Decisión nº 097-2008 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Julio de 2008

ASUNTO: AP41-U-2006-000707 Sentencia N° 097/2008

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 17 de Julio de 2008

198º y 149º

En fecha nueve (09) de octubre del año dos mil seis (2006), el ciudadano A.B.-U.Q., abogado en ejercicio, venezolano, mayor de edad, de este domicilio, titular de la cédula de identidad número 5.304.574 e inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 20.554, actuando en su carácter de apoderado de la sociedad mercantil INVERSORA SEGURIDAD, C.A., domiciliada en Caracas, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 7 de julio de 1969, bajo el N° 40, Tomo 51-A Sgdo., cuya última modificación íntegra del documento constitutivo estatutario fue debidamente registrada por ante la misma oficina en fecha 21 de julio de 1999, bajo el N° 43, Tomo 197-A Sgdo., presentó ante la Unidad Receptora y Distribuidora de Documentos Recurso Contencioso Tributario conjuntamente con Acción de A.C., contra la P.A. N° 400-06 del 5 de septiembre de 2006, emanada de la Directora General de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, del cual se anexa el original marcado “B”, que i) declaró “sin lugar e improcedente” la compensación de créditos fiscales fundamentada en el escrito consignado por la recurrente el 31 de agosto de 2004; ii) la tácita pero efectiva declaratoria sin lugar del Recurso Jerárquico incoado el 31 de agosto de 2004, contra el Boletín de Notificación S/Nro. del 21 de julio de 2004, emanado de la Dirección de Gestión Económica de la referida Alcaldía, que liquidó las cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anual del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia del cuarto trimestre de 2004 al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de Impuesto de Patente de Industria y Comercio, para un reclamo fiscal total por Bs. 2.152.882,08; y, iii) la declaratoria “sin lugar e improcedente” a la solicitud de depuración del estado de cuenta y de emisión de certificado de solvencia, consignada el 16 de agosto de 2006, según el cual la recurrente adeudaría a la Municipalidad las sumas de Bs. 2.654.115,86, por este tributo, Bs. 1.346.941,48, por intereses moratorios, Bs. 265.411,58, por recargos, y Bs. 1.164.000,00, por multa, para un total de Bs. 5.430.468,92.

En fecha trece (13) de octubre del año dos mil seis (2006), se le dio entrada a los Recursos Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha once (11) de junio del año dos mil siete (2007), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha veintinueve (29) de junio del año dos mil siete (2007), la parte recurrente presentó pruebas.

En fecha tres (03) de abril del año dos mil ocho (2008), la parte recurrente presentó su escrito de informes.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

La sociedad recurrente señala previamente, que el acto administrativo cuya nulidad se solicita, se contrae a: 1) la compensación de créditos fiscales fundamentada en el escrito consignado ante la Administración Tributaria Municipal el 31 de agosto de 2004; 2) el Recurso Jerárquico incoado el 31 de agosto de 2004, contra el Boletín de Notificación S/Nro. del 21 de julio de 2004, emanado de la Dirección de Gestión Económica de la referida Alcaldía, que liquidó las cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anual del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia del cuarto trimestre de 2004 al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, para un reclamo fiscal total por Bs. 2.152.882,08; y, finalmente, 3) la solicitud de depuración del estado de cuenta y de emisión de certificado de solvencia, consignada el 16 de agosto de 2006.

Para fundamentar sus pretensiones sostiene que en fecha 31 de agosto de 2004, consignó un escrito fundamentado de notificación de oposición de compensación de crédito (no una solicitud), señalando:

…según se evidencia de la declaración jurada de ingresos brutos que fue oportunamente presentada, el 18 de febrero de 2004, mi representada declaró para el ejercicio fiscal coincidente con el año civil 2003, impositivo 2004, ingresos brutos por la cantidad de Bs. 172.230.567,oo, autoliquidando un tributo anual por Bs. 2.152.882,oo, pagadero en trimestres por Bs. 538.220,50, habiendo pagado efectivamente la suma de Bs. 501.233,78 por cada uno de los dos primeros trimestres de 2004, por un total de Bs. 1.002.467,56, siendo que, con la entrada en vigencia de la nueva Ordenanza Modificatoria de la Ordenanza de Patente e Impuestos sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, de esa Municipalidad, en vigencia desde el 1 de enero de 2004, también procedió a declarar y pagar en lo concerniente a los períodos impositivos mensuales de enero a junio de 2004, sin compensar en modo alguno, habiendo incurrido en pago de lo indebido por proscrita doble imposición….

Mi representada, al haber inadvertidamente incurrido en error, cuando por vía de autoliquidación propició la aplicación ultra activa de la Ordenanza derogada, que regía sobre períodos anuales cuyos impuestos eran pagados por trimestres, a períodos económicos ahora (y desde el 1 de enero de 2004) mensuales, regidos por la actual Ordenanza del ramo, donde los impuestos se calculan entonces mes a mes, con base a los ingresos brutos efectivamente generados en cada período, y se pagan mensualmente, y también haber cumplido los extremos de la actual Ordenanza, sin compensación, se colocó en situación de pago de lo indebido por proscrita doble imposición, generando un crédito fiscal a su favor y a cargo de esa Alcaldía.

En efecto, la reforma de la Ordenanza abandonó el régimen anual tradicional anterior, para establecer un período impositivo mensual, tal como se desprende de su artículo 35, al ordenar la declaración del hecho imponible y el cálculo del impuesto según la base imponible respectiva, por “periodos mensuales”, debiendo ser presentada dentro de los veinte (20) días siguientes “a la finalización del mes calendario siguiente, junto al pago”. Esto, con vigencia a partir del 1 de enero de 2004.

Sobre esta misma línea, el artículo 34, parágrafo primero, define las declaraciones ordinarias o definitivas, como aquellas que contienen “la totalidad del movimiento económico de cada mes”.

Ahora bien, es de destacar nuevamente que mi representada cumplió con su obligación de presentar la declaración de ingresos brutos correspondiente al período impositivo anual comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2003, pues para ese momento ese era el régimen legal vigente entonces, con el cual también se autoliquidaron y pagaron los dos primeros trimestres de 2004.

Así, conforme a lo previsto en la Ordenanza derogada, los contribuyentes debían presentar su declaración anual sobre el movimiento económico de la compañía, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio fiscal. Dicha declaración debía versar sobre los ingresos brutos percibidos por los contribuyentes durante los dos (2) ejercicios fiscales inmediatamente anteriores, acorde con los trimestres de que se tratase. El impuesto determinado aplicando la alícuota a la base imponible de acuerdo a lo anterior, era liquidado por anualidades y exigible por trimestres.

Como puede observarse, el régimen jurídico previsto por la Ordenanza derogada, en cuanto al tema de la declaración y pago del impuesto, era el que tradicionalmente ha sido objeto de consagración y regulación, por parte de las Cámaras Municipales, en toda la extensión del país.

En otras palabras, se exigía que se declarara el año impositivo (por ejemplo, 2004), con base en los ingresos brutos efectivamente percibidos durante los ejercicios fiscales recién finalizados, esto es 2002 (para el primer trimestre) y 2003 (para los demás trimestres).

En este sentido, si la Ordenanza derogada hubiera continuado vigente, mi representada habría tenido la obligación de presentar la declaración de ingresos brutos correspondiente al año impositivo 2004, período comprendido entre el 01-01-03 al 31-12-03, lo cual hizo, como ya se expresó, en razón de que fue inaccesible el contenido de la Ordenanza vigente, hasta fechas muy posteriores a su entrada en vigencia el 1 de enero de 2004.

Sin embargo, alcanzado el contenido de la publicación de la nueva y ahora vigente Ordenanza de la materia, se pudo observar que derogó en forma expresa la anterior, a partir del 1 de enero de 2004, fecha de su entrada en vigencia, sin establecer régimen transitorio alguno, sino que entró en vigencia inmediata, disponiendo el comentado régimen jurídico diferente, en torno a la declaración de los ingresos brutos, que se describe a continuación:

Los contribuyentes deben presentar una declaración mensual, correspondiente al monto de los ingresos brutos obtenidos en el mes anterior, dentro de un plazo seguido a la terminación del mes de que se trate, y pagar el impuesto respectivo.

