Decisión nº 099-2011 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 26 de Octubre de 2011

Mediante escrito fechado dieciséis (16) de mayo de 2003, la representación judicial de la empresa LAVADO’S RAGING TEAM 2001 C.A. presentó, en sede administrativa, solicitud de reconocimiento de error material cometido por ésta en las declaraciones Juradas de Ingresos Brutos que sirvieron para las ulteriores determinaciones y liquidaciones del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC) de los ejercicios económicos comprendidos entre los años 1997 - 2000 y la consecuente restitución del monto pagado en exceso, ello a tenor de lo dispuesto en el artículo 194 del código Orgánico Tributario (COT) conjuntamente a las consideraciones de hecho y derecho que explana en el instrumento contentivo del requerimiento de reintegro.

Ante tal solicitud, la Administración Tributaria Municipal se pronunció mediante Acto Administrativo contenido en la comunicación signada con el Nº 01088, emanada de la Unidad de Asesoría Legal de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, fechada trece (13) de octubre de 2003, dirigida a la contribuyente, con la cual resolvió declar sin lugar el pedimento formulado.

Inconforme con esta decisión, la representación judicial de LAVADO’S RAGING TEAM 2001 C.A., ejerció el presente recurso contencioso tributario.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

1. De la recurrente:

   Sostiene la contribuyente, en el escrito del recurso, que el objeto económico de la misma se encuentra constituido por la venta y comercialización de vehículos nuevos, tipo motocicletas, marca “YAMAHA”, actuado por tanto como Agente Concesionario de la Sociedad Mercantil “DISTRIBUIDORA VENEMOTOS C.A.”, siendo que esta última se dedica a la importación de los referidos automotores, limitándose, por tanto, la contribuyente a la exhibición al público de las unidades importadas.

   En esa línea, señala que la Importadora es quien fija los precios y demás condiciones de comercialización, garantía, servicio y repuestos, de cuya operación de venta, queda a la recurrente como utilidad bruta, simplemente un porcentaje bajo la figura de comisión cuyo monto oscila alrededor del cinco por ciento (5%) por cada motocicleta vendida, todo lo cual, a su juicio, la ubica en un supuesto de hecho particular, que además fuere previsto por el Legislador en el texto del numeral 4 del artículo 21 de la Ordenanza del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC), relativo a la base de porcentajes percibidos para aquellos sujetos pasivos cuya actividad comercial se desarrolle en atención a consignaciones que operen por cuenta de terceros.

   Al ser ello así, denuncia la recurrente que, el acto administrativo objeto de impugnación adolece del vicio de falso supuesto de hecho por errónea interpretación de los supuestos facticos acaecidos, por cuanto la base imponible bajo la cual ha debido declarar la contribuyente para el cálculo y pago del Impuesto bajo estudio, es la resultante de los ingresos brutos que a titulo de comisión de venta percibió el concesionario producto del diferencial entre el precio fijado por el importador a cada unidad vehicular y el precio de venta al consumidor final, reflejado en la respectiva factura de venta, tal y como lo dispone en precitado numeral 4 del artículo 21 de la Ordenanza pertinente.

   En otro orden de ideas, denuncia igualmente la contribuyente la incursión, por parte de la Administración Municipal, en el vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la normativa que rige la materia, especialmente el ya invocado numeral 4 del artículo 21 de la Ordenanza del Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC), al no haber el Ente Tributario Municipal considerado que la actora funge como concesionario o intermediario entre el importador de las motocicletas, vale decir “YAMAHA”, y el consumidor o adquiriente final del bien.

   Bajo tal premisa, señala además, que el concesionario “(…) se llama concesionario porque se rige bajo la figura de la concesión, el concesionario es aquel titular de una concesión, que implica acción y efecto de conceder (…)”, por tanto los ingresos brutos que obtuvo deben ser en atención a tal condición de concesionario; materializándose el vicio denunciado y acarreando, a su juicio, la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado a tenor de lo dispuesto en los artículos 240 y 241 del Código Orgánico Tributario (COT).

