verificar la existencia o inexistencia del denunciado vicio.

Así, tenemos que corre inserto a fojas diecisiete (17) de la primera pieza del expediente judicial, Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974, de fecha 13 de febrero de 2008, mediante la cual se sanciona a la empresa recurrente, por los siguientes conceptos:

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.VA. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 56 de la (el) LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77 DE SU REGLAMENTO.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR CON LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS correspondiente a los meses Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 2005, Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio de 2006, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 62 de la (el) RGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO DEJA CONSTANCIA DEL NUMERO DE INSCRIPCION EN EL REGISTRO DE INFORMACION FISCAL (RIF) EN LOS AVISOS IMPRESOS DE PUBLICIDAD, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 99 de la (el) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001 Y 190 NUMERAL 4 DE SU REGLAMENTO

.

Con respecto a la primera objeción, vale decir, que el Libro de Ventas no cumple con los requisitos legales establecidos en el articulo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con los articulos 70, 72, 76 y 77 de su Reglamento General, el funcionario actuante dejo constancia mediante Acta de Constancia signada con las letras y números RCA/DF/VDF/2006/3974-01 de fecha 22 de agosto de 2006 –inserta a fojas treinta y ocho (38) a la treinta y nueve (39) de la primera pieza del expediente judicial- que la empresa recurrente en el “(…) libro de Ventas coloca el Primer Nº de control y el último Nº de control emitido en el día. Siendo lo correcto colocar el Nº de la Primera factura de Venta y el Nº de la última factura de Venta emitida en el día (…)”.

En igual sentido, en lo referente a la segunda objeción realizada por el funcionario fiscalizador, vale decir, la emisión de facturas manuales omitiendo el cumplimiento de la exigencia establecida en el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, la Administración Nacional de Hacienda dejo constancia mediante Acta de Recepción signada con las letras y números RCA-DF-VDF-2006/3974-03 de fecha 30 de septiembre de 2006 -inserta al folio cuarenta y cinco (45) de la primera pieza del expediente judicial-, que la sociedad mercantil impugnante“(…) no conserva los duplicados de las facturas de Ventas emitidas para los períodos de febrero 2005 a julio 2006 (ambos inclusive)”.

En lo que se refiere al tercer presunto incumplimiento, es decir, la omisión del deber de indicar el número de Registro de Información Fiscal (RIF) en los avisos impresos de publicidad según lo establecido en el articulo 99 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, aplicable al caso de autos en razón de su vigencia temporal, en concordancia con el numeral 4 del articulo 190 de su Reglamento, la Administración Tributaria dejo constancia mediante Acta de Verificación Inmediata signada con las letras y números RCA-DF-VDF-2006-3974-01 de fecha 22 de agosto de 2006 que “(…) El Nº de Rif [de la empresa INVERSIONES METOL 33, C.A.] no se encuentra en el aviso publicitario del comercio (…)”.

La motivación como requisito de validez de los proveimientos administrativos conforme lo establecido en el articulo 9 en concordancia con el articulo 18.5 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos “atiende a dos causas: la referencia a los hechos y la indicación de los fundamentos legales del acto, es decir, su justificación fáctica y su justificación jurídica” (sentencia de fecha 26 de enero de 1984, emanada de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo) de manera tal que pueda el administrado ejercer una adecuada defensa contra las acciones que se le imputan, ya en sede administrativa o judicial.

De las pruebas incorporadas a los autos, trascritos precedentemente, la presente Juzgadora aprecia que el Organismo Fiscalizador en el proceso de concreción de la voluntad administrativa indicó a INVERSIONES METOL 33, C.A., los motivos de hecho y de derecho en que fundamentó su actuación, situación que “(…) ha permitido, como se observa de las trascripciones anteriores, que la parte afectada [haya] podido ejercer a plenitud la defensa de sus pretensiones y permite también que [este] tribunal [ejerza] el control jurisdiccional de la legalidad del acto (…)”, tal como lo indicó la sustituta de la Procuraduría General de la República en su escrito de Informe, dando cabal cumplimiento al mandato legal establecido en el articulo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en concordancia con el articulo 18.5 ejusdem, en consecuencia, se desestima la denuncia de inmotivación alegada. ASÍ SE DECLARA.

Sin perjuicio de lo anterior, este Juzgado Superior en cumplimiento de su obligación legal establecida en el articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, considera conveniente traer a colación el alegato de la Abogada de la recurrente referente a que -según argumenta- en el caso sub judice “(…) la inmotivación se patentiza por cuanto desconocemos las especificaciones para la emisión de facturas manuales presuntamente incumplidas por mi representada, toda vez que el fundamento de la sanción es el artículo 62 del Reglamento de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, norma ésta que se refiere a que la factura debe emitirse por duplicado; pero al momento de discriminar la sanción impuesta por cada período de imposición, indica que la contribuyente “emite facturas de venta por medios manuales sin cumplir con las especificaciones”. Siendo que a la fiscal actuante se le explicó suficiente y reiteradamente en el curso del procedimiento de verificación, que mi representada no emite facturas en forma manual, sino por medios automatizados, cabe preguntarse ¿qué requisitos incumplen las facturas manuales que mi representada no emite? (…)” (Subrayado de este Órgano Jurisdiccional).

De tal argumento, la presente decidora puede observar que la Apoderada Judicial de la reparada fundamenta la inmotivación denunciada en no saber 'cuáles requisitos incumplen las facturas manuales'. Sin embargo, si bien es cierto la redacción del acto administrativo sancionatorio Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanado de la Gerencia Regional de la Capital no es la más feliz, no es menos cierto que el incumplimiento objetado se refiere a la omisión de emitir el duplicado de las facturas y no a la falta de alguna de las exigencias establecidas por actos de rango legal y sub legal para las facturas o documentos equivalentes.

La precedente circunstancia, por demás, se evidencia del Acta de Recepción signada con las letras y números RCA-DF-VDF-2006/3974-03 de fecha 30 de septiembre de 2006 en la que el funcionario fiscal –como antes se apuntó- “(…) no conserva los duplicados de las facturas de Ventas emitidas para los períodos de febrero 2005 a julio 2006 (ambos inclusive)”. Aunado a lo anterior, no escapa al presente Despacho Judicial que en el Acta de Recepción signada con las letras y los números RCA-DF-VDF-2006/3974-01 de fecha 22 de agosto de 2006, la cual riela a los folios treinta (30) a la treinta y siete (37), ambos inclusive, de la primera pieza del expediente judicial, el fiscal dejó constancia de que INVERSIONES METOL 33, C.A., “(…) no coloca la condición de la operación y la alícuota correspondiente (…)” en la facturas. De manera pues, es forzoso para este Tribunal especial, desestimar los razonamientos expuestos en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario por la reparada. ASÍ SE DECLARA.

