Decisión nº 1047 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 24 de Marzo de 2006

Según se desprende de los autos, en fecha ocho (08) de Octubre de 2.001, la Administración Tributaria, practicó un requerimiento a la contribuyente “INVERSIONES VALPOR, C.A.”, según Acta de Requerimiento Nº RCA-DF-EF-2001-10606, mediante la que se le solicitó una serie de recaudos para que fuesen presentados al día siguiente. En fecha nueve (09) de Octubre de 2.001, la ciudadana Joelma León, titular de la Cédula de Identidad Nº 11.923.328, en su carácter de Fiscal Nacional de Hacienda, levantó Acta de Recepción signada bajo el Nº RCA-DF-EF-2001-10606, en la que dejó constancia de que “Los Libros de Ventas no cumple con todos los requisitos reglamentarios” (sic). Con base en dicha Acta, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, emitió en fecha diez (10) de Octubre de 2.002, por incumplimiento del deber formal previsto en el numeral 1, literal “a” del artículo 126 del Código Orgánico Tributario, vale decir, que los Libros de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, no cumplen con los requisitos legales previstos en los artículos 56 de la Ley que regula dicho Impuesto, 75 y 76 de su Reglamento, las Resoluciones de Imposición de Sanción, contenidas en las Planillas de Liquidación, todas de fecha 10/10/2.002, que a continuación se detallan:

Nº Resolución Nº Planilla de Liquidación Período Infringido

10982 01-10-01-2-25-008525 Enero 2.000

10983 01-10-01-2-25-008526 Febrero 2.000

10984 01-10-01-2-25-008527 Marzo 2.000

10985 01-10-01-2-25-008528 Abril 2.000

10986 01-10-01-2-25-008529 Mayo 2.000

10987 01-10-01-2-25-008530 Junio 2.000

10988 01-10-01-2-25-008531 Julio 2.000

10989 01-10-01-2-25-008532 Agosto 2.000

10990 01-10-01-2-25-008533 Septiembre 2.000

10991 01-10-01-2-25-008534 Octubre 2.000

10992 01-10-01-2-25-008535 Noviembre 2.000

10993 01-10-01-2-25-008536 Diciembre 2.000

10994 01-10-01-2-25-008537 Enero 2.001

10995 01-10-01-2-25-008538 Febrero 2.001

10996 01-10-01-2-25-008539 Marzo 2.001

10997 01-10-01-2-25-008540 Abril 2.001

10998 01-10-01-2-25-008541 Mayo 2.001

10999 01-10-01-2-25-008542 Junio 2.001

11000 01-10-01-2-25-008543 Julio 2.001

11001 01-10-01-2-25-008544 Agosto 2.001

Por disconformidad con la Resolución Nº 11000, contenida en la Planilla de Liquidación Nº 01-10-01-2-25-008543, la supra identificada contribuyente, interpuso Recurso Jerárquico, para conocimiento de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), alegando que no incumplió ningún deber formal, por cuanto para dicho período realizaron operaciones con no contribuyentes, por tanto el llenado de los Libros bajo este supuesto es distinto a si se realizaran operaciones con contribuyentes; aunado a ello, la resolución recurrida, no indica cuales son los requisitos incumplidos, por lo que a su decir, carece de motivación. No obstante ello, la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT, declaró dicho recurso Inadmisible por Extemporáneo, al considerar que la Resolución recurrida fue notificada en fecha 10/01/2.003 y el Recurso Jerárquico fue presentado en fecha 17/02/2.003, es decir, una vez vencido el plazo de 25 días hábiles que prevé el artículo 244 del Código Orgánico Tributario, para recurrir en sede administrativa.

