Decisión nº 985 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 18 de Febrero de 2009

En fecha 22 de mayo de 2002, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), emitió Resolución de Imposición de Sanción identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 y sus correlativas Planillas de Liquidación, identificadas con los números 021001525000635 y 021001525000635, ambas de fecha 22 de julio de 2001, emitidas por las cantidades de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00) y CIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 198.000,00), respectivamente, por concepto de multa, de conformidad con el artículo 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 79 ejusdem y 37 del Código Penal y con el artículo 107 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con los artículos 79 y 81 ejusdem y 37 del Código Penal, respectivamente, como consecuencia del procedimiento de verificación llevado a cabo por la Administración Tributaria, a través del cual se constató que la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A., incumplió con los deberes formales de emitir las facturas de ventas, conforme a los requisitos y formalidades legales y reglamentarios, y de llevar el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes al período impositivo de septiembre del 2001, infringiendo así lo dispuesto en los artículos 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, 63 y 64 de su Reglamento, 2 letra p, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28/12/1999 y 126 numeral 2 del Código Orgánico Tributario de 1994 y artículos 71 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 23 y numerales 1 letra a y 3 del artículo 126 ejusdem, respectivamente.

Posteriormente, la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A., interpuso recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario, en fecha 03 de octubre de 2002, por ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos, contra la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002 y sus correlativas Planillas de Liquidación identificada con los números 021001525000635 emitida por la cantidad de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00) y 021001525000635 emitida por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 198.000,00) ambas de fecha 22 de julio de 2001, emanadas de la prenombrada Gerencia Regional.

Mediante Resolución N° GRLL-DJT-RJ-2002-40-00072 de fecha 12 de diciembre de 2002, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente recurrente en fecha 03 de octubre de 2002.

Mediante Oficio N° GRLL-DJT-2003-001056 de fecha 13 de mayo de 2003, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), remitió la presente causa al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en calidad de Tribunal Distribuidor, el cual fue recibido por dicho Juzgado en fecha 01 de julio de 2003, remitiéndolo así a éste Despacho en fecha 09 de septiembre de 2003, mediante auto de fecha 07 de julio de 2003.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

En primer término señala su disconformidad con la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002, por cuanto “La Resolución MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316 de fecha 22 de mayo de 2002, tiene otra sanción por este mismo concepto y por el mismo período, 25/09/2001 al 25/09/2001, la cual ya fue cancelada, o sea que existen dos sanciones repetidas (…)”.

Por otra parte alega que “La empresa inicia actividades de ventas el 01-09-2001, lo que indica que el libro de ventas de septiembre, lo hace el Contador en su oficina, del 01 al 15-10-2001, quiere decir que para la fecha de la visita fiscal, 03-10-2001, el libro de ventas de Septiembre se estaba haciendo en la oficina del Contador, y por no tener ventas en el mes de Agosto del 2001, dicho libro estaba vacío, y como se indicó anteriormente, (NO TENEMOS UN CONTADOR BAJO RELACIÓN DE DEPENDENCIA, SUS SERVICIOS SON CONTRATADOS)” .

Continúa alegando al respecto que: “Es la costumbre que los funcionarios siempre solicitan los libros de compras y ventas, de los meses vencidos al día 15 de cada mes, pero no antes, tal como lo ha solicitado este funcionario”.

Señala finalmente que “Las oficinas de los contadores, bajo relación de dependencia, generalmente utilizan programas de computación para preparar los libros de compras y ventas, y ellos los envían a las empresas antes del 15 de cada mes”.

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

En primer término alega que “La Administración Tributaria Regional no transgredió el principio Non Bis In Idem, al emitir la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317, de fecha 22-05-2002, puesto que la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316, de fecha 22 de mayo de 2002, sanciona idénticos incumplimientos a los deberes formales, pero en períodos impositivos diferentes”.

En este sentido continua alegando que “(…) existe violación al principio Non Bis In Idem, cuando se da, en forma concurrente una triple identidad es decir, que las sanciones impuestas se identifican entre sí, por cuanto versan sobre el mismo sujeto, por la ocurrencia del mismo hecho, así como el que hayan sido impuestas con base en los mismos fundamentos legales”.