Del Falso Supuesto

a.- Del Falso Supuesto de Hecho:

Sostiene la empresa del caso sub examine, que la Administración de Hacienda Fiscal incurrió en falso supuesto de hecho, ello en razón de que “(…) no consideró el hecho de que mi representada emite más de cinco mil (5.000) facturas al mes, quedando de este modo habilitada para no imprimir el duplicado de las facturas siempre que -como en efecto lo hace-, las conserve mediante sistemas computarizados por todo el tiempo que la obligación tributaria no esté prescrita, de forma tal que puedan ser reproducidas o generadas a requerimiento de la Administración Tributaria (…)”. Además, sostiene la empresa de autos que la Administración Tributaria incurre en un error al afirmar que INVERSIONES METOL 33, C.A., “(…) emite facturas manuales sin cumplir con los requisitos legales establecidos a tal efecto, cuando lo cierto es que mi representada –por las razones ya explicadas- no emite facturas por medios manuales, salvo en el caso que el dispositivo computarizado se encuentre averiado. Es cierto que durante los períodos impositivos objeto de verificación por parte de la Administración Tributaria Nacional, se hizo necesaria la emisión de factura manualmente, pero jamás se emitieron ciento cincuenta (150) facturas manuales en un mismo período impositivo (…)”.

Asimismo, arguye que en el Libro de Ventas es colocado en número de control y el número de facturas, y que “(…) no hay prohibición expresa de asentar en el referido libro el número de control conjuntamente con el número de la factura, es impensable asumir como legal una sanción por este motivo (…)”.

Por su parte, la Sustituta de la Procuraduría General de la República, sostuvo en su escrito de conclusiones que de conformidad con los articulo 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 14 de la Resolución Nº 320 “(…) los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado solo pueden exceptuarse de la obligatoriedad de emitir y conservar el duplicado “FISICO” de las facturas elaboradas, en aquellos casos que, habiendo adoptado el sistema automatizado o computarizado, tipo forma libre, emitan en cada período impositivo cinco mil (5.000) o más facturas (…)”. Igualmente, arguyó que de los documentos insertos en el expediente, “(…) se evidencia que la recurrente, Inversiones Metol 33, C.A.: (i) Emite facturas en forma libre (ii) No conserva los duplicados de las facturas emitidas. (iii) Durante los períodos impositivos auditados emitió facturas en forma manual (…)” concluyendo la Representante de la Hacienda Pública Nacional “(…) PRIMERO: Que la recurrente utiliza medios computarizados para su facturación, tipo forma libre. SEGUNDO: Que para los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, efectivamente emitió facturas en forma manual. TERCERO: Que no emitió los duplicados de las facturas manuales emitidas durante los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, infringiendo la normativa especificada claramente en la Resolución de Imposición de Sanción (…)”.

Además, la Representación del sujeto activo sostuvo que en lo referente “(…) a la multa por incumplimiento de requisitos en el Libro de Ventas, señala el Acta de recepción RCA-DF-VDF-2006-3974-01, inserta en el expediente, que en el Libro de Ventas la contribuyente coloca el primer número de control y el último número de control emitido en el día, siendo lo correcto colocar el número de la primera factura de venta y el número de la última factura de venta emitida en el día (…)” tal como lo establecen los articulos 76 y 77 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

Para decidir, este Órgano Jurisdiccional observa:

En lo que se refiere a la denuncia de este particular vicio, INVERSIONES METOL 33, C.A., alegó dos presuntos falsos supuestos de hechos cometidos por la Administración Tributaria, a saber: 1.- no está obligada a emitir el duplicado de las facturas, tal como pretende el Organismo Fiscalizador, ello en razón de que emite más de cinco mil (5.000) facturas mensuales; 2.- coloca el número de factura en el Libro de Ventas, así como el número de control, circunstancia esta última que –a su decir- no está prohibida por norma legal alguna.

1. - Ahora bien, en lo referente al primero de los incumplimientos objetados por el funcionario fiscalizador, vale decir, el deber de emitir el duplicado de las facturas conforme lo ordena el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, debe este Órgano Judicial remitirse al contenido de la mencionada disposición legal.

   Así, tenemos que el artículo 62 del Reglamento General de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, establece lo siguiente:

   Artículo 62: Las facturas deberán emitirse por duplicado. El original deberá ser entregado al adquirente del bien o al receptor del servicio y el duplicado quedará en poder del vendedor del bien o del prestador del servicio. Tales documentos deberán indicar el destinatario.

   Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 56 de este Reglamento, el único ejemplar de la factura que da derecho al crédito fiscal es el original, debiendo indicarse expresamente en el duplicado que éste no da derecho a tal crédito, por ser aplicable una sola vez por el adquirente y comprobarse mediante el original de la factura.

   (Negritas y Cursivas de este Despacho Judicial).

   De la primera parte de la norma precedentemente trascrita, puede fácilmente evidenciarse que el reglamentista estableció, a los fines del control de las operaciones gravadas con el Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes del impuesto en referencia emitan las facturas o documentos equivalentes por duplicado, uno de los cuales será para el comprador del bien o receptor del servicio y el otro para el vendedor de tales bienes o servicios.

   Sin embargo, el articulo 14 de la Resolución Nº 320, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999 -a la cual hizo referencia la empresa recurrente en su escrito recursivo-, establece:

   “Artículo 14. Los documentos a que se refiere el artículo 1 de esta Resolución, que sean emitidos por medios automatizados o computarizados tipo “forma libre”, deberán contener los requisitos establecidos en el artículo 2 de esta Resolución, aún cuando los datos o campos para agregar dicha información no sea preimpresa desde la imprenta autorizada, sin embargo, los formatos de los documentos señalados, si deberá contener desde la imprenta los datos previstos en el artículo 11 de la presente Resolución, pudiendo ser ubicada en el formato, la información antes indicada, de la manera que considere el contribuyente o responsable.

   Parágrafo Primero: A los fines de este artículo, cuando el contribuyente o responsable emita cinco mil (5.000) o más documentos mensuales, podrá obviar la generación física de las respectivas copias, siempre y cuando sean conservadas mediante sistemas computarizados, durante el lapso de prescripción, y puedan ser generados o reproducidos en la oportunidad de cualquier auditoria fiscal.

