Decisión nº 071-2009 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Junio de 2009

Asunto: AF49-U-2002-000035 Sentencia 071/2009

Antiguo: 1909

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 26 de Junio de 2009

199º y 150º

En fecha veinticinco (25) de septiembre del año dos mil dos (2002), Taormina Cappello Paredes y E.M.D., titular de la cédula de identidad números 7.236.035 y 4.276.935, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 28.455 y 30.523, procediendo en su carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil LABORATORIOS DAI, C.A., presentaron ante el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor), Recurso Contencioso Tributario, contra la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/2002-00320 de fecha 14/05/2002, notificada en fecha 04/06/2002, referida a reparos en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, e Impuesto al Valor Agregado, formulados a la recurrente a los períodos de imposición comprendidos entre enero de 1997 y diciembre de 2000 ambos inclusive.

En fecha primero (01) de octubre del año dos mil dos (2002), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha once (11) de octubre del año dos mil dos (2002), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha dieciocho (18) de junio del año dos mil tres (2003), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha veinte (20) de junio del año dos mil tres (2003), se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la parte recurrente únicamente.

En fecha quince (15) de septiembre del año dos mil tres (2003), siendo la oportunidad para presentar los Informes, haciendo uso de este derecho ambas partes. En fecha treinta (30) de septiembre del año dos mil tres (2003) la parte recurrente presentó sus observaciones escritas.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

Los apoderados de la recurrente señalan en el escrito recursorio lo siguiente:

Que la Administración Tributaria formula reparo por omisión de ventas por falta de comprobación e incorpora a las ventas realizadas por la empresa, y en consecuencia aumenta los débitos fiscales a declarar para los diversos períodos de imposición fiscalizados, una serie de transacciones que generan un impuesto de Bs. 9.056.935,00.

Que en el transcurso del sumario administrativo, la recurrente consignó ante el funcionario oficialmente designado para realizar la experticia, una serie de comprobantes que no pudieron ser entregados en el momento de efectuarse la fiscalización.

Que en la Resolución recurrida, no fueron considerados ciertos comprobantes que fueron presentados al experto según comunicación a él dirigida en la oportunidad de haber visitado a la empresa con motivo de la realización de su trabajo, por lo que solicita sean reconocidas por el Tribunal y anulado en consecuencia el Reparo por lo que a ellas respecta, son las siguientes: factura N° 676 de fecha 15 de diciembre de 1998, base imponible: 3.856.222, Impuesto al Valor Agregado: 636.277,00, factura N° 1631, de fecha 12 de julio de 1999, base imponible: 9.611.017, Impuesto al Valor Agregado: 1.489.708,00 y factura N° 2747, de fecha 23 de noviembre de 2000, base imponible: 1.160.000, Impuesto al Valor Agregado: 168.200,00; total Impuesto al Valor Agregado 2.021.185,00.

Solicita además del Tribunal el reconocimiento del Impuesto por monto de Bs. 2.021.185, reflejado en la documentación antes relacionada, la cual fue entregada en su momento al experto designado.

Con respecto a las devoluciones y notas de débito sin la factura anulada, señala:

Que en el presente caso el monto de la comprobación consignada por la recurrente al funcionario experto, alcanzó a justificar impuesto hasta por el monto de Bs. 2.4314.380,00.

Que lo señalado en la página 23 de la Resolución recurrida, referido a que la contribuyente no aportó la totalidad de las facturas anuladas sin comprobación, no se ajusta a la realidad, por cuanto consta en comunicación dirigida al experto con motivo de su actuación, que respecto a este rubro le fueron entregados comprobantes que soportan un Impuesto de Bs. 4.414.476,00. Por lo que solicitan la anulación del reparo referido.

Con respecto a las ventas calificadas como exentas consideradas gravables, señala:

Que un grupo de ventas relacionadas en el anexo 1-1-G del Acta Fiscal, que fueron efectuadas al Hospital Clínico Universitario, fueron consideradas como exentas por la recurrente y, contrariamente a ello, la Administración Tributaria las califica como gravable en la resolución recurrida y en el Acta Fiscal donde se formula el Reparo originalmente.

Que si la recurrente pudo eventualmente haber cometido un error de interpretación se señala que el mismo fue inducido por un funcionario autorizado de un organismo público quien, mediante comunicación escrita remitida a la recurrente y suscrita por el consultor jurídico del Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, utilizando una interpretación de varios artículos del Código Orgánico Tributario, señaló que a ese ente público (el Hospital Universitario) no se le debía incluir el Impuesto al Valor Agregado en las facturas emitidas con motivo de las ventas que se le efectuaban.

Que dada la relevancia de quien estaba emitiendo la opinión, resultaba absolutamente normal que, en este caso concreto la recurrente optara por acoger como buena la opinión de un funcionario público en ejercicio del cargo de consultor jurídico del Hospital Universitario de Caracas.

Que el error cometido por el funcionario público, ha sido puesto de manifiesto, y aún más, ha sido admitido en la Resolución recurrida en su página 28.

La opinión emitida por el consultor jurídico estaba errada, y entonces en consecuencia la recurrente omitió incluir en su facturación por varios períodos de imposición cierta cantidad de gravamen la cual en definitiva no pagó al Fisco Nacional por no haberla recabado de sus clientes (Hospital Universitario de Caracas).

Que en el presente caso además de que el cliente de la recurrente era un ente perteneciente a la República de Venezuela y por lo tanto incluído dentro del concepto Fisco Nacional, también pertenece al Fisco Nacional el Organismo que pretende recaudar el monto del tributo no pagado.

Que resultaría incongruente que un comerciante que efectúa una venta al estado, no reciba de él el impuesto, y luego esté obligado a entregar a otro ente del estado ese impuesto no recibido.

Que de concretarse ese procedimiento se estaría ante un enriquecimiento sin causa por parte del estado y a la recurrente se le estaría pretendiendo aplicar un gravamen confiscatorio contrario a lo previsto en el Artículo 317 de la Constitución de 1999, el cual no estaría acorde con su capacidad contributiva, lo cual es violatorio de expresos principios constitucionales contenidos en el Artículo 316 eiusdem que establece la aplicación del Principio de la Capacidad Contributiva respecto de los tributos aplicables a los contribuyentes venezolanos.

Que tan irregular situación confirmaría un cuadro de evidente violación al Principio Constitucional de no Confiscatoriedad, y en definitiva atentaría contra el Estado de Derecho y de Justicia propugnado por el Artículo 2 de la Constitución de 1999.

Que en el caso que nos ocupa, por una parte está demostrado y admitido en la propia Resolución que el error de interpretación de la recurrente fue inducido por el ente gubernamental al cual le vendía, y por la otra, es perfectamente comprobable que la empresa no recibió nunca el tributo que se le pretende reparar.

Que en virtud de lo antes expuesto solicita sea anulada la objeción referente a “ventas calificadas como exentas” por un monto de Bs. 45.558.353,00.

Con respecto a los créditos fiscales declarados en exceso, en lo que se refiere a los créditos rechazados por no cumplir formalidades, sostiene:

Que en el anexo 2-2-b de la Resolución recurrida, están detallados los créditos fiscales rechazados por supuesta ausencia de formalidades en las facturas que lo respaldan, los mismos alcanzan Bs. 19.788.952,00.

Que en la Resolución recurrida se afirma que con motivo de la experticia le fueron entregadas facturas que si cumplen con los requisitos y que están relacionadas en las páginas 32 y 33 de la citada Resolución, las cuales reflejan un total de impuestos (crédito fiscal) por un total de Bs. 9.319.540,13.

Que en la comunicación dirigida al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con motivo de la experticia, consta que en relación a este concepto de reparo les fueron entregados al experto comprobantes por monto de Bs. 19.703.354,00 o sea casi la totalidad del monto objetado.

Que lo afirmado anteriormente se comprueba observando la comunicación a la que antes se hizo referencia.

Con respecto a los créditos fiscales no procedentes por falta de comprobación, sostiene:

Que en el anexo 2-2-C del Acta Fiscal impugnada están relacionadas una serie de créditos fiscales que alcanzan a la cifra de Bs. 49.826.925,00 y fueron generados por compras por el orden de Bs. 319.729.600,00 Los créditos fiscales en cuestión le están siendo rechazados a la recurrente por falta de comprobación.

Que en la oportunidad de realizarse la experticia solicitada por la recurrente le fueron entregadas al funcionario actuante en funciones de experto, facturas que soportan créditos fiscales hasta por un monto de Bs. 34.803.418,00.

Que en la Resolución recurrida se afirma en sus páginas 35 y 36, que el experto solo puede verificar la existencia de facturas que soportan un impuesto de solo Bs. 13.553.987,00, surgiendo así una diferencia no considerada en la experticia de Bs. 21.249.430,00 la cual solicita sea reconocida por el Tribunal.

Con respecto a la multa, señala:

Que en virtud del principio según el cual lo accesorio sigue la suerte de lo principal, las sanciones tendrán que ser forzosamente disminuidas o anuladas, cuando haya sido disminuido o anulado el impuesto omitido que les ha dado origen.

