Decisión nº 2054 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 19 de Noviembre de 2014

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 19 de noviembre de 2014

204º y 155º

ASUNTO Nº AP41-U-2009-000067.- SENTENCIA Nº 2054.-

En fecha 29 de enero de 2009, se recibió en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, Oficio Nº SNAT-INTI-GRTI-RCA-DJT-CS-2008-006058, adjunto al cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributario (SENIAT), remitió el recurso contencioso tributario interpuesto conjuntamente con medida de suspensión de efectos, el 21 de octubre de 2008, por los ciudadanos F.G.C. y A.T., titulares de las cédulas de identidad Nros. 2.986.376 y 6.150.341, respectivamente, actuando en su carácter de Directores de la contribuyente M.T.S.A. (R.I.F. Nº J-00071112-7), inscrita en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 6 de noviembre de 1970, bajo el Nº 54, Tomo 95-A, asistidos por el abogado E.M., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 132.744; contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000266, mediante la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto en fecha 13 de septiembre de 2007. En consecuencia, se confirmó el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 33885 (Decisión 1/20 hasta la 18/20) contenida en las planillas de liquidación todas de fecha 16 de abril de 2007, emitidas por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado, por las cantidades que se detallan a continuación:

Mes y Año Planillas de Liquidación Nros. U.T.

nov-2004 01-10-01-2-26-023147 75

dic-2004 01-10-01-2-26-023140 75

ene-2005 01-10-01-2-26-023141 75

feb-2005 01-10-01-2-26-023142 75

mar-2005 01-10-01-2-26-023143 75

abr-2005 01-10-01-2-26-023144 75

may-2005 01-10-01-2-26-023145 75

jun-2005 01-10-01-2-26-023146 75

jul-2005 01-10-01-2-26-023156 75

ago-2005 01-10-01-2-26-023148 75

sep-2005 01-10-01-2-26-023139 150

oct-2005 01-10-01-2-26-023149 75

nov-2005 01-10-01-2-26-023150 75

dic-2005 01-10-01-2-26-023151 75

ene-2006 01-10-01-2-26-023152 75

feb-2006 01-10-01-2-26-023153 75

mar-2006 01-10-01-2-26-023154 75

abr-2006 01-10-01-2-26-023155 75

Las referidas Planillas de Liquidación alcanzaron en su totalidad mil cuatrocientas veinticinco unidades tributarias (1.425 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión de las planillas a cincuenta y tres millones seiscientos veinticinco mil seiscientos bolívares sin céntimos (Bs. 53.625.600,00), ahora expresados en la cantidad de cincuenta y tres mil seiscientos veinticinco bolívares con sesenta céntimos (Bs. 53.625,60), a razón del valor de la unidad tributaria de Bs. 37.632,00, ahora 37,63.

Mediante auto de fecha 4 de febrero de 2009, se le dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el Nº AP41-U-2009-000067 y se ordenó librar boleta de notificación a los ciudadanos Contralor y Procurador General de la República, así como a la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). Asimismo se solicitó a la mencionada Gerencia el envió del expediente administrativo correspondiente. Librándose al efecto Oficio Nº 28/2009.

Estando las partes a derecho, en fecha 23 de marzo de 2009 se admitió dicho recurso, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 39 y seguidamente, quedó la causa abierta a pruebas a partir del primer (1er) día de despacho siguiente.

Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 43 de fecha 30 de marzo de 2009, el Tribunal declaró Improcedente la Medida de Suspensión de Efectos solicitada por la contribuyente.

En fecha 19 de mayo de 2009, la representación judicial del Fisco Nacional consignó copia certificada del expediente administrativo.

El 17 de junio de 2009, siendo la oportunidad procesal correspondiente para que las partes presentaran sus informes, compareció la representación judicial del Fisco Nacional, quien consignó su escrito correspondiente. El día 18 mismo mes y año el Tribunal dijo “Vistos”, entrando la causa en la fase procesal correspondiente de dictar sentencia.

