Decisión nº 1632 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Marzo de 2013

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, doce (12) de marzo de dos mil trece (2013)

202º y 154º

Asunto: AP41-U-2012-392

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1632

Se inicia el proceso con el escrito presentado en fecha 01 de agosto de 2012 (folios 01 al 74), por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, por la ciudadana abogada A.R.M., venezolana, titular de la cédula de identidad N.. 6.250.386 e inscrita en el Inpreabogado bajo el Nro. 112.287, actuando con el carácter de apoderada judicial de la Empresa NALCO VENEZUELA, S.C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Séptimo de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 12-12-2002, bajo el No. 35, Tomo 314-A-VII, inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nº J-309733222; facultada según documento poder autenticado ante la Notaría Pública Cuarta del Municipio Chacao del Estado Miranda, el 01 de agosto de 2012, bajo el No. 05, tomo 282 de los Libros de Autenticaciones, a través del cual interpuso formal recurso contencioso tributario en contra de la denegatoria tácita del recurso jerárquico ejercido por la contribuyente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2011-07-173 de fecha 27 de julio de 2011 y notificada el 11 de agosto de 2011 (folio 26 al 33), emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), en lo adelante INCES, en la cual se le determina por diferencias de la obligación tributaria en el pago de los aportes del dos por ciento (2%) y medio por ciento (½%) conforme a la Ley del INCES y multas según lo dispuesto en los artículos 111 y 112 del Código Orgánico Tributario, para los períodos comprendidos entre el 2º trimestre del año 2006 al 1º trimestre del año 2010, por la cantidad total de CIENTO ONCE MIL OCHOCIENTOS CUARENTA Y SEIS BOLÍVARES CON VEINTISIETE CÉNTIMOS (Bs. 111.846,27), discriminados así:

1. Por aportes del 2% (numeral 1 artículo 10 Ley del INCE), la cantidad de CINCUENTA Y SIETE MIL CIENTO CINCUENTA Y TRES BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 57.153,00).

2. Por aportes del 1/2% (numeral 2 artículo 10 Ley del INCE), la cantidad de SEISCIENTOS NOVENTA BOLIVARES SIN CENTIMOS (Bs. 690,00).

3. Multa sobre el tributo omitido establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario) agravada con lo previsto en el numeral 3 del artículo 95 ejusdem y atenuada con los numerales 2 y 3 del artículo 96 sobre Bs. 57.153,00, por la cantidad de CINCUENTA Y TRES MIL SETECIENTOS VEINTITRES BOLIVARES CON OCHENTA Y DOS CENTIMOS (Bs. 53.723,82), equivalente al (94)% del monto del tributo omitido por la empresa.

4. Multa sobre el tributo omitido establecida en el numeral 4 del artículo 112 del Código Orgánico Tributario) agravada con lo previsto en los numerales 1 y 3 atenuada con los numerales 2 y 3 de los artículos 95 y 96 ejusdem sobre Bs. 690,00 por la cantidad de QUINIENTOS CINCUENTA Y OCHO BOLIVARES CON NOVENTA CENTIMOS (Bs. 558,90), equivalente al 81% del monto del tributo omitido por la empresa.

5. Multa total por concurso de infracciones tributarias establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario por la cantidad de CINCUENTA Y CUATRO MIL TRES BOLIVARES CON VEINTISIETE CENTIMOS (Bs. 54.003,27).

   La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (U.R.D.D.), previa distribución, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior, donde se recibió el 01-08-2012 (folio 74) y, se le dio entrada mediante auto de fecha 06-08-2012 (folio 75), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los ciudadanos (as) F. y Procuradora General de la República, así como al Presidente del Instituto Nacional de Capacitación Educativa y Socialista (INCES), que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto de la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el artículo 264 del Código Orgánico Tributario se ordena requerir al ciudadano Presidente del Instituto Nacional de Capacitación Educativa y Socialista (INCES) el correspondiente expediente administrativo.

   Mediante auto de fecha 05-10-2012 (folio 82), previo cumplimiento a los requisitos legales, se admitió el recurso contencioso tributario cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día siguiente al de la presente fecha, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   Con fecha 23-10-2012, la ciudadana abogada M.C., actuando con el carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Capacitación Educativa y Socialista (INCES), y la ciudadana abogada AURA ROMERO MARIN, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente NALCO VENEZUELA, S.C.A., consignan escrito de promoción de pruebas, el cual fue ordenado agregar a los autos en fecha 24-10-2012 (folio 398).

   Con fecha 26-10-2012, se recibió de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES mediante oficio Nº CJ-210.100-949-0363, el expediente administrativo correspondiente al recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil NALCO VENEZUELA S.C.A, el cual fue ordenado agregar a los autos.

   En fecha 01-11-2012 (folio 610), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por las apoderadas judiciales de la recurrente, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva; e inadmite la prueba documental referida a la planilla de pago original de fecha 07-07-2010, por la cantidad de Bolívares Mil once con treinta y cinco céntimos (Bs. 1.011,35). Asimismo, el 01-11-2012 (folios 612 y 613) se admite las pruebas promovidas por la abogada del INCES, visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva.

