Decisión nº 047-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de Lara, de 12 de Agosto de 2009

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL

Barquisimeto, doce (12) de agosto de dos mil nueve (2009).

198º y 150º

SENTENCIA DEFINITIVA N° 047/2009

ASUNTO: KP02-U-2007-000271

Recurrente: sociedad mercantil MISCELANEAS CARORA, C.A., inscrita en el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, bajo el N° 08, Tomo 14-A, de fecha 23 de noviembre de 1993, reformada su Acta Constitutiva-Estatutaria en Asamblea Extraordinaria de Accionistas, de fecha 02 de agosto de 2001, inserta en la misma oficina de Registro bajo el N° 37, folio 196, Tomo 47-A, en fecha 09 de noviembre de 2001, y cuya última Reforma se encuentra inscrita bajo el N° 21, Folio 103, Tomo 67-A, de fecha 31 de octubre de 2007, en los Libros de Registro llevados por el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Lara, identificada en el Registro de Información Fiscal (R.I.F.) bajo el N° J-30168706-0, domiciliada en la calle Lara entre avenida 14de Febrero y carrera J.L.A., Edificio Castro, Planta Baja, N° 15-91, Sector Trasandino, Carora, Estado Lara.

Representante de la recurrente: A.P.L.C., titular de la cédula de identidad N° V-4.381.085, en su carácter de presidente.

Abogado asistente: AMABILES J.S.C., titular de la cédula de identidad N° V-1.438.152, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 7574.

Actos recurridos: Resolución bajo el N° SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2007-000124, de fecha 29 de mayo de 2007, notificada el 25 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 y sus respectivas Planillas de Liquidación y Pago Nros. 031001225000100, 031001226000174 y 031001226000175, todas de fecha 02 de febrero de 2007 por Bs. 470.400,oo, Bs. 2.408.448,oo y Bs. 3.236.352,oo respectivamente, emitida por la División de Fiscalización de la prenombrada Gerencia Regional.

Administración Tributaria recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

Objeto: Impuesto al Valor Agregado.

I

Se inicia la presente causa mediante RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.), en fecha 05 de noviembre de 2007 y distribuido a este Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental en fecha 06 de noviembre de 2007, incoado por el ciudadano A.P.L.C., titular de la cédula de identidad N° V-4.381.085, en su carácter de presidente de la sociedad mercantil “MISCELANEAS CARORA, C.A.”, C.A., asistido por el abogado AMABILES J.S.C., Inpreabogado No. 7574, en contra de la Resolución bajo el N° SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2007-000124, de fecha 29 de mayo de 2007, notificada el 25 de septiembre de 2007, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 y sus respectivas Planillas de Liquidación y Pago Nros. 031001225000100, 031001226000174 y 031001226000175, todas de fecha 02 de febrero de 2007 por Bs. 470.400,oo, Bs. 2.408.448,oo y Bs. 3.236.352,oo respectivamente, emitida por la División de Fiscalización de la prenombrada Gerencia Regional.

El 07 de noviembre de 2007 se le dio entrada al recurso, ordenándose notificar a la Gerencia de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT). El 30 de noviembre de 2007 se consignó la boleta de notificación dirigida a la Administración Tributaria, debidamente firmada en fecha 16 de noviembre de 2007.

El 13 de diciembre de 2007 la recurrente solicitó librar las notificaciones de Ley, lo cual se acordó el 17 de diciembre de 2007. El 02 de abril de 2008 se consignó la boleta de notificación dirigida a la Procuraduría General de la República, debidamente firmada el 19 de marzo de 2008.

El 08 de abril de 2008 se consignó las boletas de notificación dirigidas a la Fiscalía General de la República y a la Contraloría General de la República, ambas debidamente firmada el 07 de abril de 2008. El 15 de abril de 2008 se admitió el recurso.

El 05 de mayo de 2008 se indicó que el 02 de mayo de 2008, venció el lapso de promoción de pruebas, sin que las partes involucradas hicieran uso de sus derechos. El 25 de junio de 2008 venció el lapso de evacuación de pruebas. Asimismo, se dio inicio al térmico para la presentación de los respectivos informes de las partes, al décimo quinto (15) día de Despacho siguiente al 25 de junio.

El 23 de julio de 2008 la parte recurrida presentó su escrito de informes. El 22 de septiembre de 2008, este Tribunal Superior dictó auto para mejor proveer solicitando nuevamente el expediente administrativo a la Administración Tributaria Nacional, siendo notificada el 07 de noviembre de 2008 y consignado el oficio el 17 de noviembre de 2008.

El 17 de diciembre de 2008 venció el lapso para dar cumplimiento al auto para mejor proveer dictado el 22 de septiembre de 2008, dándose inicio al lapso para dictar Sentencia Definitiva. El 02 de marzo de 2009 se acordó diferir la publicación de la sentencia por 30 días.

II

ALEGATOS DE LAS PARTES

LA RECURRENTE: Efectuó los siguientes alegatos:

Señala que, “… la Gerencia Regional con respecto al artículo 242 y el numeral 1 del artículo 250 ejusdem, referente “a la falta de cualidad o interés del recurrente, se infiere que tales disposiciones legales, condicionan la recurribilidad de los actos administrativos, al hecho de que para acceder a la justicia administrativa se debe legitimación activa, la cual corresponde a los titulares de un interés personal y legitimo, siendo definitiva ésta por la jurisprudencia contencioso-administrativa, como la situación jurídica subjetiva que deriva de la relación jurídica que se establece entre un sujeto de derecho y la Administración Pública con ocasión de un acto administrativo, por ser dicho sujeto el destinatario del pronunciamiento administrativo o por encontrarse en una particular situación de hecho frente a la conducta de administración, que hace que el ordenamiento jurídico proteja particularmente su interés en la legalidad de la actividad administrativa.”

Igualmente hace mención que “… en el presente Recurso Jerárquico, se indica como Presidente de la recurrente al ciudadano A.P.L.C.. (…) Ahora bien de … la copia fotostática de la Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas celebrada en fecha 02 de agosto de 2.001 y protocolizada ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Edo. Lara, (…), en fecha … (09) de noviembre del año …(2.001), en el cual se modificó, entre otras, la Cláusula Décimo Primera del Acta Constitutiva de la Sociedad Mercantil MISCELANEAS CARORA C.A. quedó establecido que: “Para el segundo período por cinco (5) años la asamblea de accionistas efectuó las siguientes designaciones presidente: A.P.L.C. (…), en sentido a ello, resulta evidente que el Ciudadano supra referido no posee cualidad alguna para representar a la recurrente, pues desde la fecha (09 de noviembre de 2.001), en que fue protocolizada el Acta de Asamblea Extraordinario, mediante la cual se acordó la duración del segundo período de la junta directiva, hasta la fecha de interposición de la presente acción recursiva, esto es 02 de abril de 2.007, han transcurrido cinco (5) años, y sin haber traído a autos algún otro documento que acredite alguna renovación, se determina que este hecho constituye un supuesto de inadmisibilidad, según lo establece el numeral 1 artículo 250 del Código Orgánico Tributario (…), razón por la cual le resulta forzoso a esta Instancia Administrativa, en apelación de la norma antes invocada, declarar la inadmisibilidad del presente recurso, y así se declara”.

Alega que, “…, el interés para recurrir que exige la nueva Constitución, obviamente, sigue siendo “legitimo”, ya que el ordenamiento jurídico no puede proteger intereses ilegítimos. La legitimidad del interés es consustancial al interés como criterio de legitimación para la admisión del recurso contencioso administrativo, pues el ordenamiento jurídico no puede otorgar protección a los particulares en razón de intereses contrarios a la Constitución o a las leyes. Sin embargo, en lo que respecta a la condición de “directo”, debe afirmarse que, a partir de la entrada en vigencia de la nueva Constitución no se puede exigir tal condición a los recurrentes. Así que, cuando el particular pueda obtener de la impugnación del acto administrativo una ventaja o evitar un perjuicio, aunque no exista una relación inmediata entre la situación derivada o creada por el acto administrativo y el recurrente, debe admitirse que éste es titular de un “interés indirecto”, lo cual lo legitima para ejercer el recurso contencioso administrativo”.