Mediante auto de fecha 28 de abril de 2010, el Tribunal decretó de oficio la nulidad de todas las actuaciones posteriores a la entrada de dicho recurso, por cuanto se omitió la notificación de la contribuyente de conformidad con lo establecido en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario. Asimismo, se ordenó librar boleta de notificación a los ciudadanos Procurador y Fiscal General de la República, así como al Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT y al representante legal de la contribuyente M.T.S.A. y/o a su apoderado judicial.

Estando las partes a derecho, en fecha 22 de julio de 2010 se admitió dicho recurso, mediante Sentencia Interlocutoria Nº 87, y seguidamente, quedó la causa abierta a pruebas a partir del primer (1er) día de despacho siguiente.

El lapso probatorio transcurrió sin participación alguna de las partes.

El 10 de noviembre de 2010, siendo la oportunidad procesal correspondiente para que las partes presentaran sus informes, compareció la representación judicial del Fisco Nacional, quien consignó su escrito correspondiente. El día 11 mismo mes y año el Tribunal dijo “Vistos”, entrando la causa en la fase procesal correspondiente de dictar sentencia.

En fechas 23 de septiembre de 2011; 4 de julio de 2012; 15 de febrero y 3 de octubre de 2013 y 13 de junio de 2014, la representación judicial del Fisco Nacional solicitó se dictara sentencia en la presente causa.

El 26 de septiembre de 2014, quien suscribe la presente decisión, en su carácter de Juez Temporal debidamente designado mediante Oficio de fecha 22 de septiembre de 2014, emanado de la Coordinación de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y Juramentado el día 03 de febrero de 2012, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia; se abocó al conocimiento de la presente causa.

Efectuada la lectura del expediente, este Tribunal pasa a dictar sentencia, previas las siguientes consideraciones.

II

ALEGATOS DEL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Como punto previo afirmó el apoderado judicial de la contribuyente que el recurso jerárquico no debió declararse inadmisible, ya que “el ciudadano F.G.C., actuando como Director de M.T.S.A., tuvo y tiene interés legítimo, personal y directo para ejercer la defensa de los intereses de la sociedad mercantil de la cual es parte en calidad de directivo.”

Posteriormente, expuso las razones por las cuales resultaban improcedentes las multas expuestas.

En primer lugar, el apoderado judicial de la contribuyente alegó la caducidad del lapso que tenía la Administración Tributaria para emitir la Resolución definitiva, por cuanto “desde la fecha en que se inició el procedimiento de verificación de cumplimiento de deberes formales, notificado a mi representada el 13 de junio de 2006, según P.A. Nº RCA-DF-FP/2006/2296, hasta el 13 de agosto de 2007, fecha en que fuimos notificados de la Resolución (Artículo 173 del Código Orgánico Tributario) Nro. 33885, de fecha 16 de abril de 2007, Decisión 1/20 hasta la 18/20, por la Jefa de la División de Fiscalización de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ha transcurrido un lapso de un (01) año y dos (02) meses, el cual, es superior al establecido en el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, verificándose que en el presente asunto se produjo la caducidad del lapso que tenía la Administración Tributaria Nacional para emitir la Resolución que contendría el resultado de la investigación fiscal realizada a la recurrente, en virtud del procedimiento de verificación de cumplimiento de deberes formales previsto en los artículos 172 y siguientes del Código Orgánico Tributario.”

Seguidamente, alegó el vicio en la causa por falso supuesto de hecho y de derecho por cuanto de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario “…se puede apreciar que cuando la Administración Tributaria sanciona a mi representada lo hace de forma incorrecta, aplicando erróneamente lo previsto en el su segundo aparte, el cual establece que en caso de incurrir en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4, por cada factura, comprobante o documento emitido será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, es decir, que si en un período determinado un contribuyente incurre en cualquiera de los ilícitos señalados, cada factura o documento equivaldría a una unidad tributaria (1 U.T.) hasta su límite máximo”.

En este orden, indicó que “la Administración Tributaria solo verificó la primera y la última factura de cada período investigado, por lo que viola flagrantemente la normativa que aplica para estos casos, como lo es el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, ya que de ser cierto que mi representada haya incurrido en los ilícitos previstos en el mencionado artículo, solo le sería aplicable la sanción de dos unidades tributarias (2 U.T.) por cada período (primera y última factura de cada mes), esto, por ser lo único verificado en el procedimiento efectuado a mi representada, y no como pretende la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital al dictar el acto administrativo contenido en la Resolución (Artículo 173 del Código Orgánico Tributario) Nro. 33885, de fecha 16 de abril de 2007, Decisión 1/20 hasta la 18/20, siendo que por cada período nos sanciona con el máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), como si en realidad se hubiese verificado ciento cincuenta facturas por cada período y que cada una de estas facturas incumpliera con la norma respectiva.”.

