Decisión nº 1403 de Juzgado Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 31 de Marzo de 2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 31 de Marzo de 2008

197º y 149º

ASUNTO: AP41-U-2005-0008 Sentencia No. 1403

Vistos

los informes de las partes

Corresponde a este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, conocer y decidir el Recuso Contencioso Tributario interpuesto por el abogado J.D.D.N., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad Nro. 1.672.544 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 12.782 procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de la Empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A., Sociedad Mercantil domiciliada en la ciudad de Caracas, Distrito Capital, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 12 de noviembre de 1984, bajo el Nro. 2, Tomo 33-A-Pro, inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Número J-00201359, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, dictada en fecha 17 de junio de 2005, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y subsecuentes Planillas de Liquidación emitidas por concepto de multa por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (I.C.S.V.M) / Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.).

En sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República y en representación del Fisco Nacional, actuó la ciudadana B.L., venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad Nro. 6.841.587, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 42.678, en su carácter acreditado en autos mediante el correspondiente Poder debidamente otorgado.

Capitulo I

Parte Narrativa

El presente Recurso Contencioso Tributario fue interpuesto en fecha 09 de septiembre de 2005, ante la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 262 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 11 de octubre 2005, el Apoderado judicial de la recurrente, presentó escrito mediante el cual solicita a este Tribunal instara a la Administración Tributaria para que enviara el Recurso interpuesto ante ella y en consecuencia remitiera el mismo de conformidad con la norma anteriormente aludida.

En fecha 18 de octubre de 2005, este Tribunal dictó auto mediante el cual recibidas las actuaciones provenientes de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), le dio entrada correspondiéndole el Nro. AP41-U-2005-0000898, correlativo de la nomenclatura asignada por el Sistema Iuris 2000. En tal sentido se ordenaron las notificaciones de Ley.

En fecha 15 de febrero de 2006, este Tribunal dictó auto mediante el cual siendo la oportunidad legal correspondiente a los fines de verificar los extremos procesales de la acción, este Tribunal procedió a su examen encontrando satisfechos dichos requisitos y ante la falta de oposición del Representante del Fisco Nacional, se procedió a su admisión, ordenándose la tramitación y sustanciación correspondiente de conformidad con lo pautado en los artículos 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario.

En fecha 24 de febrero de 2006, estando en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, compareció el ciudadano J.D.D.N., titular de la Cédula de Identidad Nro. V-1.672.544 e inscrito en el Institutos de Previsión Social del Abogado bajo el número 12.870, quien consignó constante de seis (06) folios útiles, escrito a tales fines.

En fecha 09 de marzo de 2006, la ciudadana B.L., Cédula de Identidad Nro. V-6.841.587, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 42.678, en su carácter de Representante del Fisco Nacional, presentó oposición al escrito de promoción de las pruebas presentado por la recurrente.

En fecha 14 de marzo de 2006, este Tribunal dictó auto mediante el cual visto el escrito de promoción de pruebas de los apoderados judiciales y revisada como fue la oposición presentada por la sustituta de la Procuradora General de la República, se consideraron las mismas legales y pertinentes; fueron admitidas en cuanto ha lugar en derecho, dejando su apreciación para la definitiva.

En fecha 16 de mayo de 2006, siendo la oportunidad correspondiente para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, comparecieron los ciudadanos J.D.D.N. y F.P.L., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números V-1.672.544 y V-3.255.952, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo las matrículas números 12.782 y 11.440, respectivamente, procediendo para ese acto en su carácter de Apoderados Judiciales de la Empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A., quienes consignaron escrito constante de dieciocho (18) folios útiles, escrito a tales fines. Igualmente compareció en dicha oportunidad la ciudadana B.L., venezolana, mayor de edad, de este domicilio, titular de la Cédula de Identidad Nro. V-6.841.587, abogado inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 42.678, en su carácter acreditado en autos, quien consignó escrito de informes de veintidós (22) folios útiles, a los mismos fines.

En fecha 30 de enero de 2007, el Apoderado Judicial de la recurrente, el abogado J.d.D.N., suficientemente acreditado en autos, solicitó la acumulación de la causa que cursa en el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario identificada con el Nro. AP41-U-2006-000042, con la que cursa ante este Despacho Judicial identificada con el Nro. AP41-U-2005-000898, en virtud de que según su criterio, se cumplen los extremos contenidos en la norma del artículo 51 y 52 del Código de Procedimiento Civil para su procedencia.

En fecha 08 de febrero de 2007, vista la solicitud de acumulación presentada por los apoderados de la recurrente, este Tribunal acordó de conformidad. En este sentido se ordenó Oficiar al Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario a los fines de solicitar información para poder verificar que se cumplían efectivamente los supuestos establecidos en el artículo 51 y 52 del Código de Procedimiento Civil.

Un vez verificado la procedencia de la litispendencia solicitada y acordada la misma, el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, mediante Oficio signado bajo el Nro. 6686, de fecha 28 de febrero de 2007, remitió a este Tribunal el expediente signado con el Nro. AP41-U-2006-00042, contentivo de cuatrocientos cincuenta y un (451) folios útiles, a los fines de que fuera agregado a este expediente.

En fecha 30 de mayo de 2000, fue recibido por este Despacho escrito de observación presentado por los apoderados judiciales de la recurrente, encontrándose dentro del lapso correspondiente a los fines de tal presentación, luego de dicha recepción se dictó auto diciendo “Vistos” entrando la causa en estado de dictar sentencia.

Fundamentos del Recurso Contencioso Tributario

Los representantes de la contribuyente, INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A., luego de identificar el acto administrativo recurrido así como los antecedentes del desarrollo del procedimiento de fiscalización, en la primera parte de su escrito; en general sostienen y argumentan, en resumen, lo siguiente:

1. Vicios en la Causa del Acto Recurrido: al efecto establecen que el acto administrativo esta viciado en su causal al configurarse el vicio de falso supuesto, la errónea apreciación de los hechos y una insuficiente, inadecuada e incongruente falta de motivación; en este sentido, plasman lo que la doctrina ha catalogado como vicios que afectan la causa de los actos administrativos; así se refiere y define al Falso Supuesto de hecho y de Derecho; así como la errónea apreciación de los hechos. A tal efecto, cita el tratamiento que la jurisprudencia le ha dado al tema; asimismo, recalca que las consideraciones realizadas son perfectamente aplicables a los actos administrativos en materia tributaria.

2. En otro orden de ideas, señala que la motivación es un requisito de forma que exige que la administración esgrima, aún de una manera sucinta las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta el acto.

3. Abundan en que la motivación se verifica por la insuficiente, carente, o inexistente motivación, incongruencia entre la norma citada y lo afirmado por la Administración Tributaria. Al respecto, citaron jurisprudencia de nuestro M.T., en donde fundamentan sus alegatos.

4. En virtud de lo anterior, aducen que en el presente caso el funcionario fiscal, incurre en falso supuesto en el Acta de Recepción Nro. RCA-DF-2004/14190-1 de fecha 23-08-2004, al afirmar que “se encontraron talonarios de facturación los cuales tienen números consecutivos y no aparecen registrados en los libros de ventas, con un orden correlativo desde el 54566 hasta el 54570, así como que se verificó “la existencia de licores disponibles para la venta que no están registrados en el libro de licores no en el libro de compras”.

5. Que igualmente en el Acta de Recepción Nro. RCA-DF-EF-4190-1 de fecha 21-08-2004, el Fiscal Actuante afirma que en su numeral 13 que “El libro de ventas no cumple con los requisitos, no incluye las comisiones, pagadas por el I.N.H. (Instituto Nacional de Hipódromos), lo cual ameritó que según Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DF-4190-1 de fecha 21-08-2004, fuera cerrado el establecimiento comercial de su representada por el término de dos días, desde las 2:00 PM del día 21-08-2004 hasta las 2:00 PM del día 23-08-2004.

6. Que por último en la referida Resolución Nro. RCA-DFTD/2005-00000224, de fecha 17 de junio 2005, se deja constancia que para el momento de la verificación, “que la contribuyente:

• Por las operaciones realizadas en las Máquinas Vende Paga no emiten facturas, comprobante fiscal y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios, correspondientes a los períodos de Imposición de Diciembre del año 2002; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre del año 2003; enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio del año 2004, incumpliendo así lo previsto en los artículos 54 y 55 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 62 de su Reglamento.

• Por las operaciones realizadas en el área del Restaurant se emiten factura y/o equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos, correspondiente a los períodos de imposición de Diciembre del año 2002; enero a diciembre del año 2003 ambos períodos inclusive; enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2004…

• No lleva el Libro de Control y Reparación y Mantenimiento de la Máquina Fiscal, Marca Samsung, Modelo 350, Serial CCD-96110448, suministrado por la empresa enajenadora, en cumplimiento a lo estipulado en el Artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado…

• No tenía en su establecimiento los Libros de Compra/Venta del Impuesto al Valor Agregado, incumpliendo con la condición establecida en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el artículo 71 de su Reglamento;

• Presentó el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado observándose que no cumple con los requisitos exigidos, correspondiente a los períodos de Diciembre del año 2002; enero a diciembre del año 2003 ambos períodos inclusive; enero, febrero, marzo, abril, mayo y junio de 2004, incumpliendo con lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 76 y 77 de su Reglamento.