Que para el supuesto negado de que ello no ocurra, la recurrente señala:

Que existe una causal de eximente de responsabilidad penal tributaria conforme a lo establecido en el literal C del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente rationae temporis, el cual libera al contribuyente de responsabilidad penal cuando haya ocurrido un error de hecho y de derecho excusable.

Que la conducta adoptada por la recurrente obedeció a expresas opiniones emitidas por el Consultor Jurídico del Hospital Clínico Universitario de Caracas, las cuales a no dudarlo y dada la jerarquía del emitente de la opinión indujeron a la recurrente a aplicar la norma erróneamente.

Que en tal virtud solicita al Tribunal declare la no aplicabilidad de la sanción contenida en el Artículo 97 eiusdem para el supuesto de que sean ratificados los reparos formulados por montos de Bs. 45.558.535,00 por concepto de ventas consideradas como exentas por haber sido efectuadas al Hospital Clínico Universitario de Caracas.

Que invocan a favor de la recurrente las atenuantes previstas en los numerales 2 y 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario por cuanto por una parte nunca la recurrente ha tenido la intención de causar un daño patrimonial grave al Fisco Nacional y por la otra si se verifica en el expediente de la empresa en el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se podrá conformar que dicho ente, en los tres años anteriores a los ejercicios que supuestamente se cometieron las infracciones no había detectado ningún incumplimiento fiscal que ameritara sanción alguna.

Que en virtud de lo expuesto solicita sea declarado con lugar el presente recurso anulándose en consecuencia los reparos indebidamente formulados.

Que para el supuesto de que una vez resuelto el caso aún sean procedentes sanciones conforme al Artículo 97 del Código Orgánico Tributario solicita sea aplicado el criterio de irresponsabilidad penal tributario y las atenuantes invocadas, situaciones jurídicas estas previstas en los artículos 79 y 84 eiusdem.

Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida por L.M.C.B., abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 41.984, señaló en su escrito de Informes, en primer lugar, con respecto al rechazo de devoluciones en ventas por falta de factura original por Bs. 9.057.835,00:

Que tal y como se evidencia en la página 3 de la Resolución objeto de impugnación, la contribuyente no suministró, a pesar de habérsele requerido, a través de las actas de requerimiento GRTI-RC-DF-1052-SIII-2001-524-4 y GRTI-RC-DF-1052-SIII-2001-524-6 de fechas 12 de marzo de 2001 y 20 de marzo de 2001, las facturas originales supuestamente anuladas, razón por la cual la Administración Tributaria rechaza la cantidad de Bs. 9.057.835,00, registrada como “Devoluciones y Notas de Crédito”.

Que para que sean reconocidas tales devoluciones y sus correspondientes notas de crédito, debe la contribuyente tener en su poder la factura original, objeto de anulación, tal como lo exige el Artículo 53 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor como el Artículo 58 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, de igual forma conforme lo indicado en el Artículo 13 de la Resolución 3061 de fecha 27 de marzo de 1996 y el Artículo 19 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999.

Que no consta en autos la comunicación que supuestamente la contribuyente entregó al experto, en la cual constan a su decir los comprobantes o facturas que le fueron entregados. Por lo que en virtud del principio de presunción de veracidad y legitimidad del acto administrativo, deben tenerse como ciertas las afirmaciones señaladas por el experto designado, ciudadano O.G., cédula de identidad número 2.110.815, con base en las facturas que efectivamente tuvo en su poder.

Que no consta en autos la factura número 676 emitida en fecha 15 de diciembre de 1998, por la suma de Bs. 636.277,00, esto en virtud de que la factura señalada como Anexo A-1 no se corresponde con la factura antes identificada. En efecto, la factura consignada por los apoderados de la empresa como Anexo A-1 tiene los siguientes datos Factura 0676 emitida en fecha 30 de marzo de 1999 Total: Bs. 2.746.781,28 Impuesto al Valor Agregado: Bs. 453.218,72, Saldo: Bs. 3.200.000,00.

Que no consta en autos la factura identificada número 2747 de fecha 23 de noviembre de 2000, con base imponible 1.160.000,00, e Impuesto al Valor Agregado con 168.200,00.

Que en razón de lo expuesto, solicita al Tribunal confirme los reparos efectuados por la Administración Tributaria, por concepto de “Omisión de Ventas por Falta de Comprobación”, por cuanto los apoderados de la recurrente no demostraron en modo alguno las operaciones de ventas efectuadas por la empresa y por ende, el débito fiscal que tales operaciones generaron, con la consignación de las facturas originales correspondientes.

Con respecto al rechazo de devoluciones y notas de crédito por falta de comprobación por Bs. 10.191.076,00, señala:

Que se ratifica lo expuesto precedentemente, tal como se evidencia en la página 4 del acto administrativo recurrido, que la contribuyente no suministró a la fiscalización, a pesar de habérselo requerido a través de las actas de requerimiento GRTI-RC-DF-1052-SIII-2001-524-4 y GRTI-RC-DF-1052-SIII-2001-524-6 de fechas 12 de marzo de 2001 y 20 de marzo de 2001, las facturas originales que anuló, las cuales respaldan los asientos registrados como “Devoluciones y Notas de Crédito”, no dando así cumplimiento a la exigencia prevista en el Artículo 53 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor como en el Artículo 58 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con lo indicado en el Artículo 13 de la Resolución 3061 de fecha 27-03-96 y el Artículo 19 de la Resolución 320 de fecha 28 de diciembre de 1999.

Que no consta en autos la comunicación en la cual se evidencie los comprobantes que la contribuyente entregó al experto para la evacuación de la prueba de experticia contable.

Que tal como se evidencia en la página 23 de la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/2002/000320 de fecha 14 de mayo de 2002, se modificó los débitos fiscales rechazados por la fiscalización por concepto de “Omisión de Ventas por Falta de Comprobación” en la cantidad de Bs. 4.744.940,00.

Que la contribuyente de autos, no consignó todas las facturas originales que justifican el reverso de las operaciones de ventas que efectuó, es decir, que respalden la devolución y nota de crédito correspondientes, razón por la cual los débitos fiscales rechazados se disminuyen a la cantidad de Bs. 4.312.895,00, quedando el reparo en la cantidad de Bs. 4.774.940,00, y se confirma en su totalidad el reparo por concepto de “Devoluciones y Notas de Créditos rechazadas por no presentar el original de la factura anulada” por la cantidad de Bs. 10.191.076,00.

Que conforme a lo expuesto resulta falsa la afirmación sostenida por los apoderados de la empresa, según la cual le fueron entregados al experto designado, comprobantes que soportan un impuesto de Bs. 4.414.476,00, por cuanto tal como se evidencia del acto administrativo recurrido, el experto emitió su informe con base a las facturas originales efectivamente consignadas por la contribuyente, facturas estas a las cuales la Administración Tributaria le dio pleno valor probatorio revocando el reparo correspondiente y confirmando aquel reparo, que no fue desvirtuado por la contribuyente, al no presentar las facturas originales que soportaran los reversos de las operaciones de ventas que efectuó.

Que en virtud de lo señalado, solicita se desestime este argumento de los apoderados por improcedente.

Sostiene además que las ventas efectuadas por la contribuyente son gravables y los entes del Estado deben soportar el impuesto y que la objeción de la Administración Tributaria se suscita, por haber la contribuyente declarado como exentos las ventas que realizó por Bs. 402.399.969,00, a entes de salud: Hospital Universitario de Caracas, Hospital Vargas, Hospital P.C., Banco Municipal de Sangre, Hospital Militar “C.A.”, Laboratorio Bioganelic, Hospital de Caripito Dr. C.N. y M.F..

Que tal como lo indica el acto administrativo recurrido, tales operaciones no están exentas del pago del impuesto. En efecto no están previstas en los artículos 16 y 17 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, ni en los artículos 18 y 19 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, por consiguiente deben incorporarse a la base imponible los débitos fiscales no declarados, los cuales representan la suma de Bs. 45.558.353,00.

Que el numeral 5 del Artículo 17 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (numeral 5 del Artículo 19 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado), señala como exento “Los Servicios Médicos-Asistenciales y Odontológicos, prestados por Entes Públicos o Privados incluidos los prestados por los Profesionales Titulados de la Salud (…)” pero tal dispensa en el pago del impuesto esta referido a los entes públicos o privados que prestan tales servicios asistenciales y odontológicos, mas no, cuando un ente público compra bienes o es receptor de bienes o servicios gravables, como ocurre en el caso de autos, donde los productos que adquirieron los entes de salud antes mencionados, corresponden a reactivos de pruebas para diagnósticos e implementos para laboratorios (tubos de ensayo, porta objetos, bombillos para microscopios, etc.), los cuales no están exentos en el pago del impuesto.

Que aplicando lo precedentemente expuesto al caso sub examine, afirma que la Administración Tributaria actuó ajustada a derecho, al incorporar a la base imponible los débitos fiscales que tuvo que haber declarado la contribuyente, por cuanto las operaciones que realizó con el Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, así como, con los demás entes de salud claramente identificados en el acto administrativo recurrido, son operaciones gravadas y por lo tanto debió haber aplicado sobre el precio de venta del bien o del servicio, la alícuota correspondiente para obtener el débito fiscal que debe declarar por la realización de esa operación.