   Parágrafo Segundo: Cuando los medios computarizados o automatizados a que se refiere este artículo, se encuentren averiados o impedidos de generar los documentos respectivos, la emisión de los mismos se hará de conformidad con lo previsto en el artículo 13 de esta Resolución. (Negritas y Cursivas de este Despacho Judicial).

   De manera que de acuerdo a lo anteriormente trascrito, las facturas o sus equivalentes, aún cuando sean emitidas mediante sistemas automatizados o computarizados tipo forma libre, deberán contener las exigencias establecidas en el articulo 2 de la Resolución Nº 320.

   Igualmente, la emisión del duplicado de la factura a que hace referencia el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por disposición del Parágrafo Primero del articulo 14 de la Resolución Nº 320, puede ser obviado por el contribuyente o responsable, cuando se emitan cinco mil (5.000) o más facturas o documentos equivalentes mensuales, siempre y cuando, tales duplicados sean conservados mediante sistemas computarizados durante el lapso de prescripción, y puedan ser generados o reproducidos a requerimiento de la Administración Tributaria.

   Ahora bien, tal como se aprecia del Parágrafo Segundo del articulo 14 de la Resolución Nº 320, cuando los sistemas automatizados o computarizados utilizados por los contribuyentes o responsables del impuesto en referencia se encuentren averiados o bien presenten alguna dificultad que haga imposible la emisión de la facturas o documentos equivalentes en forma automatizada, las emisión del comprobante debe hacerse conforme el articulo 13 de la identificada Resolución Nº 320, vale decir, por medios manuales, debiendo contener los campos para agregar la información a que se refiere el articulo 2 ejusdem, en cuyo caso habiendo sido manual es necesario el duplicado de la factura.

   Visto lo anterior, pasa este Despacho Judicial a examinar las pruebas existentes en autos, a fin de verificar el presunto falso supuesto de hecho denunciado.

   Así, riela al folio cuarenta y tres (43) de la primera pieza del expediente judicial Acta de Requerimiento Nº RCA-DF-VDF/2006/3974-02 de fecha 22 de agosto de 2006, mediante la cual el funcionario actuante en el procedimiento iniciado, solicitó a la empresa de autos, entre otros, el siguiente documento:

   Rollo de auditoria de las facturas forma libre correspondiente a los periodos de Febrero de 2005 hasta Julio de 2006

   .

   En igual sentido, se puede apreciar a fojas treinta y tres (33) de la primera pieza del expediente judicial Acta de Verificación Inmediata Nº RCA-DF-VDF-2006-3974-01 de fecha 22 de agosto de 2006, mediante la cual el funcionario actuante dejo constancia de lo siguiente:

   La contribuyente emite factura forma libre, entregando la Nº 884906 Nº de control 330035

   .

   Por su parte, consta en el expediente administrativo, consignado por la Representación Fiscal a los autos judiciales, el cual se encuentra inserto a fojas doscientos cuarenta y cinco (245) a la trescientos veinticinco (325), ambas inclusive, de la primera pieza del expediente judicial, el reporte de detallado de facturas computarizadas tipo forma libre emitidas durante los meses de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005; y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2006

   En el Informe Fiscal, inserto a los folios trescientos treinta y ocho (338) al trescientos cuarenta y tres (343), ambos inclusive, de la primera pieza del expediente judicial, se dejo constancia de lo siguiente:

   Se evidenció en el Acta de Recepción Abierta Nº RAC-DF-VDF-2006-3974-02 de fecha 26/09/06 que la contribuyente consignó los recaudos requeridos, dejando constancia de lo siguiente:

   • Copia de primer y último reporte detallado de facturas emitidas correspondiente a los períodos de febrero 2005 hasta julio 2006 (ambos inclusive).

   Omissis

   • Copia de las facturas de ventas emitidas para los períodos de Julio 2005 a julio 2006 (ambos inclusive) identificada con los números:

   Omissis

   Se procedió a levantar Acta de Requerimiento Abierta Nº RCA-DF-VDF-2006-3974-03 de fecha 30/09/06, solicitando los siguientes documentos:

   • Documento explicativo de la omisión de generar la facturas de ventas por duplicado para los períodos de febrero 2005 a julio 2006 (ambos inclusive)

   Omissis

   Se evidenció en el Acta de Recepción Abierta Nº RCA-DF-VDF-2006-3974-03 de fecha 30/09/06 que la contribuyente consignó los recaudos requeridos, dejando constancia de lo siguiente:

   • La contribuyente entregó carta explicativa de las razones por las cuales no conserva los duplicados de las facturas de ventas emitidas para los períodos de febrero 2005 a julio 2006 (ambos inclusive)

   Consta en igual forma, carta de la recurrente de fecha 30 de septiembre de 2006, en la cual informó a la Administración Tributaria lo siguiente:

   Nosotros INVERSIONES METOL 33, C.A., por medio de la presente nos dirigimos a usted en la oportunidad de hacer constar que la empresa antes citada genera mensualmente mas de Cinco mil (5000) facturas, por lo cual acogiéndonos al artículo 14 de la disposición relacionada con la impresión y emisión de facturas y otros documentos Nº 320 obviamos la generación física de las respectivas copias, aun cuando son conservadas mediante sistemas computarizados.

   De las anteriores prescripciones, la presente decidora aprecia los siguientes hechos: 1.- El fiscal actuante solicitó los rollos de auditoria tipo forma libre correspondiente a los ejercicios comprendidos entre febrero de 2005 a julio de 2006. 2.-La empresa INVERSIONES METOL 33, C.A., emite facturas en forma computarizada o sistematizada tipo forma libre; 3.- El fiscalizador recibió el primer y último reporte detallado de facturas emitidas correspondiente a los períodos de febrero de 2005 hasta julio de 2006; y 4.- Efectivamente, la empresa del caso sub examine, informó a la Administración Tributaria el motivó por el cual obviaba el duplicado de las facturas.

   Ahora bien, la Administración Tributaria objetó el hecho de que INVERSIONES METOL 33, C.A., incumplía con la obligación de emitir el duplicado de las facturas, sin embargo, de los documentos insertos en los autos judiciales –previamente trascritos en el presente pronunciamiento-, este Órgano Jurisdiccional observa que el funcionario fiscalizador en momento alguno solicitó las facturas manuales elaboradas por la reparada, sino por el contrario, solicitó los rollos de auditoria tipo forma libre correspondiente a los ejercicios comprendidos entre febrero de 2005 a julio de 2006, en cuyo momento le fue entregado desde “(…) la Nº 884906 Nº de control 330035”, circunstancia esta que por demás se deja sentado en el Informe Fiscal inserto en el expediente administrativo al indicarse que fue recibido por el funcionario fiscalizador el reporte detallado de las facturas -emitidas por la máquina fiscal-.