   Por auto de fecha 07-11-2012 (folios 618 y 619), este Tribunal procedió a subsanar el error de la sentencia interlocutoria y, en consecuencia admitió todos los puntos contenidos en el capitulo II, relativo a las documentales.

   Vencido el lapso de evacuación de pruebas, mediante auto de fecha 04-12-2012 se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho siguientes, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaren los informes correspondientes (folio 620).

   En fecha 10-01-2013, compareció la ciudadana abogada M.C., actuando con el carácter de apoderada judicial del Instituto Nacional de Capacitación Educativa y Socialista (INCES), quien consignó escrito de informes (folios 621 al 647).

   En fecha 11-01-2013 (folios 648 al 662), la ciudadana abogada A.R.M., actuando en su carácter de apoderada judicial de la recurrente, consigna escrito de informes.

   El 23-01-2013 (folio 663 al 672), la ciudadana abogada A.R.M., actuando en su carácter de la apoderada de consigna escrito de Observaciones a los informes presentados por la representación del INCES.

   En la misma fecha 30-01-2013 (folio 673), el Tribunal dijo “VISTOS”.

   II

   ALEGATOS DE LAS PARTES

1. La recurrente.

   La representación de la recurrente, fundamenta la impugnación del acto recurrido en los alegatos siguientes:

   Alega que en el reparo por diferencia de aportes del 2% a favor del INCES correspondiente al 4to trimestre del año 2006 y 4to trimestre del año 2007, por las cantidades de siete mil seiscientos setenta y cuatro bolívares (Bs. 7.674,00) y cuatro mil tres bolívares (Bs. 4.003,00) respectivamente, el F.S.L.C., se limitó a ratificar el reparo del Acta, es decir, no señaló los supuestos conceptos que se dejaron de incluir en la base de calculo y no indico ningún tipo de comentario al respecto, lo que demuestra que su revisión y análisis tampoco fue exhaustiva, quedando la recurrente sin saber cuales conceptos supuestamente quedaron fuera de la base de cálculo y que ocasionaron las presuntas infracciones.

   Con respecto al reparo por diferencia de aportes del 2% determinado en el 2do trimestre del año 2008, por la cantidad de Bolívares cuarenta y cinco mil cuatrocientos setenta y seis (Bs. 45.476,00), alega la recurrente que mantiene y ratifica su posición en cuanto a que la suma reparada es improcedente, y que para comprobarlo solo basta con verificar en la conciliación bancaria del mes de noviembre del año 2006, de la cuenta corriente Nº 0134-0389-92-3891071166 que mantiene el INCES en la entidad bancaria Banesco Banco Universal, y certificar que el cheque de Gerencia Nº 0104-0041-40-2410015440, S. 00007240 por Bs. 34.534,45 a favor del INCES, fue cobrado por esta Institución en fecha 09-11-2006, por lo que la contribuyente sí realizo un doble pago por concepto de tributo correspondiente al 3er trimestre 2006 y por lo tanto la compensación que hizo NALCO VENEZUELA, S.C.A, para cancelar el aporte del 2% del 2do trimestre del año 2008 es procedente, razón por la cual solicita que se tome en cuenta la compensación por pago doble por la cantidad de Bs. 41.541,95, realizada en el 2do trimestre del año 2008, y quede sin efecto el monto reparado por la cantidad de Bs. 45.476,00

   A. en cuanto a la diferencia de aportes del ½% correspondiente al 1er trimestre del año 2010, el F.S.J.L.C., reconoció el error de cálculo en el que incurrió la F.M.G.T., al tomar en cuenta para ese cálculo una partida que no correspondía (comisiones de vendedores), siendo la base real para efectos de este tributo la cantidad de Bs. 137.952,27 x ½% = Bs. 689,76, cifra correspondiente al 1er trimestre del año 2010 y cuyo pago no fue considerado por el F.L.C., a pesar de que la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A, lo pago en forma extemporánea conjuntamente con el pago correspondiente al aporte del ½% al 2do trimestre del año 2010, pero sin discriminar en la planilla de pago los montos que correspondían a cada trimestre, (1er trimestre 2010 Bs. 689,76 y 2do trimestre 2010 Bs.321,59 para un total depositado de Bs. 1.011,35) tal como se evidencia en la planilla de pago Nº 440543 del Banco Provincial de fecha 07-07-2010, por lo que solicita la recurrente que el pago de Bs. 689,76 sea considerado y en consecuencia se deje sin efecto la multa por Bs.558,90.