Que la Ley que regula este Tributo no exige como requisito para determinar los débitos fiscales, que estos hayan sido soportados o no por el adquiriente del bien o del servicio. El Artículo 26 de la Ley in comento establece que la obligación tributaria de este Tributos se deriva de cada una de las operaciones gravadas, donde el agente de percepción como lo es la contribuyente de autos, por cada venta o prestación de servicio que realice debe aplicar la alícuota correspondiente sobre la base imponible, vale decir, sobre el precio facturado, para obtener así el débito fiscal, al cual se le va a restar los créditos fiscales correspondientes, tal como lo hizo la contribuyente con respecto a otros clientes, como se desprende del acto administrativo recurrido en su página 6.

Que resulta equivocada la interpretación realizada por el Consultor Jurídico del Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, la cual fue tomada por la contribuyente de autos, por cuanto la misma, en primer término no presta servicios médicos-asistenciales y odontológicos, como para gozar de la exención prevista en el numeral 5 del Artículo 17 eiusdem, por el contrario realiza, tal como se evidencia del acto administrativo página 2, operaciones comerciales, como lo es la importación, exportación, compra, venta, fabricación, envasado y distribución de productos, equipos medicamentos y afines, para uso médico y de laboratorio, las cuales no están exentas del pago del impuesto, al igual que tampoco están exentos los bienes muebles corporales que vende, los cuales corresponden a reactivos de pruebas para diagnósticos e implementos para laboratorios, adquiridos por el Hospital Universitario de Caracas, Hospital Vargas, Hospital P.C., Banco Municipal de Sangre, Hospital Militar “C.A.”, Laboratorio Bioganelic, Hospital de Caripito Dr. C.N. y M.F., como lo son: tubos de ensayo, láminas, porta objeto, bombillos de halógeno para microscopios, alcohol, metano, reactivos para diagnósticos, etc.

Que las exenciones en este tipo de impuesto indirecto están dirigidas a las actividades que son objeto de gravamen, es decir, enajenación de bienes muebles, prestación de servicios e importación de bienes o servicios, y no con respecto a las personas que materializan y deben pagar el precitado impuesto.

Que en razón de lo expuesto, la representación de la República solicita se desestime este argumento de la recurrente, en el cual pretende apoyarse para liberarse de su obligación como contribuyente de derecho (agente de percepción) del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Impuesto al Valor Agregado), de haber trasladado el débito fiscal a los adquirientes de los bienes que vendió, entes que estaban obligados a soportarlo, conforme lo previsto en el Artículo 27 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y Artículo 29 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, no importando su condición de entes públicos.

Con respecto a la prueba testimonial, promovida con fundamento en lo previsto en el Artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, la representación de la República hace las siguientes acotaciones:

Que no existe en los textos legales mencionados por el testigo, la exención en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (hoy Impuesto al Valor Agregado), que liberen al Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, en el pago del referido impuesto por las operaciones de compras de bienes muebles corporales que adquirió de la contribuyente LABORATORIOS DAI, C.A.. Es de observar, que el testigo, ni siquiera indica los artículos de los instrumentos mencionados, en los cuales se prevé la supuesta exención. Sin embargo se observa que la comunicación de fecha 09 de enero de 1999, suscrita por el testigo L.V.P.G., en su condición de Consultor Jurídico del mencionado organismo, señala los artículos 1 y 2 del Estatuto Orgánico del Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, así como el numeral 5 del Artículo 19 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que las exenciones deben estar consagradas en la Ley, en virtud del principio constitucional de legalidad tributaria previsto en el Artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999.

Que resulta contrario a derecho que una exención esté establecida en un Estatuto Orgánico de un ente descentralizado funcionalmente, como lo es el Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, como lo afirma el consultor jurídico del citado ente, por cuanto ello violaría el principio constitucional de legalidad tributaria.

Que según el Artículo 2 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, los entes públicos dentro del cual entraría el Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, está obligado a soportar el Impuesto por los bienes que adquiere.

Que los instrumentos legales señalados en la comunicación suscrita por el ciudadano L.V.P.G., jamás serían aplicables por cuanto coliden con lo dispuesto claramente en las leyes que regulan el citado tributo. De manera pues, que tales argumentos fundamentos en los textos mencionados deben desestimarse por improcedentes y así solicita sea declarado por este Tribunal.

Que contrario a lo que afirman los apoderados de la empresa, la contribuyente LABORATORIOS DAI, C.A. tiene que facturar el Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Impuesto al Valor Agregado), en razón de su venta de bienes muebles corporales a un ente descentralizado funcionalmente, el cual está obligado a soportarlo, no liberándolo de ello su condición de ente público.

Que el hecho de que el Hospital Universitario de Caracas, anule la buena pro otorgada a las empresas beneficiarias del proceso de licitación, por no resultarle accequible el precio de los productos que venden, al tener los referidos proveedores que incluir al precio el impuesto correspondiente, resulta totalmente impertinente a lo que se pretende demostrar en el presente proceso, como lo es la efectiva exención o dispensa total en el pago del referido impuesto y así solicita sea declarado por este Tribunal.

Que se debe observar que tal como lo ha sostenido la Administración Tributaria (Memorando HGJT-200-000088 de fecha 09 de diciembre de 1994, emitido por la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT), por ser entes de carácter público descentralizado, deben estar al tanto en las materias legales tributarias vigentes, para que ajusten sus precios a los efectos de dar cumplimiento, a las leyes pertinentes, razón por la cual este argumento del testigo, en el cual pretende apoyarse la contribuyente para justificar su incumplimiento como agente de percepción del Impuesto al Valor Agregado, debe desestimarse por improcedente y así solicita sea declarado por este Tribunal.

Que de las declaraciones del referido testigo se desprende claramente cuáles eran los productos adquiridos por el Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, por parte de su proveedor la contribuyente LABORATORIOS DAI, C.A., los cuales no están exentos en el pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Impuesto al Valor Agregado).

Que como los bienes muebles corporales que vendió la recurrente al Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, no están previstos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Impuesto al Valor Agregado) como exentos, son gravables de conformidad con la citada Ley, y así solicita sea declarado por el Tribunal.

Con respecto al documento cuya exhibición en original solicitaron los apoderados de la empresa, sostiene que consiste en una comunicación emitida por la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en respuesta a la consulta planteada por la empresa JOHNSON & JOHNSON DE VENEZUELA, S.A., identificada como DCR-5-9054-309 de fecha 26 de enero de 2001.

Que la respuesta de la Administración es clara, cuando los bienes muebles corporales comprados por el Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, no están exentos, es citado ente está obligado a soportar el impuesto correspondiente. De manera pues, que el documento cuya exhibición solicitaron los apoderados de la empresa, así como las facturas consignadas emitidas con posterioridad a dicho dictamen de la Gerencia Jurídica Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), no desvirtúan en modo alguno los hechos que se imputan, como lo es que en los períodos de imposición comprendidos desde enero de 1997 a diciembre de 2000, no cumplió con su obligación como agente de percepción del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (Impuesto al Valor Agregado) de cobrar al comprador o adquiriente del bien o servicio, el impuesto correspondiente.

Que todo ello lo que hace es reafirmar que la actuación de la Administración Tributaria, materializada en la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/2002/000320 de fecha 14 de mayo de 2002, está plenamente ajustada a derecho y así solicita sea declarado.

Con relación a la procedencia del rechazo de créditos fiscales por no cumplir las facturas con requisitos exigidos por la ley, sostiene que la contribuyente registró compras, respaldadas con facturas que no cumplen con los requisitos establecidos en la Ley, como sería la información de la imprenta (nombre o razón social, domicilio fiscal, número telefónico, número de registro de contribuyentes), así como información del adquiriente del bien o receptor del servicio (denominación o razón social y domicilio fiscal). Como consecuencia de ello, se le rechazó la cantidad de Bs. 10.469.411,87 por concepto de créditos fiscales.

Que no consta en autos la comunicación en la cual se evidencia las facturas y comprobantes que la contribuyente entregó al experto designado, por lo que se tiene como cierto lo señalado en el acto administrativo, en cuanto a que se reconocieron los créditos fiscales por haber demostrado la contribuyente su procedencia, mediante la consignación de las facturas que sí cumplían con los requisitos exigidos por la Ley, el Reglamento y las Resoluciones correspondientes, así como el hecho de haberse rechazado aquellos créditos fiscales por no haber consignado prueba alguna.

Que tampoco la recurrente consignó en autos las facturas rechazadas, para demostrar la veracidad de sus dichos como lo es que si cumplen con los requisitos de la información de la imprenta (nombre o razón social, domicilio fiscal, número telefónico, número de registro de contribuyentes), así como información del adquiriente del bien o receptor del servicio (denominación o razón social y domicilio fiscal).

Que solicita al Tribunal confirme el reparo y por consiguiente no reconozca a la contribuyente de autos, los créditos fiscales por la suma de Bs. 10.469.411,87.

Que de igual forma a la empresa recurrente se le rechazan créditos fiscales por la suma de Bs. 36.272.937,50, por falta de comprobación, es decir, por no poseer factura original o documento equivalente original.