En fecha ocho (08) de Diciembre de 2.003, la contribuyente “INVERSIONES VALPOR, C.A.”, interpuso Recurso Contencioso Tributario con el cual se incoa éste proceso, alegando en primer lugar que la Administración al imponerle la sanción, no siguió el procedimiento legalmente previsto para ello en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario, violando en consecuencia, su derecho a la defensa y al debido proceso; aunado a ello, expone, la sanción impuesta se funda en el Acta de Recepción Nº RCA-DF-EF-2001-10606, de fecha 09-10-01, en la que el Fiscal actuante deja constancia que la Empresa tiene los Libros de Compra y Venta correspondiente al mes de julio de 2.001, es decir, que la misma no indica inconformidad alguna, mal pudiendo en consecuencia, desprenderse de ella, el incumplimiento de algún deber formal; por otra parte, continúa arguyendo que, la Resolución que impone sanción se basa en el incumplimiento a los artículos 75 y 76 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, siendo que con respecto al primero de estos artículos, se evidencia de la propia Acta de Recepción, que no se incumplió el deber formal de registrar en los Libros, cronológicamente los asientos del respectivo período, y con respecto al segundo, se refiere a operaciones realizadas con otros contribuyentes, no siendo este el caso de “INVERSIONES VALPOR, C.A.”, por cuanto presta servicio de Restaurante por supuesto a no contribuyentes. Asimismo manifiesta que, la Resolución recurrida, establece una sanción sobre la base supuesta de que los Libros de Ventas no cumplen los requisitos establecidos en la Ley, más no expone cuales son los requisitos que supuestamente se han vulnerado. En base a lo expuesto, concluye que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto en todas sus modalidades, lo que hace que el acto administrativo impugnado sea nulo, porque fue emitido violando los preceptos legales y constitucionales. Por último, solicita se declare con lugar el Recurso Contencioso Tributario.

En la oportunidad de Informes, la representación fiscal, luego de hacer un breve resumen del curso del proceso, manifiesta que la Resolución recurrida, fue notificada en fecha 10/01/2.003, tal y como se evidencia del acto impugnado, luego a partir del día hábil siguiente, comenzó a correr el lapso de 25 días hábiles de que disponía la contribuyente para recurrir de la misma, teniendo hasta el día 14/02/2.003 para ejercer el derecho a recurrir; no obstante el escrito de impugnación respectivo, fue presentado en fecha 17/02/2.003, cuando ya había vencido el plazo que establece la Ley para impugnar dicha Resolución, siendo extemporáneo y en consecuencia el presente Recurso Contencioso Tributario, a su decir, debe ser declarado inadmisible por haber transcurrido el lapso del que disponía la hoy recurrente para ejercerlo. Ahora bien, en cuanto al fondo de la controversia, expone que, el procedimiento sumario, no procede en los casos en que la Administración efectúa la determinación oficiosa de la obligación tributaria, ni cuando sanciona a los contribuyentes por infracción de leyes tributarias, ya que de conformidad con el parágrafo primero del artículo 149 del Código Orgánico Tributario, cuando se trate de sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales, se puede obviar dicho procedimiento y emitir la Resolución respectiva, siendo este el caso de autos. Por otra parte, señala que, el acta fiscal refleja los resultados de la actuación fiscal, en ella se deja constancia de los hechos observados, siendo el fundamento del acto administrativo definitivo, y esta se distingue del Acta de Requerimiento, mediante la cual se solicita al contribuyente la presentación de la documentación necesaria a los fines de verificar el cumplimiento de los deberes formales. Siendo así, la Resolución Nº 11000, surgió con ocasión de la revisión fiscal efectuada a la contribuyente, en relación con el cumplimiento de los deberes formales, es decir, no se originó de la actividad de determinación, por tanto no hubo inicio de procedimiento sumario. Respecto, al alegato de falso supuesto, a través de la fiscalización se verificó que la recurrente tenía en su establecimiento los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, pero de igual manera se constató que el Libro de Ventas no cumplía con los requisitos exigidos para el registro de sus operaciones durante el período de imposición julio 2.001, previstos en los artículos 56 de la Ley in comento, 74 y 75 de su Reglamento, por tanto, la hoy parte actora estaba obligada a registrar en dicho Libro todas las operaciones contables que realizara en el mes al que se hizo referencia y sin embargo no lo hizo, más aún, en su escrito recursorio negó los hechos detectados por la fiscalización pero no trajo a los autos prueba alguna tendente a desvirtuar lo sostenido por la Administración Tributaria, por todo ello, solicita se declare Inadmisible por extemporáneo el presente recurso.

- II -

M O T I V A C I O N P A R A D E C I D I R

Planteada la controversia en los términos antes expuestos, este Órgano Jurisdiccional debe pronunciarse sobre una cuestión preliminar, referida a la causal de inadmisibilidad del recurso con el cual se incoa la presente causa.

Ahora bien, el artículo 244 del Código Orgánico Tributario vigente, señala el lapso para interponer el Recurso Jerárquico, en los siguientes términos:

Artículo 244. El lapso para interponer el recurso será de veinticinco (25) días hábiles, contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugna

No obstante, el artículo 164 del mismo cuerpo normativo, en su primer aparte, expresa lo siguiente:

Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirán efectos al quinto día hábil siguientes de haber sido verificadas.