   Manifiesta la representación legal de la recurrente, que rechaza y niega a los alegatos del F.L.C. en la RESOLUCIÓN CULMINATORIA DEL SUMARIO Nº 283-2011-07-173 de fecha 27-07-2011, con respecto a que los conceptos de HORAS EXTRAS, OTROS BONOS, BONO NOCTURNO, BONO DE TRANSPORTE, BONO DE ASISTENCIA, PERSONAL TEMPORAL, VACACIONES Y BONO VACACIONAL, no fueron considerados como parte del SALARIO NORMAL para determinar los aportes correspondientes al periodo desde el 3er trimestre del año 2008 hasta el 1er trimestre del año 2010, lo que condujo a que se considerara improcedente el reclamo, por cuanto la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A mediante un análisis de los balances de comprobación, del mayor analítico de la cuenta de comisiones, se pudo determinar que efectivamente la empresa si incluyó en el calculo de los aportes del 2% los conceptos antes mencionados, calculando a su favor la cantidad de BOLIVARES OCHENTA Y CINCO MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs 85.773,80), por lo que considera la recurrente que el INCES incurrió en la configuración del Acto Administrativo en error de derecho y en la violación de principios legales que vician de nulidad absoluta al mismo. Asimismo, solicita se declare improcedente la pretensión por parte del Instituto de gravar con la contribución del 2% los pagos realizados por HORAS EXTRAS, OTROS BONOS, BONO NOCTURNO, BONO DE TRANSPORTE, BONO DE ASISTENCIA, PERSONAL TEMPORAL, VACACIONES Y BONO VACACIONAL, por lo que sean excluidos de la base imponible para el calculo del tributo del 2%, correspondiente al período del 2º trimestre del año 2006 hasta el 1er trimestre del año 2010, los mencionados conceptos.

   En respaldo a sus argumentos cita algunas sentencias dictadas por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario.

   Solicita se deje sin efecto y se anule la RESOLUCION CULMINATORIA DE SUMARIO Nº 283-2011-07-173 de fecha 27-07-2011. Finalmente solicita que el Recurso Contencioso Tributario sea apreciado en la definitiva y sea declarado con lugar en la decisión correspondiente.

   En el escrito de informes, la representación judicial de la recurrente ratifico los alegatos del escrito recursivo.

2. Del Instituto.

   Por su parte, la representación del INCES en el acto administrativo recurrido sostuvo lo siguiente:

   Señala que en torno al punto controvertido de la nulidad absoluta, existen numerosas sentencias tanto de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del área Metropolitana de Caracas, así como de los Tribunales Contencioso Tributarios de las demás regiones a nivel nacional y la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que ratifican el criterio de Nulidad Absoluta, por lo que considera imperioso para la representación parafiscal del INCES ratificar total y oportunamente su rechazo al presente alegato esgrimido en torno a la nulidad absoluta, por lo que pide sea declarado improcedente a todas luces.

   Arguye que con referencia al alegato expresado del Falso Supuesto “errónea interpretación de las normas contenidas en el artículo 10, ordinales 1 y 2 de la Derogada Ley sobre el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCE” , esa interpretación también ha sido reiterada por los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (jurisprudencia reiterada y los demás Tribunales competentes a nivel nacional); y que entre algunos extractos de sentencias tenemos los siguientes: Sentencia Nº 102/2009 de fecha 12 de Agosto de 2009 del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario y la sentencia Nº 01117, de fecha 19 de Septiembre de 2002 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

   Afirma la abogada del Instituto que la recurrente no ha demostrado que la decisión administrativa impugnada, así como los actos que le dieron origen, se encuentra vicio alguno, así como, tampoco la recurrente aportó elementos probatorios suficientes para soportar sus alegatos, es decir, no hay argumentos contundentes y precisos sobre los vicios en que supuestamente incurre la administración tributaria del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista INCES, ni actividad probatoria que desvirtúe el reparo formulado por parte del INCES, por lo que solicita que este Tribunal superior declare improcedente el alegato esgrimido por la recurrente en dicho caso.

   Con respecto al alegato de la recurrente sobre el reparo por diferencia de aportes del 2 % determinado en el 2do trimestre del año 2008, alega que según información otorgada por la Gerencia General de Tributos del INCES, de la CUENTA Y EFECTOS POR COBRAR al 09 de Enero de 2013, correspondiente a la Empresa NALCO VENEZUELA S.C.A, se puede evidenciar que la deuda total de la empresa supra identificada es la cantidad de Bs 106.430,27 y como aparece expresado en el texto del mismo, se realizó la compensación del 2do trimestre del año 2008.

   Señala que se puede observar fehacientemente que los intereses moratorios calculados por el Instituto, corresponden a la cantidad de Bs. 29.118,03 que fueron computados perfectamente conforme al principio de la legalidad y que corresponden a los períodos comprendidos entre el 3er trimestre del año 2006 hasta el 2do trimestre del año 2008, de los cuales se puede evidenciar los días de atraso en cancelar la deuda que mantiene la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A con el Inces.

   Señala el Instituto que en ese orden de ideas, se le aplicaron perfectamente las sanciones de conformidad con los numerales 1º y 2º del articulo 10 de la Ley sobre el INCE en concordancia con los numerales 1º y 2º respectivamente del articulo 14 del Decreto con Rango, Valor Fuerza de ley del INCES vigente, Así mismo, se estableció la aplicabilidad de las sanciones correspondientes a multas consagradas en los artículos 111 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con las circunstancias atenuantes y agravantes expresadas en los artículos 95 y 96 ejusdem; e igualmente se le aplicó el concurso de infracciones tributarias de conformidad con el artículo 81 ejusdem; resultando la cantidad de CINCUENTA Y CUATRO MIL TRES BOLIVARES CON VEINTISIETE CENTIMOS (Bs. 54.003,27) como se detalla en cuadro que forma parte integrante de la Cuenta y Efectos por cobrar de la Empresa Nalco Venezuela S.C.A.