• No conserva el Rollo de Auditoria de la Máquina Fiscal, Marca Samsung Modelo 350, Serial CCD-96110448, incumpliendo con lo establecido en el artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado…”

De todo lo anterior, el representante judicial de la recurrente colige que en los actos Administrativos impugnados la Administración Tributaria incurre en falso Supuesto, así como también en una errónea apreciación y una insuficiente e inadecuada motivación.

Ilegalidad y Falso Supuesto de la Sanción Aplicada conforme al Artículo 101, numeral 1° del Código Orgánico Tributario.

Al respecto señala que la actividad realizada por los Centros Hípicos no está gravada con el Impuesto al Valor Agregado, ya que al realizarse una apuesta no se está adquiriendo ningún bien, ni tampoco se está recibiendo un servicio. En consecuencia, al no darse el supuesto normativo no puede surgir obligación tributaria alguna y no puede jamás originarse una sanción por ese supuesto incumplimiento. Por lo cual, reiteran que el acto administrativo esta viciado de ilegalidad del falso supuesto y la errónea apreciación de los hechos; así como también de inmotivación, comprometiendo el legítimo derecho a la defensa de su representada.

Ilegalidad y Falso Supuesto de la Sanción Aplicada conforme al artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario

Catalogan como ilegal y viciado de falso supuesto la sanción aplicada conforme al artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que, según su criterio la Administración sólo se limita a afirmar que las facturas no cumplen con los requisitos exigidos sin señalar cuales de tantas de ellos no lo confieren las presuntas facturas emitidas por su representada.

De esta manera observan que el Fiscal Actuante: ”1.- No comprobó y demostró debidamente los hechos en que fundamenta su actuación, en razón de no haber analizado y señalado los elementos existentes o inexistentes en las facturas para poder ser objeto de sanción. 2.- Por haber incurrido en una errónea apreciación de los hechos que estuvo a su disposición y que no quiso apreciar, puesto que las facturas que emiten nuestra representada cumple con todos y cada uno de los requisitos establecidos en las normas que regulan la materia, por lo que tal proceder del funcionario va en detrimento de los intereses de nuestra representada. 3.- Por haber tenido un comportamiento arbitrario, contrario y no acorde con el principio rector de la actividad verificadora y fiscalizadora, el cual consiste en que los funcionarios competentes deben agotar los recursos para determinar con precisión, sobre datos ciertos y veraces indicando cada uno de los requisitos que ciertamente las facturas puedan adolecer, lo cual no ocurrió en el presente caso”.

Aunado a lo anterior, al abogado de la recurrente le sorprende que el Funcionario Fiscal haga tal afirmación, ya que su representada “no utiliza factura en las operaciones propias de su actividad, ya que todas las operaciones las realiza a través de la máquina fiscal que tiene en su establecimiento”, máquina que a su vez –según sus dichos-, cumple con todos los requisitos exigidos por el Seniat para el ejercicio de las actividades que le son propias.

Ilegalidad y Falso Supuesto de la Sanción Aplicada conforme al artículo 102, numeral 1°, del Código Orgánico Tributario

Sobre este punto indican que la Resolución impugnada afirma que la contribuyente no lleva el libro de control y Reparación y Mantenimiento de la Máquina Fiscal, marca Samsung, Modelo 350, Serial CCD-96110448, suministrado por la empresa enajenadora en cumplimiento a lo estipulado en el artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

Al respecto se permiten indicar y afirmar que su representada si lleva el aludido libro, por lo cual no entienden como el funcionario en el Acta de Recepción señala que la empresa no tiene el libro de reparación, cuando se le presentó –según sus dichos- y tuvo a la vista el libro y que inexplicablemente no tomo en consideración, catalogando la actuación de arbitraria. En este sentido anexó fotocopia del Libro de Control, Reparación y Mantenimiento de la Máquina registradora Modelo Nro. ER-350-F, donde constan los servicios efectuados en el mantenimiento de la misma.

Ilegalidad por falso supuesto de las sanciones aplicadas conforme al artículo 102, numeral 2 del Código Orgánico según la cual la recurrente no tenía en su establecimiento los libros de compras ventas del IVA .

Al respecto, indican que según Acta de Requerimiento Nro. RCA-DF-EF4190-1, de fecha 21 de agosto de 2004, el Funcionario Fiscal actuante le requiere de manera inmediata a su representada una serie de documentos entre los cuales se encuentra el Libro de Compras y Ventas. En consecuencia, se procedió a entregar toda documentación que le fue requerida de forma inmediata. En este sentido, trascribieron parcialmente.

De la cita destaca que el funcionario da fe, de recibir los libros de compras y ventas para los períodos fiscalizados; dejando constancia que al observar el Libro de Ventas el mismo no cumplía con los requisitos legalmente establecidos. Lo que a su criterio, evidencia contradicción entre lo que afirma el Funcionario Fiscal actuante en el Acta de Recepción y lo señalado por el Jefe de Fiscalización que suscribe la Resolución de Imposición impugnada. Viciando el Acto Administrativo de Nulidad Absoluta.

Por ultimo, los apoderados judiciales de la recurrente solicitan de conformidad con lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, la condenatoria en Costas de la Administración Tributaria, por no existir motivos racionales que justificasen su actuación ilegal al imponer las sanciones contra este caso.

Antecedentes y Actos Administrativos

• P.A.N.. RCA-DF-VDF-2004-4190, de fecha 20 de agosto de 2004, mediante la cual se autorizó al funcionario F.J.G.F., para realizar la verificación del oportuno cumplimiento de deberes formales por parte de la contribuyente INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A.

• Acta de Requerimiento Fiscalización Nro. RCA-DF-EF-2004-4190-1, de fecha 15 de abril de 1998, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital.

• Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, de fecha 17 de junio de 2005, y subsecuentes Planillas de Liquidación emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integradote Administración Aduanera y Tributaria.

Promoción de Pruebas de Parte de la Recurrente

El Apoderado Judicial de la Recurrente en la oportunidad procesal correspondiente a la promoción de pruebas, consignó escrito a tales fines, donde:

• Reprodujo el merito favorable de los autos.

• De conformidad con el artículo 429 y siguientes del Código de Procedimiento Civil Promovió las siguientes documentales:

Copias Fotostáticas:

- C.d.D. consignados ante el SENIAT.

- Recurso Contencioso Tributario, con sello en original, presentado en fecha 09-09-2005, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT.

- Documento Constitutivo

- Acta de Asamblea de Accionistas de fecha 05-03-2000, la cual fue registrada el 21 de mayo de 2001.

- Documento Poder.

- Resolución de Imposición de Sanción Nro. RCA-DFTA-2005-00000224,

- Planillas de Liquidación y Formulario para pagar.

- P.A. - SENIAT RCA-DF-VDF-2004-4190.

- Acta de Requerimiento Nro. RCA-DF-EF-4190-1 del 21-08-2004.

- Acta de Recepción de fecha 21-08-2004 Nro. RCA-DF-EF-4190-1.

- Resolución de Imposición de Sanción de fecha 21-08-2004 Nro. RCA-DF-EF-4190-1 (Clausura).

- Acta C.N.. RCA-DF-VDF-2004-4190-1 de fecha 23-08-2005, (Apertura).

- Contrato de Concesión, Instituto Nacional de Hipódromos.

- Libro de Control, Reparación y Mantenimiento.

- Libro de Venta: Diciembre de 2002; enero a diciembre de e 2003 y enero a junio 2004.

Originales:

- Presentó a efectus videndi el Libro de Control, reparación y mantenimiento de la Máquina registradora con M.F., Modelo: ER-350-F, donde consta los servicios efectuados a la misma

- Presentó a efectus videndi los libros de Ventas y Compras, correspondiente a los períodos investigados.

- Presentó a efectus videndi el Contrato de Concesión, entre el Instituto Nacional de Hipódromo y la empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A.

• De conformidad con el artículo 433 del Código de Procedimiento Civil promovió la prueba de Informes; en este sentido, solicitó se oficiara Al Cuerpo de Investigaciones Científicas Penales y Criminalísticas (C.I.C.P.C.), División de Delincuencia Organizada, a los fines de que informara sobre la situación del procedimiento realizado por sus funcionarios en fecha 09 de abril de 2004, conjuntamente con funcionarios de la Oficina del Cuerpo de Investigaciones Aduaneras y Tributarias (CIAT), del SENIAT, en contra del funcionario F.J.G.F., titular de la Cédula de Identidad Nro. V-4.681.539, por la situación irregular en el procedimiento de verificación Fiscal practicado por el mencionado funcionario a la empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A.. Asimismo, solicitó se informara sobre el resultado del procedimiento en referencia y cual es la situación actual del señalado funcionario fiscal.

• De conformidad con lo establecido en el artículo 477 y siguientes del Código de Procedimiento Civil, en concordancia con el artículo 269 y 326 del Código Orgánico Tributario, solicitaron la evacuación de la prueba testimonial de los ciudadanos J.A.T.D. y J.G.C., mayores de edad, y titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-6.969.568 y V-11.412.391, respectivamente.

