Decisión nº 015-2008 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 21 de Febrero de 2008
| Fecha de Resolución | 21 de Febrero de 2008 |
| Emisor | Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario |
| Ponente | María Ynés Cañizalez León |
| Procedimiento | Recurso Contencioso Tributario |
REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
PODER JUDICIAL
Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas
Caracas, 21 de Febrero de 2008
197º y 149º
Asunto No. AF44-U-2003-000016.- Sentencia No. 015/2008.-
Expediente No. 2260.-
Vistos: Sin informes de las partes.-
En fecha 01-12-2003 el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, en su condición de Distribuidor, remitió a este Órgano Jurisdiccional los recaudos inherentes al Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano E.A.L.C., titular de la cédula de identidad No. 3.471.908, procediendo en su condición de Apoderado General de la empresa H.L. BOULTON & CO, S.A., sociedad mercantil inscrita el día 01-07-1944 en el Registro Mercantil que llevaba el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal bajo el No. 1643, cuyo documento constitutivo fue reformado por resolución de la Asamblea de Accionistas, inscrita el día 13-11-2002, en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, bajo el No. 74, Tomo 181-A-Pro.; asistido en ese acto por el Abogado B.D.G., inscrito en el IPSA bajo el No. 718, contra el acto administrativo contenido en la Resolución No. 210.100/168-663 del 17-09-2003, suscrita por el Presidente del INCE, que declaró la inadmisibilidad del Recurso Jerárquico interpuesto por la prenombrada empresa contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1.666 de fecha 27-11-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, por monto total de Bs. 51.527.519,00 (Bs.F 51.527,51)
En horas de despacho del día 15-12-2003, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, ordenó formar Expediente bajo el No. 2260 (Actualmente Asunto No. AF44-U-2003-000016), y la notificación de los ciudadanos Procurador General, Contralor General, Fiscal General de la República y del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), a quien se le solicitó el envío del respectivo Expediente Administrativo.
Cumplidas las notificaciones enunciadas, este Órgano Jurisdiccional verificó los extremos legales previstos en el Código Orgánico Tributario y admitió el referido recurso, declarando, ope legis, la causa abierta a pruebas.
Mediante auto de fecha 01-04-2004, se acordó la suspensión de efectos del acto administrativo recurrido, conforme lo dispuesto en el Artículo 263 eiusdem.
En la oportunidad legal correspondiente los ciudadanos M.M.A., abogada e inscrita en el Inpreabogado con el No. 62.327, como Apoderada Judicial del INCE, presentó escrito de pruebas, las cuales fueron admitidas, según auto de fecha 04-05-2004.
Por su parte, la Representación Judicial de la contribuyente, promovió temporalmente prueba de inspección judicial “sobre los registros contables contenidos en los libros MAYOR, INVENTARIOS Y NOMINA de contabilidad de H.L. BOULTON & CO, S.A., así como también sobre sus declaraciones de impuesto sobre la renta, de pago de los salarios y las utilidades pagadas a sus trabajadores, sobre las planillas de pago de las contribuciones canceladas al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), correspondientes a sus ejercicios económicos comprendidos desde el primer trimestre del año 1977 hasta el tercer trimestre del año 2001;…”, las cuales fueron declaradas inadmisibles y, confirmada la decisión del aquo por el Alto Tribunal, conforme a sentencia No. 1388 del 31-05-2006.
Vencido el lapso probatorio, se fijó oportunidad para la celebración del acto de informes, dejando constancia en auto del 23-07-2004 de la no comparecencia de las partes y el inicio del lapso para dictar Sentencia.
Vista la designación de la ciudadana M.Y.C.L. como Juez Provisoria de este Tribunal, ésta se avocó en fecha 24-01-2008, al conocimiento de la presente causa.
I
En fecha 29-11-2001, las autoridades del Ince levantaron a la empresa, H.L. BOULTON & CO, S.A., Acta de Reparo No. 03129 y 03130, correspondiente al período comprendido entre 1er. Trimestre de 1997 hasta el 3er Trimestre de 2001. En dicha investigación a la empresa le fueron formulados reparos por los siguientes conceptos:
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- Por aporte del 2% (ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE):
Bs. 44.409.676,00.
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Sanción del 10% sobre el tributo omitido (Art. 145 del Código Orgánico Tributario)
Bs. 4.440.968,00.
Explica el INCE que el reparo se originó por aportes insolutos de los trimestres 4º del año 2000, 1º, 2º y 3º del año 2001, por diferencias de aportes y por cursos objetados.
Notificada oportunamente de la referida Acta, la recurrente presentó el 18-02-2002, escrito de descargos, y, mediante Resolución No 1666 de fecha 27-11-2002, el Gerente General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, declaró parcialmente procedente lo alegado y probado por la primera, quedando un saldo pendiente a cancelar de Bs. 27.702.967,00, por concepto de aportes y aplicó multa, en base a las siguientes consideraciones:
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Según lo dispuesto en el Artículo 97 y 85 del COT de 1994, según las atenuantes 2 y 5, equivalente al 86% del tributo omitido (ordinal 1º del Art. 10 Ley del INCE): Bs. 23.824.552,00.