Como puede verse, se modifica el tradicional régimen anual de este tributo, para suplantarlo por uno mensual que, por lo demás, implica el pago del impuesto en relación directa con los ingresos brutos efectivamente percibidos en el mes inmediatamente anterior. Con esto, el régimen en cuestión deja de ser una suerte de pago de impuesto anticipado o, en todo caso, presuntivo, para trasformarse en uno a ser ejecutado con pleno conocimiento y certeza sobre el resultado del periodo (sic) fiscal mensual correspondiente.

En consecuencia, es lo cierto que, con la aplicación de la nueva Ordenanza, dada su vigencia cierta el 1 de enero de 2004, las declaraciones de ingresos brutos correspondientes a los meses del año 2004 debían presentarse conforme a las disposiciones de la nueva Ordenanza y con base en los ingresos mensuales percibidos en cada caso.

Se incurriría en un error jurídico al pretenderse la presentación de una declaración para el período anual comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2003, generadora de pagos trimestrales de impuestos durante 2004 y 2005, dado que los ingresos correspondientes a 2004 y 2005 deben servir de base a las declaraciones mensuales, todo de conformidad con las disposiciones de la Ordenanza vigente.

O es una cosa o la otra, pero no ambas, pues de lo contrario se incurre en doble tributación, por ultra actividad de la Ordenanza derogada; se confundiría la base imponible del tributo con el hecho imponible. La primera, de acuerdo al sistema previsto en la Ordenanza derogada, correspondía a los ingresos brutos percibidos durante los doce (12) meses inmediatamente anteriores al año cuyo impuesto se debía liquidar y pagar. El hecho imponible, en cambio, consistía en la realización de las actividades comerciales y/o industriales en jurisdicción del Municipio, verificándose temporalmente durante el año civil inmediatamente posterior al que servía de base imponible para el cálculo del impuesto.

De esta forma, el impuesto correspondiente al año 2004 comenzó erróneamente a pagarse con base a los ingresos brutos percibidos durante el período anual coincidente con el año civil 2003, produciéndose un doble pago, que amerita esta notificación de compensación, por cuanto también se declararon y pagaron por los seis (6) primeros meses de 2004, bajo régimen mensual.

La presentación de la declaración para el período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2003 y pago de trimestres respectivos, y a su vez la presentación y pago mensual de los impuestos correspondientes al año 2004, significa un supuesto de doble tributación, lo cual es contrario a los Principios de Justicia Tributaria y No Confiscatoriedad que rigen en nuestro sistema tributario.

En este orden de ideas, el período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2003 corresponde al año económico 2004, por el cual, una vez que ese Municipio modificó su Ordenanza y estableció un nuevo sistema de declaración y pago del impuesto, aplicable a partir del año impositivo 2004, quedó derogada la obligación de presentar declaración de impuesto sobre patente de industria y comercio por los ingresos brutos percibidos durante el período mencionado, dado que dicho período representaba la base de cálculo para el pago del impuesto correspondiente al año impositivo 2004, el cual se rige ahora por las disposiciones de la nueva Ordenanza.

Así, con apego a la interpretación lógica y equitativa de la normativa municipal analizada, es lo cierto que, para cumplir con el deber formal de declarar y evitar la doble tribulación, mi representada debió abstenerse de declarar el desaparecido período anual, y proceder exclusivamente, con arreglo a lo establecido en la Ordenanza vigente, pasando a presentar sus declaraciones mensuales y a pagar el impuesto de la misma forma durante todo el año 2004 y siguientes, mientras que el sistema de liquidación mensual esté vigente…

En virtud de todo lo anteriormente expuesto, vista la existencia de un crédito líquido, exigible y no prescrito en favor de mi representada, por la cantidad de Bs. 1.002.467,56, la empresa opondrá la compensación de este impuesto indebidamente pagado en exceso en el momento en que deba cumplir con la obligación de pagar un determinado impuesto ante esa Alcaldía

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Señala también que en fechas 18 de octubre de 2004; 18 de noviembre de 2004; 18 de diciembre de 2004 y 22 de abril de 2005, presentó igualmente escritos de notificación de oposición efectiva de compensación de créditos fiscales, escritos estos sintetizadores de la operación extintiva total.

Sostiene además que sin procedimiento administrativo alguno, fue notificada en fecha 27 de julio de 2004, del Boletín de Notificación S/N° del 21 de julio de 2004, emanado de la Unidad de Determinación Tributaria, Dirección de Gestión Económica de la Alcaldía del Municipio Vargas, la cual ilegalmente le liquidó las cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anula del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia en el cuarto trimestre de 2004, al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de Impuesto de Patente de Industria y Comercio, para un reclamo fiscal total de Bs. 2.152.882,08.

Que como quiera que dicho Boletín se encuentra viciado de ilegalidad, por razones de ausencia de procedimiento administrativo legalmente establecido y falso supuesto por error de derecho, por pretender que la recurrente deba tributar tanto conforme con el régimen fiscal derogado, como con el vigente, por un solo hecho imponible y los mismos términos temporales, ejerció ante el Alcalde del Municipio Vargas Recurso Jerárquico y que en razón de que el acto administrativo impugnado en nada menciona al Recurso Jerárquico es evidente que le propina respuesta denegatoria tácita, por ser su fundamento el mismo de la negativa de la compensación del crédito fiscal.

Añade que disfrutando de la compensación extintiva efectivamente opuesta y pagado el diferencial a favor de la municipalidad, sin que la Administración Tributaria Municipal hubiese ejercido sus facultades de verificación posterior ni se le hubiese notificado, considerando que la única pretensión de cobro por parte de las autoridades municipales se encuentra contenida en el Boletín de Notificación y que este se encontraba suspendido en sus efectos por la interposición del Recurso Jerárquico, en fecha 16 de agosto de 2006, solicitó ante el Alcalde la depuración del estado de cuenta y de emisión del certificado de solvencia.

Luego de narrar los hechos la recurrente solicita medida cautelar de amparo y además, liminarmente, la desaplicación del Código Orgánico Tributario de 2001, por vía del control difuso de la constitución, en virtud de que el Presidente de la República no se encontraba en el país al momento de su promulgación.

Igualmente invoca la inconstitucionalidad del Artículo 263 del Código Orgánico Tributario, señalando que se trata de la reedición del principio solve et repete y una violación al Principio de Igualdad y menoscabo de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, el menoscabo del mensaje dogmático fundamental y libertario de la Constitución, Menoscabo del Estado de Justicia, una burla al Principio de la Presunción de Inocencia y violación del Principio de Progresividad de los Derechos Humanos.

Entre otros aspectos denuncia en primer lugar la prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido, esto es la pretermisión de fases esenciales del procedimiento administrativo especial; violación de normas legales expresas; menoscabo del principio del contradictorio; violación de los derechos constitucionales al debido proceso, a la defensa y a la participación, y del principio de buena fe.

Particularmente con respecto a la compensación de créditos fiscales fundamentada en el escrito consignado por la recurrente el 31 de agosto de 2004 señala que consignó por ante el Alcalde del Municipio Vargas del Estado Vargas, escrito fundamentado de notificación de oposición de compensación de crédito fiscal, con base en los siguientes argumentos de hecho y de derecho:

Que la compensación es un medio legalmente extintivo de la obligación tributaria, que opera “ope legis”, por mandato de la ley, por lo que invoca el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, o en su defecto el 49 del Código Orgánico Tributario de 2001, y que tiene un efecto directo y automático de autoliquidación, por lo que respecta a los créditos de los contribuyentes contra el sujeto activo de la relación jurídico tributaria.

Que conforme a estas ideas procedió a compensar de pleno derecho, el crédito fiscal líquido y exigible autodeterminado, el cual proviene del Impuesto sobre las Actividades Económicas pagado indebidamente, actuación que pretende ser rechazada por la Administración Tributaria Municipal, mediante la P.A. impugnada, por supuestamente tratarse de una solicitud, que al no haber sido contestada habría debido entenderse rechazada por silencio administrativo negativo.

La recurrente afirma tajantemente que no se trató de una solicitud o petición alguna, sino de la notificación de un medio extintivo de la obligación tributaria, que ha de ser meramente notificado por el contribuyente a la Administración Tributaria.