Pruebas promovidas por la Representación Fiscal

Este Tribunal deja constancia, que los Representantes del Fisco Nacional, no promovieron prueba alguna en el lapso legal establecido para tal fin.

Informes de la Parte Recurrente

En la oportunidad fijada por este Tribunal para que tuviera lugar el acto de informes en el presente juicio, comparecieron los ciudadanos los ciudadanos J.D.D.N. y F.P.L., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad números V-1.672.544 y V-3.255.952, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo las matrículas números 12.782 y 11.440, respectivamente, procediendo para ese acto en su carácter de Apoderados Judiciales de la Empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A., quienes consignaron escrito a tales fines, del cual entre otras cosas, se desprende lo siguiente:

Los apoderados judiciales de la recurrente vuelven a reproducir los antecedentes del caso, transcribiendo parcialmente el contenido de los actos Administrativos impugnados nuevamente, circunstancias éstas que fueron narradas supra en el presente fallo, por lo que este Órgano Jurisdiccional considera inoficioso volverlos a plasmar en este aparte.

No obstante, es importante destacar que hacen referencia a la actividad probatoria desplegada en la oportunidad procesal correspondiente; en este sentido, al reproducir el merito favorable de los autos imperan que el Acto Administrativo se encuentra viciado en su causa al configurarse el vicio de ilegalidad de falso supuesto, la errónea apreciación de los hechos y una insuficiente e incongruente falta de motivación.

Con respecto a las Pruebas documentales promovidas hacen mención a todos y cada uno de los instrumentos presentados tanto en original como en copias fotostáticas, la cuales fueron enunciadas y clasificadas en el aparte anterior del presente fallo.

Con respecto a la prueba de Informes promovida y solicitada a la División contra La Delincuencia Organizada, del Cuerpo de Investigaciones Científicas, Penales y Criminalísticas (C.I.C.P.C.), transcriben el contenido del Oficio de respuesta emanado de dicho ente, donde se suministra a este Despacho Judicial información sobre el procedimiento donde se detuvo al funcionario F.J.G.F., titular de la Cédula de Identidad Nro. V-4.681.539, por la presunta comisión de uno de los delitos contemplados en la Ley contra la Corrupción, el cual fue presentado por la Dra. I.M.R., Fiscal 54° del Ministerio Público del Área Metropolitana de Caracas, el día 28 de agosto de 2004, en el Juzgado Cuadragésimo Séptimo de Primera Instancia en funciones de Control del Circuito Judicial Penal de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, quien luego de realizar el Acto de Audiencia Oral, la que fue acordada una Medida Cautelar sustitutiva de la Libertad de conformidad con el artículo 256 ordinal 3° y 6°, en concordancia con el artículo 260, ambos del Código Orgánico Procesal Penal.

Con la prueba en referencia, los apoderados judiciales de la recurrente dicen demostrar que efectivamente el funcionario Fiscal del SENIAT –antes identificado- en el procedimiento de verificación, actuó de forma arbitraria, represiva coactiva y corrupta para obtener un beneficio económico a cambio de proceder a anular toda la actuación fiscal realizada. Igualmente, vuelve señalar en este punto, que quedó demostrado falso supuesto, la errónea apreciación de los hechos y que el funcionario en ningún momento comprobó ni verificó, ni revisó los comprobantes (facturas, comprobantes, recaudos, libros, etc) que se puso a su disposición; que hubo una incongruente, insuficiente e inadecuada motivación; reiterando que existe una evidente contradicción entre lo que afirma el fiscal actuante en el Acta de Recepción, y la Resolución de Imposición de Sanción, por lo cual según todos los elementos señalados consideran que los Actos Administrativos deben ser declarados nulos y sin efecto legal alguno.

Con respecto a la prueba testimonial Plasma lo que los ciudadanos J.A.T.D. y J.G.C., titulares de las Cédulas de Identidad Nros. V-6.969.568 y V-11.412.391, respectivamente, declararon en su oportunidad, afirmando el primero de ellos lo siguiente: Que el funcionario no revisó Registros, Libros, declaraciones, documentos y comprobantes, limitándose sólo a revisar el libro de licores y el libro de ventas, procediendo en consecuencia al cierre del local; y que de igual modo se le preguntó por que iba a cerrar el local, a lo cual –según sus dichos- el funcionario respondió por ordenes y que se estaban cerrado todos los locales. Por último afirmó que el funcionario se tardó en el cierre aproximadamente media hora en el cierre del local, pero sin revisar documentación alguna.

Por su parte, al otro testigo se le realizaron una serie de preguntas en relación al procedimiento que el Cuerpo de Investigaciones Penales, Científicas y Criminalísticas levantó en contra del funcionario Fiscal con ocasión de la entrega de un paquete contentivo de dinero, trayendo como consecuencia su detención y posterior traslado hacia de la sede del organismo; a lo cual el testigo contestó afirmativamente.

Concluye que, por todo lo expuesto y probado durante el presente proceso, los Actos Administrativos impugnados están viciados en su causa al configurarse el vicio de falso supuesto y la errónea apreciación de los hechos, así como también la falta de motivación.

Una vez más, reitera que hay contradicción entre lo que afirma el fiscal actuante en las Actas levantadas y lo señalado por el Jefe de Fiscalización quien suscribe la Resolución de Imposición de Sanción.

Por último, afirma una vez más que, por todas las irregularidades cometidas por el funcionario Fiscal actuante en el procedimiento de verificación, lo cual vicia su actuación -según sus dichos- de nulidad absoluta, por estar incurso en uno de los delitos previstos en la Ley contra la Corrupción.

Informes de la Representación Fiscal

La ciudadana B.L., titular de la Cédula de Identidad Número V-6.841.587, abogado inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 42.678, actuando en Representación del Fisco Nacional de conformidad con el Artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, en la oportunidad legal a los fines de presentar los informes en el presente proceso, consignó escrito a tales fines, contentivo de veintidós (22) folios útiles, del cual en síntesis se desprende lo siguiente:

La representante del Fisco Nacional comienza su escrito de Informes relatando en los Capítulos I y II, los antecedentes procesales así como los fundamentos del Acto Recurrido. Luego en el Capitulo III, la sustituta del Procurador General de la República, resume los argumentos esgrimidos por los apoderados de la contribuyente. Finalmente en su Capitulo IV, la representante de la República emite su opinión sobre el caso de autos, en los términos siguientes:

Opinión del Fisco Nacional

En cuanto a la solicitud de que se declare la nulidad absoluta del Acta de Recepción RCA-DF-EF-4190-1, bajo el argumento de que el funcionario que practicó la verificación se encontró “supuestamente” involucrado en hechos irregulares, la abogado del Fisco Nacional argumenta que las investigaciones que realiza la administración tributaria en el ejercicio del control del debido cumplimiento de obligaciones tributarias, pertenecen a lo que la doctrina denomina hecho administrativo, el cual en el ámbito fiscal, está representado por las actuaciones desplegadas por los funcionarios tendientes a comprobar el cumplimiento de las obligaciones por parte de los contribuyentes.

Señala su vez, que la declaratoria de nulidad de los actos administrativos (de trámite o definitivo) por causas imputables al funcionario autorizado legalmente para producirlos, sólo puede ocurrir por “desviación de poder”, el cual aún cuando no constituye una vicio de nulidad absoluta conforme al 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; el 240 del Código Orgánico Tributario, puede dar lugar a la nulidad de los actos administrativos, conforme a lo previsto en el artículo 259 Constitucional, esto es, cuando el autor de la decisión se aparta de la finalidad objetiva, institucional y predeterminada de la Ley.

Aduce que según la doctrina el Acto Administrativo viciado por “desviación de poder” es aquel en el cual su autor (el funcionario público) al ejercer la potestad que le confiere la norma se separa del espíritu, propósito, razón de la misma, y en forma intencional persigue un fin distinto del previsto en el ordenamiento positivo. Por lo cual aclara, que para que opere esta causal de nulidad es que en el acto sea evidente la tergiversación de los hechos o la manipulación de la norma jurídica para obtener o lograr un fin distinto al perseguido por la Ley.

Ahora bien, expone que en el caso de autos la recurrente pretende que se declare la nulidad del Acto Administrativo sobre la base de un (supuesto) hecho incidente o totalmente ajeno a la actuación administrativa que se cuestiona.

Y dice supuestamente, por cuanto y según su criterio, en este proceso la recurrente pretende probar que el funcionario que realizó la investigación, intentó obtener un beneficio personal a través de la investigación que se practicó a la contribuyente. Aduciendo, que esta circunstancia es de naturaleza o índole penal, por lo que la decisión sobre la materialización o no de asuntos de esta índole no corresponde por la materia a la Jurisdicción Contencioso Tributaria.

Destacando que la recurrente pretende que este Despacho Judicial se pronuncie sobre la realización de un hecho de índole penal, para que se deje sin efecto el Acta de Recepción Nro. RCA-DF-EF-4190-1 que sirve de base y fundamento al Acto contenido en la Resolución Nro. RCA-DFTC-2005-00000224, de fecha 17 de junio de 2005. Lo cual es imposible –según sus alegatos-, por cuanto se trata en primer lugar, de una simple acusación, es decir, un hecho que no ha sido comprobado o declarado como cierto por los órganos jurisdiccionales competentes mediante una decisión definitivamente firme, y en segundo lugar, escapa de las competencias que tienen atribuidos los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios.