Que se exige a los contribuyentes repercutir el impuesto que grava la operación a través de una factura o documento equivalente, cuyos términos no arrojen duda alguna sobre la veracidad de su contenido y, por tanto, del derecho del contribuyente destinatario de la factura, a la deducción de las cuotas de impuesto soportadas en esa operación comercial.

Que en razón de ello, solicita confirme el reparo efectuado por la administración tributaria.

Con respecto a la multa impuesta por Bs. 110.867.753,00, y como en el presente caso resultan procedentes las determinaciones de impuesto efectuadas, por ende también lo son las multas que se originan, por haber incurrido la recurrente en disminución ilegítima de ingresos tributarios. Como consecuencia de lo expuesto, solicita se desestime tal planteamiento por improcedente.

En cuanto a la circunstancia eximente invocada por la recurrente, referida al error de hecho y de derecho excusable consagrada en el literal c del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, es criterio de la representación de la República que el sólo dicho del interesado no basta para demostrar que han incurrido en un error de hecho o de derecho, pues se requiere que tal circunstancia esté debidamente comprobada, para que el error invocado se considere excusable.

Que en el caso de autos, se observa que la recurrente no demuestra el error de hecho ni de derecho excusable, los cuales invoca como eximente de la multa impuesta por Bs. 111.694.529,00.

Que en el expediente no cursa la evidencia de haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente, la cual, de acuerdo a la mejor doctrina debió observar al momento de interpretar la normativa legal y reglamentaria que ocupan la atención de este Tribunal.

Que como consecuencia de ello, solicita desestime esta petición de los representantes legales de la recurrente.

Con respecto a las atenuantes previstas en el numeral 2 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, señala:

Que la recurrente incurre con respecto a los períodos de imposición comprendidos entre mayo de 1998 a diciembre de 2000, en contravención (Artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994), y en lo que atañe al período de imposición de abril de 1998, incurrió en contravención e incumplimiento de deber formal (Artículo 106 del Código Orgánico Tributario de 1994).

Que en el presente caso la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, no hizo otra cosa que aplicar las sanciones previstas para las infracciones cometidas. Por otra parte, la recurrente no distinguió en su escrito la transgresión que supuestamente tenía la intención de realizar, y que era distinta a la que en definitiva se configuró.

Que las infracciones cometidas por la contribuyente, no condujo a la aplicación de la sanción por ocultación de los hechos que dan lugar al pago del tributo, es decir, la sanción prevista para el caso de defraudación, resulta evidente, que no se configuró el supuesto de imputación de un delito mas grave o mas dañoso a partir del hecho de incurrir en contravención e incumplimiento de un deber formal. En consecuencia, no es aplicable al caso examinado la atenuante de responsabilidad penal contenida en el numeral 2 del segundo aparte del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, y así pide sea declarado.

Que de igual forma los apoderados de la empresa solicitan la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual consiste en no haber cometido la contribuyente ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción.

Que al respecto la representación de la República señala que es evidente que no resulta procedente la circunstancia atenuante solicitada en lo que respecta a los ejercicios económicos 1998, 1999 y 2000, por cuanto se evidencia de autos, que la contribuyente en los ejercicios económicos anteriores a estos, es decir, 1997, 1998 y 1999, incurrió en la comisión de infracciones tributarias y así solicita sea declarado por el Tribunal.

Que por todo lo expuesto la representación de la República solicita al Tribunal declare sin lugar el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por LABORATORIOS DAI, C.A.

Que en el supuesto negado de que sea declarado con lugar, pide al Tribunal exima de costas al Fisco Nacional por haber tenido motivos racionales para litigar.

II

MOTIVA

Visto como ha sido planteada la presente controversia, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis, si realmente la Administración Tributaria, al imponer los reparos señalados y la multa y, en consecuencia, el emitir la Resolución impugnada, incurrió en el vicio de falso supuesto.

Con respecto a la omisión en ventas por falta de comprobación por Bs. 9.057.835,00 y devoluciones y notas de crédito rechazadas por no presentar original de la factura anulada por Bs. 10.191.076,00, la recurrente alega que no fueron considerados ciertos comprobantes que fueron presentados en sede administrativa al experto según comunicación a él dirigida en la oportunidad de haber visitado a la empresa con motivo de la realización de su trabajo; por lo que solicitan que las siguientes facturas sean reconocidas por el Tribunal y en consecuencia se anule el reparo por lo que a ellas respecta:

Factura N° Fecha Base Imponible I.V.A.

676 15-12-98 3.856.222,00 636.277,00

1631 12-07-99 9.611.017,00 1.489.708,00

2747 23-11-00 1.160.000,00 168.200,00

T O T A L 2.021.185,00

Por su parte, la representante del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, solicita que se confirmen los reparos efectuados por la Administración Tributaria, por concepto de “omisión de ventas por falta de comprobación”, por cuanto la recurrente no demostró en modo alguno las operaciones de ventas supuestamente efectuadas que generaban débito fiscal, pues no consignó las facturas originales correspondientes. Asimismo, la representante fiscal señala que no consta en autos la factura identificada como N° 2747 del 23 de noviembre de 2000, y que la factura consignada por la recurrente no se corresponde con la N° 676, ya que la misma tiene datos diferentes a la anunciada en su escrito recursorio, a saber: es de fecha 30 de marzo de 1999, por un monto total de Bs. 2.746.781,28 e Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 453.218,72.

En cuento a las notas de crédito rechazadas por no presentar las facturas originales, alega la recurrente que consta en comunicación dirigida al experto en sede administrativa con motivo de su actuación, que respecto a este rubro le fueron entregados comprobantes que soportan un impuesto de Bs. 4.414.476,00. Asimismo, señala que dichos comprobantes y nuevas facturas, serán evacuados en el lapso previsto para ello, a fin de anular el reparo a ellos referidos.

Por su parte, la representación fiscal indica que la recurrente no suministró a la fiscalización las facturas originales que anuló, las cuales respaldan los asientos registrados como “Devoluciones y Notas de Crédito”. De igual modo indica que no consta en autos comunicación alguna que evidencia la entrega de comprobantes por parte de la contribuyente al experto para la evacuación de la prueba de experticia contable.

Al respecto, este Tribunal observa:

Los vicios a que hace referencia la recurrente sobre la improcedencia de la inclusión de los reparos formulados por la Administración Tributaria, constituyen el vicio de falso supuesto que de verificarse acarrea la nulidad absoluta del acto administrativo.

El falso supuesto puede configurarse tanto desde el punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

   Establecido lo anterior, pasa este Juzgador a a.e.p.d.l. reparos referente a la omisión en ventas por falta de comprobación.

   Este Tribunal observa que, tal y como lo indica la representación fiscal la recurrente no demostró la totalidad de las operaciones de ventas supuestamente efectuadas que generaban débito fiscal, pues sólo consignó en autos, la factura identificada con el número 1631 de fecha 12 de julio de 1999, por monto de Bs. 9.611.017,00. No presentó la factura identificada como N° 2747 del 23 de noviembre de 2000, y la factura consignada por la recurrente no coincide con la número 676, ya que la misma tiene datos diferentes a los anunciados en su escrito recursorio, a saber: es de fecha 30 de marzo de 1999, por un monto total de Bs. 2.746.781,28, e Impuesto al Valor Agregado por la cantidad de Bs. 453.218,72.

   En razón de lo antes expuesto este Tribunal confirma parcialmente el reparo por omisión en ventas por falta de comprobación, y ordena a la Administración Tributaria calcular nuevamente el monto del reparo, tomando en consideración que la recurrente comprobó con la factura Nº 1631 de fecha 12 de julio de 1999, la operación de venta efectuada y por ende el débito fiscal que tal operación g.A. se declara.

   En cuanto al reparo formulado por devoluciones y notas de crédito rechazadas por no presentar original de la factura anulada, este Tribunal observa:

   Analizadas las actas procesales, puede este sentenciador apreciar que la recurrente se limita simplemente a alegar que lo señalado en la Resolución recurrida no se ajusta a la realidad, y que en el lapso previsto para ello evacuará los comprobantes que soportan un impuesto por Bs. 4.414.476,00, y también evacuará nuevas facturas en base a las cuales solicitan la anulación del reparo a ellas referidos, pero sin traer a los autos elemento alguno que probara tal aseveración.

   Si bien es cierto que la recurrente promovió pruebas documentales constantes de facturas, estas no corresponden con los montos reparados.

   A este tenor, por remisión del Artículo 332 del Código Orgánico Tributario, se deben observar las reglas del Código de Procedimiento Civil, y en especial, la contenida en su Artículo 12 que señala:

   “Artículo 12.- Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procuraran conocer en los límites de su oficio. En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de estos, ni suplir excepciones o argumentos de hechos no alegados ni probados. El Juez puede fundar su decisión en los conocimientos de hecho que se encuentren comprendidos en la experiencia común o máximas de experiencia. En la interpretación de contratos o actos que presenten oscuridad, ambigüedad o deficiencia, los jueces se atendrán al propósito y a la intención de las partes o de los otorgantes, teniendo en mira las exigencias de la Ley, de la verdad y de la buena fe. (Subrayado y resaltado añadido.)