Sostiene que la Administración Tributaria siempre -a posteriori- puede llevar a cabo una verificación de procedencia o no, lo cual comprende iniciar un procedimiento administrativo de oficio y notificar de ello a la interesada, para que esta pueda, en el espíritu del debido proceso, ejercer su derecho de defensa, a probar, contraargumentar, explicar, aclarar, etc., y a la postre, una vez notificada de la decisión final, si le resulta desfavorable, poder impugnarla legalmente, conforme lo establece el artículo 48 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, según el cual todo procedimiento administrativo ordinario, de recaudación tributaria o de otra índole, se iniciará siempre a instancia de parte interesada o de oficio.

Enfatiza que al no haber presentado solicitud alguna, tendente a la apertura de un procedimiento administrativo vinculado a su situación fiscal, de existir un procedimiento administrativo, el mismo se habría iniciado de oficio, en cuyo supuesto, no se le habría notificado del mismo.

Por las razones expuestas, considera que se produjo en el presente caso la pretermisión de requisitos esenciales que deben cumplirse dentro de todo procedimiento administrativo especial de recaudación impositiva, por mandato del Legislador Nacional Orgánico, requisitos éstos que se encuentran total y absolutamente ausentes de los supuestos o aparentes procedimientos administrativos especiales a que se contrae el acto administrativo recurrido, cuya prescindencia vicia de nulidad absoluta dicho acto administrativo, en virtud de lo dispuesto en el artículo 19, numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 240, numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Con respecto a la tácita pero efectiva declaratoria sin lugar del Recurso Jerárquico incoado el 31 de agosto de 2004, señala:

Que fue notificada, en fecha 27 de julio de 2004, del Boletín de Notificación S/N° del 21 de julio de 2004, emanado de la Unidad de Determinación Tributaria, Dirección de Gestión Económica de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, que ilegalmente liquidó las cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anual del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia del cuarto trimestre de 2004 al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, para un reclamo fiscal total por Bs. 2.152.882,08.

Que los artículos 249, 251 y 254 del Código Orgánico Tributario de 2001, en cuanto a la correcta sustanciación del Recurso Jerárquico, prevén un conjunto de actuaciones que regulan el debido procedimiento en cuanto a la tramitación del Recurso Jerárquico, sin embargo la recurrente plantea que, en el presente caso, el Recurso Jerárquico incoado en fecha 31 de agosto de 2004, contra el Boletín de Notificación S/N° del 21 de julio de 2004, emanado de la Unidad de Determinación Tributaria, Dirección de Gestión Económica de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, no fue seguido de la legalmente obligatoria apertura del correspondiente expediente administrativo, lo cual pone de bulto la violación del procedimiento legalmente establecido, comprometiendo su Derecho a la Defensa.

Además, considera que la decisión proveida a través de la P.A. impugnada, la cual fue emitida el 6 de septiembre de 2006 y notificada el 18 de septiembre de 2006, es decir, dos (2) años y dieciocho (18) días después, sin preliminar alguno, aunado al retardo injustificado en cumplir con su deber constitucional de decidir oportunamente, no dio cabida al desarrollo de la fase liminar de admisibilidad (tres 3 días para ello), no abrió lapso probatorio alguno, no obstante que la denuncia de violación del procedimiento invertía la carga de probar, sumado a la necesidad de demostrar el denunciado vicio de falso supuesto, ni se respetó el término perentorio de sesenta (60) días para decidir.

Que todo lo anterior pone de manifiesto la procedencia del alegado vicio de violación del Debido Proceso, que la coloca en total y absoluta indefensión, siendo que, aun cuando la P.A. impugnada ni siquiera menciona al Recurso Jerárquico, es obvio, en virtud del principio de eficacia real de los actos administrativos, dado su contenido y su ratificación de las supuestas deudas derivadas del estado de cuenta cuya depuración se pidió, que existe un pronunciamiento inequívoco, denegatorio del tal Recurso Jerárquico, aunque ello sea implícito, y deba ser deducido de su espíritu, propósito y razón.

Considera pues que el Boletín en cuestión se encuentra viciado de ilegalidad, por razones de ausencia del procedimiento administrativo legalmente establecido y falso supuesto por error de derecho, por pretender, que la recurrente deba tributar tanto conforme con el régimen fiscal derogado, como con el vigente, por un solo hecho imponible y los mismos términos temporales.

Por otra parte, la recurrente denuncia que la Administración Tributaria Municipal parte de premisas normativas falsas, pues al partir de la ilegal aplicación ultra activa de la Ordenanza derogada, que regía sobre períodos anuales cuyos impuestos eran pagados por trimestres, a períodos económicos ahora (y desde el 1 de enero de 2004) mensuales, regidos por la actual Ordenanza del ramo, donde los impuestos se calculan entonces mes a mes, con base a los ingresos brutos efectivamente generados en cada período, y se pagan mensualmente, no comprobó el verdadero alcance y contenido de las normas aplicables y consecuencialmente hubo una errónea apreciación de las mismos, es decir, que la actuación administrativa se ha traducido en acto administrativo que no constituye expresión de certeza jurídica, lo cual lo hace incurrir en el vicio de ilegalidad de falso supuesto, por error de derecho, que conlleva a la anulación de la P.A. recurrida, máxime cuando considera que, al no excluirse el pago de esos períodos por meses, se le estaría conduciendo a incurrir en una confiscatoria doble tributación, lesiva de la garantía de la capacidad contributiva.

Según su criterio el régimen jurídico previsto por la Ordenanza derogada, en cuanto al tema de la declaración y pago del impuesto, exigía que se declarara el año impositivo (por ejemplo, 2004), con base en los ingresos brutos efectivamente percibidos durante los ejercicios fiscales recién finalizados, esto es 2002 (para el primer trimestre) y 2003 (para los demás trimestres). Si la Ordenanza derogada hubiera continuado vigente, su representada habría tenido la obligación de presentar la declaración de ingresos brutos correspondiente al año impositivo 2004, período comprendido entre el 01 de enero de 2003 al 31 de diciembre de 2003, lo cual hizo, como ya se expresó, en razón de que fue inaccesible el contenido de la Ordenanza vigente, hasta fechas muy posteriores a su entrada en vigencia el 1 de enero de 2004.

Sin embargo, añade que con la entrada en vigencia del nuevo instrumento, se modificó el tradicional régimen anual de este tributo, para suplantarlo por uno mensual que, por lo demás, implica el pago del impuesto en relación directa con los ingresos brutos efectivamente percibidos en el mes inmediatamente anterior.

Así, la recurrente afirma que para cumplir con el deber formal de declarar y evitar la doble tribulación, debió abstenerse de declarar el desaparecido período anual, y proceder exclusivamente, con arreglo a lo establecido en la Ordenanza vigente, pasando a presentar sus declaraciones mensuales y a pagar el impuesto de la misma forma durante todo el año 2004 y siguientes, mientras que el sistema de liquidación mensual esté vigente.

Al pronunciarse la Administración en los términos citados respecto de la compensación, considera que el Boletín impugnado incurre en el vicio de ilegalidad de falso supuesto, por error de derecho.

De otro lado, considera la recurrente que la ausencia absoluta de expresión de los motivos o razones por las cuales se le imputa tener que pagar trimestres liquidados por la autoridad tributaria municipal, con arreglo a la Ordenanza derogada, pero para períodos bajo el rigor de la actual Ordenanza, y debido al hecho que no existe una exposición detallada, amplia, técnica y jurídicamente clara sobre el basamento legal y fáctico, que de acuerdo a la interpretación de la Administración Tributaria debería explicar su actuación, solicitó que anule el Boletín de Notificación impugnado, implícitamente confirmado por la P.A. impugnada.

Alega que el deber de motivación de los actos administrativos de determinación o recaudación impositiva gravita con mayor peso sobre la Administración Tributaria, a tal punto que el contenido de la motivación debe ser analítico y expreso en el examen de los hechos y juicios que conducen al establecimiento de la existencia y medida de la obligación tributaria. Luego, es de mayor gravedad en la materia que la Administración Pública conduzca a la confusión al contribuyente, mediante la ausencia absoluta de expresión de los motivos, dando lugar a impedir o dificultar el ejercicio del derecho constitucional a la defensa, por lo que concluyó, en cuanto a este punto, que la Administración violó el artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, el numeral 5 del artículo 18 eiusdem, el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República.