Así mismo, señala al respecto que “(…) en el caso de autos, se evidencia que la Administración Tributaria Regional, no sancionó a la contribuyente en dos actos administrativos separados (Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317, de fecha 22-05-2002, y Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316, de fecha 22 de mayo de 2002), por la ocurrencia de un mismo hecho, puesto que la primera sanciona el incumplimiento a los deberes formales de emitir facturas de ventas de conformidad con los requisitos exigidos en las leyes y reglamentos, para la fecha de la visita fiscal, es decir, 25-09-2001, por una parte, y por no mantener en el establecimiento el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al período impositivo de agosto de 2001, mientras que la segunda sanciona idénticos incumplimientos, pero esto corresponden al período impositivo septiembre de 2001”.

Por otra parte arguye que “(…) tanto el Código como el Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado exigen llevar los libros y registros en debida forma y mantenerlos permanentemente dentro del establecimiento, por cuanto son éstos los que permiten determinar los importes totales del impuesto que el sujeto pasivo haya repercutido a sus clientes, y los que han sido soportados por el mismo, debiendo realizarse dichas anotaciones tanto en los libros de compras como de ventas en el plazo establecido para la liquidación y pago del impuesto, vale decir, mensualmente”.

Igualmente sostiene al respecto que “(…) está plenamente demostrado que la contribuyente al momento de la actuación fiscal por parte de la Administración, no mantenía en el establecimiento el Libro de Ventas a que se refiere la Ley de Impuesto al Valor Agregado y su Reglamento, todo lo cual trajo como consecuencia que se dejara constancia de la omisión y consumación del incumplimiento de dicho deber formal, sin que las razones de hecho que invoca la contribuyente para justificar tal incumplimiento, como lo es el hecho, que el Libro de Ventas lo tenía el contador, lo eximan de la responsabilidad derivada de no mantener los libros en el establecimiento, tal como lo exigen las normas precedentemente citadas”.

Por último señala que “(…) en virtud de que la contribuyente no trajo al expediente prueba alguna que lograra desvirtuar el contenido del acto administrativo impugnado, en cuanto a la sanción impuesta por no mantener el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado en el establecimiento, de conformidad con lo previsto en el artículo 71 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por lo que concluye esta Representación de la República, que la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22-05-2002, objeto de impugnación, surte plena fe y por consiguiente, plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si tal como aduce la representación judicial de la contribuyente, la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al emitir la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22-05-2002, ya que a su criterio, su representada ha sido sancionada dos veces por un mismo hecho, lo cual constituye una violación al principio non bis in idem, que consagra el ordinal 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

ii) Si el acto administrativo objeto del presente recurso, adolece del vicio de falso supuesto, toda vez que la Administración Tributaria, consideró erradamente que la contribuyente de autos incurrió en un ilícito tributario, por incumplimiento del deber formal de llevar el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondiente al período impositivo del mes de septiembre de 2001, en los términos de los artículos 23 y 126, numeral 1, literal a, y numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 1994.

Así, para esclarecer el primer aspecto, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones a los fines de determinar si efectivamente la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho al emitir la Resolución N° MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22-05-2002, objeto de este recurso contencioso tributario, y si por ende la contribuyente de autos efectivamente fue sancionada dos veces por un mismo hecho, lo que constituiría una violación al principio non bis in idem, que consagra el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

La representación judicial de la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A., señaló en su escrito recursivo, su disconformidad con la Resolución de Imposición de Sanción identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002, por cuanto ya en la Resolución MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316 de la misma fecha (22/05/2002), la cual corre inserta al folio N° 28 del presente expediente, se sanciona a su patrocinada por el mismo concepto y por el mismo período, advirtiendo a su vez la accionante que la multa impuesta en esta última, ya fue pagada por su representada, por lo que a su criterio existen dos sanciones repetidas.

Quien decide, observa que, efectivamente la multa impuesta a través de la Resolución MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316 de fecha 22 de mayo de 2002 (folio N° 28), fue pagada de manera parcial en fecha 19 de septiembre de 2002, por la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A., tal y como se desprende de la Planilla de Liquidación N° 0189137, la cual corre inserta en el folio N° 24 del presente expediente, por un monto de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00). Quedando un monto pendiente por la cantidad de DOSCIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 298.000,00).