Continuó señalando que “…la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital para los efectos de constituir el acto administrativo definitivo, o sea, la Resolución (Artículo 173 del Código Orgánico Tributario) Nro. 33885 de fecha 16 de abril de 2007, Decisión 1/20 hasta la 18/20, se fundamenta en datos no existentes tanto en el Acta de Requerimiento como en el Acta de Recepción; por lo que considero, que en la formación del Acto Administrativo definitivo no existe una correspondencia lógica entre lo manifestado en dicho acto y lo expuesto en los actos preparatorios, ya que se excluyen entre sí”.

Por último, requirió la aplicación de las reglas generales del delito continuado, indicando que “la forma de cálculo de las sanciones impuestas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, no se encuentran establecida en las Leyes y Reglamentos que regulen la materia, por cuanto no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. Es por ello, que consideramos que las sanciones para los períodos impositivos noviembre y diciembre 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005; enero, febrero, marzo y abril de 2006, deben ser calculadas como una sola infracción, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria.”

III

ARGUMENTOS DEL FISCO NACIONAL

Señaló la representación judicial del Fisco Nacional, que “…por no encontrarse el ciudadano F.G.C. expresamente habilitado para ejercer la representación individualmente del interesado legítimo y no ser por ende, persona capaz para ejercer esta vía recursiva, la Administración Tributaria acordó declarar inadmisible el recurso jerárquico interpuesto, por falta de cualidad del recurrente, enmarcado dentro de dos de las causales de inadmisibilidad a que hace referencia el artículo 250 (numerales 1 y 3) del Código Orgánico Tributario.”

En cuanto al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho, la Representación Fiscal indicó que “…la Administración Tributaria actuó apegada a la legalidad cuando determinó las infracciones o ilícitos con fundamento a lo establecido en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, y procedió a sancionarla en los términos establecido en el Segundo Aparte, del Artículo 101, al determinar que al momento de practicar el procedimiento de Verificación Fiscal se constató (…) según consta de forma específica y detallada en Acta de Requerimiento Nº RCA-DF-VDF-2008-13 de fecha 09 de julio de 2008 y en Acta de Recepción Nº RCA-DF-2006/2296-2 de fecha 13 de junio de 2006, exponiendo en dichas Actas los hechos que se constituyen en infracciones u omisiones correspondiente a las Facturas y/o documentos equivalentes, por lo que esta Representación Fiscal considera que la actuación de la Administración Tributaria, al imponer la sanción descrita, está ajustada a derecho investida de veracidad y legalidad entendiéndose como ciertos y ajustados a la Ley…”

Por otra parte, afirmó que “el período de imposición es de un mes calendario y, en consecuencia, corre entre las fechas de apertura y cierre de manera mensual, de igual forma cada vez que se configure el incumplimiento de un deber formal, éste debe ser sancionado de manera individual y por períodos de imposición, cuando se refiere al incumplimiento de los requisitos formales que deben cumplirse en la emisión de las facturas de ventas, teniendo en cuenta lo establecido en el artículo 101 del código Orgánico Tributario.”

Por tales razones, expuso que “la aplicación supletoria del supuesto de delito continuado, establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es posible en el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario, debido a que las disposiciones o conceptos relativos a los ilícitos fiscales forman parte de un derecho represor especial.”

A lo anterior, agregó que “…es inaplicable la noción del delito continuado para el caso de incumplimiento reiterado de deberes formales, en virtud de que el supuesto establecido en el primer aparte del artículo 81 del Código Orgánico Tributario establece un sistema de concurso ideal o real para estos casos, por lo que la actuación de la Administración Tributaria actuó apegada a la legalidad cuando determinó las infracciones o ilícitos con fundamento a lo establecido en los artículos 172 al 176 del Código Orgánico Tributario, y procedió a sancionarla en los términos establecidos; Artículo 101, Aparte 2, del Código Orgánico Tributario.”