Igualmente, señalan la improcedencia de las testimoniales evacuadas en el curso de este proceso, que tienden a atribuir una responsabilidad penal del funcionario que fue autorizado por esta Administración Tributaria para realizar una verificación del cumplimiento de los deberes formales por parte de la recurrente, ya que se trata de hechos totalmente ajenos a la materia cuya competencia ha sido atribuida a los Tribunales Superiores Contencioso Tributarios y que por tanto, solicitan deben ser declaradas sin valor probatorio alguno.

En cuanto a la supuesta inmotivación de la que adolecen las decisiones adoptadas en el acto administrativo contenido en la Resolución objeto de impugnación, indican que el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, es una formalidad instrumental al servicio de un fin superior, que es el garantizar al particular el conocimiento de las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la Administración para dictar el acto.

Aducen que la justificación de la motivación, como requisito de forma de los actos administrativos, es la protección del derecho a la defensa del interesado, pues la expresarse las razones fácticas y jurídicas en que se basó la autoridad administrativa para dictar su decisión, se permite al particular defenderse.

Que en el caso sub examine, del examen de los Actos Administrativos advierte que en ellos se expone en forma clara y pormenorizada los supuestos de hecho y de derecho que justifican las sanciones aplicadas. Tanto así que en el curso del proceso el representante de la recurrente no sólo consignó una serie de documentos destinados a demostrar una situación contraria a los hechos que fundamentan las sanciones aplicadas, sino que también promovió y evacuó pruebas con ese mismo objeto, lo cual evidencia que tanto en el acto preparatorio, como en el proveimiento administrativo definitivo se cumplió cabalmente con el requisito exigido en el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, esto es, el hacer del conocimiento preciso y exacto del contribuyente las razones o motivos que justificaron las decisiones adoptadas.

En este orden de ideas, señala que el representante de la recurrente confunde el fin, sentido y alcance del artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos con el vicio de falso supuesto. Ello en virtud, de que la sola circunstancia de que su destinatario, pueda derivar que existen irregularidades en la calificación de los hechos o en la aplicación de la Ley, hace suponer que el Acto Administrativo está debidamente motivado, toda vez que la expresión de los fundamentos que justifican su dictado, cumplió con el fin con que ha sido concebido este requisito, esto es, permitir que pueda ser examinada la legalidad de la actuación de la administración, y por ende, el pleno ejercicio del derecho a la defensa. Lo cual, según su criterio, ocurrió en el caso de marras.

Adicionalmente agregan, la evidente contradicción en que incurren los representantes legales de la recurrente al invocar razones de fondo para desvirtuar las decisiones contenidas en el acto administrativo recurrido (falso supuesto), y a la vez, denunciar una ausencia de motivación del mismo, cuando ambos vicios se desvirtúan entre si. A tal efecto, citan jurisprudencia donde se deja sentado cual es el tratamiento cuando se alegan ambos vicios.

En cuanto al falso supuesto en que incurrieron los funcionarios fiscales, al considerar gravables las operaciones de ventas que realiza como concesionario del Instituto Nacional de Hipódromos, precisan que en ningún momento en ningún momento en el acto administrativo recurrido se estableció que tales operaciones constituyen hechos imponibles, sino la sanción por el incumplimiento de deberes formales establecidos en las disposiciones que regulan la materia.

Que en el acto recurrido sólo existe un hecho vinculado a las operaciones que la recurrente realiza como concesionaria del referido Instituto, pero no como actos gravables, sino como relacionados con deberes formales que establece la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento. En efecto, a la recurrente se el sanciona porque no emite factura por las operaciones de ventas en las máquinas Vende/Paga.

Que en el expediente administrativo constan las facturas identificadas con los números 54.566, 54.567, 54.568, 54.569, 54.570, se advierte con meridiana claridad que las referidas facturas no cumplen con los requisitos establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento.

Con respecto los alegatos que realizara la recurrente en relación al Libro de Control y Reparación y Mantenimiento de la Máquina Fiscal, Marca Samsung, Modelo 350, Serial CCD-96110448, suministrado por la empresa enajenadora, en cumplimiento a lo estipulado en el Artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. La representación del Fisco Nacional señala que la recurrente no trajo prueba alguna donde se pusiera de manifiesto la evidencia de sus argumentos, por lo cual solicitó que este Tribunal desestimara lo expuesto con respecto al referido libro.

Aunado a lo anterior la representante del Fisco Nacional, hace referencia a la Presunción de veracidad, de la cual están investidos los actos administrativos y que los administrados, son los que tienen la carga de la prueba cuando aleguen que algún Acto está viciado o consideren que el mismo no se encuentre ajustado a Derecho.

Con respecto a la supuesta incoherencia de las sanciones aplicadas por no mantener los libros especiales del IVA y a la vez imputar de su examen el incumplimiento de los requisitos en ellos exigidos, aclara que las verificaciones en ocasiones no son realizadas en un solo momento. Por lo cual a la luz de lo establecido en el artículo 126 numeral 1) del COT, el recurrente incumplió con la obligación que tenia de llevar los libros de compras y ventas en el establecimiento, razón por la cual se hizo acreedor de la sanción correspondiente, aún cuando posteriormente presentó los referidos libros.

En este sentido, hace referencia a que en el Acta de Verificación inmediata RCA-DF-EF-4190 de fecha 21-08-2004, se dejó constancia que el contribuyente no mantenía el libro de compras y ventas del IVA, ya que, fue luego que éste llegó, en virtud de que estaban en poder del contador de la empresa, por lo cual, es evidente que los libros no se encontraban en el establecimiento y por ende es perfectamente aplicable la sanción por este concepto.

Por último, solicitan muy respetuosamente que este Órgano Jurisdiccional declare Sin Lugar el Recurso Contencioso Tributario

Capitulo II

Parte Motiva

1. Delimitación de la Controversia.

   Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, si realmente la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (S.E.N.I.A.T), al emitir la Resolución de Multa Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, dictada en fecha 17 de junio de 2005, y subsecuentes Planillas de Liquidación emitidas por el incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (I.C.S.V.M) / Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.), incurrió en: i) Ilegalidad y Falso Supuesto al aplicar la sanción conforme al Artículo 101, numeral 1 del Código Orgánico Tributario; ii) Ilegalidad y Falso Supuesto de la Sanción Aplicada conforme al artículo 101, numeral 3, del Código Orgánico Tributario; iii) Ilegalidad y Falso Supuesto de la Sanción Aplicada conforme al artículo 102, numeral 1, del Código Orgánico Tributario y; iv) |Ilegalidad por falso supuesto de las sanciones aplicadas conforme al artículo 102, numeral 2 del Código Orgánico según la cual la recurrente no tenía en su establecimiento los libros de compras ventas del IVA.

2. Análisis del Mérito de la Causa.

   A los fines de que este Tribunal Superior pueda decidir la misma de manera correcta y justa, debe determinar con precisión si realmente el órgano exactor que emitió los Actos Administrativos, incurrió o no en falso supuesto e ilegalidad; así como en una falta de motivación al emitir los Actos Administrativos objeto de la presente decisión, por lo cual quien aquí decide considera pertinente y necesario hacer algunas consideraciones previas, así como ilustrar el tratamiento jurisprudencial sobre la Instituciones del Falso Supuesto y la Inmotivación, cuando ambos vicios son alegados en el Recurso Contencioso de Nulidad; en este sentido:

   2.1) En cuanto al Vicio de Falso Supuesto alegado en el presente Recurso:

   Asimismo, a los fines de resolver el asunto sometido a la consideración de este Tribunal, esta sentenciadora advierte que otro de los puntos del recurso, versa sobre el vicio de falso supuesto del acto recurrido, siendo este uno de los alegatos del apoderado judicial en el presente recurso.

   Ante el vicio denunciado por la recurrente, estima pertinente este sentenciador realizar las siguientes consideraciones:

   Entre los requisitos de fondo para la validez de los actos administrativos se encuentra la causa, es decir, la fundamentación de hecho y de derecho de la actuación administrativa en el caso concreto.

   Dicho requisito reviste particular importancia, ya que permite controlar la adecuación de la actividad de la Administración con las circunstancias de hecho que legitiman su proceder. Es por ello, que la causa del acto administrativo es un requisito fundamental para su validez y la forma de garantizar el control de la existencia y adecuada subsumición en las normas de los presupuestos fácticos que condicionan la actividad administrativa, además de contribuir a la obligación establecida para la propia administración, de expresar los fundamentos de hecho de cada acto en su mismo texto (motivación o expresión formal de los motivos) obligación establecida en el artículo 49 Constitucional, con relación al debido proceso, en concordancia con lo dispuesto en los artículos 9 y 18, numeral 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   El mencionado artículo 49 con relación al debido proceso y el derecho a la defensa, para que el administrado pueda ejercerlo de una manera idónea, deberá desarrollarlo, según el contenido de la resolución de imposición de sanción emitida por la Administración Tributaria. En desarrollo de lo previsto en los mencionados artículos de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, indicado en el numeral 5° “los fundamentos de decisión”, es decir, la obligación expresa de exponer suficientemente las razones de hecho y de derecho que sustentan el proceder de los funcionarios fiscales, requisito este que no es más que el deber de hacer mención de la causa del acto administrativo.