Ahora bien, a criterio de la prenombrada representación judicial, al tratarse de una sola y misma infracción, aunque la misma se haya mantenido en el tiempo, no da lugar a varias sanciones, sino a la aplicación del concepto del delito continuado. Por lo que consideran que el acto administrativo, que por medio del presente recurso se impugna, viola y desconoce el principio o garantía constitucional (non bis in idem), previsto en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, el cual expresamente establece:

Artículo 49. El debido proceso se aplicará a todas las actuaciones judiciales y administrativas y, en consecuencia:

(OMISSIS…)

7. Ninguna persona podrá ser sometida a juicio por los mismos hechos en virtud de los cuales hubiese sido juzgada anteriormente.

(…)

.

Así, planteada la controversia en los términos expuestos, este Tribunal considera necesario transcribir lo dispuesto por los artículos 79, 81 y 107 del Código Orgánico Tributario vigente, 108 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 37 del Código Penal, los cuales son del tenor siguiente:

Código Orgánico Tributario de 1994

Artículo 108. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica será penado con multa de diez unidades tributarias a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.).

Código Orgánico Tributario de 2001

Artículo 79.- Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.. (…)

.

Artículo 81. Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

Artículo 107. El incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción específica, establecido en las leyes y demás normas de carácter tributario, será penado con multa de diez a cincuenta unidades tributarias (10 U.T. a 50 U.T.).

Código Penal

Artículo 37. Cuando la ley castiga un delito o falta con pena comprendida entre dos límites, se entiende que la normalmente aplicable es el término medio que se obtiene sumando los dos números y tomando la mitad; se le reducirá hasta el límite inferior o se le aumentará hasta el superior, según el mérito de las respectivas circunstancias atenuantes o agravantes que concurran en el caso concreto, debiendo compensárselas cuando las haya de una y otra especie. (…)

En el caso de autos, observa este Tribunal que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, de conformidad con los artículos 108 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 107 del Código Orgánico Tributario de 2001, por incumplimiento de los deberes formales de emitir las facturas de ventas conforme a los requisitos legales y reglamentarios, de conformidad con lo previsto en el artículo 126, numeral 2 y llevar los libros de ventas del Impuesto al Valor Agregado conforme a los requisitos y formalidades exigidas en leyes y reglamentos y exhibir y conservar los mismos de forma ordenada mientras el tributo no esté prescrito, de conformidad con lo previsto en el artículo 126, numeral 1, literal a, y numeral 3 ejusdem, en el período de imposición correspondiente a los meses de agosto y septiembre de 2001.

Así las cosas, del análisis de las actas procesales que corren insertas en el presente expediente y de la revisión de los actos administrativos identificados con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 y MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316, ambas de fecha 22 de mayo de 2002, se advierte, que en el caso de autos, existen efectivamente varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, las cuales no debieron ser consideradas por la Administración Tributaria como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención del contribuyente, ello en los términos del artículo 99 del Código Penal, el cual señala:

Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad

.

Así, este Tribunal observa que, la recurrente de autos mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, violó o transgredió, durante los períodos impositivos objetos de verificación por parte de la Administración Tributaria (agosto y septiembre de 2001), las mismas normas, contentivas de los ilícitos tributarios por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 126, numerales 1, literal a, 2 y 3 del Código Orgánico Tributario de 1994, hechos que constituyen infracciones a los artículos 54 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con los artículos 63, 64 y 71 de su Reglamento, artículos 2 literal p, 13 y 14 de la Resolución 320 y artículo 23 del Código Orgánico Tributario de 1994, sancionados así conforme a los artículos 108 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 107 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En este sentido, se advierte que, el comportamiento omisivo verificado por la Administración Tributaria se produjo en forma idéntica en cada uno de los meses investigados (agosto y septiembre de 2001), tal como se desprende de la revisión de los actos administrativos identificados con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 y MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316, ambas de fecha 22 de mayo de 2002, los cuales corren insertos a los folios Nos. 21 y 28 del presente expediente.