   Lo anterior hace concluir a este sentenciador, que al no presentarse prueba alguna que desvirtuara la Resolución impugnada con relación a este aspecto debatido, debe desechar la solicitud de nulidad del acto administrativo aquí impugnado, no sin antes advertir que no se trata de someter la conducta del juez contencioso tributario dentro del principio dispositivo, sino de hacer notar que no existen pruebas que evaluar al respecto.

   La Sala Político Administrativa de nuestro M.T., ha señalado que el juez contencioso tributario no está sometido al Artículo 12 del Código de Procedimiento Civil, y en tal sentido sostiene lo siguiente:

   Así las cosas, se advierte que el juzgador efectivamente emitió su pronunciamiento respecto de los presuntos motivos sobrevenidos en los que la Administración Fiscal fundamentó el acto recurrido, declarando la improcedencia de tal alegato, y de igual forma decidió el punto relativo al falso supuesto invocado por la actora. Por otra parte, en cuanto a lo dicho por la representante de los intereses fiscales de la República en relación a que el a quo emitió su pronunciamiento sin considerar la sentencia dictada por el Tribunal Superior Octavo de lo Contencioso Tributario, ni las alegaciones invocadas en el escrito de informes presentado por esa representación, debe esta Sala destacar, una vez más, que en el proceso contencioso-administrativo y específicamente el contencioso-tributario, contrariamente a lo que sucede en el proceso civil ordinario regido por el principio dispositivo, el juez goza de plenos poderes de decisión que le permiten apartarse de lo alegado y probado por las partes, pudiendo incluso declarar la nulidad de los actos sometidos a su consideración cuando ellos estuvieren afectados de inconstitucionalidad o ilegalidad, no estando sujeto, por consiguiente, al señalado principio dispositivo regulado en el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, no habiéndose configurado error alguno que afectara la concordancia lógica y jurídica que debe existir entre lo alegado por las partes y la sentencia, no puede afirmarse, como sostiene la apelante, que la recurrida haya incurrido en el vicio de incongruencia por omisión de pronunciamiento. Así se decide.

   (SPA-0429-11-05-04).

   Pero es el caso, que del expediente no se puede apreciar prueba alguna que comprobara los créditos que la contribuyente pretende deducir, pues no consignó en autos la documentación anunciada en su escrito recursorio, además de que del Informe Pericial presentado en sede administrativa se observa que en el mismo se indica que la contribuyente no aportó la totalidad de las facturas anuladas sin comprobación, ni suministró las facturas originales anuladas que dieron origen a las devoluciones y notas de crédito rechazadas por la fiscalización; todo lo cual trae como consecuencia, que este sentenciador aprecie que al no ser probado el vicio de falso supuesto alegado, debe dar por ciertos los hechos plasmados en la Resolución en lo referido a este punto. Así se declara.

   Con respecto a las ventas calificadas como exentas las cuales son gravables por Bs. 45.558.353,00.

   Alega la recurrente que si cometió un error de interpretación, lo hizo inducida por la opinión del Consultor Jurídico del Instituto Autónomo Hospital Universitario de Caracas, quien mediante comunicación les señaló que la Hospital Universitario no se le debía incluir el Impuesto al Valor Agregado en las facturas emitidas con motivo de las ventas que se le efectuaban.

   De igual modo, alega la recurrente que nunca recibió el monto del impuesto de ese ente del Estado (Hospital Universitario), por lo que se cometería una gran injusticia recaudar de la empresa un impuesto que ella no ha cobrado.

   Al respecto este Tribunal observa:

   De la Resolución recurrida se evidencia que la fiscalización determinó que la contribuyente declaró como exentas ventas por un monto de Bs. 45.558.353,00, asimismo, se dejó constancia que las facturas de ventas no detallan el impuesto y que fueron emitidas a entes de salud (Hospital Universitario de Caracas, Hospital Vargas, Hospital P.C., Banco Municipal de Sangre, Hospital Militar C.A., Laboratorio Bioganelic, Hospital de Caripito, Dr. C.N. y M.F.), por productos tales como: Tubos de Ensayo, Láminas Porta Objeto y Cubre Objeto, Bombillos de Halógeno para Microscopios, Alcohol, Metano, Reactivos para Diagnósticos, etc.

   En este sentido, se observa que la contribuyente no enervó ni rechazó la anterior afirmación expresada por la Administración Tributaria en el acto recurrido.

   Así las cosas, este sentenciador considera necesario transcribir lo dispuesto en los artículos 27 y 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley de Impuesto al Valor Agregado, respectivamente:

   Artículo 27.- El monto del débito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirientes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos.

   Solo en los casos de operaciones entre contribuyentes ordinarios del impuesto deberá indicarse separadamente el débito fiscal en la factura o documento equivalente emitido por el vendedor o prestador de servicios. En los demás casos el impuesto formará parte del precio.

   El débito fiscal así facturado constituirá un crédito fiscal para el contribuyente adquiriente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando estén registrados como tales en el registro de contribuyentes respectivo.

   El crédito fiscal en el caso de los importadores estará constituido por el monto que paguen a los efectos de la nacionalización por concepto de impuesto establecido en esta Ley, siempre que fuesen contribuyentes ordinarios y registrados como tales en el Registro de Contribuyentes respectivo.

   El monto del crédito fiscal será deducido o aplicado por el contribuyente de acuerdo con las normas de esta Ley, a los fines de la determinación del impuesto que le corresponda.

   Artículo 29.- El monto del débito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes ordinarios a quienes funjan como adquirientes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos.

   Para ello, deberá indicarse el débito fiscal en la factura o documento equivalente emitido por el contribuyente vendedor separadamente del precio o contraprestación.

   Que la Administración Tributaria podrá autorizar para que en el precio de venta al público de determinados bienes y servicios se establezca la mención “Impuesto o IVA incluido”, sin discriminarse el monto del débito fiscal correspondiente. En estos casos el impuesto formará parte del precio.

   .

   El débito fiscal así facturado constituirá un crédito fiscal para el contribuyente adquiriente de los bienes o receptor de los servicios, solamente cuando ellos sean contribuyentes ordinarios registrados como tales en el registro de contribuyentes respectivo.

   El crédito fiscal en el caso de los importadores, estará constituido por el monto que paguen a los efectos de la nacionalización por concepto de impuesto establecido en esta Ley, siempre que fuesen contribuyentes ordinarios y registrados como tales en el Registro de Contribuyentes respectivo.

   El monto del crédito fiscal será deducido o aplicado por el contribuyente de acuerdo con las normas de esta Ley, a los fines de la determinación del impuesto que le corresponda.

   De las normas transcritas se infiere que en el presente caso, la contribuyente LABORATORIOS DAI, C.A., por vender reactivos de pruebas para diagnósticos e implementos para laboratorios (tubos de ensayo, porta objetos, bombillos para microscopios, etc.), está obligada a incluir el impuesto dentro del monto total de la venta y el comprador o adquiriente, está obligado a soportarlos.

   Ahora bien, este Tribunal observa que la contribuyente cumple con lo dispuesto en los artículos ya señalados (27 y 29), reflejando en las facturas la alícuota correspondiente, cuando realiza la venta de sus productos a otros clientes diferentes a los entes de salud mencionados arriba; pues la contribuyente considera, tal y como lo indica en su escrito recursorio, que el Hospital Universitario de Caracas está exento del Impuesto al Valor Agregado, razón por la cual no factura el impuesto en estas ventas.

   Del análisis de los artículos 16 y 17 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y en los artículos 18 y 19 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, aplicables al caso de marras, se desprende de manera clara que se encuentran exentos los medicamentos y los principios activos para su fabricación, incluidas las vacunas, sueros, plasmas y las sustancias humanas o animales preparadas para uso terapéutico o profiláctico, es decir, productos distintos a los vendidos por la contribuyente, por lo que la transferencia de los bienes que efectuó LABORATORIOS DAI, C.A. a los entes de salud ya señalados no están exentas del pago del impuesto. Así se declara.

   A mayor abundamiento, este sentenciador debe señalar que, como bien indica la representación fiscal, las leyes citadas señalan como exento los servicios médico-asistenciales y odontológicos, prestados por entes públicos o privados incluidos los prestados por los profesionales titulados de la salud, tal dispensa en el pago del impuesto está referido a los entes públicos o privados que prestan tales servicios asistenciales y odontológicos, más no, cuando un ente público adquiere bienes o es receptor de servicios gravables, como ocurre en el presente caso, pues los productos que adquirieron los entes de salud antes mencionados, corresponden a reactivos de pruebas para diagnósticos e implementos para laboratorios, los cuales no están exentos en el pago del impuesto. Así se declara.