   Así, a pesar del acuerdo unánime de la doctrina acerca de la necesidad de la existencia de este elemento de validez del acto administrativo, hay posiciones divergentes en cuanto a la naturaleza de la misma, en tal sentido se ha precisado:

   “Algunos autores lo consideran como cierta situación de hecho o de derecho que determina la relación del acto (Waline), pero denominándola “motivo” (Fraga); otros estudian la causa dentro de una teoría más amplia sobre los motivos determinantes en derecho público, que engloba también el elemento fin (Jeze); un grupo quizás el más numeroso, mantiene la terminología tradicional y consideran la causa un elemento esencial del acto, pero discrepan entre sí pues mientras algunos la definen con criterio objetivo, como el fin práctico de la voluntad (Zanobini) o la particular especie de utilidad pública que fija la ley o la finalidad remota del acto (D’Alessio), otros se inclina hacia criterios subjetivistas, sosteniendo que es la apreciación subjetiva del interés público por la administración (Mastropasqua); finalmente hay quienes rechazan la idea de causa en el derecho administrativo (Alessi) o simplemente prescinden de ella, prefiriendo incluir el fin como elemento esencial del acto (Caetano). (Cfr. Saagués Laso, Enrique: Tratado de Derecho Administrativo. Tomo 1. 4ta Edición. Montevideo. Pp. 445).

   La causa es la condición jurídica que determina el ejercicio obligatorio de una facultad administrativa o la emisión de un acto. La causa es exterior al funcionario, extraña a su voluntad, impuesta desde afuera. Puede ser entonces causa del acto administrativo, la orden del superior, el mandato judicial, la disposición normativa, la prestación de una cosa o de un servicio. (Cfr. F.d.V.. El Acto Administrativo. Madrid. 1929. Pp.186).

   Cuando la Administración Pública actúa presumiendo unos hechos que son ciertos, o cuando, existiera un vicio en la causa, la doctrina y la Jurisprudencia lo conocen como falso supuesto.

   Ciertamente los vicios que afectan la causa de los actos administrativos produce su anulabilidad por ilegalidad; tales vicios pueden comprender:

   1. El falso supuesto se configura, cuando los hechos en que se fundamenta la administración para dictar el acto, son inexistentes y los mismos no han sido debidamente comprobados en el respectivo procedimiento;

   2. La errónea apreciación de los hechos, que se producen cuando la administración subsume en una norma jurídica, hechos distintos a los previstos en el supuesto de hecho de la norma aplicada.

   A pesar de lo antes afirmado, algunas autores consideran que dada la importancia de la causa como elemento primigenio del acto, cualquier vicio que pudiera afectarla, viciaría de nulidad absoluta el acto. En este sentido la Doctrina ha precisado:

   “…desquiciaría la teoría de las nulidades, el quitarle gravedad al vicio en la causa, convirtiéndolo en una irregularidad menor intranscendente. Ello constituiría un gravísimo error si analizamos la teoría del Vicio en la Causa a la luz de la jurisprudencia dominante, la cual viene afirmado reiteradamente la nulidad absoluta de los actos afectados por las diversas modalidades del abuso de poder; el “falso supuesto” es lo más reciente concepto de dicha teoría”. (MEIER; Enrique: Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alva. Caracas, 1991.Pp. 249-50).

   Igualmente, la doctrina patria ha precisado que la causa es un elemento objetivo del acto, al estar expresamente mencionada en la Ley. Así, se ha señalado:

   En primer término, todo elemento de la causa debe ‘exteriorizarse’, en razón de la obligación de motivar sus actos definitivos de carácter particular que tiene la Administración. Incluso los motivos que es la valoración subjetiva del funcionario sobre la eficacia del acto, también debe exteriorizarse (artículo 9 y ordinal 5° del artículo 18 de la LOPA). Luego, no es subjetiva la causa en Venezuela, porque los motivos y el fin están descritos en la ley, y deben indicarse en el acto. En segundo término, lo que permite la existencia de un determinado acto administrativo, es la adecuación del mismo a un supuesto de hecho previo (artículo 9 y 12, ordinal 5 del artículo 18 citados). En tercer término el fin del acto es legal (artículo 12 citado) y no particular y por último, la obligación de la administración de cumplir con un trámite para averiguar el asunto, o los hechos relevantes para la decisión o su verdad (artículo 53, 58 y 59 ejusdem) permiten sostener que en Venezuela, la causa es la justificación por la que se ha dictado un acto.

   De modo que causa viene a ser la exacta valoración y congruencia del supuesto de hecho comprobado, con el supuesto previsto en la norma y, además su adecuación al fin al cual se dirige la ley

   . (DUQUE CORREDOR, Ramón: La Causa del Acto Administrativo: Revista de Derecho Público N°. 29. Pp. 65).

   Igualmente cabe destacar, lo señalado por el administrativista A.R.B.C., respecto a la causa o los motivos como requisito de fondo de los actos administrativos, el cual señala:

   (...)“Conforme a este requisito, cuando un acto administrativo se dicta, el funcionario debe, ante todo, comprobar los hechos que le sirven de fundamento, es decir, constatar que existen y apreciarlos. Por tanto todos los vicios que afecten la constatación, la apreciación y calificación de los presupuestos de hecho, dan origen a vicios en la causa que la Jurisprudencia Venezolana denomina “abuso o exceso de poder”. Los hechos que motivan el acto, por ejemplo pueden ser falsos y si la administración, los toma como ciertos y dicta un acto, el mismo sería inválido. Además los hechos pueden ser otros distintos a los que la administración percibe o califica, en cuyo caso la errada apreciación o calificación de los hechos, también invalidaría los actos dictados.

   La administración, por tanto, cuando al apreciar los hechos que son fundamento de los actos administrativos, los aprecia o comprueba mal o parte de falso supuesto y los dicta, provoca que dichos actos estén viciados en la causa. (…).

   Puede haber también vicios en los motivos o presupuestos de hecho cuando la administración no los prueba o los hace inadecuadamente; es decir, cuando da por supuesto hechos que no comprueba, partiendo de la sola apreciación del funcionario o de una denuncia no comprobada (…) Por tanto la administración no es libre de dar por supuesto determinados hechos, sino que tiene que comprobarlos y luego tiene que calificarlos para determinar si son suficientes para tomar la decisión administrativa adecuada. (...). (Principios del Procedimiento Administrativo, Colección de Estudios Jurídicos N° 16. Pág. 177).

   En este orden de ideas, considera esta sentenciadora que el acto administrativo contenido en la Resolución Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, dictada en fecha 17 de junio de 2005, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y subsecuentes Planillas de Liquidación emitidas por concepto de multa, no contiene el vicio de falso supuesto que debate la representación judicial de la recurrente, por las siguientes razones:

   En cuanto a la Sanción Aplicada conforme al Artículo 101, numeral 1° del Código Orgánico Tributario

   Cuando señalan que la actividad realizada por los Centros Hípicos no está gravada con el Impuesto al Valor Agregado, ya que al realizarse una apuesta no se está adquiriendo ningún bien, ni tampoco se está recibiendo un servicio y, en consecuencia, no darse el supuesto normativo no puede surgir obligación tributaria alguna y no puede jamás originarse una sanción por ese supuesto incumplimiento. Este Tribunal, considera que la razón con respecto a este punto le asiste a la defensa del Fisco Nacional, ya que, en ningún momento se cuestionó la gravabilidad de la actividad ejercida por la recurrente, sino el cumplimiento de los deberes formales a que legalmente estaba constreñida, por lo cual, ya que aún cuando la actividad no fuera gravada –tal y como lo señaló la recurrente-, los comprobantes que emitió debían cumplir con los requisitos legalmente establecidos. A tal efecto este Tribunal, pudo constatar del expediente adminsitrativo, de las pruebas aportadas al proceso y en especial de las facturas que identificara la representante del Fisco Nacional que los comprobantes emitidos no cumplían con los requisitos de Ley, considerándose por ende que la contribuyente se hizo indefectiblemente acreedora de la sanción. Así se Declara.

   En cuanto a la Sanción Aplicada conforme al artículo 101, numeral 3°, del Código Orgánico Tributario

   Al catalogar como ilegal y viciado de falso supuesto la sanción aplicada conforme al artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que, según su criterio la Administración sólo se limita a afirmar que las facturas no cumplen con los requisitos exigidos sin señalar cuales de tantas de ellos no lo confieren las presuntas facturas emitidas por su representada. Este Tribunal, debe advertir que en el expediente administrativo constan las facturas identificadas con los números 54.566, 54.567, 54.568, 54.569, 54.570, se advierte con meridiana claridad que las referidas facturas no cumplen con los requisitos establecidos en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, tal y como lo señalara la sustituta de la Procuraduría General de la República en su escrito de informes; en consecuencia, el contribuyente incumplió con el deber formal a que estaba obligado haciéndose merecedor de la sanción aplicada conforme a lo establecido en el Código Orgánico Tributario. Así se Declara.