Quien suscribe el presente fallo advierte, de la revisión de las actas procesales que corren insertas en la presente causa, que la Administración Tributaria incurrió en un vicio de nulidad absoluta por violación del principio constitucional non bis in idem, consagrado en el numeral 7 del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por cuanto la multa impuesta a la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A., al emitir la Resolución identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002, correspondiente al período impositivo del mes de septiembre de 2001, contenida en las Planillas de Liquidación identificada con los números 021001525000635 emitida por la cantidad de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00) y 021001525000635 emitida por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 198.000,00) ambas de fecha 22 de julio de 2001, por cuanto la prenombrada Administración emitió a su vez la Resolución identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2163-316 de la misma fecha (22/05/2002), generándose así en ambas resoluciones, en forma concurrente una triple identidad es decir, que las sanciones impuestas en los actos administrativos supra identificados se identifican entre sí, por cuanto versan sobre el mismo sujeto, por la ocurrencia del mismo hecho, y la multa respectiva fue impuesta en base a los mismos fundamentos legales. Así se declara.

Quien suscribe este fallo, en base a lo anteriormente expuesto, de conformidad con lo establecido en el artículo 259 de la Constitución de la República y numeral 31 el artículo 5 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, anula la Resolución identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002, y sus correlativas Planillas de Liquidación identificadas con los números 021001525000635 emitida por la cantidad de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00) y 021001525000635 emitida por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 198.000,00) ambas de fecha 22 de julio de 2001, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Así se decide.

Como consecuencia de la declaratoria anterior, resulta inoficioso conocer de los restantes puntos controvertidos en la presenta causa. Así se declara.

Finalmente pasa esta juzgadora a a.l.p.d. la figura de la condenatoria en costas procesales de la parte perdidosa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, lo cual hace de seguidas previo a las siguientes consideraciones:

Anteriormente la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional (Gaceta Oficial Extraordinaria N° 1.660 de fecha 21 de junio de 1974), establecía en su artículo 10:

Artículo 10. En ninguna instancia podrá ser condenada la Nación en costas, aun cuando se declaren confirmadas las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se declaren sin lugar, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Esta disposición legal quedó derogada por el artículo 340 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Por otra parte, la disposición inserta en el artículo 74 de la vigente Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Decreto N° 1.556 de fecha 13 de noviembre de 2001, Gaceta Oficial N° 5.554 Extraordinario de la misma fecha), contempla en términos similares a la abrogada norma, lo siguiente:

Artículo 74: La República no puede ser condenada en costas, aun cuando sean declaradas sin lugar las sentencias apeladas, se nieguen los recursos interpuestos, se dejen perecer o se desista de ellos

.

Sin embargo, el vigente Código Orgánico Tributario regula el régimen de la condenatoria en costas, no excluyendo de ello a la Administración Tributaria. En efecto, dispone el artículo 327 del mencionado texto legal:

Artículo 327. Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el tribunal fijará prudencialmente las costas.

Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación por los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.

PARAGRAFO UNICO: El tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia

.

Dentro de los sistemas de regulación de la condenatoria en costas, se han estudiado dos sistemas que a lo largo del tiempo han regido la imposición de las costas en el proceso. El primero sostiene que los litigantes deben asumir el pago de las costas, por lo que más que una condena judicial, el legislador lo que hace es distribuir entre los contrincantes el pago de las mismas, debiendo cada una de ellas sufragar las costas causadas en la defensa de sus derechos. El segundo sistema comprende dos modalidades las cuales definen su orientación según se condene o no a una de las partes al pago de las costas, bajo determinadas condiciones, a saber; el sistema objetivo o de vencimiento absoluto y el sistema subjetivo. Mientras que conforme el primero las costas se deben imponer al perdidoso por el hecho objetivo, puro y simple de haber sido vencido totalmente en juicio, el segundo plantea la exoneración del pago de las costas al vencido cuando éste ha tenido motivos racionales para litigar, excluyendo así la temeridad sobre la base de la buena fe de su actuación (Cfr. GUILLERMO IZQUIERDO, M., La condena en costas procesales contra los entes públicos, Tribunal Supremo de Justicia, Colección Nuevos Autores N° 6, Caracas, 2004, p.18).