Del análisis concatenado de las disposiciones previamente transcritas, se desprende que cuando la Administración Tributaria, dicta un acto administrativo de efectos particulares, el contribuyente que se considere afectado por el mismo, dispone de un lapso de 25 días hábiles, contados a partir del día siguiente de la notificación del mismo, para recurrir, siempre y cuando la notificación se lleve a cabo en la persona del representante legal de la contribuyente, en caso de tratarse de personas jurídicas, y en la persona del propio contribuyente, si se trata de personas naturales; en caso contrario, es decir, que la notificación se efectúe en una persona distinta a las anteriormente señaladas, la notificación comienza a surgir efectos cinco días hábiles después de verificada, postergándose en consecuencia, el lapso para recurrir.

Trasladando lo anteriormente expuesto al caso de autos, considera éste juzgador que, consta de autos al folio 90, que en fecha 10/01/2.003, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital notificó, en persona del Contador que presta servicios a la recurrente, las Resoluciones contenidas en las Planillas de Liquidación, a las que se hizo referencia, y dentro de las cuales se encuentra la aquí impugnada, tal como expresamente se puede evidenciar del recuadro superior derecho de dichas Planillas, destinado a identificar a la persona que está siendo notificada, por tanto, la notificación in comento, se verificó el quinto día hábil, contado a partir de dicha fecha, es decir, el 17/01/2.003. A partir de esta fecha, comenzó a correr el lapso de 25 días hábiles para recurrir de dicha Resolución, siendo así, la contribuyente contaba desde el 20/01/2.003 hasta el 26/02/2.003, para presentar Recurso Jerárquico, el cual, según se desprende del propio escrito recursivo que corre inserto al folio 31 del expediente, fue presentado en fecha diecisiete (17) de Febrero de 2.003, es decir dentro del lapso legal previsto para ello. Así se declara.

No obstante lo precedentemente expuesto, este Órgano Jurisdiccional, por razones de economía procesal, pasa de seguidas a emitir pronunciamiento con respecto al fondo de la controversia, en los siguientes términos:

Con respecto al alegato de la contribuyente en el que manifiesta que, en la Resolución recurrida no se indican cuales son los requisitos que supuestamente se dejaron de cumplir al registrar los asientos respectivos en el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, correspondientes al periodo de imposición julio de 2.001, sino que solo se limita a indicar que no cumple con los requisitos legales, es preciso señalar que, la motivación es un elemento que debe poseer todo acto administrativo de efectos particulares, tal como lo ordena el artículo 9° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al señalar que los actos administrativos de carácter particular deberán ser motivados, excepto los de simple trámite salvo disposición expresa de la Ley, a tal efecto, deberán hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales del acto.

Esta exigencia es ratificada por el artículo 18 de la mencionada Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, al establecer en su ordinal 5° que todo acto administrativo debe contener una “...expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes”.

El requisito de la motivación, tal como lo han reconocido en forma reiterada tanto la doctrina como la jurisprudencia nacional, se cumple cuando el órgano emisor del acto administrativo expresa en forma aunque sea breve y sucinta, las razones de hecho y de derecho que justifican que el mismo haya sido dictado, independientemente de que tales motivos se ajusten a la verdad o al Derecho, ya que tales caracteres atañerían a lo que se conoce como la causa del acto administrativo.

La omisión de este requisito acarreará la nulidad del acto cuando sea evidente que tal irregularidad impidió al administrado conocer los fundamentos del mismo, produciéndosele, por tanto, un cercenamiento a su derecho a la defensa. Así lo ha reconocido la jurisprudencia patria en forma reiterada.

En aplicación de las ideas expuestas al acto recurrido por la contribuyente supra identificada, encontramos que, la manifestación de voluntad de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, señala cuales fueron los supuestos que dieron nacimiento a la obligación tributaria, es decir, tanto la norma legal aplicable (artículos 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, 74 y 75 de su Reglamento), como el hecho imponible tipificado en la Ley que se ha materializado (el Libro de Ventas no cumple con los requisitos exigidos), siendo así, evidentemente la resolución recurrida no se encuentra viciada de inmotivación. Así se decide.