   La presente decidora estima, de las normas previamente citadas, que un determinado contribuyente que emita facturas por medios automatizados o sistematizados tipos forma libre puede emitir facturas manuales, pues puede verse en la necesidad de emitir las facturas o documentos equivalentes mediante tales medios -como incluso fue reconocido por la Abogada de la empresa del caso bajo análisis en su escrito recursivo- por distintas razones, como por ejemplo cuando los medios automatizados o sistematizados se encuentren averiados, en cuyo momento rige la regla general de la emisión de facturas o documentos equivalentes con el respectivo duplicado -tal como previamente se indicó-.

   Sin embargo, de los documentos que respaldan el actuar administrativo, este Despacho Judicial aprecia que el funcionario actuante en momento alguno solicitó o recibió las facturas manuales elaboradas por la sociedad mercantil de autos, sino los rollos de auditoria y el reporte diario de facturas para los periodos investigados -documentos estos que dan cuenta de las facturas emitidas por medios automatizados o computarizados-, de manera tal que no le falta razón a la Abogada de INVERSIONES METOL 33, C.A, cuando indica en su escrito de Informes que “(…) no existe en el expediente administrativo acta de requerimiento que exija expresa y positivamente la entrega de las escasas facturas manuales que pudieron ser emitidas durante todos y cada uno de los períodos de imposición revisados, razón por la cual la verificación del cumplimiento de los requisitos de forma de dichas facturas no fue objeto del procedimiento administrativo constitutivo del acto sancionatorio (…)”.

   En esta línea de análisis, no escapa a este Órgano Judicial especial que el Informe Fiscal, inserto en la primera pieza del expediente judicial, da cuenta de las facturas -cuadro detallado a que hace referencia el asterisco indicado en el incumplimiento sancionado con dos mil setecientas Unidades Tributarias (2.700 U.T.)- que, supuestamente, incumplen con la exigencia establecida en el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, vale decir, la omisión de contar con el duplicado de la factura o documento equivalente, siendo que se observa lo siguiente: 1.- El número indicado en el Informe Fiscal da cuenta del número de control –lo cual, la presente decidora, confronto con el Libro de Ventas- y no el número de factura; 2.- El funcionario fiscal solo solicitó y recibió los rollos de auditoria y el reporte de facturas –tal como se evidenció e indicó en líneas anteriores- y no las facturas manuales que pudo haber realizado INVERSIONES METOL 33, C.A.

   Ello así, y además conforme la normativa previamente citada en el presente pronunciamiento, no puede más este Juzgado Superior especial que declarar el falso supuesto de hecho denunciado, vicio este que se configura cuando “(…) se desfiguran o tergiversan los hechos produciéndose una desviación en la recta percepción de los mismos (…)” (sentencia de fecha 15 de junio de 1983, emanada de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo), de manera que se declara la NULIDAD del acto administrativo contenido en Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo referente a que “(…) LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR CON LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS correspondiente a los meses Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 2005, Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio de 2006, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 62 de la (el) RGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (…)”, ello de conformidad con el articulo 19.1 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. ASÍ SE DECLARA.

   Sin perjuicio de la anterior declaratoria, el presente Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, conforme a la obligación legal establecida en el articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, considera pertinente traer a colación el argumento esgrimido por la Representación Fiscal en su escrito de informes referente a que “(…) se evidencia que la recurrente, Inversiones Metol 33, C.A.: (i) Emite facturas en forma libre. (ii) No conserva los duplicados de las facturas emitidas. (iii) Durante los períodos impositivos auditados emitió facturas en forma manual (…)” concluyendo “(…) PRIMERO: Que la recurrente utiliza medios computarizados para su facturación, tipo forma libre. SEGUNDO: Que para los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, efectivamente emitió facturas en forma manual. TERCERO: Que no emitió los duplicados de las facturas manuales emitidas durante los períodos impositivos de febrero de 2005 a julio de 2006, infringiendo la normativa especificada claramente en la Resolución de Imposición de Sanción (…)” (Negritas del Tribunal), a lo que la presente decidora no pude estar de acuerdo con la segunda de sus afirmaciones, pues del expediente administrativo -cuya valoración es obligada para este Despacho Judicial- agregado a los autos no se evidencia que la empresa reparada haya emitido facturas en forma manual, por el contrario solo se evidencia que emite facturas en forma computarizada o sistematizada tipo forma libre e incluso que emite más de cinco mil facturas, pues quien aquí decide se percató de cada una de las facturas indicadas en el reporte detallado de facturas emitidas para los periodos fiscalizados, cumpliéndose el requisito exigido por los articulos 62 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 14 de la Resolución Nº 320 en el sentido de que “(…) los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado solo pueden exceptuarse de la obligatoriedad de emitir y conservar el duplicado “FISICO” de las facturas elaboradas, en aquellos casos que, habiendo adoptado el sistema automatizado o computarizado, tipo forma libre, emitan en cada período impositivo cinco mil (5.000) o más facturas (…)”, tal como indicó la sustituta de la Procuraduría General de la República, en consecuencia, se desestima tal alegato. ASÍ SE DECLARA.

2. - En lo referente al segundo de las objeciones de la Administración Tributaria Regional, sobre la cual se realizó la denuncia de falso supuesto de hecho, referente a que la empresa del caso sub examine “(…) PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.VA. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 56 de la (el) LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77 DE SU REGLAMENTO”, y a cuyo efecto la empresa sostuvo que coloca el número de factura en el Libro de Ventas, así como el número de control, circunstancia esta última que -a su decir- no está prohibida por norma legal alguna.

   En tal sentido, la Representación del Organismo sancionador sostuvo que en lo referente “(…) a la multa por incumplimiento de requisitos en el Libro de Ventas, señala el Acta de recepción RCA-DF-VDF-2006-3974-01, inserta en el expediente, que en el Libro de Ventas la contribuyente coloca el primer número de control y el último número de control emitido en el día, siendo lo correcto colocar el número de la primera factura de venta y el número de la última factura de venta emitida en el día (…)” tal como lo establecen los articulos 76 y 77 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

   Para decidir, este Órgano Jurisdiccional observa:

   Denunciado como ha sido el falso supuesto de hecho, este Despacho no puede más que remitirse a los documentos existentes en autos a fin de verificar la existencia del vicio indicado.