   En cuanto a la Sanción Aplicada conforme al artículo 102, numeral 1°, del Código Orgánico Tributario

   Sobre este punto los representantes indican que la Resolución impugnada afirma que la contribuyente no lleva el libro de control y Reparación y Mantenimiento de la Máquina Fiscal, marca Samsung, Modelo 350, Serial CCD-96110448, suministrado por la empresa enajenadora en cumplimiento a lo estipulado en el artículo 54 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

   Al respecto este Tribunal, debe destacar que al momento del requerimiento que hiciera el Fiscal actuante al realizar la verificación el Libro el referido libro no se puso a su disposición por lo cual el Fiscal aplicó la sanción que correspondía. No obstante, aún cuando el libro fue consignado en la etapa probatoria en el presente juicio, esta Sentenciadora debe dejar claro que ya la contribuyente había incumplido con el requerimiento en su debido momento, es decir, la sanción era aplicable aún cuando con posterioridad lo hubiera presentado, tal y como hizo. Así se declara.

   En cuanto a las sanciones aplicadas conforme al artículo 102, numeral 2° del Código Orgánico según la cual la recurrente no tenía en su establecimiento los libros de compras ventas del Impuesto al Valor Agregado (I.V.A .)

   Al respecto, indican que “según Acta de Requerimiento Nro. RCA-DF-EF4190-1, de fecha 21 de agosto de 2004, el Funcionario Fiscal actuante le requiere de manera inmediata a su representada una serie de documentos entre los cuales se encuentra el Libro de Compras y Ventas. En consecuencia, se procedió a entregar toda documentación que le fue requerida de forma inmediata. En este sentido, trascribieron parcialmente.

   Destaca que el funcionario da fe, de recibir los libros de compras y ventas para los períodos fiscalizados; dejando constancia que al observar el Libro de Ventas el mismo no cumplía con los requisitos legalmente establecidos. Lo que a su criterio, evidencia contradicción entre lo que afirma el Funcionario Fiscal actuante en el Acta de Recepción y lo señalado por el Jefe de Fiscalización que suscribe la Resolución de Imposición impugnada. Viciando el Acto Administrativo de Nulidad Absoluta.

   En este orden de ideas, este Órgano Jurisdiccional considera oportuno precisar -tal y como lo sostuvo la representación del Fisco Nacional- que las verificaciones en ocasiones no son realizadas en un solo momento. Por lo cual a la luz de lo establecido en el artículo 126 numeral 1) del COT, el recurrente incumplió con la obligación que tenia de llevar los libros de compras y ventas en el establecimiento, razón por la cual se hizo acreedor de la sanción correspondiente, aún cuando posteriormente presentó los referidos libros.

   En este sentido, En el Acta de Verificación inmediata RCA-DF-EF-4190 de fecha 21-08-2004, se dejó constancia que el contribuyente no mantenía el libro de compras y ventas del IVA, ya que, fue con posterioridad a la verificación que los referidos libros fueron presentados, por lo cual, a la luz de lo presentado en autos y en especial del expediente administrativo se pudo evidenciar que no se encontraban en el establecimiento; por ende es perfectamente aplicable la sanción por este concepto. Así se Declara.

   2.2. En cuanto al Vicio de Inmotivación de la Resolución objeto del presente Recurso:

   A los fines de resolver el asunto sometido a la consideración de este Órgano Jurisdiccional, esta Sentenciadora advierte que otro de los puntos del recurso, versa sobre la inmotivación del acto recurrido, siendo este en síntesis uno de los alegatos del Apoderado Judicial en su escrito recursivo, así como de otras consideraciones que refuerzan dicho planteamiento.

   En atención a lo que precede, considera conveniente este Juzgador destacar primeramente, el criterio que sobre la motivación de los actos administrativos ha sostenido nuestro m.T. de la República, por lo que a tal efecto, y a titulo ilustrativo, se transcribe el contenido de dos sentencias referidas al tema:

   …la motivación en tal sentido, debe referirse a los hechos involucrados en el acto, y a los fundamentos legales de éste, de donde se desprende que en lo que respecta a los hechos, y a los fundamentos legales de los mismos, el órgano administrativo está en el deber de a.d.a.c. lo que resulte de la integridad del expediente, sin que le sea dable aportar soluciones subjetivas, por justas que parezcan, por lo que la motivación es esencial para la validez del acto administrativo de carácter particular, aunque no necesaria para los actos de simple trámite.

   Al no conocerse los motivos o razones de hecho y de derecho que tuvo la administración tributaria para sustentar esta comentada objeción, es forzoso concluir que carece de motivación el rechazo de esta partida contenido en el acto recurrido…

   (Sentencia de la Corte Suprema de Justicia, en sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 14 de noviembre del 1996, con ponencia de la magistrada conjuez Dra. I.V.D.V., sentencia número 734).

   En otra Decisión, el Supremo Tribunal de Justicia señaló lo siguiente:

   “…La expresión de los motivos que fundamentan la decisión es un requisito formal que se convierte en garantía para el administrado de la posibilidad de recurrir certeramente, lo que redunda en un adecuado control jurisdiccional de la legalidad de la actuación administrativa, provechoso también en última instancia para la propia Administración ya que, a su vez se constituye en garantía para ésta de acierto de sus decisiones, finalidad de intereses general o colectivo que el juez debe ayudar a que se cumpla.

   Se extrema el rigor en el análisis de los motivos expresados, porque debe existir la debida proporcionalidad y congruencia en las razones de hecho y de derecho explicitadas en la motivación, así como la m.c. en la exposición de las mismas. En consecuencia, por inmotivación ha de entenderse aún la precaria, insuficiente, incongruente o inadecuada motivación (sentencia de la Corte Suprema de Justicia, en Sala Político Administrativa, del 3 de agosto de 1982, con ponencia del DR. L.H.F.M.).

   Establecido a groso modo el criterio jurisprudencial sobre la necesidad de la motivación de los actos administrativos, como pilar fundamental del derecho a la defensa del contribuyente, y como medio de control tanto de los órganos administrativos de sus propios actos en ejercicio de la autotutela administrativa, así como de los órganos judiciales, este Tribunal comparte plenamente el criterio sustentado por nuestro M.Ó.J., en sentido que todo acto administrativo, debe como requisito sine qua non contener las razones de hecho y de derecho en los cuales se basa la administración a los fines de producir el mismo.

   En efecto la inmotivación entendida como un vicio de forma de los actos gubernativos, supone la inexistencia o ausencia absoluta de motivación, específicamente de aquella que contiene los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión administrativa; ello obviamente, no implica una gran extensión en cuanto a la motivación del asunto debatido, por cuanto a pesar que dicha motivación sea suscita, si permite al administrado conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario para la emisión del acto, la motivación debe reputarse como suficiente.

   Siguiendo el anterior orden de ideas, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración Tributaria, en señalar las razones tanto de hecho como de derecho que tomó en consideración para resolver el asunto sujeto a su competencia legal, por el contrario, si el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales según sea el caso, al revisar la decisión, pueden colegir cuáles son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión no hay tal inmotivación.

   Como consecuencia de lo anterior, todo acto administrativo comporta una serie de elementos de tipos estructurales, entre ellos sujeto, forma, objeto, causa, etc. En cuanto al elemento causa, cabe mencionarse que el mismo esta constituido por las razones de hecho y de derecho en los cuales se apoya el Órgano a los fines de sustentar su decisión.

   Siguiendo el orden de ideas anterior, conviene precisar que alegar inmotivación supone el desconocimiento de las razones de hecho y de derecho en los cuales basó la Administración su decisión, tal y como fue alegado en el presente caso por la recurrente.

   En el caso que nos ocupa, advierte esta sentenciadora, que la Resolución Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, dictada en fecha 17 de junio de 2005, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) se explicó suficientemente las razones hecho y de derecho en las cuales la Administración Tributaria fundamentó su actuación. Por lo que este Tribunal considera que la actuación Fiscal estuvo ajustada a derecho y cumplió con todos los requisitos de Ley para ser considerado como un acto administrativo válido, y en este sentido, se desestiman los alegatos de la recurrente en razón de que la Resolución en cuestión no se encuentra viciada por inmotivación. Y Así se Declara.

   En este orden de ideas, en cuanto a la denuncia de la recurrente, en el sentido de que la Resolución recurrida y, por vía de consecuencia, las Planillas de Liquidación objeto de impugnación, son absolutamente nulas por adolecer del vicio de inmotivación, considera importante destacar este Tribunal Superior, acogiendo al respecto el criterio Jurisprudencial emanado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, en Sentencia Nro. 00330 de 26-02-2002, con ponencia del Magistrado LEVIS IGNACIO ZERPA, Caso: INGECONSULT INSPECCIONES, C.A., que al alegarse simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto, como ha ocurrido en el caso de autos, se produce una incoherencia en la fundamentación de los supuestos expresados que impedirían constatar la existencia de uno u otro, dado que se trata de conceptos mutuamente excluyentes. Tanto es así, que la inmotivación supone la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto. Siendo ello así, cómo podría afirmarse que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho, tal como fuere apropiadamente expuesto por el abogado representante de la República. Al haber sido analizado y decidido en párrafos precedentes de este fallo la denuncia de la recurrente inherente al vicio de falso supuesto, resulta forzoso para este órgano jurisdiccional descartar el vicio de inmotivación en el acto recurrido. Y Así se Declara.