IV

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por la contribuyente en su recurso contencioso tributario y los argumentos expuestos por la representación en juicio del Fisco Nacional, la presente controversia se circunscribe a determinar la conformidad a derecho de la Resolución de Imposición de Sanción Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000266, mediante la cual se confirmaron las multas impuestas a la sociedad mercantil M.T.S.A., pon incumplimiento de deberes formales durante los períodos comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y abril de 2006, ambos inclusive.

Así, las denuncias presentadas por la contribuyente se corresponden a: i) la “caducidad” del procedimiento de verificación; ii) el vicio en la causa por falso supuesto de hecho y de derecho por la errónea aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario y por la pretendida incongruencia entre el acto definitivo y los preparatorios y iii) la petición para que se liquiden nuevamente las multas conforme a las reglas del delito continuado.

Ahora bien, previo al análisis de las denuncias mencionadas corresponde revisar lo atinente a la inadmisibilidad del recurso jerárquico.

A tal efecto, observa este Tribunal que la Resolución que declaró inadmisible el recurso jerárquico se fundamentó en el artículo 250, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, en atención a la falta de capacidad necesaria del ciudadano F.G.C. “para ejercer la representación individualmente del interesado legítimo”. Dicha normativa dispone lo siguiente:

Artículo 244: El lapso para interponer el recurso será de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugna.

Artículo 250: Son causales de inadmisibilidad del recurso:

1. La falta de cualidad o interés del recurrente.

2. La caducidad del plazo para ejercer el recurso.

3. Ilegitimidad de la persona que se presente como apoderado o representante del recurrente, por no tener capacidad necesaria para recurrir o por no tener la representación que se atribuye, o porque el poder no esté otorgado en forma legal o sea insuficiente.

4. Falta de asistencia o representación de abogado.”. (Destacado del Tribunal)

   Ahora bien, del análisis de la última Acta de Asamblea de la contribuyente inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del entonces Distrito Federal y Estado Miranda, el 3 de agosto de 1998, bajo el Nº 48, Tomo 168-A-Sgdo., se desprende que la Junta Administrativa, goza de los más amplios poderes de administración de la sociedad, entre los que se encuentra conforme a la cláusula décima, “ejercer la representación de la sociedad legalmente en juicios o fuera de él, pudiendo constituir apoderados o mandatarios e investirlos de las facultades necesarias.”

   Ahora bien, conforme a la mencionada disposición, dicha Junta representada por sus dos miembros principales o suplentes respectivos “actuando conjuntamente” tendrá la capacidad para ejecutar las facultades conferidas, “por lo cual, únicamente con la firma de dichos miembros quedará legalmente obligada la Sociedad ante terceros.” (Destacado del Tribunal)

   El mencionado Documento Constitutivo ratificaba como integrantes de la Junta Administradora a los ciudadanos F.G.C. y A.T.M.. (Cláusula décima cuarta)

   Ahora bien, constata esta Sala del expediente administrativo que el 13 de septiembre de 2007, el ciudadano F.G., asistido de abogado, interpuso recurso jerárquico contra la Resolución Nº 33885 contenida en las Planillas de Liquidación identificadas en la presente decisión.

   No obstante, el 17 de diciembre de 2007, el ciudadano antes mencionado acudió conjuntamente con el ciudadano A.T., a los fines de presentar “alcance al recurso jerárquico”, y con ello “se considere subsanado el hecho de no haber ejercido la representación de la sociedad en forma conjunta, tal como lo establece la citada cláusula del documento constitutivo relativo a la Administración, y se proceda a la decisión del recurso jerárquico.” (folios 166 y 167 del expediente)

   Posteriormente, el 3 de julio de 2008, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró inadmisible el recurso jerárquico; señalando que el mencionado “escrito de alcance fue presentado sin la asistencia de abogado o profesional afín al área Tributaria”.