   Así, tenemos que consta a fojas ochenta y dos (82) a la ochenta y tres (83), ambas inclusive, de la segunda pieza del expediente judicial, Acta de Constancia N RCA/DF/VDF/2006/3974-01 de fecha 22 de agosto de 2006, mediante la cual el funcionario actuante adscrito a la Gerencia Regional de la Capital del SENIAT dejó constancia del siguiente hecho:

   (…) Igualmente se procede a levantar nueva Resolución de Imposición de Sanción por cuanto en el Libro de Ventas coloca el Primer nº de control y el último nº control emitido en el día. Siendo lo correcto colocar el nº de la Primera factura de Venta y el nº de la última factura de venta emitido en el día.

   Igualmente, consta a los folios noventa y cinco (95) al ciento veinticinco (125), ambos inclusive, de la segunda pieza del expediente judicial, copia simple del Libro de Ventas en el cual puede leerse el asentamiento de unos números en la casilla correspondiente al nombre o razón social del comprador.

   De la misma forma, consta a fojas ciento veintiuno (121) a la ciento veintitrés (123), ambas inclusive, de la segunda pieza del expediente judicial, la factura que emite INVERSIONES METOL 33, C.A.

   Ahora bien, de tales medios probatorios, y, además, habiendo sido la objeción fiscal la correspondencia del asentamiento en el Libro de Ventas del número de control de la factura o documento equivalente y no el número de factura, tal como lo dispone el articulo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado vigente para los periodos reparados, en concordancia con el articulo 77 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, es indispensable para la presente decidora examinar la factura que consta en el expediente, y así, verificar que el número de esta se encuentra en el Libro de Ventas o bien verificar que el número que indica el ya indicado Libro de Ventas es el de control y no el de la factura, tal como dejo sentado la Administración Tributaria en el Acta de Constancia previamente trascrita, de manera tal que pueda comprobarse la configuración del vicio de falso supuesto de hecho denunciado ante esta Instancia Judicial por INVERSIONES METOL 33, C.A.

   En tal sentido, de las muestras de facturas insertas en el expediente, puede evidenciarse que el número de identificación de cada una de estas no se corresponde con el indicado en el Libro de Ventas, por el contrario pudo, quien aquí decide, constatar que el número indicado en tal Libro se corresponde con el número de control, sin que se indique además del número de control, el número de factura –tal como indicó la empresa de autos, en su escrito recursivo- de manera tal que se confirma la objeción fiscal contenida en Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) referente a que INVERSIONES METOL 33, C.A., “(…) PRESENTO LIBRO DE VENTAS DEL I.VA. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 56 de la (el) LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77 DE SU REGLAMENTO”, y por vía de consecuencia, se desestima la denuncia de falso supuesto de hecho denunciado. ASÍ SE DECLARA.

   b.- Del Falso Supuesto de Derecho:

   A este respecto, la Abogada de la reparada sostuvo en su escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario que la Administración Tributaria “(…) soslaya la aplicación de la normativa sobre emisión de facturas y documentos equivalentes, contenidas en la Resolución Nº 320 del Ministerio de Finanzas, aplicable rationae temporis, que prevé la emisión de documentos por medios automatizados o computarizados sin necesidad de emitir el duplicado del comprobante cuando el contribuyente emita una cantidad de facturas que excedan las cinco mil (5.000) dentro de un mismo período impositivo, siempre que los propios sistemas automatizados o computarizados los conserven almacenados durante todo el tiempo en que la obligación tributaria no esté prescrita, y de forma tal que puedan ser generados o reproducidos a requerimiento de la Administración Tributaria (…)”.

   Por su parte, la Representación Fiscal indicó, en defensa de la actuación administrativa, que “(…) no fue desvirtuado durante el presente judicial…… “…… la existencia del falso supuesto de hecho ni de derecho denunciados, así como tampoco la improcedencia de la sanción impuesta (…)”

   Para decidir, este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario observa:

   Conforme la precedente declaratoria de nulidad del acto administrativo recurrido, por haber incurrido la Administración Tributaria en el vicio de falso supuesto de hecho en lo que se refiere a la objeción de que “(…)LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE FACTURAS DE VENTAS POR MEDIOS MANUALES SIN CUMPLIR CON LAS ESPECIFICACIONES SEÑALADAS correspondiente a los meses Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Agosto, Septiembre, Octubre, Noviembre, Diciembre del 2005, Enero, Febrero, Marzo, Abril, Mayo, Junio, Julio de 2006, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 62 de la (el) RGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO (…)”, este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas considera inoficioso adentrarse al conocimiento de tal denuncia. ASÍ SE DECLARA.

   De las Multas:

   En lo referente a las multas impuestas a INVERSIONES METOL 33, C.A., este Despacho debe discriminar cada una de ellas.

   Así tenemos que el Servicio Autónomo de Administración Tributaria, mediante la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, impuso a la reparada multa por varios conceptos -tal como se evidencia de la precedente trascripción del acto administrativo considerado lesivo-, entre ellos, los siguientes:

   a.- Multa por no emitir el duplicado de las facturas, conforme lo establecido en el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.363 Extraordinario de fecha 12 de julio de 1999, ascendente a la cantidad, equivalente en bolívares, de dos mil setecientas Unidades Tributarias (2.700 U.T.).

   A este respecto, la Abogada de la recurrente adujo en su escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario que la multa establecida en el numeral 3 del articulo 101 del Código Orgánico Tributario no puede se aplicada “(…) toda vez que resulta claro que INVERSIONES METOL 33, C.A., no emite facturas manuales sin cumplir con los requisitos legales establecidos a tal efecto. Antes por el contrario, mi representada emite sus facturas por medio de sistemas de facturación electrónica u otros medios tecnológicos con estricta sujeción a la normativa vigente (…)” “(…) lo cual acarrea la nulidad absoluta de la resolución impugnada, por cuanto violenta de manera directa los Principios de Legalidad y Tipicidad que, dentro de nuestro ordenamiento jurídico, rigen los procedimientos administrativos sancionatorios (…)”.

   A fin de defender la actuación fiscal, la Sustituta de la Procuraduría General de la República basó su defensa en argüir que no se configuró el vicio de falso supuesto denunciado por INVERSIONES METOL 33, C.A.

   En tal sentido, habiendo sido declarada la nulidad del acto administrativo en lo que se refiere a esta específica objeción, en razón de la configuración del conocido vicio de falso supuesto de hecho -según análisis precedente-, es NULA la multa impuesta por la cantidad, equivalente en bolívares, de dos mil setecientas Unidades Tributarias (2.700 U.T.). ASÍ SE DECLARA.