   En consecuencia retomando las consideraciones anteriores, concluye esta sentenciadora que la motivación constituye fundamento de la existencia del acto, por lo que en vista de lo antes expuesto, este Juzgado desestima el alegato de la Recurrente relativo a la inmotivación del acto administrativo impugnado, y en consecuencia, ratifica la posición de la representación del Fisco Nacional. Y Así se declara.

   No Obstante todo lo anterior, considera quien aquí decide, tal y como lo ha sostenido en numerosos fallos dictados en representación de este Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario que, con la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, se genera una nueva c.d.E., siendo reconocido esto aún por nuestro M.T., quien destacó la existencia de un Estado de Justicia, a cuya Conceptualización este Despacho Judicial se apega totalmente.

   En efecto, tal Estado de Justicia se desprende de la sentencia Nro. 00697 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia del 21 de mayo de 2002, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, caso: varios contra el Colegio de Ingenieros de Venezuela, en la cual se señaló:

   “… debe esta Sala reflexionar sobre el nuevo ordenamiento jurídico, surgido en virtud de la promulgación de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, mediante la cual se transformó al Estado venezolano, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 2 eiusdem, en “(...) un Estado democrático y social de Derecho y de Justicia, que propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico y de su actuación, la vida, la libertad, la justicia, la igualdad, la solidaridad, la democracia, la responsabilidad social y en general, la preeminencia de los derechos humanos, la ética y el pluralismo político”.

   Igualmente, de conformidad con lo establecido en el artículo 253 de la Carta Magna, la potestad de administrar justicia emana del pueblo y se imparte en nombre de la República. Asimismo, la Justicia constituye un elemento existencial del Estado, a tenor de lo dispuesto en el artículo 2 antes citado; y un fin esencial de éste, de acuerdo a lo previsto en el artículo 3 de la Constitución vigente. En efecto, se establece un Estado Social y Democrático de Derecho comprometido con el progreso integral que los venezolanos aspiran, con el desarrollo humano que permita una calidad de v.d., aspectos que configuran el concepto de Estado de Justicia.

   En consecuencia, tal como se señaló supra, el Estado se califica como de Derecho y de Justicia, y establece como valor superior de su ordenamiento jurídico a la Justicia y la preeminencia de los derechos fundamentales, en el entendimiento, entre otras cosas, de que el acceso a la Justicia es para que el ciudadano haga valer sus derechos y pueda obtener una tutela efectiva de ellos de manera expedita, sin dilaciones indebidas y sin formalismos o reposiciones inútiles (artículo 26 eiusdem), lo cual conforma un Estado justo, del justiciable como elemento protagónico de la democracia. En efecto, al cambiar el rol del Estado y de la sociedad, con la entrada en vigencia de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el Juez y el proceso pasan a ser elementos esenciales en la conformación de un Estado de Justicia, y así se desprende del contenido del artículo 257 constitucional, el cual establece:

   Artículo 257.- El proceso constituye un instrumento fundamental para la realización de la justicia. Las leyes procesales establecerán la simplificación, uniformidad y eficacia de los trámites y adoptarán un procedimiento breve, oral y público. No se sacrificará la justicia por la omisión de formalidades no esenciales

   .

   Lo anterior, denota claramente un cambio de paradigma relativo a los valores y principios constitucionales que se vinculan a la justicia como hecho social, político y democrático.

   Ante el mismo, el Juez, a quien se le reclama y exige justicia, esta obligado a establecer un vínculo de afinidad entre la sociedad que exige Justicia y el poder que interpreta los valores y principios constitucionales para alcanzar los f.d.E..

   De allí que se concluya que por mandato constitucional el deber de amparar al ciudadano reclamante del restablecimiento de determinada situación jurídica, es el Juez o Jueza y no otro el funcionario revestido del Poder para tutelar y lograr una armonización de los derechos e intereses reconocidos con los fines propios del Estado, esta obligación vincula estrechamente a la Carta Magna con la Actividad Jurisdiccional obligándolo a preservar la integridad del texto constitucional, dotándolo en consecuencia, de la potestad de desaplicar las normas que colindan con el texto constitucional, tal y como se desprende del contendido del artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Lo anterior, tal y como ha sido reconocido por la Jurisprudencia, nos obliga a concluir que el Poder Judicial se constituye, no como un poder más dentro del Poder Público, sino representa el poder integrador y estabilizador del Estado, siendo en consecuencia, el único de los cinco poderes reconocidos en el texto fundamental que tiene competencia para controlar y aún disolver al resto de los Poderes Públicos.

   En este orden de ideas, corresponde a los Jueces valorar entonces la legitimidad del actuar de la Administración, aplicando los controles pertinentes, puesto que en atención a las garantías constitucionales en materia tributaria, no puede permitirse gravamen sino estrictamente sobre la potencialidad económica del contribuyente. Es por ello, que partiendo del Principio Inquisitivo de la cual está investido la Jurisdicción Contencioso Administrativo, del cual el Juez Contencioso Tributario también es parte; este Juzgado debe hacer las siguientes consideraciones con respecto a la graduación de las penas impuestas en el presente caso, aún cuando ninguna de las partes lo haya alegado en el curso del proceso; en este sentido:

   En el presente caso el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) incurre en una errada interpretación al pretender sostener que la infracción cometida por la recurrente, en los períodos impositivos investigados, constituyen infracciones autónomas y como tal deben ser sancionadas en forma separada cada una de ellas, aun cuando se trate de la misma infracción.

   De esta forma lo expuso el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cuando en la Resolución y subsecuentes Planillas de Liquidación va señalando las cantidades de infracciones por cada mes y colocando la sanción mes a mes para cada uno de los períodos que fueron objeto de fiscalización.

   En este sentido la Administración Tributaria no apreció la figura reconocida en el Derecho Penal como delito continuado, lo cual se traduce en que el hecho punible será uno solo cuando exista unidad de Resolución, es decir, una intencionalidad única en la repetida violación de una sola norma punitiva, y no tantos hechos punibles como ejercicios fiscales hayan sido objeto de fiscalización.

   La falsa apreciación de la naturaleza del hecho constitutivo de infracción fiscal, en el errado criterio del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en vez de constituir una acción única merecedora de un único castigo, consiste en una repetición de hechos totalmente distintos e inconexos entre sí, lo cual ha traído como consecuencia que el Órgano exactor se exceda en sus funciones de control al aplicar indebidamente las normas de los Artículos 101, numeral 1 y 3; así como el artículo 102, numeral 1 y 2, todos del Código Orgánico Tributario, por ende incurriendo en infracción por falta de aplicación del Artículo 99 del Código Penal Venezolano.

   Quien aquí decide observa, que la Administración Tributaria incurre en una errada interpretación sobre la naturaleza del hecho constitutivo de infracción Tributaria, al considerar que las infracciones cometidas por la recurrente constituyen una serie de hechos punibles distintos e inconexos entre sí, lo que conlleva a considerar erradamente de que debe aplicarse 100 y 75 unidades tributarias por cada infracción mensual sobre los mismos incumplimientos, por no emitir a la través de las máquinas vende paga comprobante fiscal y/o documentos equivalentes por sus ventas y/o por la prestación de servicios y por las facturas emitidas sin cumplir con los requisitos, respectivamente.

   La Administración Tributaria supone falsamente que por cada mes que se constituye un hecho punible único para cada “período fiscal” y, en consecuencia, diferenciables de los otros de la misma categoría, como realidades aisladas.

   Se debe señalar que en la dogmática del Derecho Penal –aplicable supletoriamente por disposición del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario- el hecho punible denominado delito continuado, que se caracteriza por la “unidad de designio criminoso”, no se divide en tantos hechos sancionables como conductas aisladas haya desarrollado el sujeto agente, sino que se toma en consideración la unicidad en la intención del agente, bien sea esta intención de carácter doloso o meramente culposo, con lo que, sin embargo, la Administración Tributaria incurrió en el mencionado error.

   El error de interpretación incurrido por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) vicia de alguna manera la causa de la Resolución al no considerar el ilícito continuado.

   En tal sentido, la Doctrina ha caracterizado el delito continuado de la siguiente manera:

   “La violación de la norma no viene de cada cuota del acto sino del acto total; una parte de la violación no es la violación, ni con cada fracción se puede hacer una totalidad. No se trata de la completa y repetida infracción de una misma disposición, como es el caso, perfectamente claro, de que con una bomba explosiva o una colisión auto -mobiliaria se mata o lesiona a varias personas, sino de una infracción que se verifica por parcialidades progresivas de un injusto se incrementa con cada acto sucesivo. Es, pues, como acaba de indicarse, un concurso aparente y no efectivo.

   No hay pues, en las continuación, varios injustos que se religan, sino varias magnitudes que se suman para conformar un solo injusto, un injusto total, que es, sin más, el injusto del hecho.