   Expresa que rechaza y contradice a todas luces el alegato expresado en el escrito presentado por la recurrente, cuando hace referencia a que el pago por la cantidad de Bs. 34.543,45 nunca fue cargado al estado de cuenta de la Empresa Nalco Venezuela S.C.A; por el contrario señala que se evidencia que dicho pago si fue cargado y en efecto fue debidamente compensado para el 2do trimestre del año 2008; por lo que solicita sea declarado improcedente dicho alegato.

   Solicita que sea declarado sin lugar el recurso contencioso tributario, y que sea eximido del pago de costas al INCES, en virtud del servicio público que presta y en concordancia con la sentencia No. 1238 de fecha 30 de septiembre de 2009 de la Sala Constitucional del máximo Tribunal, Caso: J.I.R..

   III

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

1. Antecedentes.

   De la lectura del escrito contentivo del recurso contencioso tributario y sus anexos, así como de los documentos administrativos, se desprenden los siguientes hechos:

   1.1. El día 16-06-2010, la ciudadana M.G.T., funcionaria adscrita al INCES, debidamente autorizada por Providencia Administrativa No. 0001-10-0709 de fecha 10 de mayo de 2010, levantó Acta de Reparo No. 0001-10-0709 (folios 34 al 38)

   Posteriormente, mediante Resolución de Autorización de Investigación Fiscal No. 283.000-071 de fecha 16-02-2011(ajuste al acta de reparo Nº 0001-10-0709), se autorizó al ciudadano L.C. funcionario del Instituto Nacional de Capacitación de Educación Socialista, a fin de practicar una inspección a la sociedad mercantil NALCO VENEZUELA S.C.A, sobre los libros, documentos, comprobantes y cualquiera otros recaudos que se requieran para determinar la base imponible correspondiente al aporte del 2% y ½%, según lo establecido en el artículo 10 de la Ley del INCE (folio 437)

   1.2. En fecha 17-05-2011, el ciudadano funcionario L.C., formuló Acta de Reparo No. 283.000-071, a la sociedad mercantil NALCO VENEZUELA S.C.A (folios 432 al 436)

   1.3. Con fecha 27-07-2011, se dictó Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 283-2011-07-173, emanada Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES), mediante la cual se decidió imponer a la contribuye NALCO VENEZUELA S.C.A, reparos y multa, para los períodos comprendidos desde el 2º trimestre del año 2006 al 1º trimestre del año 2010 (folios 26 al 33).

   1.4. Con fecha 14-07-2003, el apoderado judicial de la contribuyente NALCO VENEZUELA S.C.A, interpuso por ante La Unidad de Recepción y Distribución de Documentos de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario (URDD), Recurso Contencioso Tributario contra la Resolución Nº 283-2011-07-173 de fecha 27 de julio de 2011, emanada Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES).

2. Delimitación de la controversia.

   Visto como ha sido planteada la presente controversia por las partes, el thema decidendum se contrae a determinar, previo análisis en el caso sub júdice establecer si efectivamente los actos administrativos recurridos adolecen del vicio de inmotivación, para luego determinar la compensación realizada por la contribuyente en el 2º trimestre del 2008, así como la gravabilidad o no de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y, el vicio del falso supuesto de hecho en la determinación del aporte del ½% establecido en la Ley del INCES.

   El Tribunal pasa a dilucidar la controversia planteada en el caso de autos, haciéndolo de la siguiente manera:

   i) Vicio de inmotivación de la resolución impugnada

   Observa esta juzgadora que la recurrente alega que en el reparo por diferencia de aportes del 2% a favor del INCES correspondiente al 4to trimestre del año 2006 y 4to trimestre del año 2007, por las cantidades de siete mil seiscientos setenta y cuatro bolívares (Bs. 7.674,00) y cuatro mil tres bolívares (Bs. 4.003,00) respectivamente, el F.S.L.C., se limitó a ratificar el reparo del Acta, es decir, no señaló los supuestos conceptos que se dejaron de incluir en la base de cálculo y no indico ningún tipo de comentario al respecto, lo que demuestra que su revisión y análisis tampoco fue exhaustiva, quedando la recurrente sin saber cuales conceptos supuestamente quedaron fuera de la base de cálculo y que ocasionaron las presuntas infracciones.

   En diferentes oportunidades ha manifestado la jurisprudencia, en el sentido de que este vicio de anulabilidad al ser considerado por los juzgadores, debe ser de tal magnitud que a través del acto y del expediente en el cual se basan los hechos, no se pueda deducir las razones que originaron la consecuencia jurídica a la cual llegó la Administración en el dispositivo.

   La necesidad de motivar el acto administrativo está vinculada con la defensa del contribuyente y con la posibilidad de que la autoridad judicial pueda revisar su legalidad con posterioridad a su emisión, por lo cual se hace necesario el conocimiento exacto de los motivos del acto administrativo formulado.