   En atención a los hechos expuestos, considera este Tribunal que la contribuyente subsanó válidamente la falta de capacidad necesaria de su representante para interponer el recurso jerárquico, acudiendo ambos miembros en forma conjunta ante la Administración Tributaria. Por ello, se considera que desechar tal actuación por no estar asistido de abogado, limita el derecho a la defensa de la contribuyente, ya que el recurso jerárquico había sido interpuesto cumpliendo dicho requisito (asistencia de abogado o profesional afín al área tributaria), por lo que el escrito presentado el 17 de diciembre de 2007, no pretendía suplir el anterior sino subsanar lo atinente a la capacidad de los miembros de la Junta Administradora para representar a la sociedad mercantil M.T.S.A.

   Con base en los razonamientos antes expuestos, este Tribunal anula la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000266, del 3 de julio de 2008. En consecuencia, se pasa a revisar el resto de los alegatos que abarcan la pretensión de nulidad planteados en el recurso contencioso tributario frente a la imposición de multas por incumplimiento de deberes formales, todo ello, en resguardo del principio de tutela judicial efectiva dispuesto en el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se establece.

1. - Caducidad del lapso para dictar la Resolución de incumplimiento de deberes formales

   En primer lugar, el apoderado judicial de la contribuyente alegó la caducidad del plazo que tenía la Administración Tributaria para emitir la Resolución, en virtud del transcurso del lapso a que alude el artículo 60 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, contado desde que se inició el procedimiento de verificación hasta que se dictó la Resolución Nº 33885. La norma antes mencionada dispone lo siguiente:

   Artículo 60.- La tramitación y resolución de los expedientes no podrá exceder de cuatro (4) meses, salvo que medien causas excepcionales, de cuya existencia se dejará constancia, con indicación de la prórroga que se acuerde.

   La prórroga o prórrogas no podrán exceder, en su conjunto de dos (2) meses.”

   Ahora bien, constata este Tribunal que las multas fueron formuladas a la contribuyente en el marco de un procedimiento de verificación conforme a lo establecido en el Código Orgánico Tributario. Por ello, resulta oportuno transcribir el contenido de los artículos 172 al 175 eiusdem, los cuales disponen lo siguiente:

   Artículo 172.- La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

   Asimismo la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

   Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

   Artículo 173.- En los casos que se verifique el incumplimiento de deberes formales o de deberes de los agentes de retención y percepción, la Administración Tributaria impondrá la sanción respectiva mediante resolución que se notificará al contribuyente o responsable, conforme a las disposiciones de este Código.

   Artículo 174.- Las verificaciones a las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, se efectuará con fundamento exclusivo en los datos en ellas contenidos, y en los documentos que se hubieren acompañado a la misma, y sin perjuicio de que la Administración Tributaria pueda utilizar sistemas de información automatizada para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes o requeridos por la Administración Tributaria.

   Artículo 175.- En los casos en que la Administración Tributaria al momento de las verificaciones practicadas a las declaraciones, constate diferencias en los tributos autoliquidados o en las cantidades pagadas a cuenta de tributo, realizará los ajustes respectivos mediante resolución que se notificará conforme a las normas previstas en este Código.

   En dicha Resolución se calculará y ordenará la liquidación de los tributos resultantes de los ajustes, o las diferencias de las cantidades pagadas a cuenta de tributos con sus intereses moratorios, y se impondrá sanción equivalente al diez por ciento (10%) del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos, y las sanciones que correspondan por la comisión de ilícitos formales.

   Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos”. (Resaltados del Tribunal)

   El procedimiento de verificación descrito en los artículos citados, faculta a la Administración Tributaria para constatar el cumplimiento por parte de los contribuyentes o responsables de los deberes formales a los que éstos se encuentran sujetos; teniendo la posibilidad de imponer las sanciones a que hubiere lugar en el caso de incumplimientos de sus obligaciones.

   Lo anterior, por cuanto el sujeto pasivo está perfectamente enterado de todas las circunstancias de hecho y de derecho, por lo que no resulta necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que como consecuencia de ello, se levante el acta inicial de fiscalización y se le conceda al contribuyente la oportunidad para presentar descargos con la correspondiente apertura del lapso probatorio.