Que, “No pueden, los tribunales de lo contencioso administrativo, a partir de la entrada en vigencia de la nueva Constitución, inadmitir los recursos contencioso administrativos con fundamento en que el recurrente no es titular de un “interés directo”, pues la nueva Constitución no exige este requisito, razón por la cual ha de entenderse suficientemente legitimado para actuar quien ostente un “interés indirecto” en al resolución del asunto. Tal restricción es contraria frontalmente al artículo 26 de la nueva Constitución, (…) derecho que, por su carácter constitucional, vincula de forma inmediata y directa a todos los poderes públicos y, en especial, a la administración pública y al poder judicial, cuyos órganos están obligados en consecuencia a admitir en base al mismo la impugnación de actos por todas las personas que actúen en defensa de sus intereses legítimos. Es suficiente, pues que se tenga un interés conforme con el ordenamiento jurídico, aunque dicho interés no sea personal y directo, impugnar actos de efectos particulares como actos de efectos generales. En lo que respecta a la exigencia de que el interés sea “personal”, debe señalarse que la nueva Constitución permite el acceso a la justicia para la defensa de los intereses “difusos” y “colectivos”. (…), el concepto de interés previsto en la nueva Constitución abarca los interese estrictamente personales así como los intereses comunes de cuya satisfacción depende la de todos y cada uno de los que componen la sociedad.”

Dice que, “…, cabe destacar que, no puede confundirse la legitimación por simple interés legítimo que exige la nueva Constitución con la denominada acción popular. (…), en los casos en que la ley la acuerde, al particular deberá admitírsele la interposición del recurso con independencia de que pueda ostentar un derecho o interés lesionado. El fundamento de la acción popular es la voluntad del legislador, y sólo procede en los casos en que éste la admita.”

Así afirma, “… Analizado los razonamientos en que se funda la Resolución Nª SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2007-000124 de fecha …(29) de mayo del año …(2007)… atenta contra la tutela judicial efectiva, pues de las actas se evidencia que mi representada MISCELANEAS CARORA, C.A. tiene cualidad para demandar la anulación de esta Resolución… pues no son igual y tienen diferentes efectos la falta de cualidad… con la falta de capacidad procesal o de legitimación para actuar en vía administrativa o en juicio…”.

Así afirma que “… tanto las personas naturales como jurídicas pueden ser partes en el proceso. Las personas naturales por el solo hecho de su existencia tienen derecho a ser partes en el proceso. La regla general es que toda persona puede intervenir como parte en el proceso, salgo los incapaces por razones de edad o de enfermedad. Las personas jurídicas debidamente constituidas como cuerpos de entidad pública, (…) y las entidades de carácter privado (…)”.

Que, “El Artículo 136 (…), requiere que la persona sea legítima, y por ella debemos entender a la que se encuentra o está en el pleno goce de sus derechos civiles y gestionar por sí misma o mediante apoderados, y en este sentido nuestra vigente Ley de Abogados exige la asistencia de un profesional del derecho para todas las actuaciones que se cumplen, en el proceso.”

Alega que, “La legitimación en general, es la titularidad de un derecho subjetivo; pero considerada concretamente en el ámbito procesal toma el nombre de cualidad. La cualidad se distingue de la capacidad, toda vez que en la primera se discute titularidad, en tanto que en la segunda se discute la aptitud para demandar o para defenderse.”

(…)

Dice que, “..., partiendo del supuesto que por no haberse cumplido el registro de prorroga de la su (sic) duración como Presidente del Accionista A.P.L.C.. A partir de la promulgación del vigente Código de Procedimiento Civil, (1.987), que resolvió el problema de manera expresa la capacidad procesal activa y pasiva de las sociedades regulares y de hecho MISCELANEAS CARORA C. A. como persona jurídica tiene capacidad procesal para acudir a este juicio como recurrente. Es decir, tiene capacidad jurídica plena, para ser parte en este proceso, por medio de las personas que actúen por ella o las cuales sus accionistas o componentes les hubiere conferido la representación en este caso, A.P.L.C.. Es por ello, si por las personas jurídicas actúan sus órganos legales o estatutarios, tienen capacidad procesal. (…), resulta evidente que MISCELANEAS CARORA C.A., como la afectada como el acto impugnado tiene legitimación para la admisión del recurso y cualidad de demandar su anulación, porque se beneficiaria de la declaratoria de anulación de dicho acto. Por consiguiente ostenta un interés legítimo, directo, personal y subjetivo en la resolución del asunto, y en razón de que la decisión cuya anulación se pretende, afecta un derecho de su patrimonio, y a ella va dirigido el acto, sostener lo contrario choca frontalmente con el artículo 26 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y con la doctrina de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 873 de, trece (13) de abril de dos mil (2.000), (caso: Banco FIVENEZ vs. Junta Emergente Financiera), (…) “el criterio con el cual el Juez debía analizar el interés del recurrente, debía ser amplio favorable al derecho constitucional al acceso a la justicia, lo que condujo a interpretar al concepto de interés legítimo con criterio más amplio, progresivo y no restrictivo” y, además las leyes le reconoce tal derecho. No es pues, la falta de cualidad de la recurrente lo que se da en el presente caso, tal y como lo sostiene la Gerencia Regional de Tributos Internos; que incurre en el error en la calificación jurídica de la hipótesis concreta, y en la aplicación de una determinada norma jurídica a una situación de hecho que no es la contemplada en ella; por vía de consecuencia hay la falsa aplicación del numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario para declarar la inadmisibilidad del Recurso Jerárquico”. Así pido y lo declare este Tribunal.

Alega y ratifica todos y cada uno de los argumentos de hecho y derecho expuestos en el recurso jerárquico y subsidiariamente el contencioso y en el cual alegó que:

…DENUNCIO QUE LA RESOLUCIÓN DE FECHA 24 DE ENERO DE 2007, SAT-GTI-RCO-600-118, EMANADA DEL JEFE DE DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN REGIÓN …, ESTÁ VICIADA DE NULIDAD ABSOLUTA A TENOR DE LO PREVISTO EN LOS ORDINALES 1 Y 4 DEL ARTÍCULO 240 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO (…) EN CONCORDANCIA CON LOS NUMERALES 1 Y 4 DEL ARTÍCULO 19 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS, POR TRASGRESIÓN AL PRINCIPIO CONSTITUCIONAL DE NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 24 DEL TEXTO FUNDAMENTAL, EN CONCORDANCIA CON LOS ARTÍCULOS 317 (PRINCIPIO DE LEGALIDAD TRIBUTARIA) Y EN RELACIÓN CON EL PRINCIPIO DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA Y EL DE LA NO CONFISCATORIEDAD ESTABLECIDOS EN LOS ARTÍCULOS 316 Y 317, 49 (EL DEBIDO PROCESO Y EL DERECHO A LA DEFENSA), Y 25 (ACTOS CONTRA LA CONSTITUCIÓN SON NULOS) DE LA MISMA CARTA MAGNA; Y EN RELACIÓN CON EL ARTÍCULO 8 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO (…) Y LOS ARTÍCULOS 2 DEL CÓDIGO PENAL, 11 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS; Y, 3 DEL CÓDIGO CIVIL. O EN SU DEFECTO SU ANULABILIDAD A TENOR DE LO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 20 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS

.