   Tanto la doctrina como la jurisprudencia han señalado como finalidad especifica de la motivación el permitir a la autoridad competente el control de la legalidad de los motivos del acto por una parte, y, por la otra, el posibilitar a los destinatarios del mismo el ejercicio eficaz del derecho a la defensa.

   En este sentido, cabe destacar, que la motivación de los actos administrativos, no implica la expresión de todas y cada una de las incidencias y alegatos que se producen en el procedimiento constitutivo del acto, sino que basta la expresión sucinta e ilustrativa de los hechos y del derecho aplicable, tal y como lo prevé el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   En definitiva, la inmotivación que constituye propiamente un vicio consistente en la ausencia absoluta de motivación, mas no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación a la decisión.

   Así lo ha expresado la doctrina patria al comentar la jurisprudencia emanada del Tribunal Supremo de Justicia y de la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo:

   …Si se llenan esos requisitos mínimos, se considera cumplida la obligación de motivar, puesto que la motivación no está sometida a ningún formato o modelo determinado (la extinta Corte Suprema de Justicia, en Sala Político-Administrativa, sentencia de fecha 30-07-1984). A tal informalismo se llega en esta materia que se admite sin problemas que la motivación propiamente dicha no esté contenida en el texto del acto, siempre que los motivos en que se basó el acto estén contenidos en el expediente, al cual haya tenido adecuado acceso el interesado; por eso se sostiene que la motivación puede preceder al acto, si es que el interesado ha podido conocer los fundamentos de éste. (la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político Administrativa, sentencias de fecha 31-04-1984 y 29-11-90, así como la Corte Primera de lo Contencioso Administrativo en fecha 03-05-1990). Acerca de la motivación del acto administrativo, al sostener que esta no tiene por que ser extensa, puede ser sucinta, siempre que sea informativa e ilustrativa y, en ocasiones cuando sus supuestos de hecho se corresponden entera y exclusivamente en el caso subjudice, la simple cita de la disposición aplicada puede equivaler a motivación. Pero lo concreto, lo sucinto, lo breve, no significa inexistencia, pues puede que no sea muy extensa, pero sí suficiente para que los destinatarios del acto conozcan los reparos y sepan como defenderse, con lo que no se vulnera en forma alguna su derecho a la defensa…

   (extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa, sentencia de fecha 24-03-1993). La inmotivación como vicio de forma de los actos administrativos consiste en la ausencia absoluta de motivación, más no aquella que contenga los elementos principales del asunto debatido y su principal fundamentación legal, lo cual garantiza al interesado el conocimiento del juicio que sirvió de fundamento para la decisión. De manera que cuando a pesar de sucinta permite conocer la fuente legal, así como las razones y hechos apreciados por el funcionario, la motivación debe reputarse como suficiente. En suma a lo anterior, hay inmotivación ante un incumplimiento total de la Administración de señalar las razones que tuvo en cuenta para resolver, en cambio, no hay inmotivación cuando el interesado, los órganos administrativos o jurisdiccionales al revisar la decisión, pueden colegir cuáles son las normas y hechos que sirvieron de fundamento de la decisión. Luego si es posible hacer estas determinaciones, no puede, ciertamente, hablarse de ausencia de fundamentación del acto (Sentencia No. 318 de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia de fecha 07-03-2001)…”.

   Este Tribunal Superior estima que la resolución recurrida, así como los informes que a ella se acompañan emanadas del INCES, demuestran que el Instituto procedió a verificar el cumplimiento de los aportes del 2% y ½% contemplados en el artículo 10 de la Ley sobre el INCE y artículo 14 de la Ley de INCES, indicando las razones de hecho, de derecho y circunstancias que dieron origen al reparo y a la multa, permitiendo concluir a esta J., que en cuanto al alegato de la recurrente, el fiscal actuante señala en el Acta de Reparo que en la fiscalización inicial se gravaron los conceptos de HORAS EXTRAS, OTROS BONOS, BONO NOCTURNO, BONO DE TRANSPORTE, BONO DE ASISTENCIA, PERSONAL TEMPORAL, VACACIONES Y BONO VACACIONAL hasta el 2º trimestre del 2008 y las partidas de sueldos y salarios y/o lo que se conoce como salario normal se gravaron a partir de la entrada en vigencia de la nueva Ley del INCES, por lo que la recurrente desde un principio conocía las normas y hechos que sirvieron de fundamento de las actas de reparo, así como los períodos fiscalizados y los montos en cada detalle, el objeto de este y sus consecuencias jurídicas, situaciones éstas también señaladas en la Resolución Culminatoria del Sumario, y de las cuales la contribuyente tuvo la oportunidad de enterarse oportuna y convenientemente, además de conocer las partidas incluidas en la base de calculo del aporte del 2% correspondiente al 4to trimestre del año 2006 y 4to trimestre del año 2007.

   Ahora bien, de las circunstancias anteriormente examinadas debe forzosamente este Tribunal Superior desechar el alegato de inmotivación de los actos administrativos recurridos y, en consecuencia, declarar improcedente la denuncia efectuada por la representación judicial de la contribuyente. Así se decide.

   ii) La compensación realizada por la contribuyente en el 2º trimestre del 2008.