   Por otra parte, invoca los principios de No Confiscatoriedad, Racionalidad y Proporcionalidad de las normas Tributarias, señalando que la municipalidad recurrida estaría incurriendo en el vicio de “desviación de poder legislativo”, pues el ente territorial debe limitar su facultad legislativa de creación y recaudación de tributos, la cual le fuere conferida por le Constituyente, a los preceptos dispuesto en el Texto Fundamental, frente al margen de utilidad que los contribuyentes perciben del ejercicio de su actividad económica, pues su embestida como agente concesionario lo ubica en un plano diferente al de los demás contribuyentes pues la base imponible debe ser calculada conforme al monto percibido por comisiones derivadas de las ventas de las motocicletas, el cual no excede del cinco por ciento (5%) del valor comercial de las mismas.

   Sostiene que la conducta desarrollada por la Administración, vulnera la capacidad contributiva de la contribuyente, ya que la actividad económica de la actora genera un margen de comercialización, porcentaje o comisión al concesionario que oscila alrededor del cinco por ciento (5%) sobre cada vehículo vendido; sin embargo el Fisco Municipal aplica una base porcentual sobre el monto total de las ventas, lo que supone un monto equivalente al setenta por ciento (70%) de la utilidad bruta, y desproporciona la base imponible respecto a la capacidad del contribuyente.

   En atención a lo anteriormente alegado, solicita la declaratoria con lugar del presente recurso y la consecuencial orden de reintegro por parte de la Administración Tributaria Municipal por concepto de Impuesto sobre patente de Industria y Comercio (IPIC) pagado en exceso hasta el monto total de bolívares treinta y nueve millones ochocientos sesenta y seis mil trescientos sesenta y dos con veinte céntimos (Bs. 39.866.362,20), equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cifra de bolívares fuertes treinta y nueve mil ochocientos sesenta y seis con treinta y seis céntimos (BsF. 36.866,32).

2. De la Administración Tributaria Municipal:

   En rechazo a los anteriores argumentos, el ciudadano J.P.S., profesional del derecho inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado (I.P.S.A.) bajo la matrícula N° 33.967, actuando en su carácter de representante del Municipio Sucre del Estado Miranda, discrepa de tales defensas e invoca los siguientes alegatos:

   Respecto al alegato de falso supuesto en que aduce de la parte actora, incurre la Administración Tributaria Municipal al momento de dictar el acto administrativo impugnado, rechaza tal aseveración de su contraria señalando que la municipalidad procede al cálculo de los tributos a cobrar en base a las declaraciones presentadas por la contribuyente.

   En ese sentido, destaca que la contribuyente no aportó ningún medio probatorio que permitiere desvirtuar los ingresos obtenidos, por lo que a juicio de la recurrida, nos encontramos ante la presencia de una ganancia real y efectiva, a la cual la actora pretende atribuirle el matiz de “concesionario” para evadir su responsabilidad fiscal para con el Municipio Sucre del Estado Miranda.

   Por otro lado, en lo concerniente a la supuesta confiscatoriedad del tributo alegada por la representación judicial de la parte recurrente, sostiene el apoderado de la municipalidad que tal defensa carece de sustento legal, por cuanto el aforo, así como el impuesto del que es objeto la contribuyente corresponden, en primer lugar, a un cálculo hecho con anterioridad de su establecimiento comercial en la circunscripción del Municipio accionado, por lo cual la contribuyente pudo prever el impuesto al que está expuesto su ejercicio económico.

   Sostiene pues, en segundo lugar, que no se le está imponiendo ningún aforo, distinto al establecido desde el principio de su actividad comercial y por el que ha venido cancelando históricamente la obligación tributaria de la cual es objeto, no representando ninguna novedad la aplicación de los códigos por los cuales tributa, no materializándose por tanto el vicio de confiscatoriedad denunciado.

   De lo anterior, en criterio de la representación Municipal, para el caso de autos, la contribuyente pretende modificar las declaraciones por él presentadas en sede administrativa con el objeto de colocarse en una rubro, como es el de comisionista, para verse favorecido con el porcentaje de tributación y desvirtuar la actividad económica que ciertamente ejecuta.