(…)

Indica que la aplicación de la unidad tributaria vigente para el año 2007 “…Implica la violación al principio constitucional de retroactividad de las normas que solo pueden aplicarse retroactivamente cuando favorezca al infractor…”, tal como lo establece el artículo 24 de la Constitución vigente”

Que, “El desarrollo doctrinario y jurisprudencial exige que se debe observar tres requisitos esenciales a toda aplicación de la ley, para no incurrir en el vicio de retroactividad de las normas, a saber; i) la Ley no debe afectar la existencia de cualesquiera supuestos de hecho anteriores a su vigencia, esto es la nueva ley no debe valorar hechos anteriores a su entrada en vigor, u) la Ley no debe regular las consecuencias pasadas de supuestos de hecho pasados y iii) la ley no debe afectar los efectos, posteriores a su vigencia, de los supuestos de hecho verificados con anterioridad a ella. El principio de retroactividad de la ley se encuentra íntimamente relacionado con el principio de seguridad jurídica, el cual conlleva a la garantía indispensable de que el ciudadano pueda medir las consecuencias jurídicas de sus conductas con relación al resto de los ciudadanos y de aquél que detenta el poder público, y el que las conductas de los ciudadanos y la actividad del poder público estén definidas en el ordenamiento jurídico otorga, a las relaciones jurídicas, públicas y privadas, un clima de seguridad, en el sentido de que todo ciudadano debe conocer de antemano y en forma previa a su realización, las consecuencias de sus actos”. Así pido y lo declare este …Tribunal.

Dice que, “DENUNCIO QUE LA RESOLUCIÓN N° SAT-GTI-RCO-600-118 DE FECHA 24 DE ENERO DE 2007, EMANADA DEL JEFE DE LA DIVISIÓN DE FISCALIZACIÓN DE LA GERENCIA DE TRIBUTOS INTERNOS DE LA REGIÓN CENTRO OCCIDENTAL, NOTIFICADA EL 26 DE FEBRERO DE 2007, QUE IMPUSO A (…) CONTRIBUYENTE “MISCELANEAS CARORA, C.A.”, (…), EN VIRTUD DE LA ACTUACIÓN FISCAL PRACTICADA Y CONTENIDA EN LAS ACTAS DE RECEPCIÓN N° SAT-GTI-RCO-600-DRC2123-JLM-01-02, AMBAS DE FECHAS 15-11-2006, SANCIÓN DE MULTAS, DE CONFORMIDAD CON LO PREVISTO EN LOS ARTÍCULOS 101 NUMERAL 3 Y 102 NUMERAL 2 DEL CÓDIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO, (…) Y COMO SANCIÓN ACCESORIA LA CLAUSURA DEL ESTABLECIMIENTO POR UN PLAZO DE DOS (2) DIAS, DE ACUERDO A LO ESTIPULADO EN EL ULTIMO APARTE DEL ARTÍCULO 102 DEL CODIGO ORGANICO TRIBUTARIO (…) ESTÁ VICIADA DE NULIDAD ABSOLUTA POR VICIO EN LA CAUSA MOTIVA. POR FALSO SUPUESTO, TAL COMO LO HA SEÑALADO NUESTRO M.T., ÉSTE SE CONFIGURA CUANDO LA DECISIÓN QUE SE IMPUGNA SE BASA EN FALSOS HECHOS Y TAMBIEN POR ERRONEA FUNDAMENTACION JURIDICA, DE DONDE RESULTAN LAS DOS MODALIDADES DEL REFERIDO VICIO, FALSO SUPUESTO DE HECHO Y FALSO SUPUESTO DEL DERECHO (…), TANTO EN LA INCORRECTA DETERMINACIÓN O APRECIACIÓN DE LOS HECHOS COMO EN EL INCORRECTO ENCUADRAMIENTO DE LOS HECHOS EN EL DERECHO O EN LA ERRADA APLICACIÓN DEL DERECHO. ESTA DIVISION DE FISCALIZACIÓN DEBIÓ ENTRAR A ANALIZAR LAS PRUEBAS CAUSANTES EN EL EXPEDIENTE, Y DETERMINAR SI LAS CITADAS ACTAS DE RECEPCION SE ENCUENTRA VICIADAS O NO EN LA CAUSA O MOTIVO, ESTO ES LA RAZÓN JUSTIFICADORA DEL ACTO, LA CUAL ESTARÁ SIEMPRE VINCULADA A ALGUNA CIRCUNSTANCIA DE HECHO DEL ACTO, Y NO INCURRIR EN UNA ERRÁTICA APRECIACIÓN Y CALIFICACIÓN DE LOS HECHOS. EN EFECTO, EN EL CASO DE AUTOS, ESTAMOS EN PRESENCIA DE UN VICIO DE FALSO SUPUESTO, QUE AFECTA LA CAUSA DEL AUTO (SIC) ADMINISTRATIVO, CON LO CUAL SE VICIA LA VOLUNTAD DEL ÓRGANO, Y DETERMINA SU NULIDAD ABSOLUTA. O EN SU DEFECTO ESTÁ VICIADO DE ANULABILIDAD A TENOR DE LO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 20 DE LA LEY ORGÁNICA DE PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS.”

Alega la violación al principio de legalidad y tipicidad de las sanciones al aplicarle una norma de carácter sublegal contenida en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada el 29 de diciembre de 1999.

Así afirma, “En el caso bajo estudio, se aplicó (…) una norma de rango sublegal con violación al principio de la reserva legal tributaria establecida en el artículo 4 del Código Orgánico Tributario el cual implica que se requiere de una Ley formal para crear las Instituciones Tributarias.”

Alega que, “… la Resolución N° SAT-GTI-RCO-600-118 (…), imputó a mi representada que emitió facturas, sin los requisitos legales, ya que en el duplicado no indica expresamente la frase “sin derecho a crédito fiscal”; y, que emitió facturas que no identifica la palabra “Contribuyente Formal”, y aplicó la Resolución N° 320 del Ministerio de Finanzas (…), que es una norma de rango sublegal, y con clara y evidente violación a los principios constitucionales y legalidad consagrado en los artículos 49, ordinal 6° y 3 17 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y en relación con el 10 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 4 del Código Orgánico Tributario”. Así pido y lo declare este …Tribunal

Expresó que de “… conformidad con … el artículo 79 del Código Orgánico Tributario que remite a la disposición del artículo 99 del código Penal que establece las reglas del concurso continuado aplicable también a las infracciones tributarias, las multas… deben ser calculadas con una sola infracción…”

Afirma que la Administración Tributaria no tomó en cuenta las circunstancias atenuantes y en tal sentido expresó que invoca “… a favor … las … atenuantes previstas en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario relativa a) que no se causó daño al Fisco Nacional y b) además, no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los … (3) años anteriores a la presente infracción”.

LA REPRESENTACION FISCAL: Expuso los siguientes alegatos:

(…)

Respecto al artículo 242 y el numeral 1 del artículo 250, referente a la falta de cualidad o interés del recurrente, se infiere que tales disposiciones legales, condicionan la recurribilidad de los actos administrativos, al hecho de que para acceder a la justicia administrativa se debe tener legitimación activa, la cual corresponde a los titulares de un interés personal y legítimo, siendo definida ésta por la jurisprudencia contencioso-administrativa, como la situación jurídica subjetiva que deriva de la relación jurídica que se establece entre un sujeto de derecho y la Administración Pública con ocasión de un acto administrativo, por ser dicho sujeto el destinatario del pronunciamiento administrativo o por encontrarse en una particular situación de hecho frente a la conducta de la Administración, que hace que el ordenamiento jurídico proteja particularmente su interés en la legalidad de la actividad administrativa.