Aduce también que la ausencia de motivos en el Boletin de Notificacion impugnado le coloca en estado de indefensión, pues no se le permite conocer con precisión y claridad las razones que impulsaron a la Administración Tributaria Municipal a emitir tal Boletin de Notificación, invocando para ello sentencia de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo de fecha 1 de noviembre de 1984, Sentencia de la Sala Políticoadministrativa de la otrora Corte Suprema de Justicia de fecha 25 de julio de 1990, por lo que, al considerársele conculcado el legítimo derecho constitucional a la defensa, consagrado en el artículo 49, numeral 1 de la Constitución de la República y desarrollado en diversas leyes ratificatorias de Tratados Internacionales en materia de Derechos Humanos (como la Convención Americana de los Derechos Humanos y el Pacto Internacional de los Derechos Civiles y Políticos), solicitó la nulidad del acto recurrido.

Con respecto a la solicitud de depuración del estado de cuenta y emisión de certificado de solvencia, consignado el 16 de agosto de 2006 señala:

Que i) había plenamente disfrutado de la compensación extintiva efectivamente opuesta, ii) pagado el diferencial a favor de la Municipalidad, además que iii) la Administración Tributaria Municipal según su dicho no habría ejercido sus facultades de verificación posterior, ni notificado a la recurrente nada al respecto, y iv) considerando que la única pretensión de cobro de parte de las autoridades municipales, contenida en el Boletín de Notificación anteriormente identificado, se encontraba suspendida por la interposición del aludido Recurso Jerárquico, alega que en fecha 16 de agosto de 2006 consignó, por ante el despacho del Alcalde, un escrito de solicitud de depuración del estado de cuenta y emisión de certificado de solvencia,

Al respecto señala que la P.A. impugnada fue dictada el 6 de septiembre de 2006, es decir, al cabo de un lapso de quince (15) días hábiles contados a partir de la consignación, el 16 de agosto de 2006, de la solicitud de depuración del estado de cuenta y de emisión de certificado de solvencia, sin olvidar que la notificación se produjo el 18 de septiembre de 2006, veintitrés (23) días hábiles después.

Manifiesta que ello podría hacer pensar que la Administración Tributaria Municipal se habría acogido a, y en consecuencia respetado, la norma del artículo 153 del Código Orgánico Tributario de 2001, pues habría resuelto una petición planteada por dentro del plazo de treinta (30) días hábiles contados a partir de la fecha de su presentación.

Empero, sostiene que ello no es así, toda vez que, al tratarse de un asunto que requiere sustanciación, ya que como se evidencia de la lectura de la misma P.A. impugnada, en ella se pretende: i fijar posición (por tanto, verificar la procedencia o no) sobre la compensación debidamente notificada; ii materialmente decidir un recurso administrativo; y, iii analizar la cuantía, origen, naturaleza, concepto, sinceridad y legalidad de los cargos contenidos en el estado de cuenta (cuyo original se producirá en la correspondiente secuela probatoria).

Por ello, ratifica en el escrito recursivo que el procedimiento administrativo legalmente establecido, para este caso, no era otro que el contenido en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, conocido como procedimiento administrativo ordinario o general, con una duración máxima de cuatro (4) meses para su debida sustanciación, prorrogables por un máximo de dos (2) meses mas, a fin de fomentar el contradictorio y propender, con la participación del interesado, al encuentro de la certeza tributaria, conforme al principio de investigación de la verdad real y siguiendo esta normativa del TITULO III “Del Procedimiento Administrativo”, Capítulo I “Del Procedimiento Ordinario”, Sección Segunda “De la Sustanciación del Expediente” y Sección Tercera “De la Terminación del Procedimiento.

Por ello, alega que se evidencia nuevamente la violación del debido proceso, todo ello agravado por el hecho de que se haya usado un solo acto administrativo para decidir estos tres asuntos que, aunque claramente conectados entre si en la realidad material, desde el punto de vista adjetivo habrían requerido de un pronunciamiento administrativo liminar de acumulación de autos, debidamente notificado a la recurrente, lo cual, añade, jamás aconteció.

Siguiendo esa línea argumental, indica que puede observarse de la normativa legal nacional, de supremo carácter orgánico, que siempre que se pretenda que un administrado no ha cumplido con sus obligaciones tributarias, o que deba hacerlo de cierta forma, que es lo que arbitrariamente se habría exigido a la recurrente, indefectiblemente debe abrirse de oficio un procedimiento administrativo y notificar de ello al interesado, a fin de propiciar la participación de este en la fase constitutiva o procedimiento administrativo de primer grado, dándole oportunidad para promover alegatos y probanzas, como garantía de sus derechos constitucionales al debido proceso y a la defensa.

No obstante, afirma que sin notificación previa de ninguna índole, el día 27 de julio de 2004, fue notificada del Boletín de Notificación previamente identificado, lo cual fue luego reproducido en su forma de manifestarse la actividad administrativa, mediante la notificación el 18 de septiembre de 2006, del acto administrativo impugnado, conforme al cual se exigen los pagos anteriormente descritos, siendo esto en criterio de la recurrente una declaración de voluntad administrativa con carácter definitivo, que causa estado, es decir, que pone fin a un pretendido pero inexistente procedimiento administrativo de formación o de primer grado, por el cual se habría sustanciado la procedencia o no de la compensación oportunamente notificada.

Por tanto, considera que la Administración Tributaria Municipal ha asumido una posición de rebeldía e insubordinación, al incumplir el mandato de ley. La notificación de la apertura del procedimiento administrativo no es una opción para el funcionario, sino un deber legal insoslayable, por lo que hubo desacato de norma legal expresa y se trata de un vicio no convalidable.

En consecuencia, objeta que no se pudo participar en la fase constitutiva del acto administrativo, como lo exige la ley, al requerir la notificación del inicio del procedimiento, tanto el del Boletín de Notificación como el de verificación de la procedencia de la compensación, con violación del principio del contradictorio, sin intercambio alguno de argumentos, ni contradictorio posible, la recurrente se vio notificada de la decisión definitiva que le intima el pago.

Invocando así la Sentencia de la Sala Políticoadministrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia de fecha 10 de febrero de 1994, con ponencia del Magistrado Dr. L.H.F.M., caso: "Industria Maderera del Capuro, C.A. (IMADELCA)", Expediente N. 9.973, Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia del Dr. O.J.M.C., Tomo 2, Febrero 1.994, página 357) y la Sentencia de la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia de fecha 11 de agosto de 1994, con ponencia del Magistrado Dr. A.D.A., caso: "C.A. Electricidad de Ciudad Bolívar (Elebol)", Expediente N° 10.695, Jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia, Repertorio Mensual de Jurisprudencia del Dr. O.P.T., Tomo 8-9, Agosto-Septiembre 1994, páginas 105 y 107; denuncia que los dispositivos constitucionales consagratorios de tales derechos humanos fundamentales lesionados por la denunciada actividad administrativa son están constituidos por el Artículo 49, Artículo 143, Artículo 62 y Artículo 141.

Concluye que la ausencia de la notificación inicial menoscaba los derechos constitucionales al debido proceso, a la defensa y a la participación de los administrados y vicia el acto administrativo de nulidad absoluta, acorde con lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y en el numeral 4 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario de 2001 (con inconstitucional promulgación), en concordancia con lo pautado por el artículo 48 de la citada Ley Orgánica, por carecer de un elemento fundamental del procedimiento legalmente establecido.

Asimismo, denuncia que el proceder de la Administración Tributaria, caracterizado por la actuación oculta, tendente a evitar el control directo del administrado-contribuyente sobre la procedencia de los eventuales fundamentos que la justificarían en Derecho, conduce a la recurrente a la necesidad de presumir legítimamente la inexistencia del expediente administrativo que obligatoriamente debe abrirse por disposición del Artículo 51 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, a fin de, y lo que es más grave, además, impedir el ejercicio efectivo del derecho a la información y de acceso al expediente administrativo, garantía a su vez de los derechos constitucionales al debido proceso, a la defensa y a la participación, según lo previsto en el artículo 59 "eiusdem", en concordancia con el Artículo 138 del Código Orgánico Tributario.