   III

   OBITER DICTUM

   I

   PUNTO PREVIO

   DE LA SUPUESTA VIOLACIÓN DE PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES

   Analizadas las actas y demás recaudos incursos en el expediente, esta Juez observa que el thema dedidendum de la presente causa se concentra en dilucidar sobre la figura comercial de la empresa LAVADO’S RAGING TEAM 2001 C.A., bajo la cual opera en la jurisdicción del Municipio Sucre del Estado Miranda, en materia de Impuesto Sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC).

   No obstante, como punto previo debe referirse al alegato de la recurrente, con relación, a la supuesta violación de los principios de confiscatoriedad y progresividad, consagrado en los artículos 316 y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Dichos principios fueron adoptados con el fin de que los contribuyentes soporten cargas tributarias en la medida económica y real que tácticamente le viene dada a un sujeto frente a su propia situación fiscal en un periodo determinado, medida con base en la cual aportan la contribución debida al Estado. Lo cual se convierte en un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro como limite material al ejercicio de la potestad tributaria, aunado a ello y como quedó sentado en fallos del Tribunal Supremo de Justicia Sala Constitucional y Político Administrativa, Caso: H.C.C. y J.F. Mecánica Industrial, C.A. de fechas veintiuno (21) de noviembre de 2000 y diez (10) de julio de 2003, respectivamente, que la capacidad del contribuyente para soportar las cargas fiscales impuestas por el Estado en ejercicio de su poder de imposición, es una sola, única e indivisible que debe ser respetada por cada esfera de imposición del Poder Público, y para determinar si se ha violado tal precepto es necesario contar con múltiples elementos, que no sólo estarían restringidos a los que conforman su carga impositiva en relación al Impuesto al Valor agregado, sino que sería preciso una revisión minuciosa e integral de toda la relación jurídico impositiva que el administrado mantiene con el Fisco Nacional, pues sólo así podría establecerse con certeza la medida de su capacidad para soportar cargas fiscales. Asimismo, debería conocerse la totalidad de los balances, declaraciones y otros elementos capaces de reflejar la actividad financiera e impositiva del contribuyente en los diferentes periodos fiscalizados.

   Siguiendo la misma línea, el artículo 317 de la Constitución señala que ningún tributo tendrá efectos confiscatorios, ello es así, cuando el Estado se apropia indebidamente de los bienes del contribuyente al aplicar un gravamen en el cual el monto llega a extremos insoportables; por lo tanto, para analizar si un tributo o multa es confiscatoria o no, es menester estudiar su incidencia en la esfera patrimonial del contribuyente.

   Atendiendo a lo expuesto, y observando que no existe en los actos y demás recaudos traídos por la parte actora a este Tribunal, elementos necesarios y/o suficientes que permitan a esta Sentenciadora observar la incidencia patrimonial del tributo a la contribuyente, mal podría sacar conclusiones al respecto, en consecuencia se desestima el alegato esgrimido por la recurrente, relativo a violación de dichos principios constitucionales. Así se decide.

   IV

   RATIO DECIDENDI

   Resuelto lo anterior, esta Juzgadora pasa a pronunciarse de lleno sobre la legalidad de la Resolución Resolución Nº 01088, de data trece (13) de octubre de 2003, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, mediante la cual dicho ente territorial negó la solicitud de reintegro efectuada por la contribuyente, con ocasión al supuesto pago en exceso por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC) para los ejercicios económicos previstos durante los años 1997 al 2001, derivado de errores materiales en que dice haber incurrido la recurrente al momento de efectuar las Determinaciones y Liquidaciones correspondientes.

   En ese sentido, la representación judicial de la parte actora, expuso como argumento de fondo, que el acto administrativo impugnado se encuentra, a su juicio viciado de falso supuesto, pues aduce que el referido impuesto fue calculado sobre la totalidad de las operaciones realizadas y no sobre el porcentaje de la comisión recibida por la prestación de sus servicios.