“Al respecto y para el caso que nos ocupa, se indica como Presidente de la recurrente al ciudadano A.P.L.C., ahora bien de los recaudos que reposan en el expediente administrativo, (…) Acta de Asamblea Extraordinaria de Accionistas celebrada en fecha 02 de agosto de 2001 y protocolizada ante el (…) en fecha 09 de noviembre de 2001, en la cual se modificó, entre otras, la Cláusula Décimo Primera del Acta Constitutiva de la Sociedad Mercantil MISCELÁNEAS CARORA, C.A. quedo establecido que: “Para el segundo período por cinco (5) años la asamblea de accionistas efectuó las siguientes designaciones PRESIDENTE: A.P.L.C. (…)”, en sentido a ello, resulta evidente que el ciudadano supra referido no posee cualidad alguna para representar a la recurrente, pues desde la fecha (09 de noviembre de 2001), en que fue protocolizada el Acta de Asamblea Extraordinario, mediante la cual se acordó la duración del segundo período de la junta directiva, hasta la fecha de interposición de la presentación recursiva, esto es 02 de abril de 2007, han transcurrido más de cinco (5) años, y sin haber traído a autos algún otro documento que acredite alguna renovación, se determina que este hecho constituye un supuesto de inadmisibilidad, según lo establece el numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario (…), razón por la cual solicitamos sea desestimado el presente alegato de la inadmisibilidad del Recurso Jerárquico.” (…)

… se desprende que el acto administrativo recurrido no está inficionado de falso supuesto en el sentido que de acuerdo con la normativa legal … la Administración Tributaria sancionó a la contribuyente por emitir facturas sin cumplir con los requisitos exigidos en la legislación que rige la materia, con una multa que se computó desde la primera factura incursa en el ilícito formal, hasta el tope máximo de 150, siendo este número el máximo por cada período. En el caso en estudio, la Administración Tributaria liquidó un multa de 150 unidades tributarias, en virtud de que al verificar el cumplimiento de los Deberes Formales del Impuesto al Valor Agregado se evidenció durante el período impositivo septiembre de 2006, se infringió la normativa legal contemplada en el numeral 3 del artículo 101, en 64 oportunidades, y para el período impositivo octubre de 2006, en 86 oportunidades, para un total de 150 unidades tributarias de acuerdo a lo previsto en la disposición legal, por lo que lo alegado por la recurrente es improcedente...

(…)

“… sobre los requisitos exigidos por las normas legales para las facturas (numeral 3 artículo 101 ejusdem …) esta norma parcialmente transcrita únicamente sanciona el incumplimiento del deber formal evidenciado durante el procedimiento de verificación sin ir mas allá del mismo, es decir, la sanción aplicable fue la establecida en el segundo aparte del artículo 101 ejusdem, con una unidad tributaria (1U.T.) por cada factura emitida hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período y fue por no indicar el duplicado de las facturas la frase “sin derecho a crédito fiscal”, lo que quiere decir que al sancionar dichas facturas por tal incumplimiento, nada tiene que ver con la pérdida del crédito fiscal como pretende alegar el contribuyente y que en ningún momento la Resolución impugnada sancionó al contribuyente desconociéndole el derecho que tiene a deducir esos créditos fiscales acumulados en el período impositivo objeto de la sanción, que solo puede ser evidenciado y sancionado a través de otro procedimiento de fondo y no con el procedimiento aplicado de verificación de deberes formales, por lo que lo alegado por la recurrente es improcedente…” (…)

… señalamos la coexistencia paralela de potestad sancionatoria -la penal y la administrativa- lo cual permite que la Administración no se encuentre supeditada a la espera de una decisión de los órganos judiciales para proceder a sancionar pecuniariamente al infractor de la norma tributaria, sino que, debe imponer las penas que correspondan en el momento en que se percate de la configuración de la infracción, por ordenarlo así la propia ley que consagra la pena.

(…)

“… cuando analizamos el procedimiento de liquidación de la sanción 0tipificada en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario, relativa a los Ilícitos Materiales, en concordancia con la disposición contenida en el Parágrafo Segundo del artículo 94 “ejusdem”, que a manera de ejemplo muestra la Gerencia consultante, se puede observar que al aplicar el porcentaje correspondiente a la infracción cometida, el resultado obtenido es exactamente el porcentaje aplicado, sin exceder lo previsto en la norma, comisión de la infracción es el equivalente al porcentaje aplicado. Ahora bien, cuando se realiza la conversión al valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, pudiera pensarse que hay una desproporción que excede lo previsto en la norma, pero no es así, l oque sucede es que a medida que transcurre el tiempo desde que el contribuyente o responsable debió pagar la sanción, hasta la fecha efectiva de pago, ha habido un impacto inflacionario, que debe ser corregido a través de la aplicación de la unidad tributaria.” (…)

…la contribuyente fue sancionada de conformidad con lo establecido en los artículos 101 numeral 1, 103 numeral 3 y 110 del Código Orgánico Tributario, (…) de fecha 17 de octubre de 2001, vigente para el momento en que se cometieron los ilícitos tributarios correspondientes a los períodos impositivos febrero 2003 a mayo de 2004, en este sentido, resulta imperioso aplicar al presente asunto lo dispuesto en el parágrafo primero del artículo 94 del (…), cuya norma prevé que en el caso de las multas establecidas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago, en consecuencia, la Administración Tributaria procedió correctamente a la liquidación de las multas en aplicación directa del artículo 94 eiusdem y no en forma retroactiva como lo expone la recurrente…

(…)

En cuanto al principio de no retroactividad alega que “En nuestro régimen, el carácter constitucional del principio no tiene discusión alguna, pues su formulación actual no es el resultado de una interpretación a contrario sensu del principio de irretroactividad de la Ley, sino que resulta de manera expresa de lo dispuesto en el artículo 24 del Texto Fundamental según el cual “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena”. Además, el artículo 9 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, norma que tiene rango constitucional, a tenor de lo previsto en el artículo 23 de la vigente Constitución, también formula positivamente el principio, y en tal sentido señala que “Si con posterioridad a la comisión del delito la ley dispone la imposición de una pena más leve, el delincuente se beneficiará de ello”. (…)

En cuanto a la graduación de las multas, expresa que “De acuerdo con lo consagrado en el Código Orgánico Tributario, la cuantía de la sanción por la comisión de varios ilícitos en un mismo proceso, debe fijarse con atención al concurso, aplicando la sanción más grave y sumando la mitad de las otras penas. Así, cuando se constata la transgresión de deberes formales correspondiente a diversos períodos o ejercicios, cada uno comporta una infracción, y en consecuencia, una multa cuya cuantía se fijará de acuerdo a las reglas del concurso.”

“…, si partimos de la afirmación de que en varios períodos solo se reprocha un infracción por deberes formales, la cuantía de la multa dependerá del número de visitas. Si un contribuyente es fiscalizado período a período, en tiempos distintos, entonces tendrá tantas multas como resoluciones se generen. Pero si ese mismo contribuyente es fiscalizado una sola vez, contemplándose varios períodos, la única resolución que se genere impondrá una sola multa, lo cual resulta absurdo. De ser así, la Administración Tributaria para incrementar la recaudación, por la vía de las multas saldría a la “caza de los contribuyentes” período a período, o año a año, según se trate, y cada resolución impondría una infracción correspondiente a un período o ejercicio. Además, no sería posible aplicar la norma del concurso pues, estaríamos en procesos distintos. Tales desigualdades se evitan dando al capítulo de la punibilidad relevancia que merece en el fenómeno del concurso.” (…)

Visto que en el caso que nos ocupa estuvieron llenos los extremos necesarios para la aplicación de la concurrencia de infracciones, todo de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario (…), procedentemente transcrito, en concordancia con el Principio de Justicia, consagrado en los artículos 26 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, los cuales establecen: (…). Es por lo que Administración Tributaria procedió de manera acertada a la aplicación de la aludida figura.