Inconforme con esa decisión administrativa, la contribuyente ejerció recurso jerárquico, el cual fue declarado inadmisible por ilegitimidad de la persona que suscribió dicho recurso, a través de la Resolución No. 210.100/168-663 de fecha 17-09-2003, que constituye el objeto de impugnación de la presente causa.
II
ALEGATOS DE LAS PARTES
1) De la recurrente:
En el escrito del recurso, la Representación Judicial de la empresa contribuyente, rechaza los argumentos parafiscales por cuanto aduce que nada adeuda su mandante por concepto de aporte del 2%, toda vez que siempre ha cancelado las cantidades correspondientes a la totalidad de los salarios de sus trabajadores, así como también ha retenido siempre el ½% de las utilidades que les ha pagado y ha practicado los respectivos enteramientos.
Esgrime el error incurrido por el INCE al aplicarle a las utilidades anuales pagadas al personal, el gravamen contenido en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del INCE, ya que las incluye dentro de los sueldos y salarios y les aplica una alícuota distinta a la establecida legalmente para este concepto, lo cual se traduce en una violación del principio de legalidad tributaria consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, además de adolecer del vicio de falso supuesto.
Agrega, “…, la Fiscalización del INCE incurrió en los siguientes errores: 1) Se incluyeron Bonos por Participaciones a empleados por Bs. 456.850.000,oo aproximadamente en la base de cálculo correspondiente a los anos (sic) comprendidos desde 1997 a 2000, en contradicción a los registros contables de la contribuyente , los cuales revelan que los Bonos por Participaciones a Empleados corresponden exclusivamente a PROVISIONES, las cuales no fueron pagadas y reversadas; empero es de advertir que en los pagos realizados por la contribuyente al INCE se incluyeron en la base de cálculo para los anos (sic) antes citados los Bonos por Participaciones, que realmente no le fueron pagados a los empleados, lo cual trajo como consecuencia que H.L. BOULTON & CO, S.A. le pagó en exceso al INCE la cantidad de Siete Millones quinientos ochenta y nueve mil cuatrocientos veinte bolívares (Bs. 7.589.420,00; y 2) Se presentaron diferencias y errores en los registros contables de algunos trimestres, los cuales fueron tomados en cuenta para el cálculo de las contribuciones pagaderas al INCE, en las cuenta de sueldos y salarios, utilidades, bonos vacaciones, además de que un Balance errado correspondiente al primer trimestre de 2001 fueron extraídas cifras inexactas. Con arreglo a las razones anteriormente expresadas, es incuestionable que mi representada H.L. BOULTON & CO, S.A, ABSOLUTAMENTE NADA le adeuda al Instituto Nacional de Cooperación Educativa por concepto de APORTES” (Mayúsculas de la transcripción).
Finalmente, invocando razones de consecuencia al falso supuesto en la aplicación del reparo formulado, solicita de declare improcedente la sanción impuesta.
2) De la representación judicial del INCE:
Durante el transcurso de este proceso judicial, la Administración Tributaria Parafiscal no presentó escrito de informes ni alegato alguno tendente a rechazar los argumentos de la recurrente.
III
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
Visto el acto administrativo recurrido y las alegaciones en su contra, la controversia en el presente caso se concentra en el pronunciamiento sobre la legalidad o no del criterio asumido por el INCE en la inclusión de las partidas por: utilidades y Bonos por Participaciones, en la determinación de la base imponible para el cálculo del 2% exigido en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley de ese organismo, y si, en virtud de la omisión de tales ingresos, es procedente la sanción impuesta, por encontrarse los anteriores conceptos incluidos dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”.
No obstante, esta Juzgadora advierte que el acto administrativo sometido a nulidad, recae en la Resolución No. 210.100/168-663 del 17-09-2003, declaratoria de la inadmisibilidad del recurso jerárquico ejercido previamente por la empresa recurrente contra la Resolución No. 1666; requisitos para su recurribilidad, en esta instancia, que fueron apreciados en su oportunidad mediante auto del 01-04-2004. En consecuencia, al no encontrarse firme la decisión culminatoria impugnada del sumario administrativo, en armonía con el criterio jurisprudencial dictado por el Alto Tribunal, en sentencia No. 69, de la Sala Político Administrativa del 24-01-2007, este Tribunal entra a conocer la legalidad o no de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1666 del 27-11-2002.
GRAVABILIDAD DE LAS UTILIDADES:
La recurrente es del criterio que el INCE incurrió en falso supuesto al considerar gravable con la alícuota del 2% señalada en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE el pago de las utilidades, por considerarlas erróneamente como incluidas en la categoría de sueldo.
Ahora bien, la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:
El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:
I. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.
II. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.
Conforme a la norma transcrita, se observa que el legislador en el texto de la Ley del Ince, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto; por lo que, interpreta el Tribunal que esta contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.