   Bajo ese contexto, el falso supuesto se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, o que no guardan la adecuada vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; de la misma manera, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. “Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid. Sentencia de la Sala Político-Administrativa No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).”

   Así las cosas, este Tribunal debe determinar si, efectivamente, la recurrente actúa como comisionista, estimando pertinente revisar consideraciones previas sobre dicha figura, previstas en el Código de Comercio (CCom):

   Artículo 376.- Comisionista es el que ejerce actos de comercio en su propio nombre por cuenta de un comitente

   .

   Artículo 379.- Si el negocio encomendado se hiciere bajo el nombre de comitente, los derechos y las obligaciones que produce, se determinan por las disposiciones del Código Civil sobre el contrato de mandato; pero el mandato mercantil no es gratuito por naturaleza

   .

   Artículo 385.- El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión; pero si creyere que cumpliéndolas a la letra debe resultar un daño grave a su comitente, podrá suspender la ejecución, dándole aviso en primera oportunidad.

   En ningún caso podrá obrar contra las disposiciones expresas y claras de su comitente

   .

   Artículo 386.- El comisionista debe comunicar oportunamente al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviere encargado que puedan inducirle a modificar o revocar sus instrucciones

   .

   Artículo 389.- El mandatario mercantil tiene derecho a exigir una remuneración por el desempeño de su encargo. Si no hubiere convenio previo sobre su monto, se estará al uso de la plaza en que se hubiere ejecutado el mandato

   .

   Artículo 395.- Las mercancías o efectos recibidos o comprados por el comisionista por cuenta del comitente, pertenecen a éste y los que expidieren viajan por cuenta y riesgo del comitente, salvo que hubiere convención en contrario

   .

   De la lectura de esa normativa, se puede inferir, que el contrato entre el comitente y el comisionista es un contrato de mandato, el segundo actúa siempre por cuenta del comitente y las cantidades recibidas por tal concepto no son para sí, sino para dicho comitente.

   Con relación a ese tema, se ha pronunciado la Cúspide de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en sentencia dictada por la Sala Político Administrativa No. 1111 de fecha veintinueve (29) de julio de 2009, la cual señaló lo que se transcribe parcialmente a continuación:

   (…) De las normas citadas, aplicables supletoriamente al caso de autos, se desprende que en los contratos de comisión siempre subyace una encomienda a cargo del comisionista, la cual consiste en la venta o distribución en forma exclusiva de un producto o mercancía, y como consecuencia de la aceptación de tal encargo se le imponen ciertas limitaciones, condiciones u obligaciones al comisionista, así como también se le concede un beneficio económico producto del cumplimiento de tales obligaciones, que será un porcentaje o comisión del precio de venta de dicho producto o mercancía, previamente fijado por la empresa (…)

   Por otra parte, valga destacar que los, precitados, artículos 377 y siguientes del Código de Comercio (CCom) consagra las funciones del comisionista, entre ellas: a) La obligación principal del comisionista es la ejecución de la comisión, b) El comisionista debe informar al comitente todas las noticias relativas a la negociación de que estuviese encargado, c) El comisionista está obligado a conservar la cosa objeto de la comisión, d) El comisionista responde del deterioro o pérdida de la cosa consignada que tuviere en su poder, e) El comisionista debe sujetarse estrictamente a las instrucciones de su comitente en el desempeño de la comisión, f) En caso de comisión de venta, las cosas consignadas quedan en propiedad del comitente y ni siquiera pasa su propiedad al comisionista.

   Ahora bien, debe obligatoriamente esta Sentenciadora, entrar a analizar si la recurrente existe como una verdadera comisionista o intermediaria frente a la empresa DISTRIBUIDORA VENEMOTOS C.A., al realizar su actividad comercial en jurisdicción del Municipio Sucre del Estado Miranda, o si solo efectúa con ésta, actividades de compra venta de vehículos tipo motocicletas.