   Como puede observarse, el procedimiento de verificación aludido posee sus particularidades propias, además de ser un procedimiento administrativo contenido en una ley especial, , por lo que no pueden resultarle aplicables las reglas del procedimiento ordinario previstas en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, conforme a lo dispuesto en el artículo 47 de dicha Ley, incluyendo, por supuesto, el lapso estipulado en el artículo 60 eiusdem (vid., sentencia Nº 00123 del 29 de enero de 2009, caso: Zaramella & Pavan Construction Company, S.A.), razón por la cual la denuncia efectuada por la contribuyente en ese sentido debe ser desestimada. Así se declara.

2. - Falso supuesto de hecho y de derecho

   Invocó el representante judicial de la contribuyente el vicio en la causa por falso supuesto de hecho ya que la Administración Tributaria “sólo verificó la primera y última factura de cada período investigado” por lo que “viola flagrantemente la normativa que aplica para estos casos, como lo es el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario, ya que de ser cierto que mi representada haya incurrido en los ilícitos previstos en el mencionado artículo, sólo le sería aplicable la sanción de dos unidades tributarias (2 U.T.) por cada período (…)”

   Ahora bien, a los fines de decidir ese argumento este tribunal estima necesario acudir a la Resolución Nº 33885 transcrita en idénticos términos en las Decisiones recurridas (Decisión 1/20 hasta la 18/20), la cual establece las razones que tuvo la Administración Tributaria para imponer la multa, expresadas en los términos siguientes:

   Por cuanto se constató al momento de la verificación, que la contribuyente emite Facturas y/o documentos equivalentes que no cumplen con los requisitos exigidos en los Artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA), en concordancia con los Artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento y los Artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28-12-99, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 29-12-99, correspondiente al período de imposición (…) según consta de forma específica y detallada en Acta(s) de Requerimiento Nro(s) 22961 y 22962 de fecha(s) 13/06/2006 y Acta(s) de Recepción Nro(s) 22961 y 22962 de fecha(s) 13/06/2006 y 19/06/2006.

   Ahora bien, previo a la emisión de la Resolución transcrita, se desprende del Acta de Requerimiento Nº RCA-DF-2006/22962, que la Fiscal actuante requirió a la contribuyente “copias de las facturas períodos noviembre 04 hasta Abril 2006 1ra factura y última factura emitida en cada mes.”

   Posteriormente, ante el incumplimiento de los requisitos preestablecidos para la emisión de las facturas por parte de la contribuyente, consideró la Administración Tributaria que tales hechos se repetían en el resto de las facturas, motivo por el cual, en atención a los resultados arrojados por la actuación verificadora conforme al Acta de Recepción, procedió a imponer la sanción conforme al artículo 101, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, es decir, una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta alcanzar el máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, aplicando seguidamente la concurrencia de infracciones prevista en el artículo 81 esiusdem.

   En razón de lo expuesto, considera este Tribunal que la contribuyente no trajo a los autos los elementos que demostraran que sólo había incumplido en la primera y última factura, como pudo ser, copias de los instrumentos restantes (facturas). Por ello, estima este Tribunal que el alegato de incongruencia planteado por la contribuyente entre los actos preparatorios y el acto definitivo, no fue soportado por los elementos necesarios que pusieran en demostraran la pretendida actuación errónea por parte de la Administración Tributaria.

   Por lo anterior y ante la presunción de legalidad que posee la actuación verificadora y al no haber sido desvirtuados los resultados arrojados en la mencionada Resolución, estima este juzgador improcedente el vicio de falso supuesto denunciado por la sociedad mercantil M.T.S.A. Así se declara.

3. - Aplicación de las reglas del delito continuado

   Por último, solicitó la contribuyente que en caso de resultar procedentes las multas, se aplicaran las reglas del delito continuado debido a que en su criterio “no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida.”

   A fin de resolver dicho planteamiento, este Tribunal considera oportuno resaltar que durante la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en aquellas situaciones en que el ilícito tributario era detectado por una conducta continuada o repetida, por remisión general contenida en el artículo 71 eiusdem, se acudía a la figura del delito continuado regulada en el artículo 99 del Código Penal (vid., sentencia del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa Nro. 00877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., reiterada en múltiples oportunidades), el cual establece:

   Artículo 99.- Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad

   .