En materia contencioso-tributaria, la jurisprudencia era pacífica al reconocer el sistema subjetivo del régimen de imposición de costas, en armonía con lo dispuesto en el texto del artículo 327 del Código Orgánico Tributario. No obstante, la Sala Político-Administrativa en fallo de fecha 18 de mayo de 2006, señala que, en el proceso tributario en materia de condenatoria en costas gobierna un sistema mixto, por cuanto coexisten tanto el sistema objetivo como el sistema subjetivo. En efecto, sostiene actualmente el M.T.:

De la normativa precedentemente transcrita, se observa que el legislador tributario acogió respecto de las costas procesales un sistema mixto, que da cabida tanto al denominado sistema objetivo admitido en forma general por nuestra regulación adjetiva y que prescribe la condenatoria inexorable de la parte vencida en juicio, como al sistema subjetivo de costas, en el cual contrariamente al anterior, se permite al juzgador eximir del pago de las costas procesales a la parte perdidosa, cuando le asistan motivos suficientes y racionales para litigar o sostener un juicio.

Asimismo, dispone la norma supra citada que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario, vale decir, cuando se produjere el vencimiento total del recurrente al ser declarado sin lugar su recurso contencioso. De igual manera, cuando la parte que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria, procederá su condenatoria en costas por sentencia definitivamente firme.

A mayor abundamiento, resulta oportuno acotar que desde la promulgación del primer Código Orgánico Tributario en 1982, hasta el vigente de 2001, se ha mantenido la norma que establece la condenatoria en costas a la Administración Tributaria, siendo del mismo tenor a la contenida en el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil, esto es, de carácter imperativo en el primero, ‘Declarado totalmente sin lugar el Recurso, (...) o cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido (...) procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas…’, y en el segundo, ‘A la parte que fuere vencida totalmente en un proceso (...) se la condenará al pago de las costas…’. Ambas expresiones constituyen una orden cuyo destinatario es el Juez y, por tanto la condenatoria debe ser objeto de expreso pronunciamiento en la sentencia. Esta declaratoria no está sometida a la solicitud de la parte, porque verificado el vencimiento total, el Juez estaría en la obligación de condenar a la parte vencida al pago de las costas respectivas.

El supuesto necesario para que la sentencia declare la condenatoria en costas es el vencimiento total de la parte. En el caso de autos, el a quo estimó el vencimiento total de la Administración Tributaria al declarar totalmente con lugar el recurso contencioso tributario, y en tal virtud la condenó en costas

(Sentencia N° 1290 de la Sala Político-Administrativa de fecha 18 de mayo de 2006, con ponencia del magistrado Emiro García Rosas, caso: Orinoco de Navegación Orinveca, C.A., Exp. N° 2001-0483).

En el caso sub examine se observa, que fue vencido totalmente el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINSITRACION ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), razón por la cual este Tribunal, acogiéndose al criterio reiterado de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, condena en costas procesales al mencionado Servicio Autónomo, por ser el medio previsto por el legislador para resarcir a la accionante por los gastos en que se vio obligada a incurrir para acceder a esta jurisdicción contencioso tributaria a fin de lograr la nulidad del ut supra identificado acto administrativo. Así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declara CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano Lichang Lin, de nacionalidad china, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° E-82.120.275, actuando en su carácter de Gerente de la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A. En consecuencia:

i) Se ANULA la Resolución identificada con las siglas y números MF-SENIAT-GRLL-DF-AS-2002-PF-2517-317 de fecha 22 de mayo de 2002 y sus correlativas Planillas de Liquidación identificadas con los números 021001525000635 emitida por la cantidad de TRESCIENTOS NOVENTA Y SEIS MIL BOLIVARES CON CERO CÉNTIMOS (Bs. 396.000,00) y 021001525000635 emitida por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y OCHO MIL BOLIVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 198.000,00) ambas de fecha 22 de julio de 2001, emanadas de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Llanos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

ii) Se condena en costas procesales al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por una cantidad equivalente al cinco por ciento (5%) del monto total de la multa impuesta.

Publíquese, regístrese y notifíquese la presente sentencia a la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional y artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma, con fundamento en lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario, notifíquese a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente INVERSIONES EL SOBERANO, C.A..

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los dieciocho (18) días del mes de febrero de dos mil nueve (2009). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy dieciocho (18) del mes de febrero de dos mil nueve (2009), siendo las tres y media de la tarde (3:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

Asunto Antiguo: 2133

Asunto Nuevo: AF47-U-2002-000076

LMCB/JLGR/UAG