Por otra parte, en cuanto al alegato de la contribuyente en el cual manifiesta que la Resolución Nº 11000, contenida en la Planilla de Liquidación identificada bajo el Nº 01-10-01-2-25-008543, adolece del vicio de falso supuesto, en virtud de una mala aplicación de las normas legales que rigen la materia y que en nada tiene que ver con el supuesto incumplimiento, aunado a que en el Acta de Recepción no se dejó constancia de ningún incumplimiento de deberes formales, es de señalar que, el falso supuesto, como vicio en la causa del acto administrativo, consiste en la falsedad de los supuestos motivos en que se basó la Administración Pública actuante para dictar su decisión, así como, en una mala apreciación de los elementos materiales existentes en el procedimiento administrativo, de manera que de haberse apreciado correctamente los hechos, la decisión hubiere sido otra.

La apreciación del vicio del falso supuesto permite revisar la actuación de la Administración Pública, desde una perspectiva material e intelectiva. En efecto, previa a la emisión de todo acto administrativo, la Administración debe realizar una doble operación: la comprobación de los hechos y la calificación y apreciación de los mismos. En estos dos momentos compositivos de la actuación jurídica de la Administración Pública, pueden producirse vicios que afectan por igual la causa de los actos administrativos dictados.

En nuestro país, de acuerdo a la jurisprudencia de la extinta Corte Suprema de Justicia, el vicio de falso supuesto que afecta a la causa del acto administrativo y determina su invalidez absoluta, adquiere las siguientes modalidades:

1. La ausencia total y absoluta de hechos,

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos y,

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos.

En efecto, según la doctrina de la extinta Corte Suprema de Justicia, existe falso supuesto, “cuando la Administración autora del acto fundamenta su decisión en hechos o acontecimientos que nunca ocurrieron o que de haber ocurrido lo fue de manera diferente a aquella que el órgano administrativo aprecia o dice apreciar. De esta manera siendo la circunstancia de hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho que origina el actuar administrativo diferente a la prevista por la norma para dar base legal a tal actuación, o no existiendo hecho alguno que justifique el ejercicio de la función administrativa, el acto dictado carece de causa legítima pues la previsión hipotética de la norma sólo cobra valor actual cuando se produce de manera efectiva y real el presupuesto contemplado como hipótesis.” (Sentencia CSJ/SPA del 17/5/84).

En consecuencia, considera quien suscribe este fallo, que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, al imponerle sanción a la contribuyente por cuanto el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, no cumple con los requisitos legales para el periodo de imposición Julio 2001, se basó en lo dispuesto en los artículos 56 de la Ley que regula dicho impuesto, en concordancia con los artículos 74 y 75 de su Reglamento, fundamentando su actuación en el Acta de Recepción Nº RCA-DF-EF-2001-10606, de fecha 09/10/2.001, la cual cursa inserta en el expediente a los folios 114 al 120 ambos inclusive, de la que se evidencia, en su página 4 (folio 17), tips Nº 13, que “Los Libros de Ventas no cumplen con todos los requisitos reglamentarios para el período comprendido desde Enero de 2000 hasta la fecha de levantamiento de dicha Acta”, sin embargo, la hoy recurrente no trajo a los autos, prueba alguna capaz de desvirtuar lo sostenido por la Administración Tributaria Regional en el acto administrativo sancionatorio, como pudo haber sido copia fotostática de Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al período de imposición infringido.

Como corolario de lo antes expuesto, este honorable Tribunal se permite traer a colación, lo expuesto por el reconocido doctrinario A.R.R. en su Libro Tratado de Derecho Procesal Civil Venezolano, Tomo III, Pág. 219: “Puede definirse la prueba como la actividad de la partes dirigida a crear en el juez la convicción de la verdad o falsedad de los hechos alegados en la demanda o en la contestación”.

En sentido general, probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar en derecho es demostrar al juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico. La prueba es un acto de parte, tal y como lo prevé el principio dispositivo consagrado en el artículo 12 de nuestro Código de Procedimiento Civil, es decir, es al interesado (ya en calidad de sujeto activo, ya en calidad de sujeto pasivo) a quien le corresponde demostrar la certeza de un hecho controvertido, un hecho que haya sido negado por el adversario, en el caso bajo análisis, la aplicación errada de normas jurídicas.

Siendo así, la Administración Tributaria Regional, al imponer las sanciones, no incurrió en un falso supuesto ni de hecho ni de derecho, ya que utilizó la norma reglamentaria indicada para el incumplimiento verificado. Así se declara.