   ( … )

   El delito continuado, para decirlo de una vez, no es sino una forma de progresión delictiva. Cada acto no constituye un injusto nuevo y distinto, sino una agravación cuantitativa del injusto de los actos precedentes. Solo es viable, entonces, en los delitos cuyo injusto sea cuantificable, susceptible de agravación con actos que se realizan en sucesión progresiva. No tiene cabida allí donde el injusto se agote necesariamente con un acto único e indivisible, como es el caso de la vida, o de los llamados bienes personalísimos, de suyo inacumulables cuando a lesión pasa de un titular a otro. En los delitos económicos la dogmática ha terminado por admitir la continuación aún frente a la diversidad de sujetos pasivos, porque estos no ponen en presencia de bienes que se reconocen y valen en consideración a la persona, sino que poseen igual valor cualesquiera que sean las manos de su titular.(FERNÁNDEZ CARRASQUILLA, Juan; “Derecho Penal Fundamental”, Volumen 2, editorial Temis, Bogotá, págs. 432 y ss.)”.

   Como se desprende de lo anterior, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, bien por dolo o culpa.

   No puede dejar pasar por alto este Tribunal con base a la sentencia de la Sala Político Administrativa número 0429, de fecha 11 de mayo de 2004, cuando señala:

   …debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

   En el presente caso la Administración Tributaria está aplicando nuevamente la reiteración, la cual se encuentra de manera implícita o “escondida en las normas aplicadas, así esta reiteración disfrazada, origina que la Administración Tributaria vuelva a la errada interpretación de la norma al pretender aplicar –en el peor de los casos- 100 y 75 Unidades Tributarias por cada mes y esto es contrario a la Constitución y a la Ley, toda vez que la máxima sanción que se pudiera aplicar por incumplimiento de deberes formales por este ilícito durante los períodos fiscalizados es un máximo de 100 y 75 Unidades Tributarias respectivamente y no 100 y 75 Unidades Tributarias por cada mes, al aplicarle las reglas de la continuidad.

   Esta posición es perfectamente aplicable al presente caso, toda vez que, existe en el Código Orgánico Tributario actual una reiteración escondida o disfrazada, la cual no escapa de la aplicación de los Principios del Derecho Penal por ser un caso idéntico. Tal criterio fue expresado en la sentencia número 474 de fecha 12 de mayo de 2004 de la Sala Político Administrativa, aunque bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, pero perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, en la cual se estableció:

   La representación fiscal aduce que el a quo incurrió en errónea interpretación de lo que debe entenderse por período de imposición en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, pues equipara el ejercicio fiscal aplicable a los impuestos directos como lo sería el impuesto sobre la renta o a los activos empresariales, con los períodos impositivos del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor.

   En este sentido, sostiene que el período de imposición del referido impuesto corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, y que cada vez que se configure el incumplimiento, éste debe ser sancionado de manera individual, ya que la ley establece ese período de imposición, sin poder considerarse que la aplicación de las sanciones previstas en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario para cada uno de los períodos de imposición en el que se detectó el incumplimiento de deberes formales relativos al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, constituye violación del principio del Non Bis In Idem.

   Por su parte, el apoderado judicial de la contribuyente argumenta que en caso de incumplimiento de deberes formales en diferentes períodos de imposición, deberán agruparse en un solo ejercicio económico desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, porque lo contrario implicaría la violación del principio Non Bis In Idem.

   Ahora bien, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse la forma y alcance del período de imposición del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 106 del Código Orgánico Tributario a la contribuyente Tuboacero, C.A.

   En este sentido, esta alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), en un caso similar al de autos, en el que se estableció lo siguiente:

   ...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   `Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Unico: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.´.

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   `Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.´.

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara...

   (Destacado de la Sala).

   En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta alzada considera que el a quo no erró al establecer que en el caso de incumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, las sanciones a que haya lugar debían agruparse dentro del ejercicio fiscal anual de la empresa, como pretende la representación de la contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario, vigente al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y libros de ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de la representación fiscal. Así se decide.

   En consecuencia, no aplicar el criterio de la anterior sentencia para el caso de las sanciones previstas en el Artículo 101, numeral 1 y numeral 3 del Código Orgánico Tributario, sería volver a generar controversias innecesarias entre el sujeto activo y pasivo de la obligación tributaria, toda vez que, ya se encuentra decidido con anterioridad esta situación particular, al encontrarse la reiteración de manera implícita en la norma, pensar lo contrario es incurrir en una voracidad fiscal innecesaria, y que tiene sus límites por el carácter confiscatorio de la aplicación errada del artículo 101 tantas veces mencionado.

   Como se puede verificar, la Administración Tributaria incurrió en un falso supuesto de derecho al aplicar erradamente el contenido de la tantas veces citada norma al pretender aplicar 100 y 75Unidades Tributarias por cada mes, haciendo caso omiso a la jurisprudencia reiterada de la Sala Político Administrativa, la cual ha sido clara que sólo se puede aplicar la multa en forma continuada por una sola vez, y no por cada mes, por lo que el criterio expresado en la sentencia es perfectamente aplicable al Código Orgánico Tributario de 2001, por lo que de ser procedente la sanción debe ajustarse a los términos de la sentencia referidas, por lo que esta no puede sobrepasar las Unidades Tributaria totales en una verificación fiscal, observando la Unidad Tributaria que estuvo vigente para el momento de la infracción. Así se declara.

   Por lo que tratándose de una sola infracción continuada como se desprende del Artículo 99 del Código Penal Venezolano, aplicable supletoriamente a la materia de infracciones tributarias y del criterio actual del Tribunal Supremo de Justicia, la sanción debería imponerse una sola vez, esto es debe ser sancionada y considerada como una infracción única. Así se declara.

   Como se puede observar si una sanción se aumenta, sin que medie una decisión administrativa o judicial firme, es evidente que se esta aplicando la figura de la reiteración, la cual antes estaba definida en el Código Orgánico Tributario de 1994, sin embargo, también pudiera entenderse que ese es el término máximo por subsumirse la conducta en el tipo de la norma, sin embargo, el anterior señalamiento se hace en virtud de que en otras sanciones previstas en el Código Orgánico Tributario el legislador hizo referencia a períodos impositivos o ejercicios fiscales. Tal es el caso del Artículo 101 cuando señala:

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) por cada período o ejercicio fiscal, si fuere el caso…

   (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

   O cuando señala en el mismo Artículo:

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso…

   (Subrayado y resaltado de este Tribunal Superior).

   Como se puede apreciar del cotejo de las dos normas es que la Administración Tributaria no tiene porque aplicar una sanción por cada mes, puesto que la norma omite tal calificación. Este Juzgador está plenamente convencido que a esta sanción debe aplicársele en dado caso la reiteración disfrazada que ella contiene, puesto que es la forma de establecer el límite máximo, incluso esta conteste en que debe aplicarse el dispositivo del Código Penal en su Artículo 99, puesto que es evidente su única resolución y designio, pero también aprecia que la norma dentro de su tipo no diferencia el tiempo, período o ejercicio en que esa conducta repetitiva única debe aplicarse, como lo hace por ejemplo el Artículo 101, al cual también le es aplicable la figura del delito continuado, de acuerdo a los términos expuestos. Así se Declara.

   DISPOSITIVA

   Con fundamento en la motivación anterior, este TRIBUNAL SUPERIOR QUINTO DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA CIRCUNSCRIPCION JUDICIAL DEL AREA METROPOLITANA DE CARACAS, DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por el abogado J.D.D.N., venezolano, mayor de edad, titular de la Cédula de Identidad Nro. 1.672.544 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nro. 12.782 procediendo en este acto en su carácter de Apoderado Judicial de la Empresa INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A., Sociedad Mercantil domiciliada en la ciudad de Caracas, Distrito Capital, inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 12 de noviembre de 1984, bajo el Nro. 2, Tomo 33-A-Pro, inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Número J-00201359, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nro. RCA-DFTD-2005-00000224, dictada en fecha 17 de junio de 2005, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y subsecuentes Planillas de Liquidación emitidas por concepto de multa por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor (I.C.S.V.M) / Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.); debiendo en consecuencia la Administración Tributaria proceder a emitir un nuevo proveimiento administrativo en los términos expuestos en el presente fallo..

   Se ordena la notificación de la Ciudadana Procuradora General de la República, del ciudadano Contralor General de la República, del Ciudadano Fiscal del Ministerio Público con Competencia en Materia Tributaria y de la Contribuyente “INVERSIONES PLAZA SUCRE, C.A.”, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario. Líbrense las correspondientes boletas.

   Por cuanto este Tribunal Superior Quinto lo Contencioso Tributario, considera que el Fisco Nacional tuvo motivos racionales para sostener el presente litigio lo exime de ser condenado en costas, a la luz de lo dispuesto en el artículo 327 Parágrafo Único del Código Orgánico Tributario vigente.

   REGÍSTRESE Y PUBLÍQUESE

   Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los treinta y un días del mes de marzo del año dos mil ocho Años 197 de la Independencia y 149 de la Federación.

   LA JUEZ SUPLENTE

   Abg. B.E.O.H.

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   La anterior sentencia se público en la presente fecha, a las 3:30 p.m. .

   LA SECRETARIA

   Abg. SARYNEL GUEVARA

   Asunto: AP41-U-2005-0000898

   BEOH/Sg/raúl