II

MOTIVA

II.I. PUNTOS PREVIOS.

II.I.I. Con respecto a la solicitud por control difuso de la Constitución que pretende la desaplicación liminar y urgente del Código Orgánico Tributario de 2001, por no haber entrado en vigencia en virtud de la a.d.P. de la República al momento de su promulgación, este Tribunal observa:

La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ciertamente contiene la posibilidad que tienen los jueces de la República de desaplicar normas contrarias al texto constitucional, norma que ratifica la ya habilitaba competencia que otorga el Artículo 20 del Código de Procedimiento Civil.

En este sentido quien aquí decide, es de la opinión de que tal disposición no permite que el juzgador pueda desaplicar la totalidad de un texto normativo, sino apreciar si el contenido de las normas en particular, aplicables a un caso concreto, puedan ser desaplicadas, en el presente caso, en el fondo, lo que se discute es si el Presidente de la República se encontraba presente en la República a los efectos de cumplir con la promulgación del Código Orgánico Tributario y en consecuencia apreciar si se violentó el proceso de formación de las leyes, lo cual no obedece al control difuso, sino al control que puede tener la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia de aquellos actos normativos contrarios a nuestro máximo instrumento político y legal.

En este sentido debe este Tribunal desestimar tal solicitud previa de desaplicación del texto del Código Orgánico Tributario en su totalidad por cuanto no se encuentra dentro de sus competencias tal actividad jurisdiccional. Se declara.

II.I.II Con respecto a la inconstitucionalidad específica del Código Orgánico Tributario en el Artículo 263, por inconstitucional reedición del Principio Solve et Repete, violación al Principio de Igualdad de Todos ante la Ley, menoscabo de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, el menoscabo del mensaje dogmático fundamental y libertario de la Constitución, el menoscabo del Estado de Justicia, burla al Principio de Presunción de Inocencia y la violación al Principio de Progresividad de los Derechos Humanos.

Sobre estos particulares debe resaltar este Juzgador:

El Principio Solve et Repete, implica un requisito previo que de aplicarse limitaría el acceso a la justicia, en efecto, la aplicación de ese régimen, en materia tributaria, comprende el previo pago de las deudas tributarias y sus accesorios para poder tener acceso a una decisión judicial. La idea anterior incluso se encuentra plasmada en el fallo invocado por la recurrente de la Sala Políticoadministrativa de fecha 14 de agosto de 1994, cuando señala:

Este Supremo Tribunal, en Sala Político-Administrativa, reconoce expresamente –y así lo declara formalmente- la preferente aplicación del artículo 68 de la Constitución sobre los artículos 137 de la Ley Orgánica de Aduanas y 462 de su Reglamento; textos –legal y reglamentario- que, en cuanto condiciona económicamente el acceso de los particulares al Poder Judicial constituyen una violación flagrante del Derecho a la Defensa, garantizado por la transcrita norma constitucional. En virtud de lo cual, se abstiene la Sala de aplicar los señalados artículos al caso de autos, y así lo declara igualmente.

(fallo citado por la sociedad recurrente).

En este sentido el Artículo 263 del Código Orgánico Tributario no establece pago previo de obligaciones tributarias para intentar el Recurso Contencioso Tributario, por lo que mal pudiera considerar su desaplicación por control difuso, siendo improcedente el argumento al respecto. Se declara.

Tampoco considera este Juzgador que el Código Orgánico Tributario por establecer que un tercero imparcial deba apreciar la suspensión de los efectos, menoscaba el mensaje dogmático fundamental y libertario de la Constitución, debido a que si bien la regla en textos anteriores al actual, la regla ha sido la suspensión ope legis, no es menos cierto que el legislador apreció que resultaría mejor aplicar un sistema en el cual el Juez sea garante de tal suspensión, y esto no es violatorio del mensaje dogmático fundamental, tampoco menoscaba el Estado de Justicia y mucho menos infiere la violación de la presunción de inocencia, puesto que se está colocando al Juez como aquel que tiene que a.l.r.d. procedencia incluso en lo que respecta a las sanciones administrativa o ilícitos tributarios.

Con respecto al argumento sobre si el Artículo 263 del Código Orgánico Tributario viola el Principio de Progresividad de los Derechos Humanos, no es el texto legal el que viola el texto fundamental o la progresividad de los Derechos Humanos, sino la interpretación o la aplicación del artículo que pueda hacer el operador de la norma. En este sentido es el Juez quien analiza a solicitud de parte los requisitos de la suspensión de efectos, lo cual lejos de estar afectando el carácter progresivo le otorga la posibilidad al justiciable de solicitar tal suspensión previo cumplimiento de requisitos de medidas cautelares, por lo tanto este Tribunal considera que en el presente caso no hay violación del Principio de Progresividad de Derechos Humanos. Se declara.

II.II DECISIÓN DE FONDO.

La presente controversia se circunscribe a dilucidar los vicios de ilegalidad e inconstitucionalidad denunciados, lo cual se hará en los términos siguientes:

En primer lugar, previo al análisis de la procedencia de la compensación opuesta, es necesario determinar si efectivamente son indebidos los pagos que la recurrente opuso por vía de compensación, y si su pago se basó en una errónea interpretación de la ordenanza aplicable, de allí que sea necesario analizar los elementos materiales y temporales del hecho imponible previsto en la ordenanza aplicable.

Una vez analizado el contenido de la P.A. N° 400-06 del 5 de septiembre de 2006, emanada de la Dirección General de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, aprecia este Juzgador que el sujeto activo realizó una errada interpretación la cual no se ajusta a la realidad de los hechos, aplicando además normas que no se ajustan a la situación fáctica concreta, lo cual se traduce en un acto administrativo inficionado de un vicio en su causa, representado en Falso Supuesto de Derecho.

Ello encuentra su fundamento en que, por una parte, la Administración Tributaria Municipal parte del criterio de que cuando exigió a la recurrente el pago de tributos por concepto de impuesto de actividades económicas, y con base en éste, niega la compensación de créditos fiscales opuesta por la recurrente. Empero, también se aprecia que las notificaciones efectuadas por la recurrente fueron indebidamente tramitadas como meras solicitudes administrativas, pretermitiéndose lo establecido en el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario, norma que ineluctablemente era la que correspondía aplicar en el caso sub iudice.

El problema surge con la entrada en vigencia de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Vargas en fecha 01 de enero de 2004, la cual modificó el tradicional régimen anual de este tributo, para suplantarlo por uno mensual que, por lo demás, implica el pago del impuesto en relación directa con los ingresos brutos efectivamente percibidos en el mes inmediatamente anterior.

Así, la reforma de la Ordenanza abandonó el régimen anual tradicional anterior, estableciéndose a partir del 01 de enero de 2004, un período impositivo mensual, tal como se desprende del Artículo 35 del referido texto legal, que ordena la declaración del hecho imponible y el cálculo del impuesto según la base de cálculo respectiva, por “periodos mensuales”, debiendo ser presentada dentro de los veinte (20) días siguientes “…a la finalización del mes calendario siguiente, junto al pago…”.

De esta forma se aprecia que el Artículo 34, Parágrafo Primero, eiusdem define las declaraciones ordinarias o definitivas, como aquellas que contienen “…la totalidad del movimiento económico de cada mes”.

Empero, conforme a lo previsto en la Ordenanza derogada, los contribuyentes debían presentar su declaración anual sobre el movimiento económico, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha de cierre del ejercicio fiscal. Esa declaración debía versar sobre los ingresos brutos percibidos por los contribuyentes durante los dos (2) ejercicios fiscales inmediatamente anteriores, acorde con los trimestres de que se tratase.

El impuesto determinado aplicando la alícuota a la base imponible de acuerdo a lo anterior, era liquidado por anualidades y exigible por trimestres. Se exigía que se declarara el año impositivo (por ejemplo, 2004), con base en los ingresos brutos efectivamente percibidos durante los ejercicios fiscales recién finalizados, esto es 2002 (para el primer trimestre) y 2003 (para los demás trimestres).