   La norma penal antes transcrita, se aplicaba de manera supletoria con fundamento en el mencionado artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, ante el vacío legal existente en la materia; sin embargo, tal situación fue solucionada a partir de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 2001, publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001. Así la norma prevista en su artículo 81 llenó el vacío legislativo existente en el Código derogado (1994) al dar solución y establecer de manera clara, positiva y directa lo siguiente:

   Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de los restantes.

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

   (Resaltado del Tribunal).

   La precitada norma dispone un mecanismo para el cálculo de sanciones en caso de verificarse la concurrencia de ilícitos tributarios, cuya aplicación ha sido reiterada por el Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa a partir de la decisión N° 00948, dictada el 13 de agosto de 2008 (caso: Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A.), en la cual se estimó necesario replantear la solución asumida en la primera de las sentencias antes citadas (caso: Acumuladores Titán, C.A.), tomando en cuenta el ámbito temporal que condicionaba su conocimiento, que era -en ese caso-, el previsto en el Código Orgánico Tributario de 2001, considerando que bajo la vigencia de dicho texto normativo no resultaban aplicables las reglas del delito continuado expuestas en el Código Penal, decisión que fue reiterada por dicha Sala en sentencia N° 01187, de fecha 24 de noviembre de 2010 (caso: Fábrica Nacional de Pañales Desechables de Valencia, C.A. Fanalpade Valencia), en la cual se señaló que “el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa”.

   Por ello, aun cuando las infracciones a los deberes formales en las cuales incurrió la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambio de criterio, resultan coincidentes con la normativa que rige esas conductas ilícitas sancionadas conforme a lo previsto en el artículo 101del Código Orgánico Tributario de 2001.

   En consecuencia, visto que para el 16 de abril de 2007, fecha en que se emitió la Resolución que culminó la verificación practicada por parte de la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), ya había entrado en vigencia el mencionado artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, por haber transcurrido la vacatio legis establecida en el artículo 343 eiusdem (90 días continuos a partir de su publicación en Gaceta Oficial), no resulta aplicable la figura del delito continuado, prevista en el artículo 99 del Código Penal.

   Por lo anterior, debe este Tribunal declarar improcedente el argumento de la contribuyente de falta de aplicación de las reglas del delito continuado previstas en el artículo 99 del Código Penal. Así se declara.

   En razón de lo expuesto, se declara parcialmente con lugar el recurso contencioso interpuesto. En consecuencia, se anula la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000266, del 3 de julio de 2008, que declaró inadmisible el recurso jerárquico. Queda firme la Resolución Nº 33885 (Decisión 1/20 hasta la 18/20) contenida en las planillas de liquidación todas de fecha 16 de abril de 2007, emitidas a cargo de la contribuyente, por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al valor agregado. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la sociedad mercantil M.T.S.A., contra la Resolución Nº SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2008-000266, del 13 de septiembre de 2007.

2. - ANULA la mencionada Resolución mediante la cual la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró Inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente en fecha 13 de septiembre de 2007.

3. - FIRME la Resolución Nº 33885 (Decisión 1/20 hasta la 18/20) contenida en las planillas de liquidación todas de fecha 16 de abril de 2007, mediante las cuales se impusieron multas por incumplimiento de deberes formales durante los períodos comprendidos desde noviembre de 2004 a abril de 2006, por mil cuatrocientas veinticinco unidades tributarias (1.425 U.T.), equivalentes a la fecha de emisión de las planillas a cincuenta y tres millones seiscientos veinticinco mil seiscientos bolívares sin céntimos (Bs. 53.625.600,00), ahora expresados en la cantidad de cincuenta y tres mil seiscientos veinticinco bolívares con sesenta céntimos (Bs. 53.625,60), a razón del valor de la unidad tributaria de Bs. 37.632,00, ahora 37,63.

   Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

   Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

   Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de noviembre de dos mil catorce (2014). Años 204° de la Independencia y 155° de la Federación.-

   El Juez,

   Abg. P.B.C..-

   El Secretario,

   Abg. F.J.E.G..-

   La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo la una y cinco minutos de la tarde (1:05 p.m.)--------------------------------

   El Secretario,

   Abg. F.J.E.G..-

   ASUNTO Nº AP41-U-2009-000067.-