   Al ser ello así considera necesario esta Decisora remitirse al contenido de las actas procesales que componen el presente expediente judicial, de cuya exhaustiva revisión no es posible observar instrumento probatorio destinado a crear criterio a esta Juzgadora que le permita aseverar que la relación existente entre la recurrente y la empresa DISTRIBUIDORA VENEMOTOS C.A. es estrictamente del tipo de “comisioista-comisionado” y no del tipo “vendedor-comprador” respecto de la primera de las mencionadas con la segunda.

   Asimismo, no consta del mismo expediente que la contribuyente aportada algún otro medio probatorio destinado a demostrar que los ingresos percibidos por la actora obedecen solamente a un porcentaje o comisión sobre el valor total de la venta efectuada sobre cada una de las motocicletas comercializadas.

   Bajo este contexto, al existir una relación de consignatario (concesionario) o intermediario, como lo aduce la recurrente, debería ser de fácil demostración la comprobación de un pago o cancelación de comisiones por parte del ensamblador o fabricante del bien comercializado, por ende, la ensambladora debería pagar una comisión a los concesionarios por cada motocicleta vendida; situación esta que no se evidencia de autos.

   Por otra parte, si fuere el caso de que la empresa comercializadora retenga, e incluso alegue que la diferencia entre el costo de adquisición al ensamblador y el precio de venta al consumidor final es su comisión, debería existir entonces una retención de impuesto sobre la renta por estar cancelando a una persona jurídica u otra una comisión mercantil, lo cual hubiere servido como prueba de sus dichos, sin embargo tal situación tampoco fue aportada a los autos.

   En ese orden de ideas, desde el punto de vista tributario, la contabilidad de un comisionista requiere de un tratamiento específico, debido a que si una empresa es comisionista dentro de sus ingresos deben estar reflejados los ingresos por comisiones; lo cual no ocurre, o por lo menos no fue demostrado en el presente juicio.

   De esta manera, se concluye que el ingreso principal de la recurrente está referido a la venta de vehículos tipo motocicletas marca YAMAHA, y por ende no registra ingresos por comisión sino por venta de tales vehículos y al no haber probado la supuesta condición de comisionista; en consecuencia, se confirma el acto administrativo objeto de impugnación y en consecuencia improcedente la solicitud de reintegro formulada. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   En base a las consideraciones precedentes, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por Sociedad Mercantil LAVADO’S RAGING TEAM 2001 C.A., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 01088, de data trece (13) de octubre de 2003, emanada de la Dirección de Rentas Municipales de la Alcaldía del Municipio Sucre del Estado Miranda, mediante la cual dicho ente territorial negó la solicitud de reintegro efectuada por la contribuyente, con ocasión al supuesto pago en exceso por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio (IPIC) hasta el monto total de bolívares treinta y nueve millones ochocientos sesenta y seis mil trescientos sesenta y dos con veinte céntimos (Bs. 39.866.362,20), equivalentes actualmente según reconversión monetaria a la cifra de bolívares fuertes treinta y nueve mil ochocientos sesenta y seis con treinta y seis céntimos (BsF. 36.866,32) para los ejercicios económicos previstos durante los años 1997 al 2001, derivado de errores materiales en que dice haber incurrido la recurrente al momento de efectuar las Determinaciones y Liquidaciones correspondientes; y en virtud de la presente decisión valida y de plenos efectos.

   Se condena en costas equivalentes al uno por ciento (1%) del monto controvertido a la parte actora, a tenor de lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario (COT)

   De esta sentencia se oirá apelación en relación a la cuantía.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a la contribuyente así como a los ciudadanos Alcalde y Síndico Procurador del Municipio Sucre del Estado Miranda.

   Firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintiséis (26) días del mes de octubre de 2011. Año 201° de la Independencia y 152° de la Federación.

   La Juez,

   M.Y.C.L.

   La Secretaria.

   K.U..

   La anterior decisión se publicó en su fecha a las 2:40 p.m. y se ordenó su impresión en dos (2) ejemplares a un mismo tenor, para ser agregados al expediente y al Copiador de Sentencias Definitivas de este Tribunal.

   La Secretaria.

   K.U..

   Asunto No. AF44-U-2003-000019.-

   Expediente Nº 2262

   MYC/gacq.-