Observa este Juzgador que el contenido de la publicación de la nueva y ahora vigente Ordenanza aplicable al caso de marras, derogó en forma expresa la que previamente existía a partir del 1 de enero de 2004, fecha de su entrada en vigencia. De otro lado, este nuevo instrumento no estableció régimen transitorio alguno, pues entró inmediatamente en vigencia.

De las explicaciones anteriores, se aprecia que el tradicional régimen anual de este tributo, fue suplantado por uno mensual que, por lo demás, implica el pago del impuesto en relación directa con los ingresos brutos efectivamente percibidos en el mes inmediatamente anterior. En tal virtud, el régimen deja de ser impuesto de pago anticipado o de pago con base imponible de años anteriores, y se transformó en uno que se ejecuta con pleno conocimiento y certeza sobre el resultado del período fiscal mensual correspondiente.

De lo anterior surge evidente la simetría que persiguió el legislador municipal a través de la Ordenanza vigente, en cuanto al elemento material y el elemento temporal del hecho imponible. Es de resaltar que el hecho imponible, según la ordenanza derogada, consistía en la realización de actividades comerciales o industriales en jurisdicción del Municipio, verificándose temporalmente tal hecho, durante el año civil inmediatamente posterior al que servía de base imponible para el cálculo del impuesto.

Ahora bien, la Patente sobre Industria y Comercio, como ha sido asentado por la doctrina y la jurisprudencia, es un impuesto de carácter general, que se causa por el ejercicio de la actividad económica en jurisdicción de un municipio determinado. No se trata de un impuesto a los ingresos brutos ni a las ventas, aunque el legislador local, en la mayoría de los municipios venezolanos, escogió como base imponible, el ingreso bruto obtenido por el contribuyente, durante un período previo determinado.

Por ello, la nueva modalidad refleja una referencia objetiva de la realidad económica o verdadera capacidad contributiva que pueda existir en la oportunidad que nace la obligación de autoliquidar y pagar el impuesto, esto es, entre la denominada base de cálculo sobre la cual habrá de efectuarse la operación aritmética correspondiente, con respecto a la oportunidad en que realmente se configura la hipótesis genérica abstracta que genera la obligación jurídico tributaria.

Derivado de lo anterior, para este Sentenciador es claro que con la aplicación de la nueva Ordenanza, y su vigencia cierta desde el 1 de enero de 2004, las declaraciones de ingresos brutos correspondientes a los meses del año 2004 debían presentarse conforme a las disposiciones de la nueva Ordenanza y con base en los ingresos mensuales percibidos en cada caso. Es decir, declarar el hecho imponible y calcular y pagar el impuesto según una base de cálculo determinada por los ingresos brutos percibidos el mes inmediatamente anterior, esto es por “periodos mensuales”, la cual debe ser presentada dentro de los veinte (20) días siguientes a la finalización del mes calendario siguiente, junto al pago.

Así pues, se comparte el criterio plasmado en el escrito recursivo en cuanto a que efectivamente se produce un craso error jurídico en el acto impugnado, cuando se pretende que durante el año 2004 se presenten declaraciones y pagos trimestrales de impuestos durante 2004 y 2005, pues en todo caso, son los ingresos mensuales correspondientes a los años 2004 y 2005 los que deben servir de base a las declaraciones que, también mensuales, deben producirse, todo de conformidad con las disposiciones de la Ordenanza vigente.

Si la Ordenanza derogada hubiera permanecido vigente, considera este Sentenciador que hasta tanto se produjera su derogatoria expresa, hubiera subsistido la obligación de presentar la declaración de ingresos brutos correspondiente al año impositivo 2004, con referencia en una base de cálculo referente a ingresos brutos obtenidos en el período comprendido entre el 01-01-03 al 31-12-03.

En este orden de ideas, es claro que quedó derogada la obligación de presentar declaración de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio por los ingresos brutos percibidos desde el 01 de enero de 2003 al 31 de diciembre de 2003, dado que dicho período representaba la base de cálculo para el pago del impuesto correspondiente al año impositivo 2004, el cual se rige ahora por las disposiciones de la nueva Ordenanza.

No siendo un hecho controvertido que efectivamente la recurrente durante los seis primeros meses del año 2004 declaró y pagó el impuesto de marras en base a normas contenidas en una Ordenanza derogada desde el 01 de enero de 2004, debe declararse que efectivamente la recurrente incurrió en un error al efectuar tales pagos con base a los ingresos brutos percibidos durante el período anual coincidente con el año civil 2003, lo cual se traduce en un pago indebido que evidentemente está sujeto a repetición; error por cierto al parecer no imputable a la recurrente puesto que señaló que la mencionada Ordenanza fue puesta en circulación luego de la fecha de promulgación que indica.

Lo propio entonces, es que la recurrente a partir del año 2004, efectuara la autoliquidación y pago conforma las normas contenidas en la Ordenanza que comenzó a regir desde el 01 de enero, por lo que la presentación de la declaración en el año 2004 determinada en base al período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2003 y pago de trimestres respectivos, y a su vez, la presentación y pago mensual de los impuestos correspondientes al año 2004, ineluctablemente representa un supuesto de doble tributación, que es contrario a los Principios de Justicia Tributaria y No Confiscatoriedad que rigen en nuestro sistema tributario y exigir a la contribuyente pagar un impuesto con base en un instrumento legal derogado, supone una clara violación al Principio de Legalidad Tributaria.

Sobre la base de estas explicaciones es evidente que la Administración no comprobó el verdadero alcance y contenido de las normas aplicables y consecuencialmente hubo una errónea apreciación de las mismas, es decir que la actuación administrativa se ha traducido en acto administrativo que no constituye expresión de certeza jurídica.

Por ello, considera este Juzgador que la Administración Tributaria Municipal al dictar el acto impugnado, incurrió en un vicio de ilegalidad de falso supuesto por error de derecho, de allí que se considere procedente al argumento recursivo y considerarse improcedente la exigencia de pago de impuesto a las actividades económicas, contenida en la P.A. recurrida, específicamente en lo que respecta a la exigencia de pago con base en la Ordenanza derogada, pues de lo contrario, se estaría exigiendo ilegal e inconstitucionalmente a la recurrente a incurrir en una confiscatoria doble tributación, lesiva además de la garantía de la capacidad contributiva.

Ahora bien, considera pertinente en reafirmación del criterio precedente, que este Tribunal traiga a colación lo decidido por la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia en caso similar en la cual estuvo involucrada como parte la Alcaldía del Municipio Libertador, al momento en que cambió la base de imponible del impuesto de Industria y Comercio, mediante sentencia N° 82 de fecha 29 de enero de 2002, cuando señaló:

“Los actos administrativos impugnados están contenidos en el Boletín de Notificación de fecha 17 de abril de 1998, emitido por la Dirección General de Liquidación y Rentas, Dirección de Liquidación y la respectiva Planilla de Liquidación Nº 6-8543435 (formato seria A – Nº 4227721), de fecha 22 de abril de 1998, emitida por la Superintendencia Municipal de Administración Tributaria (SUMAT), de la Alcaldía del Municipio Libertador, donde dicha Administración determinó y liquidó, a cargo de la contribuyente, el impuesto sobre patente de industria y comercio por un monto de Bs. 8.279.907,08, correspondiente al ejercicio comprendido entre el 01 de enero de 1997 y el 31 de diciembre de 1997, con indicación expresa de que dicho cálculo tiene su base en la declaración de ingresos brutos que presentó la contribuyente para el mismo ejercicio fiscal de 1997.

Por su parte, la contribuyente recurrente alega la ilegalidad de dichos impuestos porque en los dos actos administrativos referidos se indica que, no obstante corresponder a impuestos de 1997, tienen su fundamento en su declaración de ingresos brutos correspondiente al mismo ejercicio de 1997; y de conformidad con la Ordenanza de fecha 13 de marzo de 1997, aplicable a ese ejercicio fiscal, la base de cálculo debe estar constituida por los ingresos brutos del ejercicio anterior, es decir, de 1996.