   Ahora bien, conforme la obligación legal de este Órgano Jurisdiccional establecida en el articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, quien aquí decide considera de suma importancia pronunciarse sobre el siguiente alegato esgrimido por la recurrente en su escrito recursivo, a saber: “(…) lo cierto es que la conducta desplegada por INVERSIONES METOL 33, C.A., bajo ningún concepto encuadra dentro del tipo o supuesto de hecho determinado por la norma sancionatoria que pretende aplicar la Gerencia Regional, contenida en el artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario, toda vez que mi representada no emite facturas por medios manuales (…)” (Negritas y Subrayado del escrito recursivo). De manera que, a su juicio, se violenta el principio de legalidad y tipicidad tributaria.

   La presente decidora puede apreciar que INVERSIONES METOL 33, C.A., alega el vicio de falso supuesto de derecho –aunque no lo indica expresamente-, al haber la Administración de Hacienda Fiscal subsumidos los hechos en una norma no aplicable al caso in concreto, a saber: en el numeral 3 del articulo 101 del Código Orgánico Tributario.

   Ello así, se considera pertinente citar la disposición contenida en el mencionado numeral 3 del articulo 101 ejusdem, el cual prescribe:

   Artículo 101: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   Omissis

   3. Emitir facturas y otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   Omissis

   De la precedente disposición, a juicio de quien aquí decide, se evidencia que todos los incumplimientos de deberes formales relacionados con la obligación de “emitir” y “exigir” facturas o documentos equivalentes serán sancionados por dicho artículo. Entre ellos, se encuentra el numeral tres, cual sanciona el incumplimiento del deber formal de “emitir” facturas o documento equivalente con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   Conforme el articulo 4 del Código Civil, quien aquí decide interpreta que la palabra “emitir” se origina del latín emitere y unas de sus acepciones dice relación con “Arrojar, exhalar o echar hacia fuera una cosa. Tratándose de juicios, dictámenes, opiniones, etc., darlos, manifestarlos por escrito o de viva voz” -sus sinónimos son, entre otros, publicar, difundir, manifestar, anunciar, emanar, arrojar, etc.-; la palabra “requisito” dice relación con “la circunstancia o condición necesaria para algo” y la palabra “característica” dice relación con lo “perteneciente o relativo al carácter. Dicho de una cualidad: Que da carácter o sirve para distinguir a alguien o algo de sus semejantes” (Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española. Décima Octava Edición, 1956. Madrid 1956).

   De lo anterior, se puede concluir que las exigencias establecidas por el legislador relativas a las facturas o documentos equivalentes -producidos y emanados de los administrados- son condiciones necesarias -la necesidad de ciertos requisitos ha sido establecida por la jurisprudencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia- de tales instrumentos con el fin de distinguirlas, de manera tal que faciliten y ayuden al control y fiscalización -principal función de las facturas o documentos equivalente- de las operaciones realizadas por los administrados.

   Ahora bien, de conformidad con el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicado en la Gaceta Oficial Nº 5.363 Extraordinario de fecha 12 de julio de 1999, la factura o documento equivalente debe ser emitido -producido, emanado, arrojado- por duplicado, condición esta que permite el control de las operaciones de ventas realizadas por el administrado a los fines del débito en el impuesto de tipo valor agregado.

   Lo anterior es una condición de la factura o documento equivalente que, aunque, no es uno de las típicas exigencias establecidas por las Resoluciones administrativas -como por ejemplo las indicadas en el articulo 2 de la Resolución Nº 320-, es un requisito más que debe cumplir todo administrado, y su incumplimiento, sin lugar a dudas para este Tribunal Quinto de lo Contencioso Tributario, debe ser sancionado conforme el numeral 3 del articulo 101 del Código Orgánico Tributario. No hay pues violación alguna de los principios denunciados como violados -conforme el thema decidendum del presente pronunciamiento judicial- .

   En el presente caso, se apreció el falso supuesto de los hechos acaecidos in concreto en que incurrió la Administración Tributaria, y en razón de ello se declaró la nulidad del acto administrativo identificado en autos, pero los hechos erróneamente apreciados fueron subsumidos en la norma debida cumpliéndose con los principios de legalidad y tipicidad, y es por esa particular razón que quien aquí decide consideró pertinente adentrarse al conocimiento del alegato de falso supuesto de derecho denunciado por INVERSIONES METOL 33, C.A. ASÍ SE DECLARA.

   En igual sentido, y a pesar de la declaratoria que antecede, este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, conforme el articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, considera pertinente adentrarse al conocimiento del alegato de la repara referente a que “(…) Es cierto que durante los períodos impositivos objeto de verificación por parte de la Administración Tributaria Nacional, se hizo necesaria la emisión de factura manualmente, pero jamás se emitieron ciento cincuenta (150) facturas manuales en un mismo período impositivo, afirmación ésta que será debidamente demostrada en el lapso probatorio, razón por la cual es absolutamente descabellado pretender sancionar a mi representada con la “tarifa máxima” permitida por el artículo 101, numeral 3, segundo aparte, del Código Orgánico Tributario(…)”.

   Así pues, el argumento de la Abogada de la reparada es la improcedencia de la multa máxima de ciento cincuenta (150) Unidades Tributarias por cada periodo de imposición, determinada por la Administración Tributaria. Ante tal alegato, este Despacho considera inoficioso adentrarse a su conocimiento, pues más allá de que no consta en las actas judiciales medio probatorio alguno que avale la circunstancia de que INVERSIONES METOL 33, C.A., emitió facturas manuales, así como tampoco el hecho de que dichas facturas manuales no superaron ciento cincuenta (150) facturas en cada período objetado, no consta que se haya solicitado las facturas elaboradas manualmente por la reparada -tal como se dejó sentado precedentemente- en el procedimiento llevado a cabo por la fiscal actuante. ASÍ SE DECLARA.

   b.- La Administración Tributaria Regional del SENIAT impuso, igualmente, multa por el incumplimiento del deber formal de presentar el “(…) LIBRO DE VENTAS DEL I.VA. QUE NO CUMPLE CON LOS REQUISITOS, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 56 de la (el) LEY DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 70, 72, 76 Y 77 DE SU REGLAMENTO (…)”, a cuyo respecto la empresa reparada alegó que la Administración de Hacienda Fiscal había incurrido en un falsa apreciación de los hechos acaecidos, argumento que fue desestimado por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario en el punto relativo al falso supuesto, en consecuencia, se confirma la multa por la cantidad equivalente en bolívares de doce coma cinco Unidades Tributarias (12,5 U.T.). ASÍ SE DECLARA.

   c.- Con respecto a la multa determinada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) por concepto del incumplimiento del deber formal de que “(…) LA (EL) CONTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO DEJA CONSTANCIA DEL NUMERO DE INSCRIPCION EN EL REGISTRO DE INFORMACION FISCAL (RIF) EN LOS AVISOS IMPRESOS DE PUBLICIDAD, contraviniendo lo previsto en el (los) Artículo(s) 99 de la (el) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001 Y 190 NUMERAL 4 DE SU REGLAMENTO”, nada alegó INVERSIONES METOL 33, C.A, en consecuencia, se confirma el reparo fiscal por tal concepto, ascendente a la cantidad equivalente en bolívares de quince Unidades Tributarias (15 U.T.). ASÍ SE DECLARA.