   En este sentido, es oportuno indicar que en el presente caso, la contribuyente justifica su incumplimiento en cuanto a facturar el impuesto, alegando que se basó en una opinión emanada de la Consultoría Jurídica del Hospital Universitario de Caracas; sin embargo, de acuerdo a lo dispuesto en el Artículo 157 del Código Orgánico Tributario de 1994 o 230 del Código Orgánico Tributario 2001, corresponde a la Administración Tributaria evacuar las consultas formuladas por quien tuviere un interés personal y directo, sobre la aplicación de las normas tributarias a una situación de hecho concreta. Es decir, que si la contribuyente LABORATORIOS DAI, C.A., tenía algún tipo de duda sobre la exención o no de las ventas a entes de salud, ha debido solicitar la opinión de la Administración Tributaria y no, actuar en base a lo expresado en una comunicación emitida por la Consultoría Jurídica del Hospital Universitario de Caracas.

   Tampoco son relevantes sobre este particular, los dichos del testigo promovido, quien se desempeñó como Consultor Jurídico, ciudadano L.V.P.G., aunque el objeto era la ratificación de la opinión por el emitida, tal opinión no puede desvirtuar el contenido de la ley, por lo tanto se rechaza nuevamente por cuanto la opinión de terceros no puede alterar las obligaciones tributarias previstas en la Ley. Se declara.

   Por último, debemos tener en cuenta que sólo a través de la ley se pueden otorgar exenciones y rebajas de impuestos (Art. 3 del Código Orgánico Tributario), además del hecho de que en materia de exenciones las leyes se interpretarán en forma restrictiva (Art. 5 eiusdem). Razón por la cual resulta claro que en el presente caso la contribuyente de autos incumplió con lo previsto en los artículos 27 y 29 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, respectivamente, pues como ha quedado expuesto, la actividad de transferencia de los bienes señalados a los entes de salud mencionados, no se encuentran exentos, por lo que el reparo formulado por la Administración Tributaria referente a “ventas calificadas como exentas” se encuentra ajustado a derecho, y como consecuencia de ello, se deben incorporar a la base imponible los débitos fiscales no declarados que ascienden a la cantidad de Bs. 45.558.353,00. Así se declara.

   Con respecto al rechazo de créditos fiscales por facturas que no cumplen los requisitos por Bs. 10.469.411,87.

   Se formula reparo por cuanto a juicio de la Administración Tributaria, de la fiscalización se desprende que la contribuyente registró compras con facturas que no cumplen con los requisitos establecidos en la ley, específicamente los señalados en los literales h) y j) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, que es del tenor siguiente:

   Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   (Omissis)

   h) Nombra o razón social del impresor de la factura, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes.

   (Omissis)

   j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados…

   Al respecto, este Tribunal observa:

   La Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, dictó en fecha 10 de diciembre de 2008 la sentencia N° 01570, referente al incumplimiento en las facturas de las formalidades legales, entre otros, los requisitos establecidos en los literales h) y j), del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, observando lo siguiente:

   “Las normas previstas tanto en el artículo 28 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor como en el artículo 63 de su Reglamento, que reflejan una continuidad de lo que el legislador patrio contempló en el Reglamento Parcial N° 1 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado de 1993, expresamente disponen:

   Artículo 28.-…omissis…

   No generarán crédito fiscal los impuestos incluidos en facturas falsas o no fidedignas, o en las que no se cumplan los requisitos legales o reglamentarios o hayan sido otorgadas por quienes no fuesen contribuyentes ordinarios registrados como tales, sin perjuicio de las sanciones establecidas por defraudación en el Código Orgánico Tributario.

   Artículo 63.- Las facturas deben emitirse cumpliendo y llenando los datos siguientes:

   a) Contener la denominación de ‘Factura’.

   b) Numeración consecutiva, única. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única, por cada establecimiento.

   c) Nombre completo y domicilio fiscal del vendedor o prestador del servicio, en caso de que se trate de una persona natural.

   d) Denominación o razón social del emisor y su domicilio fiscal en caso de que se trate de una persona jurídica o comunidad, sociedad de hecho o irregular, consorcio u otro ente jurídico o económico, público o privado.

   e) Número de inscripción del emisor en el Registro de Contribuyentes.

   f) Domicilio fiscal, número telefónico, si existiere, de la casa matriz y del establecimiento o sucursal, del emisor.

   g) Fecha de emisión.

   h) Nombre o razón social del impresor de las facturas, su domicilio fiscal, número telefónico si lo hubiere, y su número de inscripción en el Registro de Contribuyentes.

   i) Nombre completo y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, si se trata de una persona natural.

   j) Denominación o razón social y domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio, en los casos de que se trate de una persona jurídica, sociedad de hecho o irregular, comunidad y demás entes económicos o jurídicos, públicos o privados.

   k) Número de inscripción del adquirente en el Registro de Contribuyentes.

   l) Indicación del número y fecha de la orden de entrega o guía de despacho, si ésta fue emitida con anterioridad.

   m) Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo.

   n) Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables.

   ñ) Indicación de los conceptos que se carguen o cobren en adición al precio o remuneración convenidos, para las operaciones gravadas.

   o) Especificación de las deducciones del precio o remuneración, bonificaciones y descuentos, a que se refiere el artículo 22 de la Ley.

   p) Indicación del sub-total correspondiente al precio neto gravado…

   . (Destacado de la Sala).

   De acuerdo a la transcripción que antecede se observa que el artículo 63 del Reglamento en cuestión establecía los requisitos que debían cumplir las facturas al momento de su emisión, que según se desprende del artículo 28 de la referida Ley, eran de carácter obligatorio a los fines de la deducción de los créditos fiscales.

   Ahora bien, sobre este punto este M.T. se pronunció en la sentencia N° 02158 de fecha 10 de octubre de 2001, caso Hilados Flexilón, S.A., cuando expresó:

   Esta Sala no comparte el criterio expresado por la contribuyente, porque la normativa legal contempla el efecto denegatorio del beneficio fiscal no sólo en caso de las facturas consideradas falsas o fraudulentas, sino también cuando carecen de los requisitos formales exigidos por la Ley y el Reglamento. Pero de otra parte, la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   En efecto, una factura bien elaborada le permite al Fisco Nacional conocer quiénes fueron realmente los contribuyentes que intervinieron en la operación, qué tipo de operación realizaron, cuál fue su monto y cuál fue el impuesto que retuvo el vendedor al momento de hacer la operación y el cual origina el crédito fiscal en beneficio del comprador. También le permite perseguir al proveedor para reclamar de él el pago del impuesto que ha retenido, porque se conoce perfectamente su nombre o razón social, su número de registro o información fiscal, cual es su domicilio y la cantidad retenida por concepto de impuesto.

   En la norma parcialmente transcrita supra, se somete la validez de las facturas, para dar derecho a deducir el crédito fiscal, al cumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios. Sin embargo, la ley en general y, en particular, la ley tributaria, no puede aplicarse sin atender al propósito y razón del legislador, que en este caso no puede ser otro que asegurarle al Fisco Nacional el necesario control sobre las operaciones realizadas por los contribuyentes, de manera que no tenga que reconocer créditos fiscales y reintegrarlos cuando al mismo tiempo no pueda perseguir al vendedor de los bienes y servicios que retuvo la misma cantidad por impuesto al consumo, con lo que en definitiva no se merma el ingreso fiscal a que el Estado tiene derecho.

   Por tal motivo estima la Sala que al interpretarse el dispositivo bajo análisis, debe atenderse a si los requisitos reglamentarios son esenciales o simplemente formales, si son indispensables para la persecución del débito fiscal correspondiente por parte del Estado o si son solo exigencias de forma.

   De manera que debe dispensarse la omisión del requisito, a los solos fines del reintegro, cuando la factura adolece de uno de los requisitos formales, de otro modo el contribuyente debe sufrir las consecuencias de la pérdida de su derecho al reintegro de sus créditos fiscales porque le dificultó o impidió al Fisco Nacional la persecución del débito fiscal correspondiente.

   En conclusión, debe analizarse en cada caso concreto, si la falta del o los requisitos cuestionados desnaturalizan el contenido de las facturas y si por esa razón se impide al Fisco Nacional asegurar la normal y oportuna recaudación de este impuesto, por parte de los proveedores, perturbándose así la función de control que está obligado realizar. Ya que si no fuere así, es decir, si la facultad de la Administración Tributaria no se ve impedida de recuperar los impuestos retenidos por débitos fiscales, entonces tiene la Sala forzosamente que declarar cumplido el fin de la factura para dar derecho al crédito fiscal en este caso y, en consecuencia, reconocer la procedencia del crédito fiscal con basamento en dicho instrumento.

   Dentro de esta interpretación de justicia tributaria, las negativas de reconocimientos de los créditos fiscales en el proceso de determinación del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, deben ser examinadas equitativamente, tanto por la Administración Tributaria como por los Jueces Tributarios, a fin de precisar, en cada caso concreto, cuándo el incumplimiento de los requisitos previstos en el mencionado artículo 63 del Reglamento lesiona la necesaria función de control que el Fisco Nacional está en el deber de realizar, impidiéndole el ejercicio de su derecho a perseguir el débito fiscal correspondiente. Y si éste es el caso, debe establecerse para la contribuyente la pérdida de los créditos fiscales. Así se declara.

   Si por el contrario el requisito que se exige en la factura es simplemente formal, su incumplimiento da derecho a la Administración Tributaria de imponer sanciones pecuniarias a los administrados, por no haber cuidado el contenido de las facturas recibidas, y las cuales quedarían tipificadas como incumplimiento de deberes formales, conforme al artículo 108 del Código Orgánico Tributario. Así también se declara.