Del análisis de las actas procesales se advierte que en el presente caso, se trata de impuestos sobre patente de industria y comercio correspondientes al ejercicio fiscal del año de 1997. Razón por la cual, la normativa aplicable es la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, publicada en la Gaceta Municipal del Distrito Federal, en fecha 13 de marzo de 1997, Extra Nº 1651-2, vigente hasta el 31 de diciembre de 1997, en cuyo artículo No. 7, dispone lo siguiente:

La base imponible que se tomará para la determinación o liquidación del impuesto de patente de industria y comercio, será el movimiento económico del ejercicio anterior, representado por los ingresos brutos generados por las actividades u operaciones ejercidas en jurisdicción del Municipio Libertador, o el representado por los montos de los conceptos indicados en el artículo 36 para las actividades allí descritas.

De igual manera, esa misma Ordenanza establecía: que los contribuyentes estaban obligados a presentar ante la Administración Tributaria Municipal, su declaración de ingresos brutos, dentro de los tres meses siguientes a la finalización de su ejercicio fiscal (artículo 32); que el impuesto se liquidaría por anualidades y se exigiría por trimestres (artículo 45); que los pagos se efectuaban dentro de los primero treinta días de cada trimestre; que si dicho pago no se efectuaba en el lapso anteriormente indicado, se haría un recargo del 10% sobre los impuestos pendientes de pagar (artículos 57 y 58); así mismo, que por el pago anticipado de los tributos se concedería un descuento de un 10% (artículo 59).

No obstante la aplicación de la ordenanza derogada por razón del tiempo, es de hacer notar que para la fecha de la liquidación de los impuestos objeto de impugnación, había entrado en vigencia, a partir del 01 de enero de 1998, la nueva Ordenanza que contiene la normativa a ser aplicada para las actividades comerciales, industriales y otros, que se realizaran en esa jurisdicción, por concepto de impuesto sobre patente de industria y comercio; en la cual se ratifica la aplicación de la ordenanza derogada en su artículo 95, en los términos siguientes

Las obligaciones que mantienen los contribuyentes para la fecha de entrada en vigencia de esta Ordenanza, por concepto de impuesto correspondiente al año 1997 o cualquier año anterior, se mantiene en pleno vigor y deberán ser pagados en la forma prevista en la Ordenanza derogada.....

.

Se evidencia de las actas procesales, que efectivamente la Administración Tributaria Municipal determinó y liquidó a la contribuyente el impuesto sobre patente de industria y comercio correspondiente al ejercicio que va desde el 01 de enero de 1997 al 31 de diciembre de 1997, con base a su declaración de ingresos brutos del mismo ejercicio fiscal de 1997, como expresamente consta del Boletín de Notificación de fecha 17 de abril de 1998 y Planilla de Liquidación Nº 6-8543435 (formato serial A – Nº 4227721), de fecha 22 de la misma fecha y año, por un monto total de Bs. 8.279.907,08, que corren a los folios 11 al 15 de este expediente.

Ahora bien, surge de la normativa arriba referida, que los impuestos causados por la realización de actividades comerciales, industriales o conexas ejercidas en jurisdicción del Municipio Libertador tienen su base de cálculo en los ingresos brutos obtenidos en el ejercicio anterior, es decir, que para el caso de autos, en donde lo que se quiere grabar es el ejercicio fiscal de 1997, entonces, por imperativo de la mencionada ordenanza de fecha 13 de marzo de 1997, en su artículo 7 supra, la base imponible indiscutiblemente se calculará sobre los ingresos brutos generados por la contribuyente en el año de 1996. Por tanto, esta Sala juzga improcedentes los impuestos que la Administración Tributaria Municipal determinó y liquidó a la contribuyente en los actos administrativos impugnados y, por tanto, nulos. Así se declara.

2.2 Error material en planilla de liquidación No. 7-8289188 (formato serial A – Nº 3896809), cancelada. Declaratoria de solvencia.

La contribuyente alegó además, que dichos impuestos eran improcedentes porque ya ella los había cancelado mediante la Planilla de Liquidación No. 7-8289188 (formato serial A – Nº 3896809), de fecha 11 de agosto de 1997, cuyo pago hizo en el Banco Provincial, el 14 de agosto de 1997; ingreso éste que fue verificado por la propia Superintendencia de Administración Tributaria, según sello húmedo estampado en dicha planilla, como consta al folio 21 de este expediente; y que en esa planilla la Administración incurrió en un error material, al motivar la misma; por lo que solicita a este Alto Tribunal ordene a la Administración Tributaria Municipal de la Alcaldía del Municipio Libertador la corrección del ejercicio cancelado en esa planilla que se refiere al impuesto causado por la realización de actividades comerciales, industriales y otras operaciones desarrolladas por la contribuyente en el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1997 al 31 de diciembre de 1997, y no como erradamente se indica en la mencionada planilla. (…)

En el mismo sentido, la Sala advierte de las copias consignadas por la contribuyente, tanto en el lapso probatorio como en el transcurso del proceso, que la propia Superintendencia de Administración Tributaria (SUMAT) ha emitido resoluciones donde expresamente corrige el error material cuestionado en casos similares al debatido en autos, en tal virtud ha declarado: “Que la Administración Tributaria Municipal ha venido interpretando erróneamente el espíritu, propósito y razón que tuvo el Legislador al momento de crear la n.d.P.d.I. y Comercio antes mencionada, con un desfase que alcanza hasta tres (3) trimestres, motivado a una apreciación equivocada que se dio al mencionado artículo 45, que ocasionó una mala praxis administrativa, ajena por completa (sic) al contribuyente en razón de lo cual no le es imputable sanción alguna, siempre y cuando cumpla con el compromiso de pago a que se hace referencia...” (folio 33). En otros casos igualmente ha considerado “.....Que de acuerdo a lo establecido en el Artículo 7 de la Ordenanza vigente para el año 1997, la base imponible para determinar los impuestos del año 1997, son los ingresos brutos del período Enero-Diciembre de 1.996.” “RESUELVE 1.-..... el Contribuyente ......, no tiene obligación tributaria con el Municipio Libertador del Distrito Federal, en lo que respecta a los impuestos exigibles en el año 1997, según lo establecido en su propia declaración”. 2.- Dejar sin efecto las planillas de liquidación ........., por no ser los ingresos brutos del período Enero-Diciembre de 1.997, base imponible para la determinación de los impuestos imputados al año 1.997.” (folios 292-293)

Así las cosas, para esta Sala no existe duda alguna de que la planilla cancelada en los términos antes indicados, efectivamente corresponde a la liquidación del impuesto sobre patente de industria y comercio, causada por la realización de actividades comerciales, industriales y otras operaciones desarrolladas por la contribuyente en el ejercicio de 1997, cuya base de cálculo fueron los ingresos brutos correspondiente al periodo enero-diciembre de 1996, declarados por la contribuyente en su oportunidad. Se deduce tal apreciación por cuanto aparece como fecha de exigibilidad “antes del 29/08/97”, de lo cual se infiere que se trata de trimestres de ese mismo año; adicionalmente, aparece un descuento por pronto pago de Bs. 645.259,34, que sólo procede cuando se cancela anticipadamente al vencimiento de los trimestres, según lo dispone la misma Ordenanza en su artículo 59, otra razón para inferir que se trata del ejercicio de 1997, ya que si se tratara de impuestos del año fiscal de 1996, lo que procedería serían intereses de mora (artículo 57), pues el pago se efectuó el 14 de agosto de 1997, tal y como aparece de la factura que corre al folio 21 de este expediente, cuyo ingreso fue verificado por la propia Superintendencia Municipal de Administración Tributaria.

En razón de la precedente argumentación, y de conformidad con lo solicitado por la contribuyente en su escrito recursorio, la Sala ordena a la Administración Tributaria Municipal, corregir el error material que aparece en la factura No. 7-8289188 (formato serial A No. 3896809), de fecha 11 de agosto de 1997 y en consecuencia, declare así mismo la solvencia de la contribuyente en lo que respecta al impuesto de patente industria y comercio del año de 1997, si fuere el caso. Así finalmente se declara.”