   De la Unidad de la Sanción:

   En tal sentido, solicitó la Abogada de la recurrente en el caso sub judice, que le sea aplicada la “(…) regla de concurso continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal venezolano, debido a que se trata de una única infracción cometida, pero contenida en cada uno de los períodos investigados (…)”. Que “(…) resulta totalmente improcedente que se aplique una misma sanción por cada período de imposición, toda vez que no se trata de varias investigaciones fiscales, sino que se trata de un único procedimiento administrativo, independientemente que comprenda varios períodos de imposición (…)”.

   Por su parte, la Sustituta de la Procuraduría General de la República sostiene en su escrito de Informes que “(…) el ilícito fiscal se encuentra “en un plano distinto del ilícito común, de manera que no son aplicables a su respecto los principios generales del Código Penal” (…)” (Negritas y Subrayado de la sustituta de la Procuraduría General de la República). Que a su juicio “(…) la aplicación supletoria de la figura de delito continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario. La anterior consideración no implica afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determinan al derecho penal, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar a las primeras, figuras o conceptos que no son compatibles con la naturaleza y fines del derecho tributario (…)”..Que de conformidad con el articulo 81 del Código Orgánico Tributario “(…) el operador jurídico se encuentra en la obligación de aplicar la regla de concurrencia establecida en la norma en comentario. Esto es, en el caso de que el sujeto imputado incurra en la repetida o diversa comisión de actos infraccionales, se debe tomar como base una de las aplicables y adicionar a ésta, la mitad del valor de las restantes (…)” (Negritas y Subrayado de la sustituta de la Procuraduría General de la República).

   En vista de la declaratoria de nulidad del acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo relativo a la objeción por no emitir el duplicado de las facturas, conforme lo establecido en el articulo 62 del Reglamento General de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, cuya sanción fue impuesta por la Gerencia Regional de la Región Capital por cada periodo, se considera inoficioso adentrarse al conocimiento de tal argumento. ASÍ SE DECLARA.

   De la Desaplicación por Control Difuso del articulo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001:

   A este respecto, adujo la empresa del caso de autos que “(…) La solicitada desaplicación de la norma trascrita supra, encuentra su fundamento en el hecho de que viola el principio de irretroactividad de la ley consagrado en el artículo 24 de la Carta Magna, por virtud de la cual “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena”. Postulado éste validado por el Código Orgánico Tributario en el segundo aparte del artículo 8…… Omissis…… En el caso que nos ocupa, la violación del principio bajo análisis se patentiza cuando se obliga al infractor a sufrir una pena mayor por la comisión del ilícito que se le imputa, que la le correspondía al momento de la materialización del hecho típico”.

   En defensa de la actuación administrativa, la Sustituta de la Procuraduría General de la República sostiene en su escrito de conclusiones que “(…) la Administración Tributaria al verificarse los distintos ilícitos materiales, expresados en Unidades Tributarias, el Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, impone la conversión de las multas al equivalente de unidades tributarias que correspondan al momento del pago (…)”.

   Que “(…) la unidad tributaria no crea, suprime o modifica el tributo o las obligaciones tributarias accesorias (tales como las sanciones) que se determinen con fundamento en esta magnitud de valor, sino que es un concepto referido al medio de pago de la obligación tributaria (…)”. Que al observarse “(…) el procedimiento de liquidación de las sanciones tipificadas en el Código Orgánico Tributario, relativa a los Ilícitos Materiales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Primero del artículo 94 eiusdem, se puede observar que el resultado obtenido es exactamente el monto de unidades tributarias tipificado, sin exceder lo previsto en la norma; y cuando se aplica el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, se está realizando un ajuste que corrige el impacto inflacionario causado en el tiempo transcurrido desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva del pago (…)”.

   Para decidir, este Órgano Jurisdiccional observa:

   El denominado Control Difuso de Constitucionalidad de las Leyes establecido en el articulo 334 Constitucional, es la obligación que tienen todos los Tribunales de la República de aplicar la Justicia Constitucional, destinada a ofrecer una tutela judicial efectiva y reforzada de los derechos y garantías consagrada en la Constitución Nacional, incluso de aquellos derechos que no figuren expresamente en ella -la Carta Magna-, y en virtud de la cual los Jueces en caso de incompatibilidad entre una norma de carácter legal o sublegal y la Constitución deben aplicar esta con preferencia, incluso de oficio. De lo que observamos que el llamado Control Difuso de la Constitucionalidad de las Leyes es también un límite para los jueces, pues no podemos ir más allá de lo que nos indique la norma constitucional y más aún, lo que prescriban las leyes ajustadas al orden constitucional.

   Ahora bien, con respecto a la constitucionalidad del Parágrafo Primero del Art. 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, mediante sentencia Nº 1426 de fecha 11 de noviembre de 2008 estableció lo que de seguidas se trascribe:

   (…) el artículo 24 de la Carta Fundamental, establece lo siguiente:

   Artículo 24. Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando disponga menor pena. Las Leyes de procedimiento se aplicarán desde el momento mismo de entrar en vigencia, aún en los procesos que se hallaren en curso; pero en los procesos penales las pruebas ya evacuadas se estimarán, en cuanto beneficien al reo o rea, conforme a la ley vigente para la fecha en que se promovieron.

   Cuando haya dudas se aplicará la norma que beneficie al reo o rea

   .

   Como puede verse claramente de la norma antes transcrita, la aplicación retroactiva de las disposiciones legislativas está prohibida por imperativo constitucional, admitiéndose excepcionalmente su aplicación hacia el pasado únicamente en casos en que beneficien al destinatario de las mismas.