   Este criterio de diferenciación de los requisitos formales y sus efectos, contenido en el presente fallo, se encuentra recogido en las disposiciones relacionadas con la impresión y emisión de facturas y otros documentos contenidas en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999 del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial Nº 36.859, de fecha 29 de diciembre de 1999, no aplicable al caso de autos por razón del tiempo, de su entrada en vigencia, en el sentido de sostener que la falta de algunos requisitos formales produce el rechazo a la deducción de los créditos fiscales y la falta de otros sólo acarrea una sanción pecuniaria por incumplimiento de deberes formales.

   (Destacado de la Sala).

   Lo anterior, impone a esta Sala dilucidar si la falta de los requisitos, mencionados en la resolución impugnada, ocasiona el rechazo de los créditos fiscales pretendidos, y a tal efecto observa:

   Si bien del argumento fiscal se observa que el rechazo a la deducción de los créditos fiscales deviene en función de que las facturas de las cuales el órgano fiscal dedujo los créditos fiscales conforme al anexo que reflejan las operaciones comerciales realizadas por la empresa Galletera Tejerías, S.A., omitieron lo contemplado en los literales a), d), e), f), h), j), k), l), m), n) y p), del artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cierto es que no todas las disposiciones allí establecidas ocasionan la pérdida del derecho a la deducción de dichos créditos, pues por vía jurisprudencial se ha sostenido que de todas ellas las esenciales son las consagradas en los literales d) y e)…

   Así, tomando en cuenta el criterio jurisprudencial anteriormente citado, este Tribunal considera que el incumplimiento de los requisitos previstos en los literales h) y j) del Artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no conlleva al rechazo del crédito fiscal correspondiente, aún cuando sí puede imponerse una sanción pecuniaria por el incumplimiento de un deber formal. Por tal motivo, procede la deducción de los créditos fiscales rechazados por la Administración Tributaria bajo la denominación de “créditos fiscales de facturas que no cumplen con los requisitos”, por Bs. 10.469.411,87. Así se declara.

   Con respecto a los créditos fiscales no procedentes por falta de comprobación por Bs. 36.272.937,50.

   La Administración Tributaria formula este reparo por cuanto a su juicio, la contribuyente registró compras de bienes y servicios pero no suministró la documentación que amparara y respaldara los registros efectuados.

   Al respecto este Tribunal observa:

   Tanto el Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor como el Impuesto al Valor Agregado en Venezuela, adoptan para la determinación del mayor valor incorporado en cada una de las fases del circuito económico, el método de “sustracción sobre base financiera”, en su modalidad de “crédito de impuesto” o “impuesto contra impuesto”, en virtud del cual, el sujeto pasivo sólo está obligado a pagar al Fisco, a título de impuesto, la cantidad que resulte de restar del monto de los impuestos (débitos fiscales) repercutidos en el respectivo período de imposición, los impuestos (créditos fiscales) soportados por él con motivo de la importación o adquisición de bienes y servicios gravados.

   En este orden de ideas, la deducción del impuesto soportado por los sujetos pasivos es la que va a permitir, dentro del procedimiento técnico de aplicación de este impuesto, que el gravamen recaiga, exclusivamente, sobre el valor agregado en cada una de las etapas del circuito de producción, distribución y comercialización, garantizando así la neutralidad del tributo en el tráfico interno de bienes y servicios.

   A diferencia de la traslación o repercusión del impuesto que, tiene carácter obligatorio, la deducción del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o al Valor Agregado soportado es un derecho del contribuyente que éste, evidentemente, tratará de ejercer en todo caso, por ser el mecanismo que le va a permitir, desde el punto de vista económico, la “recuperación efectiva” del impuesto soportado por él en sus importaciones o adquisiciones de bienes y servicios.

   Ahora bien, el derecho a la deducción del impuesto repercutido en las ventas o prestaciones de servicios o pagado con motivo de la importación, está condicionado al cumplimiento de diversos requisitos subjetivos, objetivos y formales, que, a su vez, comportan una serie de limitaciones al derecho a la deducción.

   Así la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley Impuesto al Valor Agregado, indican en sus artículos 33 y 35, respectivamente, los requisitos para la procedencia de la deducción del crédito fiscal soportado por el contribuyente, de los cuales se desprende: i) que se trate de un contribuyente ordinario, ii) que se trate de egresos vinculados con la actividad económica del contribuyente e invertidos en operaciones gravadas, iii) que estén documentados, iv) que el monto del impuesto soportado coincida con el que es legalmente exigible y v) que hayan sido efectivamente soportados por el contribuyente.

   De esta forma, se observa que es requisito indispensable para el aprovechamiento del crédito fiscal, el que éste se encuentre debidamente documentado, quedando abierta la posibilidad de que la deducción proceda en tanto exista un documento, aún distinto a la factura, que permita evidenciar la verificación de uno de los eventos temporales definidos en la Ley como hecho imponible. Entonces, el derecho al crédito fiscal surgirá con la sola verificación del hecho imponible, solo que este derecho no podrá ser ejercido hasta tanto el contribuyente haya recibido la factura o documento equivalente respectivo.

   En este sentido, la emisión de la factura constituye el presupuesto necesario para el nacimiento, por una parte, del derecho del contribuyente ordinario en su condición de prestador de servicios de resarcirse del impuesto pagado o soportado en la adquisición de bienes y servicios necesarios para mantener su actividad prestataria del servicio y, por la otra, del adquiriente de los servicios para utilizar tal importe como crédito fiscal.

   Así, la emisión de las facturas o documentos equivalentes, es absolutamente obligatorio, debido a que si no se emite la factura correspondiente:

9. Se desconoce la cuantía de la deuda, incluso, es posible que no exista la deuda porque puede haberse efectuado la rescisión del contrato que causa la prestación.

   ii. Aunque el deudor frente al Fisco –que en este caso es el contribuyente ordinario del impuesto– quisiera pagar, se verá imposibilitado a aceptar con carácter liberatorio la suma entregada unilateralmente, no pudiendo extender el correspondiente justificativo liberatorio del impuesto, como en este caso, es la factura donde se acredite que el receptor del servicio ha pagado el monto correspondiente.

   iii. No podrá determinarse en forma clara el total del impuesto causado en el período de imposición porque no se conoce con exactitud el monto de los débitos fiscales provenientes de la actividad.

   iv. El Fisco acreedor del tributo no podrá obligar al contribuyente ordinario a que le entregue la suma debida por cuanto no es líquida ni exigible.

   La factura (o documento análogo) tiene en la mecánica de aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y del Impuesto al Valor Agregado una importancia fundamental, pues no sólo es el instrumento a través del cual se realiza la repercusión del impuesto, sino también, el documento justificativo del derecho a la deducción.

   No obstante, debe considerarse que en aquellos supuestos en los cuales no se proceda a la emisión de la factura por negativa del proveedor, cierre de la empresa u otro supuesto semejante, o ésta se haya extraviado y no pueda ser sustituida, deberá admitirse la deducción del crédito por cualquier documento. De esta forma, en tanto exista cualquier documento que permita evidenciar la existencia del derecho al crédito fiscal, deberá admitirse su deducibilidad.

   En opinión del escritor J.C.F.F., en “La traslación del Impuesto al Valor Agregado y los Requisitos de Deducibilidad del Crédito Fiscal”. Imposición al Valor Agregado (IVA) en Venezuela, Pág. 734:

   …el incumplimiento de los requisitos formales establecidos en la Ley o su reglamentación para la impresión o emisión de las facturas, o la pérdida o destrucción del original, no impide al contribuyente ordinario deducir el crédito fiscal soportado en la operación, siempre que pueda demostrar, a través de otros medios de prueba, la efectiva repercusión del impuesto…

   (Subrayado añadido)

   De lo transcrito se evidencia la necesidad de comprobar, a través de cualquier medio de prueba (factura o documento equivalente), el crédito fiscal soportado, para de esta manera obtener el derecho a la deducción correspondiente.

   Ahora bien, se observa que en el presente caso la recurrente no produjo las facturas, ni presentó documentos equivalentes que soportaren dichos créditos fiscales, contraviniendo lo establecido en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y la Ley Impuesto al Valor Agregado, en sus artículos 33 y 35, respectivamente.

   En este orden de ideas, es necesario destacar que la manera de demostrar la existencia del crédito es tan amplia que incluso se ha establecido jurisprudencialmente que el hecho de que una factura o documento equivalente no cuente con todos los requisitos exigidos en la Ley no impide su deducción, así se observa que la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, ha establecido en sentencia 04581, de fecha 30 de junio de 2005, caso: Cervecería Polar del Centro, lo siguiente:

   2.- Derecho a deducir créditos fiscales aplicados sin la debida comprobación mediante facturas.