(…)

“… el incumplimiento de estos deberes constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva cuando tales ilícitos se configuran y son constatados por la Administración, surgiendo por efecto del acto omisivo, la inmediata consecuencia desfavorable para el contribuyente, el cual es la sanción de carácter patrimonial.(…) En consecuencia, el alegato de “no haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad” se considera improcedente a la luz de lo expuesto precedentemente, y por consiguiente, solicito respetuosamente sea desestimado como circunstancia atenuante de la pena impuesta a la recurrente…” (…)

Con respecto a la existencia de la atenuante prevista en el Numeral 6, del artículo 96 del Código Tributario,; en cuanto a la misma, esta Representación Fiscal, considera necesario aclarar y hacer del conocimiento a este honorable Tribunal, que tal como se desprende del expediente Judicial, no se detecta la presencia de ninguna otra circunstancia que atenúe las pena aplicada, pues, en todo momento ha quedado demostrado fehacientemente el haberse cometido la infracción por parte de la contribuyente, razones suficientes para ser objeto de la imposición de la sanción recurrida

III

MOTIVACION PARA DECIDIR

Siendo la oportunidad para decidir, esta Juzgadora lo hace en lo siguientes términos:

Como punto previo es de indicar que la recurrente expresa que ejerce el recurso contencioso tributario en contra de la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2007-000124 de fecha 29 de junio de 2007, notificada el 25 de septiembre de 2007 que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 y sus respectivas planillas de liquidación Nros. 0310012250001000, 031001226000174 y 031001226 000175 de fecha 02 de febrero de 2007 por Bs. 470.000,oo, Bs. 2.408.448,oo y Bs. 3.236.352,oo respectivamente por concepto de multas en materia de impuesto al Valor Agregado. Acto respecto al cual ejerció subsidiariamente el recurso contencioso tributario, tal como consta al folio 89, pero el mismo a pesar de estar identificado en autos, no se anexó al escrito recursivo y la Administración Tributaria no consignó lo consigno con el expediente administrativo en la oportunidad correspondiente, siendo requerido en dos oportunidades, siendo la última de ellas mediante un auto para mejor proveer, que le fue notificado el 07 de noviembre de 2008, según oficio consignado el 17 de noviembre de 2008 y en tal sentido la Sala Político Administrativa en sentencia No. 01148 de fecha 23 de julio de 2003 expresó lo siguiente:

…Dicho carácter subsidiario, otorga en consecuencia a la Administración la obligación de comunicar y remitir al tribunal competente la decisión impugnable en la jurisdicción contencioso tributaria, una vez se haya emitido la respuesta del recurso jerárquico, para así facilitar la tramitación de la solicitud de la nulidad de un acto de la Administración Tributaria a favor de su solicitante, cuestión corroborada en diferentes disposiciones de nuestra ley general tributaria, como la prevista en el artículo 188 eiusdem, que señala la obligación de enviar el expediente por parte de la Administración o la autoridad judicial al tribunal competente….

Es de aclarar que aún cuando la recurrente; interpuso por ante este Juzgado Superior el recurso contencioso tributario en fecha 05 de noviembre de 2007, ello no significa que no exista la subsidiaridad ejercida al momento de interponer el recurso jerárquico y no constando en autos el acto administrativo respecto al cual se ejerció el precitado recurso y cuya obligación de consignarlo es de la Administración Tributaria, tal como lo expuso la Sala Político en sentencia No. 01257 de fecha 12 de julio de 2007 en donde indicó que:

….Lo expuesto no obsta para que esta Sala, como lo ha reiterado en anteriores oportunidades, no pueda decidir si no consta en autos el expediente administrativo, puesto que éste constituye la prueba natural –mas no la única- dentro del proceso contencioso administrativo de anulación, por lo que la no remisión del expediente administrativo acarrea una presunción favorable sobre la procedencia de la pretensión de la parte accionante

Ahora bien pasa el Tribunal a pronunciarse sobre la inadmisión del recurso jerárquico por parte de la Administración Tributaria Nacional; con base en el numeral 1 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario Vigente, relativa a la falta de cualidad e interés del recurrente y en tal sentido, en sentencia No. 505 de fecha 02 de marzo de 2006, la Sala Político Administrativa expresó que:

“…La cualidad o legitimatio ad causam es condición especial para el ejercicio del derecho de acción y podemos entenderla, siguiendo las enseñanzas del Maestro L.L., como aquella "... relación de identidad lógica entre la persona del actor, concretamente considerada, y la persona abstracta a quien la ley concede la acción o la persona contra quien se concede y contra quien se ejercita en tal manera ... ". (Ensayos Jurídicos, "Contribución al Estudio de la Excepción de Inadmisibilidad por Falta de Cualidad", Fundación R.G.. Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 1987, p.183).

Es decir, la cualidad debe entenderse como la idoneidad activa o pasiva de la persona para actuar válidamente en juicio, idoneidad que debe ser suficiente para que el órgano jurisdiccional pueda emitir un pronunciamiento de mérito a favor o en contra.

En este orden, la recurrente alega que “…tiene cualidad para demandar la anulación …” de la Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 “… pues no son igual y tienen diferentes efectos la falta de cualidad… con la falta de capacidad procesal o de legitimación para actuar en vía administrativa o en juicio…”

En tal sentido aplicando el concepto contenido en la sentencia antes referida, se puede concluir que la Administración Tributaria Nacional confundió el concepto de cualidad o interés del recurrente con la representación de la contribuyente como causal de inadmisibilidad del recurso jerárquico y por lo cual incurrió en un falso supuesto de derecho, toda vez que lo a.e.l.R. No. SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-2007-000124 de fecha 29 de junio de 2007, notificada el 25 de septiembre de 2007 que declaró inadmisible el recurso jerárquico fue la falta de representación o “ilegitimidad de la persona que se presente como … representante del recurrente, …por no tener la representación que se atribuye…”, y que viene a constituir la causal No. 3 de inadmisibilidad del recurso jerárquico.

De tal manera que al analizar el acto administrativo recurrido y los anexos presentados por la recurrente se constata que no existe falta de cualidad e interés de su parte a los efectos de la interposición de los recursos que ha ejercido, ya que los actos administrativos recurridos están dirigidos a ella en su condición de contribuyente del Impuesto al Valor Agregado; y en todo caso debe analizarse lo relativo a la representación del ciudadano A.P.L.C., quien indica es Presidente de la firma recurrente, tal como consta en el acta constitutiva de la misma y en las actas de asamblea que consigna y que a su juicio, le otorga la representación de la sociedad anónima. Así se decide.

Ahora bien, en el acta constitutiva de la recurrente que cursa a los folios 74 al 76, específicamente en su cláusula sexta se indica que:

La dirección , administración y representación de la compañía está a cargo de una Junta Directiva, integrada por un (1) Presidente y un (1) Vice-Presidente, quienes deberán ser socios de la compañía y durarán Cinco (5) años en el ejercicio de sus funciones, pudiendo ser reelectos, si así lo decidiere la Asamblea de Accionistas. El Presidente tiene las más amplias facultades… Representar judicial, extrajudicial y administrativamente a la compañía…

De la cita parcial de la referida cláusula, se determina que el Presidente de la sociedad recurrente debe necesariamente ser socio de la compañía y consta en las dos actas anexadas (folios 77 al 84) que la referida sociedad anónima sòlo ha tenido los mismos dos (2) socios desde sus inicios en 1993 y quienes a su vez son cónyuges, tal como consta al folio 79 y ellos son A.P.L.C. y M.R.d.L., titulares de las cédulas de identidad Nros. 4.381.085 y 6.690.350 respectivamente.

Asimismo indica la cláusula sexta antes referida, que la reelección de la Junta Directiva es decisión de la Asamblea, aplicándose en tal sentido lo expuesto en sentencia de la Sala Civil del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 06 de febrero de 2006, expediente No. AA20-C-2002-000201 y en la cual se indicó lo siguiente:

“…La asamblea de una compañía de comercio constituye el órgano mediante el cual los accionistas manifiestan soberanamente su voluntad con respecto a los asuntos que le concierne discutir, por ende, priva la voluntad de las partes, bajo el principio de libertad de contratación, puesto que es un acto entre socios. En tal sentido, en aquellos casos en los que el acto no este revestido de una formalidad esencial o no se afecte un principio de orden público, cualquier deficiencia que presente el acto en cuestión es convalidable por la voluntad de los socios.

Doctrinalmente se ha señalado que la falta de acta no invalida la asamblea, ni hace ineficaz las decisiones adoptadas en la misma, ya que los requisitos formales sólo son necesarios para determinar la eficacia probatoria de la misma.

Al respecto, la doctrina Patria señala:

…Nuestra doctrina admite que el acta solo tiene carácter de instrumento de prueba de las decisiones adoptadas por la asamblea y que esta prueba puede aportarse por medios distintos al acta misma (Nuñez, Acedo, Mendoza, Zerpa). En igual sentido se inclina nuestra jurisprudencia. La falta de acta o de firmas en ella no significa que la asamblea o sus decisiones carezcan de validez (Zerpa)…

. (Alfredo Morles Hernández en su obra Curso de Derecho Mercantil-Las Sociedades Mercantiles-Caracas, 4ta. Edición, 1999, pag. 1213)

De igual forma la doctrina italiana considera que:

…El acta, a nuestro entender, no debe considerarse un elemento esencial ni un elemento formal necesario para la existencia de la deliberación; si bien esta, en los casos de modificaciones estatutarias, para que sea eficaz frente a los terceros y –según la opinión dominante- frente a la misma sociedad y a los socios, debe resultar de una declaración hecha constar en el acta. En efecto, si faltase el acta, se podría discutir acerca de la eficacia de una eventual declaración, suscrita por todos los que hayan intervenido, frente a los suscritores y a la sociedad, pero el tribunal negaría la homologación, puesto que el mismo tiene la función de concederla a deliberaciones de asamblea, y debe, por consiguiente, deducir del acta que la asamblea ha tenido lugar.

Fuera de estos casos, la falta de las actas podrá dar lugar a la falta o irregularidad de uno de los libros prescritos por la ley, pero no impedir que los interesados puedan probar, con la amplitud de pruebas admitida en materia comercial, que la asamblea ha tenido lugar y que ciertas deliberaciones han sido tomadas. Creemos por consiguiente, sustancialmente exacta una sentencia de la Corte de Apelaciones de Brescia, la cual ha admitido que se pudiese probar, aun a falta de actas, que había tenido lugar una asamblea, y que en esta habían sido nombrados algunos administradores…

. (De las Sociedades y de las Asociaciones Comerciales, Bolafio – Rocco – Vivante, Volumen I, Profesor A.d.G., paginas 635 – 636)… “

En el presente asunto tenemos; que la Administración Tributaria consideró que el ciudadano A.P.L.C. no obstenta el cargo de Presidente de la compañía, toda vez que el segundo lapso de cinco (5) años por el cual fue designado, había concluido el 09 de noviembre de 2006 y no contando otro “…documento que acredite alguna renovación, se determina que este hecho constituye un supuesto de inadmisibilidad…”

Ahora bien, en la oportunidad de interponer el recurso contencioso tributario, la parte recurrente consigna copia del Acta de Asamblea celebrada el 02 de agosto de 2006, inscrita en el Registro Mercantil Primero del Estado Lara el 31 de octubre de 2007 y publicada el 02 de noviembre de 2007 (folios 82 al 87) y en la cual consta que se ratificó a la Junta Directiva designada el 02 de agosto de 2001 e inscrita en el prenombrado Registro Mercantil el 09 de noviembre de 2001. Junta Directiva integrada por A.P.L.C. como Presidente y M.R.d.L., en el cargo de Vice-Presidente, lo que determina que no ha ocurrido una modificación en la escritura constitutiva-estatutaria, cuyo efectos sólo se producirán una vez sea registrado y publicado el acta correspondiente mediante la cual se efectúa una modificación, tal como lo plantea el artículo 222 del Código de Comercio, lo que nos indica que la referida acta de asamblea de fecha 02 de agosto de 2006 y registrada posteriormente, lo que viene es a ratificar la Junta Directiva que estaba en funciones, toda vez que a los efectos de la seguridad jurídica la representación de las compañías es la que consta en el respectivo Registro Mercantil donde esté inscrita una firma mercantil y donde se puede determinar quienes representan a una sociedad en particular y en tal sentido, doctrinalmente se ha considerado que los directivos salientes deben permanecer en sus cargos hasta ser sustituidos y representar a la sociedad, porque entonces sería muy fácil desprenderse de la responsabilidad alegando que la firma no está debidamente citada para un proceso judicial por no haber sido ratificados como tales, y ello es también importante para determinar la responsabilidad solidaria de los directores, gerentes o administradores “…por los tributos, multas y accesorios derivados de los bienes que administren, reciban o dispongan” conforme lo establece el artículo 28 del Código Orgánico Tributario, siendo un contrasentido que al quedar definitivamente firme un acto administrativo de contenido tributario; se les demandase por el cobro ejecutivo de una deuda tributaria por haber ejercido el cargo de administradores y que éstos pudiesen alegar no serlo por no haber sido ratificados.

Asimismo y a los efectos de ratificar lo analizado por esta juzgadora, se transcribe parcialmente sentencia No. 00217 de fecha 08 de febrero de 2006 dictada por la Sala Político Administrativa, en donde se expresa que:

“…Por otra parte, en lo que respecta al alegato de la representación del Fisco Nacional, referente a que dicha acta no cumple con el requisito de la publicidad mercantil, esta Sala observa:

Disponen los artículos 17, 19 ordinal 9° y 217 del Código de Comercio lo siguiente:

Artículo 17.- En la Secretaría de los Tribunales de Comercio se llevará un registro en que los comerciantes harán asentar todos los documentos que según este Código deben anotarse en el Registro de Comercio

.

Artículo 19.- Los documentos que deben anotarse en el Registro de Comercio, según el artículo 17, son los siguientes:

(…)

9° Un extracto de las escrituras en que se forma, se prorroga, se hace alteración que interese a un tercero o se disuelve una sociedad, y en las que se nombren liquidadores

.

Artículo 217.- Todos los convenios o resoluciones que tengan por objeto la continuación de la compañía después de expirado su término; la reforma del contrato en las cláusulas que deban registrarse y publicarse, que reduzcan o amplíen el término de su duración, que excluyan algunos de sus miembros, que admitan otros o cambien la razón social, la fusión de una compañía con otra, y la disolución de la compañía, aunque sea con arreglo al contrato, estarán sujetos al registro y publicación establecidos en los artículos precedentes

.

De los dispositivos anteriormente trascritos, se evidencian cuales son los contratos y documentos sujetos a publicación y registro, como requisito de validez de los mismos.

En tal sentido, se observa que en el presente caso, el acta de junta directiva de fecha 16 de septiembre de 2004, no se encuentra sujeta al requisito de publicidad y registro, debido a que no resolvió o deliberó respecto a ninguno de los supuestos o situaciones a que se contraen los artículos 19 ordinal 9° y 217 eiusdem; situación ésta, que implicaría la creación de un requisito no establecido por la ley, razón por la cual resulta improcedente la presente denuncia planteada por la representante del Fisco Nacional. Así se declara.

De lo todo lo anterior se determina que la causal de inadmisibilidad empleada por la Administración Tributaria Nacional a los efectos de no admitir el recurso jerárquico interpuesto en sede administrativa, no tiene asidero legal alguno, toda vez que de los documentos consignados por la recurrente y especialmente del acta de asamblea de fecha 02 de agosto de 2006, se evidencia y deriva la representación de la firma mercantil MISCELANEAS CARORA, C.A., los cuales señalan que el ciudadano A.P.L.C., plenamente identificado en autos, representa legalmente a la contribuyente en calidad de Presidente, por lo tanto no se observa que en el presente caso se produzca la falta de ilegitimidad de la persona que se presenta como representante de la recurrente y asimismo es de indicar que al momento de admitir el recurso contencioso tributario, se analizó dicha causal y no hubo oposición alguna por parte de la Administración Tributaria Nacional respecto a dicha admisión, motivo por el cual se declara la nulidad de la Resolución Nº GRTI-RCO-DJT-ARA-2007-00024 de fecha 29 de mayo de 2007, notificada el 25 de septiembre de 2007. Así se declara.

Declarado como lo ha sido que el ciudadano A.P.L.C. si tiene la representación de la recurrente, pasa de seguidas este Tribunal a pronunciarse respecto a los alegatos efectuados por la contribuyente con relación a la Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 referidos a: la violación del principio constitucional “…de retroactividad de las normas que sólo pueden aplicarse retroactivamente cuando favorezca al infractor “ y ello en relación con el valor de la unidad tributaria; que el incumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal; violación al principio de legalidad y tipicidad de las sanciones al aplicarle una norma de carácter sublegal contenida en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada el 29 de diciembre de 1999; lo relativo a la figura del delito continuado conforme al artículo 99 del Código Penal al cual remite el artículo 79 del Código Orgánico Tributario y por último, la aplicación de circunstancias atenuantes previstas en el artículo 96 del Código Orgánico Tributario, relativas a que no se causó daño al Fisco Nacional y no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a la presente infracción

Con respecto al alegato relativo a la violación del principio constitucional “…de retroactividad de las normas que sólo pueden aplicarse retroactivamente cuando favorezca al infractor “y ello en relación con el valor de la unidad tributaria que se aplicó para liquidar las sanciones impuestas, para decidir este alegato, es propicio transcribir parcialmente la sentencia No. 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, en la cual la Sala Político Administrativa, indicó:

“… Así, esta Sala de manera reiterada ha establecido que a los efectos de considerar cuál es la unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la sanción de multa con las infracciones cometidas bajo la vigencia del Código Tributario de 2001, ha expresado que debe tomarse en cuenta la fecha de emisión del acto administrativo, pues es ése el momento cuando la Administración Tributaria determina -previo procedimiento- la comisión de la infracción que consecuentemente origina la aplicación de la sanción respectiva. (Vid. Sentencias Nos. 0314, 0882 y 01170 de fecha 06 de junio de 2007; 22 de febrero de 2007, y 12 de julio de 2006, respectivamente.).

(…)

En sintonía con lo anterior, es preciso hacer referencia a lo expresado por esta M.I. en lo atinente a las unidades tributarias, respecto a lo cual ha sostenido que “en modo alguno se infringe el principio de legalidad, pues simplemente constituye un mecanismo de técnica legislativa que permite la adaptación progresiva de la sanción representada en unidades tributarias, al valor real y actual de la moneda. Por otra parte, tal actualización no obedece a una estimación caprichosa realizada por la Administración Tributaria, sino que se realiza con base al estudio y ponderación de variables económicas, (Indice de Precios al Consumidor (IPC) del Area Metropolitana de Caracas), que representan la pérdida del valor real del signo monetario por el transcurso del tiempo. Así, las providencias dictadas por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 121, numeral 15 del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial No. 37.305 del 17 de octubre de 2001, sólo se limitan a actualizar anualmente el valor de las unidades tributarias”, lo cual, a su vez, como en el caso de autos, incide en las sanciones ya previstas en normas de rango legal, como lo es la contenida en el artículo 94, eiusdem. (Vid. Sentencia N° 2813 y 01310 de fechas 27 de noviembre de 2001 y 06 de abril de 2005).

Se trata, ha afirmado la Sala “como antes se indicó, de un mecanismo del cual se vale el legislador para evitar que el transcurso del tiempo invalide o disminuya los efectos de la sanción que ha pretendido fijar como consecuencia de un ilícito tributario”, razón por la cual se desestima el alegato presentado por la contribuyente en cuanto a la desaplicación de la precitada norma…”.

En tal sentido, se observa que las sanciones impuestas a la recurrente lo fue con ocasión del procedimiento de verificación del Impuesto al Valor Agregado para los períodos diciembre de 2004 al mes de julio de 2006 y para esos períodos estaba vigente el Código Orgánico Tributario del 2001, el cual en el parágrafo segundo del artículo 94 establece que las multas se cancelarán con base en la unidad tributaria vigente para el momento del pago y considerando que las multas no generan intereses de mora y la referida norma estaba vigente para los períodos verificados, la misma no transgrede el principio de no retroactividad establecido en la Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela. Así se decide.

Respecto al alegato de que el incumplimiento de algunos requisitos legales y reglamentarios en las facturas no acarrea necesariamente la pérdida del crédito fiscal, es de expresar que la recurrente fue sancionada por incumplimiento de deberes formales y las sanciones impuestas no indican que ellas generan la pérdida de los créditos fiscales, toda vez que no se verificaron la existencia de créditos. La sanción que se le impuso en cuanto a las facturas; está relacionada es con no indicar en 64 y 86 facturas correspondientes, respectivamente a los períodos Septiembre de 2006 y Octubre de 2006, la frase “sin derecho a crédito fiscal” y ello es sancionable con base en el numeral 3 del artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario.

En este sentido, esta juzgadora comparte el criterio de la Sala Político Administrativa contenido en sentencia en N° 4581 de fecha 30 de junio de 2005, en la cual expresó que

…que si bien la factura fiscal constituye un elemento de capital importancia en la demostración y comprobación de los movimientos económicos de un contribuyente, de la cual pueden advertirse en principio, los créditos fiscales generados en un determinado período fiscal, la misma no representa un elemento constitutivo del crédito fiscal, toda vez que lo determinante para que nazca en un determinado contribuyente el derecho a deducir créditos fiscales, es que se haya materializado la operación económica que dio origen a los mismos, vale decir, que el contribuyente hubiere sido incidido por el tributo.

Ello así, nacerá para el contribuyente percutido por el impuesto el derecho a deducir créditos fiscales cuando éste hubiere soportado en cualquier estadio de la cadena de comercialización del bien o servicio el tributo en referencia y lo pruebe de manera plena.

Con base en los razonamientos anteriores el alegato de la contribuyente tiene sustento; sin embargo no tiene ninguna relación con la sanción aplicada respecto al incumplimiento de requisitos en la facturación de los meses de septiembre y octubre de 2006. Así se decide.

Con respecto al alegato de la violación al principio de legalidad y tipicidad de las sanciones al aplicarle la Administración Tributaria una norma de carácter sublegal contenida en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada el 29 de diciembre de 1999,000000000000000 Es importante señalar lo siguiente: En la decisión que declara Inadmisible el recurso jerárquico (folio 67 y 68), se indica que en la resolución impugnada, la Nro. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007, se dejo constancia de que:

“La contribuyente emitió facturas, prescindiendo parcialmente con los requisitos legalmente establecidos, por cuanto no se indicó expresamente la frase “SIN DERECHO A CREDITO FISCAL…””Tales hechos constituyeron incumplimientos a lo establecido en los artículos… 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado publicada … el 30 de agosto de 2002…”

Así se tiene que el artículo 57 de la referida Ley indica expresamente que:

“La Administración Tributaria dictara las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas…

En este sentido, se observa que es la misma norma antes señalada reguladora del impuesto al Valor Agregado, la que facultad a la Administración Tributaria para dictar la resolución 320, por tal motivo los requisitos, formalidades y especificaciones en materia de facturas se encuentran previstos en la mencionada Resolución; sin embargo es en el Código Orgánico Tributario donde se establecen las sanciones a ser aplicadas en los casos de ilícitos tributarios, uno de los cuales es el previsto en el numeral 3 del artículo 101, aplicado a la recurrente y por lo tanto no se viola el principio de legalidad en cuanto a la tipicidad de las sanciones. Así se declara.

Ahora bien, la recurrente alega la existencia de la graduación de las multas y pide la aplicación del artículo 99 del Código Penal “… que establece las reglas del concurso continuado aplicable también a las sanciones tributarias” y por lo cual es procedente transcribir parcialmente sentencia No. 00584 de fecha 07 de mayo de 2008, en la cual la Sala Político Administrativa con relación al delito continuado, expresó:

…Allí se demuestra que se calcularon las multas impuestas conforme lo prevé el referido aparte, a saber por “(…) una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso (…)”.

Ahora bien, la Sala pasa a analizar lo dispuesto en el artículo 99 del Código Penal, el cual es del siguiente tenor: (…)

Respecto a lo establecido en la norma transcrita, esta Máxima

Instancia considera oportuno mencionar el criterio que sobre el particular sostuvo la Sala en sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.), ratificado en sentencias Nros. 00152 del 1º de febrero de 2007 (caso: Corporación H.M.S. 250, C.A.), 01112 del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.) y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Super Panadería La Linda, C.A.), y que ha sido reiterado hasta la presente fecha, en el que se dejó sentado lo siguiente:

Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

(…)

Así, tal como lo dispone la sentencia transcrita, se considera que existe delito continuado en infracciones tributarias, cuando se viene violando o transgrediendo, en varios períodos impositivos investigados, la misma norma, ello en virtud de la unicidad de la intención de la contribuyente, es decir, una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada.

Por ende, en el presente caso la infracción consistió en un ilícito formal, cuya sanción constituye una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), conforme a lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001, comportamiento reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados; por tal razón, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada en este caso particular, la cual será calculada como una sola infracción…

En virtud de ello, esta Sala ordena a la Administración Tributaria la expedición de planillas de liquidación, por la cantidad en bolívares equivalente a ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.), por cuanto se evidenció del alegato esgrimido por la contribuyente en el recurso contencioso tributario interpuesto y de los recaudos existentes en autos, que la misma emitió una cantidad de facturas que no cumplían con los requisitos legalmente establecidos superior al máximo previsto en el artículo 101 en comentario, en cada uno de los períodos impositivos investigados. Así se decide….”

En tal sentido, aplicando la referida sentencia esta juzgadora con base en el precedente jurisprudencial, considera ajustado a derecho la aplicación de la figura del delito continuado, pero se constata que a la recurrente le aplicaron dos sanciones con base en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario y se observa del folio 59 que por el mes de Septiembre se indica que en 64 facturas se incumplió con el requisito señalado y para el mes de octubre de 2006, el número de facturas fue de 86, que sumadas dan un total de ciento cincuenta (150) facturas y la sanción aplicada fue de una (1) Unidad Tributaria por cada factura, para un total de 150 Unidades Tributarias y el aparte segundo del artículo 101 eiusdem señala que:

Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2,3, y 4 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura…, hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.). por cada período, si fuere el caso

Al aplicar el criterio de delito continuado al presente caso, se determina que la máxima sanción a ser aplicada es de 150 Unidades Tributarias y sumadas las dos multas emitidas, se constata que no excede de 150 Unidades Tributarias, motivo por el cual, aun cuando se debe considerar como una sanción única por violarse el mismo artículo en dos diferentes períodos, no puede pretenderse que se deje sin efecto cualquiera de las dos multas aplicadas, por lo cual se confirman las sanciones aplicadas por no exceder lo establecido en la norma antes referida. Así se decide.

En cuanto a las atenuantes, se constata que la recurrente alega la atenuante genérica prevista en el numeral 6 del artículo 96 del Código Orgánico Tributario y en tal sentido invoco la atenuante relativa “ a) Que no causó daño al Fisco Nacional y b) además no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a la presente infracción…” .

En cuanto a la atenuante relativa a “…Que no causó daño al Fisco Nacional”, quien decide considera que no es procedente, tal como lo sostuvo la Sala Político Administrativa en sentencia No. 00043 de fecha 11 de enero de 2006, en donde indico que:

…que las normas regulan las formas o procedimientos a que deben ajustarse los contribuyentes para la realización o efectividad de la obligación tributaria material, así como las atinentes a la fiscalización, investigación y control que realiza la Administración con el propósito de constatar el debido cumplimiento de las mismas, tienen un carácter instrumental o adjetivo y su incumplimiento constituye por ende una infracción de tipo objetivo cuya configuración no exige la investigación del elemento intencional. Esto quiere decir que el incumplimiento de estos deberes constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones administrativas tributarias…

(Negrillas de la Sala). Motivo por el cual este Tribunal niega la aplicación de la referida atenuante.

Con relación a la atenuante relativa a “…no haber cometido ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a la presente infracción…”, es de transcribir parcialmente la sentencia No.00082 de fecha 24 de enero de 2007

“…Conforme a lo antes expresado, la Sala observa que el Fisco Nacional no aportó elemento alguno que pruebe la violación de normas tributarias por parte de la contribuyente, anterior a la fiscalización aquí analizada, por lo que se acuerda la aplicación de la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 eiusdem. Así se declara.

(…)

Dilucidado lo anterior, este M.T., haciendo uso de su facultad discrecional para la graduación de la pena, de conformidad con la norma prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, y de acuerdo a la ocurrencia de la atenuante señalada, confirma la multa impuesta por la Administración Tributaria, acordándola en el equivalente al ochenta por ciento (80%) aplicado sobre el tributo omitido, que deberá ser calculado de conformidad con lo declarado en el presente fallo. Así se declara.

Al revisar las actas procesales; se constata que la Administración Tributaria no sólo no desvirtuó el alegato de la atenuante alegada con el aporte de pruebas al proceso, sino que además incumplió con su obligación de traer oportunamente a los autos el expediente administrativo, tal como se indicó en el punto previo, lo que hace surgir una presunción a favor de la recurrente respecto a su pretensión, motivo por el cual se considera procedente la referida atenuante. En consecuencia se confirman las multas impuestas, atenuadas en un veinte (20%) por ciento del monto de cada una y en tal sentido la Administración Tributaria Nacional deberá efectuar nuevo cálculo de las multas Así se declara.

Ahora bien, vista la existencia del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de obligatoria aplicación cuando concurran dos o más ilícitos tributarios, deberá aplicarse en el presente caso “…la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones”, cálculo éste que se verificará una vez que la Administración Tributaria efectúe la modificación de las sanciones al aplicar la atenuante declarada procedente. Así también se decide.

IV

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario, interpuesto por el ciudadano A.P.L.C., ya identificado, actuando con el carácter de Presidente de la firma mercantil MISCELANEAS CARORA, C.A., identificada ut supra, ejercido en contra de la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2007-000124 de fecha 29 de mayo de 2007 y Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 y sus respectivas Planillas de Liquidación y Pago Nros. 031001225000100, 031001226000174 y 031001226000175, todas de fecha 02 de febrero de 2007 por Bs. 470.400,oo, Bs. 2.408.448,oo y Bs. 3.236.352,oo respectivamente, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y en consecuencia: 1).- CON LUGAR el recurso contencioso tributario en contra de la Resolución No. SNAT-INTI-GRTI-RCO-DJT-ARA-510-2007-000124 de fecha 29 de mayo de 2007, la cual se anula.; 2).- PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario contra la Resolución No. SAT-GTI-RCO-600-118 de fecha 24 de enero de 2007 y sus respectivas Planillas de Liquidación y Pago Nros. 031001225000100, 031001226000174 y 031001226000175, todas de fecha 02 de febrero de 2007 por Bs. 470.400,oo, Bs. 2.408.448,oo y Bs. 3.236.352,oo respectivamente y en consecuencia, se anulan las citadas Planillas de Liquidación y Pago emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Centro Occidental del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT); 3).- Se ordena a la Administración Tributaria Nacional modificar las sanciones impuestas de conformidad con los artículos 101 numeral 3 y 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, sustituyendo las referidas Planillas de Liquidación y Pago correspondientes, tomando en cuenta la aplicación en el presente asunto de la atenuante declarada con lugar, así como la figura de la concurrencia de ilícitos tributarios prevista en el artículo 81 ejusdem, en los términos plasmados en esta decisión. No hay condenatoria en costas, dada la naturaleza de la decisión.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, a la Procuraduría General de la República, a la Contraloría General de la República y a la Fiscalía General de la República de Venezuela.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Centro Occidental, en Barquisimeto a los doce (12) días del mes de agosto del año dos mil nueve (2009). Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

La Jueza,

Dra. M.L.P.G..

El Secretario,

Abg. F.M..

En horas de despacho del día de hoy, doce (12) del mes de agosto del año dos mil nueve (2009), siendo las ocho y cincuenta y dos minutos de la mañana (08:52 a.m.), se publicó la presente Decisión.-

El Secretario,

Abg. F.M..

ASUNTO: KP02-U-2007-000271

MLPG/fm.