En lo que concierne al alegato de la contribuyente en el que señala que hubo ausencia total y absoluta del procedimiento, por cuanto no se siguió el previsto en el artículo 177 del Código Orgánico Tributario vigente, es menester señalar que el artículo 173 del Código Orgánico Tributario vigente, consagra la posibilidad de omitir el procedimiento sumarial, cuando la Administración aplica el procedimiento de verificación, previsto en la Sección Quinta, Capítulo II, Título IV, es decir, cuando se imponen sanciones por incumplimiento de deberes formales, tal como lo regulaba el Parágrafo Primero del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1.994.

Ahora bien, se entiende por deberes formales aquellos impuestos a los sujetos pasivos o terceros tendentes a la determinación de la obligación tributaria o a la verificación y fiscalización del cumplimiento de la referida obligación; así el llevar los Libros de Compras y Ventas cumpliendo los requisitos legales y reglamentarios, registrando cronológicamente los asientos, constituye un deber formal previsto en una Ley Tributaria y en su Reglamento.

Cabe destacar que, el Código Orgánico Tributario vigente, clasifica los ilícitos tributarios en formales, materiales, sobre especies fiscales y gravadas y los sancionados con penas restrictivas de libertad. Los ilícitos formales son ilícitos de peligro, lo cual se traduce en que no pretenden un daño o perjuicio efectivo, pero su omisión afecta la buena marcha de la Administración Tributaria, bajo este supuesto, vale decir, como ilícito formal, se enmarca el incumplimiento del deber formal de llevar los Libros cumpliendo los requisitos legales y reglamentarios, tal y como expresamente lo dispone el artículo 102 del mismo Código, en su numeral 2, bajo los siguientes términos:

Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

...Omissis...

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes

.

De la misma forma el artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1.994 disponía:

Artículo 106. El contribuyente que omitiere llevar los libros y registros especiales exigidos por la ley y los reglamentos o no los conserve por el plazo previsto en la ley, referentes a las actividades u operaciones que se vinculan a la tributación, será penado con multa de cincuenta unidades tributarias a doscientas unidades tributarias (50 U.T. a 200 U.T.).

En la misma pena, disminuida en la mitad, incurrirá el que no lleve los libros y registros especiales conforme a las formalidades establecidas en las leyes o en los reglamentos.

En caso de impuestos al consumo la reiteración de la presente infracción acarreará, además, la clausura del establecimiento por un término de quince (15) a treinta (30) días continuos.

Se colige de lo antes expuesto, que los deberes formales que deben cumplir los contribuyentes, no sólo se encuentran consagrados en el Código Orgánico Tributario, sino que pueden hallarse previstos también, en leyes tributarias o en sus reglamentaciones, tal y como sucede en el caso de autos, es por ello que la Administración no estaba obligada a levantar el Acta prevista en el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1.994 (artículo 183 del Código Orgánico Tributario vigente). En consecuencia, no existe el vicio de nulidad absoluta previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos alegado por la recurrente, cuyos argumentos se desestiman. Así se decide.

- III -

Por las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.M.d.F., supra identificado, actuando en su carácter de Director-Gerente de la contribuyente “INVERSIONES VALPOR, C.A.”, asistido por el Abogado A.J.R.G., antes identificado, en consecuencia:

1. SE ANULA la Resolución Nº GJT-DRAJ-A-2003-1769, de fecha treinta (30) de Julio de 2.003, emanada de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante la cual se declaró Inadmisible por Extemporáneo, el Recurso Jerárquico interpuesto por la supra identificada contribuyente.

2. SE CONFIRMA la Resolución Imposición de Sanción Nº 11000, contenida en la Planilla de Liquidación Nº 01-10-01-2-25-008543, de fecha diez (10) de Octubre de 2.002, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del SENIAT, mediante la cual se le impone multa por la cantidad total de Bolívares ochocientos veinticinco mil exactos (Bs. 825.000,00), por cuanto el Libro de Ventas del Impuesto al Valor Agregado, para el período de imposición Julio de 2.001, no cumple con los requisitos legales previstos en el artículo 56 de la Ley que regula el Impuesto, en concordancia con los artículos 74 y 75 de su Reglamento, y en consecuencia firme el acto administrativo recurrido.

En virtud de la naturaleza del presente fallo no procede la Condenatoria en Costas.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veinticuatro (24) días del mes de Marzo de dos mil seis (2.006). Años 195º de la Independencia y 147º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Dr. A.P.L..

El Secretario,

Abg. G.F.

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las once y treinta de la mañana (11:30 a.m.).---------------------------------------------El Secretario,

Abg. G.F.

ASUNTO: AF41-U-2003-000009

ASUNTO ANTIGUO: 2.248.-

APL/ncsg.-