   (Omissis)

   Siendo ello así, estima procedente la Sala ratificar una vez más el criterio jurisprudencial sentado por ésta en la sentencia N° 2.158 del 10/10/01, caso Hilados Flexilon, S.A., y en la sentencia N° 2.991 del 18/12/01, caso C.A. Tenería Primero de Octubre, conforme a las cuales se destacó el carácter de las facturas fiscales a los efectos de la deducibilidad de los créditos fiscales y el principio de la libertad probatoria en materia tributaria; así, en el primero de dichos fallos se indicó lo siguiente:

   (Omissis)

   (…) la Sala tampoco comparte el criterio de la Fiscalización al sostener que la falta en las facturas de uno cualquiera de los requisitos previstos en los diecinueve literales del artículo 63 reglamentario, produce indefectiblemente el gravísimo efecto del desconocimiento de la deducción del crédito fiscal.

   (Omissis)

   ´... este Alto Tribunal reitera que nuestro sistema procesal civil se rige por el principio de la libertad de pruebas contemplado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil, aplicable al caso de autos por disposición del artículo 223 del Código Orgánico Tributario, así:

   (Omissis)

   Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena. Por tal motivo, estima la Sala que las facturas si bien han sido concebidas por el legislador tributario como un mecanismo de control fiscal que puede llevar a constatar fehacientemente, cuando se han satisfecho los requisitos legales y reglamentarios, la existencia de débitos y créditos fiscales, soportados por los contribuyentes, ello no debe llevar a considerar que las mismas constituyan per se el único elemento probatorio de los mismos; lo anterior, en atención a que la propia Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, actual Ley de Impuesto al Valor Agregado, y su Reglamento reconocen la existencia de otros documentos equivalentes a éstas para comprobar los débitos y créditos fiscales en materia del impuesto a las ventas. Así se declara.

   (…) ello sin menoscabo del deber que pesa sobre todo contribuyente o responsable de acatar fielmente la normativa dictada por el legislador tributario en materia de facturación.

   (Subrayado añadido)

   Del fallo jurisprudencial parcialmente transcrito, se evidencia que en el procedimiento contencioso tributario existe libertad de prueba, contando el recurrente con la oportunidad de promover no sólo las facturas sino cualquier documento equivalente que demuestre el crédito fiscal, aún sin la necesidad de que cumpla con la totalidad de los requisitos legales exigidos.

   Se observa que la factura fiscal o documento equivalente constituye un elemento de importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual, pueden advertirse los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal; elemento que no fue aportado por la recurrente en el presente caso, por lo que no demostró efectivamente la existencia de los mismos.

   De este modo, considera este Tribunal que dentro de las compras realizadas por la contribuyente se generaron créditos fiscales por Bs. 36.272.937,50, los cuales durante del presente proceso contencioso tributario, no fueron sustentados o soportados con los elementos probatorios necesarios que demostraran su origen y procedencia.

   En virtud de lo expuesto, a juicio de este Tribunal resulta improcedente la deducción de los créditos fiscales solicitada por la recurrente, por cuanto no es posible deducir créditos fiscales cuando éstos no hubieren sido soportados en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio del tributo en referencia y no hayan sido probados de manera plena a través de la documentación de respaldo necesaria, a saber, facturas, comprobantes de pago, vouchers, etc., tal y como ocurre en el presente caso. Así se declara.

   Con respecto a las sanciones y su graduación este Tribunal observa:

   En primer lugar, este Tribunal anuló parcialmente el reparo por concepto de “Omisión en ventas por falta de comprobación”, y anuló totalmente el reparo por concepto de “Rechazo de créditos fiscales por facturas que no cumplen los requisitos”, por lo que no es procedente la sanción impuesta en base a estos rubros, toda vez que la suerte de lo principal lo siguen los accesorios, que en este caso son las sanciones. Así se declara.

   Por el resto de los rubros no anulados la sanción es procedente al heberse subsumido la conducta de la recurrente en el tipo delictual. Se declara.

   En cuanto a la eximente de responsabilidad penal tributaria establecida en el literal c) del Artículo 79 del Código Orgánico Tributario, la recurrente alega que la opinión emitida por el Consultor Jurídico del Hospital Universitario de Caracas la hizo incurrir en error al aplicar la norma.

   Al respecto este Tribunal observa que el autor J.R.M.T., señala que el error de derecho se patentiza cuando “… se conocen bien las condiciones de hecho, pero se yerra con respecto a la ley prohibitiva de ese hecho…”. Por otra parte, el error debe ser invencible, es decir, que el contribuyente debe agotar todos los medios para conocer la aplicabilidad e interpretación de una norma en concreto con respecto al aspecto dudoso, de modo tal que pueda proceder la eximente invocada. Al no resultar invencible el error incurrido conforme las motivaciones precedentes, tenemos que la excusabilidad del eventual error en el que habría incurrido la contribuyente se verificaría, en caso que la misma hubiera consultado a la Administración sobre el punto dudoso, hubiera demostrado que su error obedeció a circunstancias extraordinarias (Vid. sentencia de fecha 27 de noviembre de 2001, de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia,) o bien a criterios legales, jurisprudenciales o doctrinarios que justificaran la posición asumida, lo cual, a juicio de este sentenciadote, debe ser suficientemente probado.

   En efecto, la contribuyente no explica en que forma eran tan complejas las normas contenidas en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, en lo referente al tema de las exenciones, para hacerle incurrir en un error de interpretación, ni se trajo a los autos prueba alguna que demostrara sus afirmaciones, por lo que quien aquí decide considera improcedente la eximente de responsabilidad tributaria alegada por el recurrente. Así se declara.

   Por último, la contribuyente alega los atenuantes previstos en los numerales 2 y 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario, por cuanto, a su decir, nunca tuvo la intención de causar un daño patrimonial grave al Fisco Nacional, además de no haber cometido infracción alguna durante los tres años anteriores a los ejercicios reparados. Al respecto este Tribunal observa:

   En cuanto a la circunstancia atenuante invocada por la recurrente en virtud de que en ningún momento ha tenido la intención de causar un perjuicio al Fisco Nacional, es preciso aclarar que la atenuante representada por el “…no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad…”, no debe confundirse con la menor o mayor intensidad con que es sancionado un hecho particular tipificado como infracción, pues tal como se ha expresado anteriormente, la condición eficiente para que ésta opere a favor del sujeto imputado, es que la acción u omisión tipificada como una infracción de menor gravedad derive de una trasgresión más dañosa sancionada con mayor gravedad.

   Para este sentenciador en el caso de marras se aprecia que la intencionalidad del sujeto, al contrario de lo invocado, es de una persona que no le ha dado el tratamiento a los tributos de un buen padre de familia, cuidado que debe tener todo ciudadano que está obligado a cumplir con las cargas públicas, sea a título personal o porque actúa como representante de personas jurídicas, ya que no se ha asesorado para la correcta emisión de facturas, ha considerado opiniones de terceros como lo es el Consultor Jurídico de uno de sus clientes para justificar la falta de traslado del pago de tributos, en consecuencia, no sería posible aplicar la atenuante establecida en el numeral 2 del Segundo Aparte del artículo 85 eiusdem. Así se declara.

   Asimismo, la recurrente alega la atenuante que se encuentra consagrada en el numeral 4 del artículo 85 Código Orgánico Tributario, a saber: “no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”.

   Como bien puede observarse, la norma transcrita sólo exige que, previo a la comisión de la infracción de que se trate, el contribuyente no hubiere procedido a la violación de leyes tributarias, al menos durante los tres años que preceden el acto delictivo sometido a procedimiento sancionatorio.

   Así en el presente caso, la Administración Tributaria debió desvirtuar la afirmación de la recurrente aportando al presente causa pruebas que demostraran que no es posible aplicar tal atenuante, sin embargo no lo hizo. Razón por la cual, este Tribunal da por cierto el hecho de que la recurrente no ha cometido infracciones tributarias durante los años tres (3) anteriores a los reparados en el presente caso (enero de 1997 a diciembre de 2000).Así se declara.

   En razón de lo expuesto, la Administración Tributaria deberá ajustar las sanciones impuestas, aplicando la atenuante en un 25% de la sanción, declarada procedente por este Tribunal. Así se declara.

   III

   DISPOSITIVA

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil LABORATORIO DAI, C.A, contra la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/2002-00320 de fecha 14/05/2002, notificada en fecha 04/06/2002, referida a reparos en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, e Impuesto al Valor Agregado, formulados a la recurrente a los períodos de imposición comprendidos entre enero de 1997 y diciembre de 2000 ambos inclusive.

   En consecuencia se ANULA PARCIALMENTE la Resolución impugnada en los términos expuestos en el presente fallo.

   No hay condenatoria en costas en virtud de que ninguna de las partes resultó totalmente vencida en el presente procedimiento.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes y en especial a la Procuradora General y Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas a los veintiséis (26) días del mes de junio del año dos mil nueve (2009). Años 199° y 150°.

   El Juez,

   R.G.M.B..

   La Secretaria,

   B.L.V.P..

   Asunto: AF49-U-2002-000035

   Antiguo: 1909

   RGMB/ar.-

   En horas de despacho del día de hoy, veintiséis (26) de junio de dos mil nueve (2009), siendo las tres y treinta minutos de la tarde (03:30 p.m.), bajo el número 071/2009, se publicó la presente sentencia.

   La Secretaria,

   B.L.V.P..