   Aprecia esta sentenciadora que con respecto al reparo por diferencia de aportes del 2% determinado en el 2do trimestre del año 2008, por la cantidad de Bolívares cuarenta y cinco mil cuatrocientos setenta y seis (Bs. 45.476,00), la recurrente mantiene y ratifica su posición en cuanto a que la suma reparada es improcedente, y que para comprobarlo solo basta con verificar en la conciliación bancaria del mes de noviembre del año 2006, de la cuenta corriente Nº 0134-0389-92-3891071166 que mantiene el INCES en la entidad bancaria Banesco Banco Universal, y certificar que el cheque de Gerencia Nº 0104-0041-40-2410015440, S. 00007240 por Bs. 34.534,45 a favor del INCES, fue cobrado por esta Institución en fecha 09-11-2006, por lo que la contribuyente a su juicio sí realizo un doble pago por concepto de tributo correspondiente al 3er trimestre 2006 y por lo tanto la compensación que hizo NALCO VENEZUELA, S.C.A, para cancelar el aporte del 2% del 2do trimestre del año 2008 es procedente, razón por la cual solicita que se tome en cuenta la compensación por pago doble por la cantidad de Bs. 41.541,95, realizada en el 2do trimestre del año 2008, y quede sin efecto el monto reparado por la cantidad de Bs. 45.476,00.

   Por su parte, la representación del INCES alega en relación al alegato de la recurrente sobre el reparo por diferencia de aportes del 2 % determinado en el 2do trimestre del año 2008, que según información otorgada por la Gerencia General de Tributos del INCES, de la CUENTA Y EFECTOS POR COBRAR al 09 de Enero de 2013, correspondiente a la Empresa NALCO VENEZUELA S.C.A, se puede evidenciar que la deuda total de la empresa supra identificada es la cantidad de Bs 106.430,27 y como aparece expresado en el texto del mismo, se realizó la compensación del 2do trimestre del año 2008.

   Circunscribiendo el análisis al caso concreto, este Tribunal le da pleno valor probatorio, por no ser impugnadas por la contraparte a la documentación del expediente, así como de los anexos: Resolución Culminatoria del Sumario No. 283-2011-07-173 de fecha 27-07-2011, Actas de Reparo, Escrito de descargos presentados en 10-08-2010 (folios 39 al 43), Copia del Recurso Jerárquico (folios 403 al 410), Auto de Admisión del Recurso Jerárquico de fecha 03-04-2012 (folio 51), Escrito de Promoción de Pruebas presentado en fecha 25-04-2012 (folios 52 al 55), Planilla de Pago original de fecha 26-09-2006 por un monto de Bolívares Treinta y cuatro mil quinientos treinta y cuatro con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 34.534,45) (folio 56), Planilla de pago original de fecha 18-10-2007 por un monto de Bolívares cuarenta y un mil quinientos cuarenta y uno con noventa y cinco céntimos (Bs. 41.541,95) (folio 57), Planilla de pago original de fecha 02-07-2008, por la cantidad de Bolívares dos mil ochocientos sin céntimos (Bs. 2.800)(folio 58), Copia de carta de notificación de NALCO VENEZUELA, S.C.A. al Inces, de fecha 21-11-2007 y copia de la misma con la notificación marcada del sello húmedo del Inces (folios 59 y 101, respectivamente), Copia de carta de notificación de NALCO VENEZUELA, S.C.A. al Inces de fecha 03-07-2008 y copia de la misma con la notificación marcada del sello húmedo del Inces (folios 62 y 104, respectivamente), Original y copia de carta explicativa de certificación de pago del Banco Venezolano de Crédito enviada a la empresa NALCO VENEZUELA, S.C.A. de fecha 29-07-2008 y copia de la misma con la notificación marcada del sello húmedo de la mencionada contribuyente (folios 63 al 66 y 105 al 108, respectivamente), Copia de la carta explicativa de certificación de pago de fecha 11-04-2012 enviada a la empresa NALCO VENEZUELA, S.C.A (Folios 67 y 68), Copia del mayor Analítico de la cuenta de utilidades correspondiente al primer trimestre del año 2010 y segundo trimestre del año 2010 (Folios 72 y 73, respectivamente), Balances de Comprobación mensuales desde julio del 2008 hasta marzo 2010 (Folios 109 al 388), M.A. de cuenta de vacaciones desde julio de 2008 hasta marzo del 2010 (Folios 389 al 394), M.A. de la cuenta de comisiones vendedores desde julio del 2008 hasta marzo del 2010. (Folios 395 al 397), planilla de pago original No. 440543 del Banco Provincial de fecha 07-07-2010.

   Al respecto, este Tribunal observa que corre en autos a los folios 56 y 57, planilla original de depósito No. 289714 del Banco Provincial del día 26-09-2006, por un monto de Bolívares Treinta y cuatro mil quinientos treinta y cuatro con cuarenta y cinco céntimos (Bs. 34.534,45) a favor del INCE, correspondiente al 3º trimestre del año 2006 y planilla original de depósito del Banco Provincial Nº 000340740 del dìa 18-10-2006 por la cantidad total de Bs 41.541.946 esgrimido de la siguiente manera: la cantidad Bs. 34.534.448 por duplicidad de pago del aporte del 2% correspondiente al 3er trimestre 2006, la cantidad de Bs. 7.002.498 por concepto de Intereses y el monto Bs. 5.000 por Otros conceptos.