   En conexión con lo anterior, la doctrina ha señalado que la consagración del principio de irretroactividad de la ley en el régimen jurídico venezolano, encuentra su justificación en la seguridad jurídica que debe ofrecer la normativa legal a los ciudadanos, en el reconocimiento de sus derechos y relaciones ante la mutabilidad de aquél.

   En este orden de ideas, cabe a.l.e.e. el artículo 8 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable al caso de autos:

   Artículo 8.- Las Leyes tributarias fijarán su lapso de entrada en vigencia. Si no lo establecieran se aplicarán una vez vencidos los sesenta (60) días continuos siguientes a su publicación en la Gaceta Oficial.

   Las normas de procedimientos tributarios se aplicarán desde la entrada en vigencia de la ley, aún en los procesos que se hubieren iniciado bajo el imperio de leyes anteriores.

   Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo, excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor.

   Cuando se trate de tributos que se determinen o liquiden por períodos, las normas referentes a la existencia o a la cuantía de la obligación tributaria regirán desde el primer día del período respectivo del contribuyente que se inicie a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley, conforme al encabezamiento de este artículo

   .

   De la norma anteriormente señalada se desprende como principio general, que las leyes tributarias tendrán vigencia a partir del vencimiento del término previo que ellas mismas establezcan; sin embargo, cuando se trata de leyes que establezcan tributos que se determinen o liquiden por períodos, regirán en el ejercicio fiscal (impuesto sobre la renta) o el período impositivo (impuesto al valor agregado) inmediatamente siguiente a aquel que se inicie una vez que entre en vigencia la nueva ley.

   Con vista a los motivos antes expuestos, precisa esta Sala realizar un análisis en relación al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la sanción de multa…… Omissis……

   Ahora bien, a la luz de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, se previó un conjunto de normas las cuales vinieron a llenar los vacíos en torno al valor de la unidad tributaria para la aplicación de las sanciones tributarias, que son del tenor siguiente:

   Artículo111. Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegitima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25%) hasta el doscientos por ciento (200%) del tributo omitido.

   (…)

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (…)

   2. Multa

   (…)

   PARAGRAFO SEGUNDO: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   (…)

   .

   De la normativa citada se puede inferir que el legislador del 2001, previó de manera taxativa cuál es el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse cuando el sujeto pasivo de la obligación tributaria de que se trate incurriera en ilícitos tributarios; bajo dos (2) supuestos a saber: i) que las sanciones de multas establecidas en la ley adjetiva tributaria que se hallaren expresadas en términos porcentuales se convertirán al equivalente en unidades tributarias; y ii) que las referidas multas serán pagadas por el contribuyente utilizando el valor de la misma cuando se materialice el cumplimiento de dicho pago.

   Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.). Omissis

   No obstante, resulta oportuno acotar, que distinto es el caso cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, cuya sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador.(Negritas de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia y Subrayado de este Órgano Judicial)

   Visto el precedente pronunciamiento, que este Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario reitera, debe la presente decidora remitirse a las pruebas existentes en autos:

   Así, puede leerse de la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008 que el Servicio Autónomo de Administración Tributaria estableció lo siguiente:

   Por lo antes expuesto, expídase a cargo de la Contribuyente antes identificada, Planillas de Liquidación y Pago por concepto de multa…… Omissis…… convertidas en Bolívares Fuertes al valor al valor de las mismas para el momento del pago, conforme a lo previsto en el Parágrafo Primero del Artículo 94 de la norma supra mencionada (…)

   . (Destacado del Tribunal).

   Tal como puede evidenciarse, la Administración Tributaria no se ajustó a la interpretación reiterada, que sobre el Parágrafo Primero del artículo 94 Del Código Orgánico Tributario de 2001 ha establecido el Tribunal Supremo de Justicia.

   Así pues, habiendo emitido, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, en fecha 13 de febrero de 2008 la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974, momento en el cual determinó que INVERSIONES METOL 33, C.A., incumplió con varios deberes formales, plasmados en el identificado acto administrativo, la Unidad Tributaria vigente para el pago de las cantidades a que haya lugar –conforme el presente pronunciamiento- será aquella vigente para la fecha de emisión del acto administrativo, vale decir, el valor de la Unidad Tributaria publicada en la Gaceta Oficial Nº 38.855 de fecha 22 de enero de 2008. En igual sentido, se desestiman los alegatos esgrimidos por la Abogada de la recurrente del caso sub judice y de la Sustituta de la Procuraduría General de la República. ASÍ SE DECLARA.

   Se considera inoficioso, sin ánimo de eludir la obligación legal de este Órgano Jurisdiccional establecida en el articulo 243 del Código de Procedimiento Civil, adentrarse al conocimiento de la suspensión de efectos solicitada en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario por INVERSIONES METOL 33, C.A. ASÍ SE DECLARA.

   Capitulo III

   Dispositiva

   Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, EN NOMBRE DE LA REPUBLICA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY, DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por M.C.M.R., titular de la cédula de identidad Nº V-13.827.488, Abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 106.977, actuando en su carácter de Apoderada Judicial de INVERSIONES METOL 33, C.A.

2. - SE ANULA la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo relativo al incumplimiento del deber formal de emitir el duplicado de la factura, ascendente a la cantidad equivalente en bolívares de dos mil setecientas Unidades Tributarias (2.700 U.T.)

3. - SE CONFIRMA la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo relativo al incumplimiento del deber formal de llevar el Libro de Ventas de acuerdo a las formalidades exigidas.

4. - SE CONFIRMA la Resolución de Imposición de Sanción Nº 3974 de fecha 13 de febrero de 2008, emanada de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en lo relativo al incumplimiento del deber formal de dejar constancia del número de inscripción en el Registro de Información fiscal (RIF) en los avisos impresos de publicidad.

5. - SE ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitir nuevas Planillas de Liquidación y Pago conforme el presente pronunciamiento.

6. - Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de las partes de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

7. - Se exime del pago de las costas procesales, por no haber sido totalmente vencida la parte perdidosa del proceso.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a las diez y treinta de la mañana (10:30 A.M.) a los veinticuatro (24) días del mes de marzo de dos mil nueve (2009). Años 198º de la Independencia y 149º de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA ACCIDENTAL

   Abg. CAIL Y. R.R.

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las diez y treinta (10:30 a.m.).

   LA SECRETARIA ACCIDENTAL

   Abg. CAIL Y. R.R.

   Asunto: AP41-U-2008-000205

   BEOH/CR/A.S.