Con respecto al pronunciamiento administrativo referido a la improcedencia de la compensación opuesta, notificada por la recurrente ante la Administración, aprecia este Juzgador que, independientemente de la existencia de otros vicios que inficiona de ilegalidad e inconstitucionalidad el proceder administrativo, concretamente también la Administración ha incurrido simultáneamente en un vicio de Falso Supuesto, pues aunado a que tácitamente la Municipalidad distorsionó la naturaleza de las notificaciones de compensaciones opuestas en varias oportunidades, también hizo una errónea interpretación de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio tal y como se señaló en líneas anteriores, pues la administración le exigió a la contribuyente la declaración de los ingresos brutos obtenidos en el período comprendido desde el 01-10-03 hasta el 30-12-03, ignorando completamente lo establecido en el Artículo 9 del Código Orgánico Tributario, pretendiendo un doble pago por la aplicación de 2 Ordenanzas para un mismo período y además tramitando las notificaciones opuestas como meras solicitudes administrativas, al amparo de normas cuya aplicación no procede en razón de la materia.

En efecto, el Artículo 49 del Código Orgánico Tributario dispone:

La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente liquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguas aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación, y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente. La falta de notificación dentro del lapso previsto generará la sanción correspondiente en los términos establecidos en este Código…

.

De la norma precedente debe colegirse que la compensación es un medio de extinción de la obligación tributaria, establecida en el numeral 2 del Artículo 39 eiusdem, cuyo alcance está fijado por la Ley y sujeto a los requisitos que la misma Ley exige.

La doctrina y la jurisprudencia venezolana, se han pronunciado reiteradamente sobre la compensación, y han sido consecuentes en cuanto a sus efectos y a la posibilidad de oponerla frente a la obligación de pagar que surja en las relaciones económicas fisco y contribuyente.

Estima el Tribunal que una interpretación de los artículos antes transcritos, no deja duda en cuanto a que la compensación extingue de pleno derecho, no sólo la obligación tributaria principal, sino sus accesorios, que las deudas susceptibles de compensación deben ser liquidas, exigibles y no prescritas, que la compensación es oponible en cualquier tiempo en que el contribuyente deba cumplir con su obligación de pagar.

Es criterio del Juzgador, que la posibilidad cierta e indiscutible que tiene la Administración Tributaria de proceder a verificar la existencia y liquidez del crédito, solo es posible después que la compensación le es opuesta o en el momento en que el contribuyente o su cesionario la hace valer.

En efecto, la norma es categórica cuando otorga el derecho de verificación a la Administración Tributaria, pero después que la compensación es opuesta, señala la norma:

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El contribuyente o su cesionario estarán obligados a notificar de la compensación a la oficina de la Administración Tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya un requisito para la procedencia de la compensación, y sin perjuicio de las facultades de fiscalización y determinación que pueda ejercer la Administración posteriormente...

Habida cuenta de la claridad y transparencia de la norma, el Tribunal declara que la compensación es oponible de pleno derecho, cuando se encuentran cumplidos los extremos legales, sin perjuicio de las facultades que tiene la Administración Tributaria de verificación sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito.

Consta en autos, que la recurrente opuso la compensación al momento de cumplir con la obligación de pagar los impuestos mensuales causados por el ejercicio de la actividad económica dentro de la Jurisdicción del Municipio Vargas mediante escritos de notificación de oposición efectiva de compensación de crédito fiscal, presentados en fechas 18 de octubre de 2004, 18 de noviembre de 2004, 18 de diciembre de 2004 y 22 de abril de 2005, cuyas copias debidamente selladas y fechadas en original, aunadas a los originales de las declaraciones respectivas de ingresos brutos y pago final, se encuentran incorporadas en original al expediente; de allí que en criterio de este Sentenciador los pagos indebidos representados en la suma de Bs. 501.233,78 por cada uno de los dos primeros trimestres de 2004, por un total de Bs. 1.002.467,56, representan indudablemente un crédito líquido, exigible y no prescrito en favor de la recurrente, por lo que la compensación opuesta es procedente, y la Administración Tributaria Municipal incurre en un vicio de Falso Supuesto de Derecho al pronunciarse en los términos evidenciados en el acto impugnado. Así se decide.

Con base en las explicaciones antes desarrolladas, también debe declararse nulo también el Boletín de Notificación S/Nro. del 21 de julio de 2004, emanado de la Dirección de Gestión Económica de la referida Alcaldía, por la ilegal liquidación de cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anual del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia del cuarto trimestre de 2004 al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, siendo absolutamente nulo el reclamo fiscal efectuado por un total por Bs. 2.152.882,08 y cualquier interés moratorio o sanción accesoria que se fundamente en el concepto declarado nulo en este fallo, ya que conforme a la Ordenanza aplicable sólo será objeto del impuesto lo obtenido en el mes y nunca lo obtenido en ejercicios anteriores que servían de base para el cálculo del año impositivo, cuyo régimen está actualmente derogado por la Ordenanza de Actividades Económicas. Así se decide.

En razón de lo anterior, este Tribunal de conformidad con el Artículo 259 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, norma que obliga a los jueces a reponer situaciones jurídicas lesionadas, ordena a la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, en la persona de la Directora General de Administración Tributaria, depurar el estado de cuenta de la recurrente, apreciando la compensación opuesta y la nulidad que ha recaído sobre el Boletín de Notificación a través del presente fallo, a los efectos de que sea emitido consecuencialmente el certificado de solvencia a la recurrente, por cuanto de lo que se deduce de las pruebas del presente asunto, la recurrente no tiene compromisos pendientes con la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas por concepto de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicio o de Índole Similar, para el ejercicio 2004. Se declara.

Con respecto al pedimento de daños y perjuicios, la recurrente nada probó sobre el particular por lo que este Tribunal debe desestimarlos. Se declara.

III

DECISIÓN

En razón de lo antes expuesto este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil INVERSORA SEGURIDAD, C.A., sociedad mercantil domiciliada en Caracas, inscrita ante el Registro Mercantil Segundo de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 7 de julio de 1969, bajo el N° 40, Tomo 51-A Sgdo., cuya última modificación íntegra del documento constitutivo estatutario fue debidamente registrada por ante la misma oficina en fecha 21 de julio de 1999, bajo el N° 43, Tomo 197-A Sgdo, contra la P.A. N° 400-06 del 5 de septiembre de 2006, emanada de la Directora General de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, del cual se anexa el original marcado “B”, que i) declaró “sin lugar e improcedente” la compensación de créditos fiscales fundamentada en el escrito consignado por la recurrente el 31 de agosto de 2004; ii) la tácita pero efectiva declaratoria sin lugar del Recurso Jerárquico incoado el 31 de agosto de 2004, contra el Boletín de Notificación S/Nro. del 21 de julio de 2004, emanado de la Dirección de Gestión Económica de la referida Alcaldía, que liquidó las cuotas trimestrales supuestamente correspondientes al período anual del 1 de enero al 31 de diciembre de 2003, con vigencia del cuarto trimestre de 2004 al tercer trimestre de 2005, a razón de Bs. 538.220,52 cada una, por concepto de impuesto de patente de industria y comercio, para un reclamo fiscal total por Bs. 2.152.882,08; y, iii) la declaratoria “sin lugar e improcedente” a la solicitud de depuración del estado de cuenta y de emisión de certificado de solvencia, consignada el 16 de agosto de 2006, según el cual la recurrente adeudaría a la Municipalidad las sumas de Bs. 2.654.115,86, por este tributo, Bs. 1.346.941,48, por intereses moratorios, Bs. 265.411,58, por recargos, y Bs. 1.164.000,00, por multa, para un total de Bs. 5.430.468,92.

En consecuencia se declara PROCEDENTE la compensación; se ANULA el acto administrativo recurrido y cualquier determinación sobre la base de la Ordenanza derogada; se ORDENA a la Directora General de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Vargas del Estado Vargas, depurar la cuenta de la recurrente sobre la base del presente fallo y emitir la solvencia respectiva con respecto a las cantidades objeto del presente debate y se declara IMPROCEDENTE la solicitud de daños y perjuicios.

No hay condenatoria en costas por cuanto ninguna de las partes resultó totalmente vencida.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en Caracas, a los diecisiete (17) días del mes de julio del año dos mil ocho (2008). Años 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.E.S.,

F.J.I.P..

ASUNTO: AP41-U-2006-000707

En horas de despacho del día de hoy diecisiete (17) de julio de dos mil ocho (2008), siendo las dos y treinta y ocho de la tarde (02:38 p.m.), bajo el número 097/2008 se publicó la presente sentencia.

El Secretario

F.J.I.P..