En efecto, existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empleado y calculada en aplicación de un alícuota del 1/2% , debiendo ser retenida por el patrono pagador.
Así, la contribución exigible de conformidad con el articulo 10, numeral 1º, ejusdem, tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores; por lo tanto, de acuerdo al planteamiento de esta litis ésta se contrae a dilucidar sí dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, pueden quedar comprendidas las utilidades anuales pagadas por los patronos a sus trabajadores, a los efectos de la contribución establecida en el mencionado numeral.
Al respecto, del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1º, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos. Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.
Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1º del articulo 10 ejusdem, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, debe ser entendida a pagos efectuados por los patronos distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto de la Ley, bien el articulo 10, numeral 1º , o en otro de sus numerales.. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del Ince, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota especifica, expresa, distinta a la gravabilidad de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible parta realizar el cálculo de la contribución.
Sobre el punto, la Sala Político.Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia de fecha 15-11-2006, caso: Banco Mercantil, S.A.C.A. vs. INCE, señaló lo siguiente:
Por tanto, conforme a la reiterada y pacífica jurisprudencia de este Alto Tribunal antes reseñada y de acuerdo a la normativa transcrita, aplicables al presente debate, juzga esta Sala que, conforme fue apreciado por el a quo, las utilidades no resultan gravables a los fines del cálculo de la contribución del dos por ciento (2%) prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), en razón de que tal como lo dispone el numeral 2 del aludido artículo, las utilidades ya se encuentran gravadas con una alícuota impositiva de un medio por ciento (½ %) distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales y además se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagadera en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo. Así se decide
.
Por lo tanto, en virtud de las razones antes expuestas, este Tribunal considera que las utilidades, objetadas por el INCE, no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos y, mucho menos bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto no reúnen los elementos integradores de éstos y, luego, toda vez que, el propio Legislador previó para ellas, en el numeral 2 del Artículo 10 de la Ley del Ince, específicamente, las causas idóneas para su exigencia, excluyéndolas de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria, mencionado por la impugnante.
En consecuencia, habiendo sido dictado el acto administrativo recurrido con fundamento en una normativa de ilegal ejecución, el mismo debe declarase viciado de nulidad absoluta en los términos descritos en el numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en lo referente a la inclusión de las utilidades para el cálculo del 2% previsto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE. Así se declara.
Gravabilidad de los Bonos por Participación:
Este Tribunal observa, conforme a lo precedentemente decidido, que el concepto de “sueldo, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie” descrito en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, tiene su límite en las disposiciones de las leyes laborales, específicamente en el Artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo.
Ahora bien, de acuerdo al dispositivo mencionado, estima esta Juzgadora que la partida “Bonos por Participación”, no tienen como característica ser pagos regulares, permanentes y que se reciben como retribución de la labor prestada, sino que por su misma denominación asemejan la naturaleza de pagos eventuales .
En atención a lo expuesto, este Tribunal concluye que la partida gravada con el 2% (numeral 1 del artículo 10 del al Ley del INCE), bajo la figura “Bonos de Participación”, es improcedente. Así se declara.
Siguiendo la obligación accesoria la suerte de la principal, y declarada como ha sido la improcedencia de la gravabilidad de las partidas utilidades y bonos por participación para el cálculo de los aportes del 2%, previsto en el ordinal 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, la multa aplicada por contravención, por la cantidad de Bs. 23.824.552,00, también es improcedente. Así se decide.
IV
DECISION
Por las razones antes expuestas este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando Justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano E.A.L.C., titular de la cédula de identidad No. 3.471.908, procediendo en su condición de Apoderado General de la empresa H.L. BOULTON & CO, S.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución No. 210.100/168-663 del 17-09-2003, suscrita por el Presidente del INCE, que declaró la inadmisibilidad del Recurso Jerárquico interpuesto por la prenombrada empresa contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 1.666 de fecha 27-11-2002, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, por monto total de Bs. 51.527.519,00 (Bs.F 51.527,51); y, en virtud de la presente decisión válida y sin efecto legal alguno.
Conforme lo dispuesto en el Artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se condena al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) al pago del diez por ciento (10%) del monto controvertido, por concepto de costas procesales.
La presente decisión tiene apelación en razón de la cuantía.
Publíquese, Regístrese y Notifíquese a los ciudadanos Procuradora General, Contralor General de la República, a la contribuyente y al Instituto Nacional de Cooperación Educativa ahora Instituto Nacional de Cooperación Educativa Socialista (INCES).
Dada, firmada y sellada en la Sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los veintiún (21) días del mes de febrero del año dos mil ocho.-197° de la Independencia y 148° de la Federación.-
La Juez Provisoria,
M.Y.C.L.
La Secretaria,
K.U..-
La anterior decisión se publicó en su fecha a las 2:45 p.m.
La Secretaria,
K.U..-
Exp. No. 2260.-
ASUNTO: AF44-U-2003-000016