   Asimismo, esta sentenciadora observa que riela al folio 643, planilla emanada de la Gerencia General de Tributos del INCES correspondiente a la “Cuenta y Efectos por Cobrar” de la compañía NALCO VENEZUELA S.C.A mediante la cual se evidencia que el INCES realizó la compensación por duplicidad en el 2do trimestre de 2008, en la cantidad de la cantidad Bs. 34.534.448 por duplicidad de pago del aporte del 2% correspondiente al 3er trimestre 2006, concluyendo con la deuda total de Bs 106.430,27; razón por la cual este Tribunal desecha la pretensión de la recurrente. Así se decide

   iii) La gravabilidad o no de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en la Ley del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

   Observa esta juzgadora que la recurrente rechaza y niega a los alegatos del F.L.C. en la RESOLUCIÓN CULMINATORIA DEL SUMARIO Nº 283-2011-07-173 de fecha 27-07-2011, con respecto a que los conceptos de HORAS EXTRAS, OTROS BONOS, BONO NOCTURNO, BONO DE TRANSPORTE, BONO DE ASISTENCIA, PERSONAL TEMPORAL, VACACIONES Y BONO VACACIONAL, no fueron considerados como parte del SALARIO NORMAL para determinar los aportes correspondientes al período desde el 3er trimestre del año 2008 hasta el 1er trimestre del año 2010, lo que condujo a que se considerara improcedente el reclamo, por cuanto la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A mediante un análisis de los balances de comprobación, del mayor analítico de la cuenta de comisiones, se pudo determinar que efectivamente la empresa si incluyó en el calculo de los aportes del 2% los conceptos antes mencionados, calculando a su favor la cantidad de BOLIVARES OCHENTA Y CINCO MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs 85.773,80), por lo que considera la recurrente que el INCES incurrió en la configuración del Acto Administrativo en error de derecho y en la violación de principios legales que vician de nulidad absoluta al mismo. Asimismo, solicita se declare improcedente la pretensión por parte del Instituto de gravar con la contribución del 2% los pagos realizados por HORAS EXTRAS, OTROS BONOS, BONO NOCTURNO, BONO DE TRANSPORTE, BONO DE ASISTENCIA, PERSONAL TEMPORAL, VACACIONES Y BONO VACACIONAL, por lo que sean excluídos de la base imponible para el cálculo del tributo del 2%, correspondiente al período del 2do trimestre del año 2006 hasta el 1er trimestre del año 2010, los mencionados conceptos.

   Aprecia esta sentenciadora que se desprende de la Resolución impugnada, que a partir de la entrada en vigencia de la nueva Ley del INCES, se debe determinar la base imponible del 2% considerando el salario normal y que las cantidades pagadas por concepto de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional, no representan salario normal y que no pueden ser gravados para establecer la base imponible, por lo que se consideró improcedente ya que se pudo verificar que las mencionadas partidas solo fueron consideradas hasta el 2do. Trimestre del año 2008.

   En los términos que ha sido planteada la presente controversia pasa este Tribunal analizar con precisión acerca de la gravabilidad o no de las partidas de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) de la contribución establecida en el artículo 10 numeral 2 de la ley del INCE, vigente para el período 2º trimestre de 2006 hasta el 2 º trimestre de 2008 y artículo 14 numeral 2 de la Ley del INCES, vigente para los periodos fiscales 3º trimestre de 2008 al 1º trimestre de 2010.

   A tal efecto, considera oportuno este Tribunal Superior observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de 1970, (aplicables a razón de su vigencia temporal) del 2º. trimestre del año 2006 hasta el 2do. trimestre del año 2008, el cual es del siguiente tenor:

   Artículo 10.- El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto. (Destacado del Tribunal).

   Asimismo, el artículo 14 de la Ley del Instituto de Capacitación y Educación Socialista (aplicables a razón de su vigencia temporal) del 3º trimestre del año 2008 hasta el 1er trimestre del 2010, establece:

   Artículo 14.- El Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) del salario normal, pagado al personal que trabaja para personas naturales y jurídicas, de carácter industrial o comercial y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional, no pertenecientes a la República, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, aguinaldos o bonificaciones de fin de año, pagadas a los obreros y empleados, y aportadas por éstos, que trabajan para personas naturales y jurídicas, pertenecientes al sector privado, y todas aquellas formas asociativas cuya finalidad sea la prestación de servicios o asesoría profesional. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista, con la indicación de la procedencia.

   Del análisis de las disposiciones supra transcrita, se constata que el legislador estableció en el texto de la Ley una contribución a cargo de patronos y de trabajadores y, cuyo sujeto activo es el propio Instituto.

   Igualmente se verifica la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el salario normal pagado a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales, aguinaldos y bonificaciones de fin de año pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley.

   Con base en la normativa parcialmente transcrita ut supra, se puede afirmar que las horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional no participan del carácter salarial, es decir, no forman parte del salario normal de los trabajadores, visto que se trata de una remuneración complementaria y aleatoria, no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni mucho menos, bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”, sólo forman parte del salario a efectos del cálculo de las prestaciones e indemnizaciones causadas con ocasión de la terminación de la relación de trabajo conforme a las disposiciones laborales que regula dicha materia.

   Por las razones antes expuestas, este órgano jurisdiccional considera que las denominadas horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional, no están incluidas dentro de las definiciones de salario normal; por cuanto no reúnen los elementos integradores de éste, entonces, aplicar lo contrario sería violentar el principio de legalidad tributaria, razón por la cual dichas partidas están excluidas de la gravabilidad del 2% antes mencionado. Así se declara

   En este sentido, de la lectura de los actos administrativos impugnados se evidencia que en el período fiscal en los períodos 2º y 3º trimestre de 2006, 1º, 2º, y 3º trimestre de 2007 y 1º trimestre de 2008 hasta 1º trimestre de 2010, el INCES no incluyó las partidas de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional en el aporte del 2%, por lo que es procedente el reparo en estos ejercicios fiscales y su respectiva multa.

   Sin embargo, de la revisión exhaustiva a las actas procesales, observa esta juzgadora que el INCE incluyó las partidas de vacaciones y bono vacacional en el aporte del 2% en el período fiscal 4º trimestre de 2006 y 4º trimestre de 2007.

   En consecuencia, debe este Tribunal Superior Tercero en lo Contencioso Tributario declarar la ilegalidad e improcedencia de la obligación tributaria impuesta a la recurrente para con el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), correspondientes a aportes equivalentes al dos por ciento (2%) de las remuneraciones salariales descritas en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa correspondiente a las partidas de vacaciones y bono vacacional en el período fiscal 4º trimestre de 2006 y 4º trimestre de 2007, y en consecuencia se declara improcedente la multa impuesta. Así se decide.

   Por otra parte, del análisis a los balances de comprobación mensual correspondientes a los meses que integran los ejercicios fiscales auditados, observa este Tribunal, que no se desprende que la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A incluyó en el cálculo de los aportes del 2% las partidas de horas extras, otros bonos, bono nocturno, bono de transporte, bono de asistencia, personal temporal, vacaciones y bono vacacional, calculando a su favor la cantidad de BOLIVARES OCHENTA Y CINCO MIL SETECIENTOS SETENTA Y TRES CON OCHENTA CENTIMOS (Bs. 85.773,80), razón por la cual esta sentenciadora considera que el INCES actúo ajustado a derecho en el cálculo del aporte del 2% establecido en el artículo 14 numeral 1 de la Ley del INCES, en el período fiscal 3º trimestre de 2008 hasta el 1º trimestre de 2010 y en consecuencia se declara improcedente la delación efectuada por la recurrente. Así se decide

   vi) Vicio del falso supuesto de hecho en la determinación del aporte del ½% establecido en la Ley del INCES.

   Observa esta juzgadora que la recurrente arguye en cuanto a la diferencia de aportes del ½% correspondiente al 1er trimestre del año 2010, el Fiscal supervisor J.L.C., reconoció el error de cálculo en el que incurrió la F.M.G.T., al tomar en cuenta para ese cálculo una partida que no correspondía (comisiones de vendedores), siendo la base real para efectos de este tributo la cantidad de Bs. 137.952,27 x ½% = Bs. 689,76, cifra correspondiente al 1er trimestre del año 2010 y cuyo pago no fue considerado por el F.L.C., a pesar de que la empresa NALCO VENEZUELA S.C.A, lo pago en forma extemporánea conjuntamente con el pago correspondiente al aporte del ½% al 2do trimestre del año 2010, pero sin discriminar en la planilla de pago los montos que correspondían a cada trimestre, (1er trimestre 2010 Bs. 689,76 y 2do trimestre 2010 Bs.321,59 para un total depositado de Bs. 1.011,35) tal como se evidencia en la planilla de pago Nº 440543 del Banco Provincial de fecha 07-07-2010, por lo que solicita la recurrente que el pago de Bs. 689,76 sea considerado y en consecuencia se deje sin efecto la multa por Bs.558,90.

   En este sentido, aprecia esta juzgadora que consta al folio 71 del expediente Planilla de depósito No. 440543 del Banco Provincial y folios 72 y 73 correspondientes a los Mayores Analíticos de la cuenta de utilidades, que de las mismas no se evidencia la realización del pago al aporte del ½% correspondiente al 1º trimestre de 2010 por Bs. 689,76, razón por la cual este Tribunal considera procedente el reparo impuesto referente al incumplimiento de la obligación del 1/2% sobre los pagos por concepto de utilidades pagadas a los trabajadores, fundamentado en el numeral 2 del artículo 14 de la Ley del INCES, y procedente la multa impuesta por ese concepto. Así se declara.

   IV

   DECISIÓN

   Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio y, por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario intentado por la recurrente “NALCO VENEZUELA, S.C.A”, contra la Resolución Culminatoria de Sumario No. 283-2011-07-173 de fecha 27 de julio de 2011 emanada de la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación Educativa y Socialista (INCES).

   En consecuencia: