Sentencia nº 00988 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 20 de Octubre de 2010

En fecha 12 de febrero de 2007, la División de Auditoría Fiscal de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda levantó el Acta Fiscal identificada con las letras y números D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007, a cargo de la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A., mediante la cual se formuló un ajuste fiscal por la cantidad de cuatrocientos siete mil ciento veintiséis bolívares sin céntimos (Bs. 407.126,00), por concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar causado durante los períodos impositivos coincidentes con los años civiles 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007.

Posteriormente, el día 11 de abril de 2007, la aludida Dirección dictó la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 128/2007, por medio de la cual confirmó el Acta Fiscal antes identificada e impuso a la contribuyente una multa por “la comisión de los ilícitos tributarios de la disminución de ingresos tributarios para el ejercicio fiscal 2006”, según el artículo 101 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao de 2003, aplicable ratione temporis, en la cantidad de cincuenta y dos bolívares (Bs. 52,00).

En fecha 17 de septiembre de 2007, la contribuyente presentó una solicitud ante la Dirección de Administración Tributaria del Municipio Chacao, con la finalidad de “consignar los elementos suficientes para sustituir las cifras de las declaraciones definitivas de ingresos brutos presentadas por mi representada para los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006 y la estimada correspondiente al ejercicio 2007”, a los fines de aplicar la rebaja prevista en el artículo 69, numeral 2 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del aludido ente local, “y que se reconozca el crédito fiscal derivado de la sustitución que se hace de las declaraciones en cuestión”.

En respuesta a ello, en fecha 7 de octubre de 2008 la Administración Municipal dictó la Resolución No. L/742-11-2008, mediante la cual declaró improcedente tal solicitud.

El 3 de marzo de 2009, la representación judicial de la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A., presentó ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D.) de los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas recurso contencioso tributario contra la Resolución antes referida, con fundamento en las razones siguientes: i) vicios en la notificación; ii) procedencia de la modificación de las declaraciones presentadas “mientras no haya operado la prescripción del ejercicio”; iii) derecho a compensar los créditos fiscales; iv) errónea interpretación del artículo 147 del Código Orgánico Tributario de 2001; v) posibilidad de determinar la porción de ingresos percibidos por cada una de las actividades desarrolladas por su representada; y vi) errónea interpretación de los artículos 40 y 46 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda.

II

DECISIÓN APELADA

Mediante sentencia No. 1450 de fecha 30 de octubre de 2009, el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, al que correspondió el conocimiento del asunto previa distribución, declaró sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido por la representación judicial de la contribuyente Creaciones Nardi, C.A., sobre la base de lo siguiente:

(…) i) Con respecto a la modificación espontáneamente de las declaraciones del Impuesto sobre Actividades Económicas de los ejercicios 2003, 2004, 2005, 2006 y la estimada del 2007, observa esa sentenciadora que (…).

(…) las modificaciones espontáneas de las declaraciones de impuesto tienen limitaciones, por lo que se hace necesario revisar el artículo 147 del Código Orgánico Tributario, el cual establece:

(…)

Evidencia el Tribunal que ciertamente las declaraciones de Ingresos Brutos de los contribuyentes pueden ser modificadas espontáneamente, siempre y cuando no se hubiera iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación, por lo que la improcedencia de la solicitud de las planillas sustitutivas de las declaraciones definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005, y 2006 y la declaración estimada del (sic) Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007, se produjo debido a que CREACIONES NARDI, C.A. fue objeto de un procedimiento de fiscalización y determinación por la Administración Tributaria Municipal relacionadas con el Impuesto sobre Actividades Económicas causadas por las actividades realizadas por la contribuyente en los períodos fiscales 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, razón por la cual este Tribunal Superior declara improcedente la presentación de las declaraciones sustitutivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005, y 2006 y la declaración estimada del Ingreso Brutos (sic) del ejercicio fiscal 2007. Así se declara.

ii) En relación a lo indicado en el Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F. 85-16-2007, de fecha 12 de febrero de 2007, sobre el no aprovechamiento de la contribuyente de la rebaja del 55% que concede el artículo 69 de la Ordenanza del Impuesto sobre Actividades Económicas de 2005 a la actividad de venta de calzado al detal por la imposibilidad de determinar la porción de ingresos percibidos por cada una de las actividades económicas realizadas por la recurrente, esta sentenciadora observa que (…).

(…) al encontrarse firme la Resolución 128/2007 del 11-04-2007, dictada por la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao y notificada el 12-04-2007, por no haber sido impugnada por la contribuyente dentro del lapso legal correspondiente y, visto que el objeto de la litis planteada constituye la procedencia o no de la solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos, correspondiente a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del Ejercicio Fiscal 2007, razón por la cual esta sentenciadora declara que no es (sic) materia sobre la cual decidir la rebaja del 55% que concede el artículo 69 de la Ordenanza del Impuesto sobre Actividades Económicas de 2005 a la actividad de venta de calzado al detal. Así se decide.

iii) En cuanto al supuesto impedimento de la Administración Tributaria Municipal a la recurrente de cumplir con su obligación de presentar las declaraciones de ingresos brutos estimada y definitiva correspondiente al ejercicio 2008 y 2009, conforme a los artículos 40 y 46 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, observa esta sentenciadora que (…).

(…) la recurrente antepuso (sic) recurso contencioso tributario contra la Resolución N° L/742-11-08 (folios 45 al 48), de fecha siete (07) de octubre de 2008, emanada de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda, debidamente notificada en fecha diez (10) de noviembre de 2008, mediante la cual declara improcedente la solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos, correspondiente a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, y la Declaración Estimada de Ingresos brutos del Ejercicio Fiscal 2007. Asimismo, del texto de la mencionada Resolución no se evidencia algún señalamiento sobre el impedimento a Creaciones Nardi C.A. conforme a los artículos 40 y 46 ejusdem (sic), de presentar las declaraciones de ingresos brutos estimada y definitiva de los años 2008 y 2009, en consecuencia esta sentenciadora declara que no es (sic) materia sobre la cual pronunciarse con relación a dicho alegato. Así se decide.

(…) por las razones antes expuestas, este Tribunal (…) declara SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por (…) CREACIONES NARDI, C.A. (…). En consecuencia:

PRIMERO: Se CONFIRMA la Resolución identificada con el N° L/742-11-08 (…) de fecha siete (07) de octubre de 2008, emanada de la (…) Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Miranda (…).

SEGUNDO: Se EXIME de costas a la parte actora, ya que tuvo motivos racionales para litigar según se evidencia del análisis efectuado, de conformidad con el Parágrafo Único del artículo 327 del Código Orgánico Tributario, en virtud de haber resultado totalmente vencida en la presente causa, respecto a la interpretación de la norma aquí debatida.

(Destacados de la sentencia apelada). (SIC).

III

FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

En escrito presentado en fecha 7 de julio de 2010, el apoderado judicial de la sociedad de comercio Creaciones Nardi, C.A. fundamentó el recurso de apelación, alegando lo siguiente:

Que la sentencia recurrida incurrió en el vicio de errónea interpretación y aplicación del artículo 147 del vigente Código Orgánico Tributario, ya que a su juicio, si bien es cierto que los contribuyentes no pueden cambiar las declaraciones de ingresos brutos durante los procedimientos de fiscalización, su “representada no solicitó la modificación (…) durante el proceso de fiscalización y determinación, con el fin de evitarse reparo o sanción alguna, pues el mismo [lo] solicitó (…) luego de que culminara dicho procedimiento mediante la Resolución N° 128/2007”. (Agregado de la Sala).

Por otra parte, denunció que el Juez a quo infringió “el principio de capacidad contributiva”, ya que “al no permitir la presentación de las declaraciones sustitutivas, mediante las cuales [su] representada rectifica el error incurrido al no utilizar la rebaja correspondiente de conformidad con el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, viola flagrantemente la garantía constitucional de la capacidad contributiva, prevista en el artículo 316 de la Constitución vigente, y con uno de los principios fundamentales que informan el procedimiento administrativo, como es el principio de certeza (…) que (….) obligan a los funcionarios fiscalizadores a agotar todos los recursos a su alcance para determinar con precisión, sobre datos ciertos y veraces, la renta imponible de los contribuyentes, teniendo siempre presente que su misión es la de fijar en sus justos límites la capacidad contributiva de aquéllos”. (Destacado y subrayado del apoderado judicial de la contribuyente y agregado de la Sala).

Seguidamente, señaló que el Tribunal de la causa incurrió en falso supuesto de hecho al considerar que su representada no tiene derecho a la rebaja prevista en el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao, por la falta de cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 59 eiusdem.

Al respecto, sostuvo que la contribuyente “realiza únicamente la actividad de comercio al detal de calzados (para hombres y mujeres), tal como se puede observar en el documento constitutivo de la empresa, no entiende [su] representada cómo la Administración Tributaria Municipal, puede determinar que la empresa no tiene derecho a la rebaja, y por lo tanto declara improcedente la solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007”. (Agregado de la Sala).

Asimismo, indicó que su “representada no tiene que diferenciar los ingresos brutos percibidos, por cuanto la única actividad que ejerce es la de comercialización al detal de calzados, tanto para damas como caballeros, por lo tanto el Municipio Chacao del Estado Miranda incurre en un falso supuesto de hecho, al establecer que la empresa no tenía derecho a la rebaja, por supuestamente no diferenciar los ingresos obtenidos por otras actividades, con la actividad con derecho a la rebaja”.

IV

CONTESTACIÓN A LA APELACIÓN

La representante en juicio del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda dio contestación a los fundamentos de la apelación incoada por la contribuyente en atención a lo siguiente:

Como punto de previo pronunciamiento alegó que el presente recurso es inadmisible en razón de la cuantía, toda vez que “no reúne los extremos necesarios para su procedencia, por cuanto no alcanza el mínimo cuantitativo exigido” por el artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario, toda vez que el Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007 de fecha 12 de febrero de 2007, posteriormente confirmada por la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 128/2007 del 11 de de abril de 2007, determinó un ajuste fiscal por la suma de cuatrocientos siete mil ciento veintiséis bolívares sin céntimos (Bs. 407.126,00) e impuso multa por el monto de cincuenta y dos bolívares (Bs. 52,00).

Seguidamente, expuso que la contribuyente incurre en un error en la interpretación del artículo 147 del mencionado Código, toda vez que no podía modificar las declaraciones de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar para los ejercicios investigados, “precisamente porque la Administración Tributaria Municipal inició un procedimiento de fiscalización el 17 de enero de 2007, levantó un Acta Fiscal (…) y dictó una Resolución Culminatoria del Sumario, actos contra los que la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A. no ejerció recurso alguno, adquiriendo tal acto administrativo el carácter de irrevocable de cosa juzgada administrativa y renunciando la contribuyente de esta manera al derecho que supuestamente tenía de aplicar la rebaja”. (Destacado y subrayado del escrito de contestación).

En cuanto a la denunciada violación del principio de capacidad contributiva, sostuvo que “en el presente proceso judicial no se está discutiendo acerca de la capacidad para tributar de la recurrente, ni el hecho de que si se le está violando o no la respectiva consulta a la capacidad contributiva por el no aprovechamiento de la rebaja, por cuanto el acto administrativa impugnado (…) bajo ningún concepto toca temas referentes a (…) [ello]; a mayor abundamiento, dicho acto administrativo sólo se pronuncia sobre las razones que fundamentan la negatoria de las declaraciones sustitutivas solicitadas por la recurrente”. (Agregado de la Sala).

Sobre dicho particular, afirmó que “a la referida sociedad de comercio se le practicó un procedimiento de determinación oficioso y sobre base cierta, para los ejercicios fiscales sobre los cuales solicita la recurrente se le permita presentar declaraciones sustitutivas, el argumento respecto a la capacidad contributiva de la recurrente debió ser debatido en el referido procedimiento administrativo-tributario, empero, los actos administrativos que definieron los resultados del tantas veces mencionado procedimiento de determinación, quedaron firmes, por cuanto no hubo objeción alguna de parte de la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A.” (Destacado del texto).

En lo atinente al alegato de falso supuesto de hecho, indicó que el objeto del presente juicio no es atacar los actos administrativos que determinaron el ajuste fiscal a la sociedad mercantil recurrente en concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, toda vez que éstos quedaron firmes por cuanto la contribuyente no ejerció recurso alguno contra ellos.

No obstante lo anterior, advirtió que “la auditoría fiscal determinó -contrariamente a lo afirmado por la representación judicial de la recurrente-, que la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A., no solo (sic) ejercía la actividad de venta de calzados para damas y caballeros -como lo afirman los apoderados de la recurrente en su escrito de formalización-, sino que conjuntamente con ella desarrollaba la venta de accesorios para damas, caballeros y niños”. (Destacados del texto).

En apoyo de lo señalado, acotó que “no entiende esta representación municipal, como en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario -específicamente en su pagina (sic) 34-, la representación judicial de la contribuyente admite que efectivamente percibe ingresos por la comercialización de carteras, cinturones y zapatos y que si es posible diferenciar la porción de ingresos percibidos por cada rubro a los efectos de poder gozar efectivamente del beneficio fiscal in commento; y en esta etapa del proceso judicial, mediante su escrito de formalización del recurso de apelación (…) afirme que su representada solo (sic) ejerce la actividad de venta de calzados para damas y caballeros razón por la cual no tiene ingresos que diferenciar por cuanto ejerce una sola actividad la cual esta (sic) totalmente amparada por el referido beneficio fiscal”.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en que fue dictado el fallo apelado y las alegaciones expuestas en su contra por el apoderado judicial de la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A., así como las defensas esgrimidas por la representante en juicio del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, observa la Sala que en el presente caso la controversia se contrae a verificar si el Juez a quo incurrió en: i) errónea interpretación del artículo 147 del vigente Código Orgánico Tributario; ii) violación a la capacidad contributiva; y ii) falso supuesto de hecho.

Sin embargo, esta Alzada se pronunciará previamente sobre el alegato de inadmisibilidad del recurso de apelación, esgrimido por la representación del Fisco Municipal, toda vez que -a su juicio- la cuantía de la causa no alcanza el quantum requerido por el artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario.

Delimitada así la litis, se pasa a decidir y al efecto se observa:

1.- Punto previo

La apoderada en juicio del Fisco Municipal indicó que la presente apelación resulta inadmisible por no alcanzar la cuantía exigida por el artículo 278 del mencionado Código, toda vez que el Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007 de fecha 12 de febrero de 2007, posteriormente confirmada por la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 128/2007 del 11 de de abril de 2007, determinó un ajuste fiscal por la suma de cuatrocientos siete mil ciento veintiséis bolívares sin céntimos (Bs. 407.126,00) e impuso multa por el monto de cincuenta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 52,00).

Sobre dicho particular, la Sala estima necesario citar el contenido del artículo 278 del vigente Código Orgánico Tributario, cuyo texto es el siguiente:

Artículo 278: De las sentencias definitivas dictadas por el Tribunal de la causa, o de las interlocutorias que causen gravamen irreparable, podrá apelarse dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados conforme lo establecido en el artículo anterior.

Cuando se trate de la determinación de tributos o de aplicación de sanciones pecuniarias, este recurso procederá sólo cuando la cuantía de la causa exceda de cien unidades tributarias (100 UT) para las personas naturales y de quinientas unidades tributarias (500 UT) para las personas jurídicas

. (Destacado de la Sala).

Bajo tales premisas se advierte que, en el caso de autos, el acto administrativo recurrido es la Resolución identificada con la letra y números L/742-11-08 del 7 de octubre de 2008, emanada de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, que declaró improcedente la “solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006 y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007”.

En virtud de lo antes indicado, se observa que aún cuando la sentencia definitiva objeto de apelación por la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A., le causa un gravamen irreparable al haber sido declarado sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por ella; no atiende al supuesto cuantitativo previsto en el segundo párrafo del aludido artículo 278, respecto a los actos que determinan tributos o aplican sanciones pecuniarias, toda vez que la Resolución recurrida no tiene una cuantía establecida y no determina tributos ni aplica sanciones. Por tal razón, se desecha el alegato expuesto por la representación judicial del Fisco Municipal. Así se declara.

2.- Errónea interpretación del artículo 147 del Código Orgánico Tributario de 2001

El apoderado judicial de la contribuyente alegó que la sentencia recurrida incurrió en el aludido vicio, toda vez que si bien es cierto que los contribuyentes no pueden cambiar las declaraciones de ingresos brutos durante los procedimientos de fiscalización, su “representada no solicitó la modificación (…) durante el proceso de fiscalización y determinación, con el fin de evitarse reparo o sanción alguna, pues el mismo [lo] solicitó (…) luego de que culminara dicho procedimiento mediante la Resolución N° 128/2007”. (Agregado de la Sala).

Por su parte, la representación municipal expuso que la contribuyente incurre en un error en la interpretación del artículo 147 del mencionado Código, toda vez que no podía modificar las declaraciones de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar para los ejercicios investigados “precisamente porque la Administración Tributaria Municipal inició un procedimiento de fiscalización el 17 de enero de 2007, levantó un Acta Fiscal (…) y dictó una Resolución Culminatoria del Sumario, actos contra los que la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A. no ejerció recurso alguno, adquiriendo tal acto administrativo el carácter de irrevocable de cosa juzgada administrativa y renunciando la contribuyente de esta manera al derecho que supuestamente tenía de aplicar la rebaja”. (Destacado y subrayado del escrito de contestación).

Frente a los planteamientos anteriores, esta Sala estima necesario transcribir el artículo 147 del Código Orgánico Tributario de 2001, el cual se aplica con carácter supletorio a la presente causa, cuyo texto dispone:

Artículo 147.- Las declaraciones o manifestaciones que se formulen se presumen fiel reflejo de la verdad y comprometen la responsabilidad de quienes las suscriban, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 91 de este Código. Incurren en responsabilidad, conforme a lo previsto en el artículo 88 de este Código, los profesionales que emitan dictámenes técnicos o científicos en contradicción con las leyes, normas o principios que regulen el ejercicio de su profesión o ciencia.

Dichas declaraciones y manifestaciones se tendrán como definitivas aun cuando podrán ser modificadas espontáneamente, siempre y cuando no se hubiere iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en este Código, sin perjuicio de las facultades de la Administración Tributaria y de la aplicación de las sanciones que correspondan, si tal modificación ha sido hecha a raíz de denuncias u observación de la Administración. No obstante la presentación de dos (2) o más declaraciones sustitutivas o la presentación de la primera declaración sustitutiva después de los doce (12) meses siguientes al vencimiento del plazo para la presentación de la declaración sustituida, dará lugar a la sanción prevista en el artículo 103.

Parágrafo Único: La limitación establecida en este artículo no operará:

a) Cuando en la nueva declaración se disminuyan sus costos, deducciones o pérdidas o reduzcan las cantidades acreditables.

b) Cuando la presentación de la declaración que modifica la original se establezca como obligación por disposición expresa de la Ley.

c) Cuando la sustitución de la declaración se realice en virtud de las observaciones efectuadas por la Administración Tributaria.

(Destacado de esta Alzada).

De la norma antes transcrita se desprende que los contribuyentes son responsables por la información indicada en las declaraciones o modificaciones efectuadas, ya que las cifras y datos allí señalados deben ser reflejo fiel de la verdadera situación financiera de ellos.

Asimismo, el aludido precepto contempla la facultad que tienen los contribuyentes de modificar las declaraciones hechas con anterioridad, siempre y cuando no se hubiere iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación, salvo que se realice para disminuir costos, deducciones, pérdidas; reduzcan las cantidades acreditables; como obligación por disposición expresa de la Ley o en virtud de las observaciones efectuadas por la propia Administración Tributaria.

En este sentido, se observa de autos que la recurrente en fecha 12 de febrero de 2007 fue objeto de un procedimiento de determinación de oficio del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, correspondiente a los ejercicios impositivos coincidentes con los años civiles 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, a través del cual se estableció un ajuste fiscal por la cantidad de cuatrocientos siete mil ciento veintiséis bolívares sin céntimos (Bs. 407.126,00). Dicho resultado quedó plasmado en el Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007 de igual fecha.

Asimismo, se desprende de autos que la contribuyente no presentó escrito de descargos y el 11 de abril de 2007 la Dirección de Administración Tributaria del ente exactor dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 128/2007, notificada el día 12 del mismo mes y año, por medio de la cual confirmó el contenido de la mencionada acta fiscal e impuso multa por contravención en la cantidad de cincuenta y dos bolívares sin céntimos (Bs. 52,00).

Luego, el 17 de septiembre de 2007, la sociedad mercantil recurrente presentó ante la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del entonces Estado Miranda una “solicitud de planillas sustitutivas” de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios impositivos coincidentes con los años civiles 2003, 2004, 2005 y 2006 y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del período gravable 2007.

Ahora bien, en atención a los hechos narrados juzga la Sala que la contribuyente solicitó las modificaciones a las declaraciones de ingresos brutos presentadas durante los ejercicios fiscales investigados, luego de practicado el procedimiento de determinación de oficio por la Dirección de Administración Tributaria del Municipio Chacao, cuestión que a la luz del artículo 147 del vigente Código Orgánico Tributario le está vedado a los contribuyentes, salvo que concurran ciertas circunstancias que hacen posible la sustitución de las aludidas declaraciones, supra indicadas.

Sin embargo, esta M.I. no encuentra del examen del expediente judicial que Creaciones Nardi, C.A., presentara las sustituciones de sus declaraciones de ingresos brutos con el objetivo de disminuir costos, deducciones, pérdidas, reducir las cantidades acreditables, como obligación por disposición expresa de la Ley o en virtud de las observaciones efectuadas por la propia Administración Tributaria.

Por el contrario, esta Sala observa de autos que la intención de la empresa fiscalizada era obtener el beneficio fiscal previsto en el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, que prevé una rebaja del impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, siempre y cuando cumplan con los requisitos dispuestos en el artículo 59 eiusdem.

En efecto, se aprecia del Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007 y de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 128/2007 que la Administración Municipal efectuó un ajuste fiscal a la contribuyente toda vez que ésta no cumplía con las exigencias previstas en el aludido artículo 59 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, específicamente por cuanto los fiscales actuantes verificaron que la sociedad mercantil recurrente no discrimina las actividades que desarrolla en jurisdicción del ente exactor, entre las cuales destaca la venta de calzado para damas y caballeros, que resulta la actividad beneficiada con la rebaja de impuesto. Contra los actos administrativos antes identificados, la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A. no ejerció recurso alguno.

En atención a lo expuesto, este Alto Tribunal considera que la recurrente, producto de ese procedimiento de fiscalización que resultó en la determinación de un ajuste fiscal por la cantidad de cuatrocientos siete mil ciento veintiséis bolívares sin céntimos (Bs. 407.126,00), pretendió efectuar las modificaciones a sus declaraciones de ingresos brutos para poder disfrutar de la rebaja de impuesto.

En atención a lo anterior y ante la imposibilidad contenida en el artículo 147 del vigente Código Orgánico Tributario de presentar sustituciones a declaraciones una vez que los contribuyentes han sido objeto de un procedimiento de fiscalización o determinación, debe esta Sala confirmar el pronunciamiento del Juez a quo respecto a la improcedencia de “la presentación de las declaraciones sustitutivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005, y 2006 y la declaración estima del (sic) Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007”. En virtud de lo cual, se desestima el alegato de errónea interpretación del aludido artículo 147 eiusdem invocado por el apoderado judicial de la sociedad de comercio recurrente. Así se declara.

3.- De la violación a la capacidad contributiva

Denunció la representación judicial de la contribuyente que el Juez a quo infringió el principio de capacidad contributiva, “al no permitir la presentación de las declaraciones sustitutivas, mediante las cuales nuestra representada rectifica el error incurrido al no utilizar la rebaja correspondiente de conformidad con el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas, viola flagrantemente la garantía constitucional de la capacidad contributiva, prevista en el artículo 316 de la Constitución vigente, y con uno de los principios fundamentales que informan el procedimiento administrativo, como es el principio de certeza”. (Destacado y subrayado del apoderado judicial de la contribuyente).

Por su parte, la apoderada judicial del Fisco Municipal sostuvo que “en el presente proceso judicial no se está discutiendo acerca de la capacidad para tributar de la recurrente, ni el hecho de que si se le está violando o no la respectiva consulta a la capacidad contributiva por el no aprovechamiento de la rebaja, por cuanto el acto administrativo impugnado (…) bajo ningún concepto toca temas referentes a (…) [ello]; a mayor abundamiento, dicho acto administrativo sólo se pronuncia sobre las razones que fundamentan la negatoria de las declaraciones sustitutivas solicitadas por la recurrente”. (Agregado de la Sala).

En cuanto a la violación del principio de capacidad contributiva, esta Sala ha señalado, concretamente en su sentencia No. 06034 de fecha 27 de octubre de 2005 (caso: Beco Sucesora de Blohm & Co., y otros), que “el principio de capacidad contributiva previsto en el artículo 316 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ha sido concebido como la aptitud que tiene el contribuyente para soportar las cargas tributarias en su medida económica y real, individualmente considerado, en un período fiscal y que actúa como límite material al poder de imposición del Estado, garantizando la justicia y razonabilidad del tributo. De esta manera, la capacidad contributiva constituye un principio constitucional que sirve a un doble propósito, de un lado como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público, y, de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria”.

Precisado lo anterior, esta M.I. observa, conforme se indicó en líneas precedentes, que la contribuyente denuncia que el Juez a quo al confirmar la negativa de la Administración Municipal de modificar las declaraciones de ingresos brutos correspondientes a los años 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007 infringió el principio de capacidad contributiva, toda vez que no pudo declarar la rebaja de impuesto prevista en el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas vigente para los períodos señalados.

Ahora bien, la Sala considera que la negativa de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda de aceptar la presentación de “las planillas sustitutivas” de las declaraciones de ingresos brutos, confirmada por el a quo, atiende a la prohibición prevista en el artículo 147 del vigente Código Orgánico Tributario de modificar las declaraciones cuando los contribuyentes hayan sido objeto de un procedimiento de fiscalización.

Asimismo, se observa que el fin de la empresa Creaciones Nardi, C.A. con la presentación de una modificación a tales declaraciones es la de incluir una rebaja de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, que le fue negada producto justamente de ese procedimiento de fiscalización del cual fue objeto al no discriminar las actividades desarrolladas en el Municipio exactor de acuerdo al artículo 59 eiusdem, y contra el cual no ejerció en su oportunidad recurso alguno.

En razón de lo expuesto, esta Alzada estima que la negativa de la Administración Tributaria Municipal de aceptar la presentación de las “planillas sustitutivas”, considerada conforme a derecho por la recurrida, con el fin de modificar los datos contenidos en las declaraciones de ingresos brutos correspondientes a los años 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007, no le causó una violación al principio de capacidad contributiva, toda vez que dicha negativa tuvo como fundamento lo dispuesto en el artículo 147 antes mencionado, que imposibilita a los contribuyentes a modificar los datos contenidos en las declaraciones cuando han sido objeto de un procedimiento de fiscalización. Por lo tanto, se desestima la denuncia que efectuara el apoderado judicial de la recurrente sobre el particular. Así se declara.

4. - Del vicio de falso supuesto de hecho

Señaló el apoderado judicial de la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A., que el Sentenciador de instancia incurrió en falso supuesto de hecho al considerar que su representada no tiene derecho a la rebaja prevista en el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao, por la falta de cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 59 eiusdem.

Al respecto, sostuvo que la sociedad mercantil investigada “realiza únicamente la actividad de comercio al detal de calzados (para hombres y mujeres), tal como se puede observar en el documento constitutivo de la empresa, no entiende [su] representada cómo la Administración Tributaria Municipal, puede determinar que la empresa no tiene derecho a la rebaja, y por lo tanto declara improcedente la solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007”. (Agregado de la Sala).

Por su parte, la representante del Fisco Municipal indicó que el objeto del presente juicio no es atacar los actos administrativos que determinaron el ajuste fiscal a la contribuyente en concepto de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar, toda vez que éstos quedaron firmes por cuanto aquélla no ejerció recurso alguno contra tales actos.

No obstante lo anterior, advirtió que “la auditoría fiscal determinó -contrariamente a lo afirmado por la representación judicial de la recurrente-, que la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A., no solo (sic) ejercía la actividad de venta de calzados para damas y caballeros -como lo afirman los apoderados de la recurrente en su escrito de formalización-, sino que conjuntamente con ella desarrollaba la venta de accesorios para damas, caballeros y niños”. (Destacados del texto).

Ahora bien, atendiendo a la denuncia del vicio de falso supuesto de hecho en que presuntamente incurre la sentencia apelada, es conveniente reiterar que éste se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa. (Vid., sentencia No. 00066 del 17 de enero de 2008, caso: 3 Com International Inc., Sucursal Venezuela).

Vista la denuncia de falso supuesto de hecho planteada por la contribuyente, esta Alzada observa que el Juez a quo en la sentencia recurrida determinó lo siguiente:

(…) al encontrarse firme la Resolución 128/2007 del 11-04-2007, dictada por la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao y notificada el 12-04-2007, por no haber sido impugnada por la contribuyente dentro del lapso legal correspondiente y, visto que el objeto de la litis planteada constituye la procedencia o no de la solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos, correspondiente a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006, y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del Ejercicio Fiscal 2007, razón por la cual esta sentenciadora declara que no es (sic) materia sobre la cual decidir la rebaja del 55% que concede el artículo 69 de la ordenanza del Impuesto sobre Actividades Económicas de 2005 a la actividad de venta de calzado al detal. Así se decide.

(Destacado del fallo apelado).

Precisado lo anterior, se observa del escrito recursorio que la contribuyente Creaciones Nardi, C.A. interpuso el recurso contencioso tributario contra la Resolución identificada con la letra y números L/742-11-08 del 7 de octubre de 2008, emanada de la Dirección de Administración Tributaria de la Alcaldía del Municipio Chacao del Estado Bolivariano de Miranda, que declaró improcedente la “solicitud de planillas sustitutivas de las Declaraciones Definitivas de Ingresos Brutos correspondientes a los ejercicios fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006 y la Declaración Estimada de Ingresos Brutos del ejercicio fiscal 2007”.

Al respecto, se aprecia de autos que la aludida Resolución no se pronunció acerca de la procedencia o no de la rebaja de impuesto sobre actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar prevista en el artículo 69 de la Ordenanza sobre Actividades Económicas del Municipio Chacao, sino sobre la posibilidad de que la contribuyente presentara “las planillas sustitutivas” de las declaraciones de ingresos brutos correspondientes a los años 2003, 2004, 2005, 2006 y 2007.

Asimismo, se observa del expediente judicial que la Administración Municipal advirtió a la sociedad de comercio Creaciones Nardi, C.A., mediante el Acta Fiscal No. D.A.T.-G.A.F.: 85-16-2007 de fecha 12 de febrero de 2007, que “en los años fiscales 2003, 2004, 2005 y 2006 el contribuyente no se aprovecho (sic) de la rebaja del 55% que concede la Ordenanza de Actividades Económicas vigente en su artículo 69, a la actividad económica de venta de calzados ya que el contribuyente no pudo discriminar en su contabilidad la porción de ingresos de aquellas actividades que no tiene derecho a la rebaja, es por ello que se procedió a determinar el impuesto causado por dicha actividad económica para los ejercicios fiscales antes mencionados y cumpliendo con la disposición prevista en el artículo 59 de la Ordenanza de Reforma Parcial a la Ordenanza Sobre Actividades Económicas”.

Contra dicha Acta Fiscal la empresa Creaciones Nardi, C.A. no presentó escrito de descargos. Posteriormente, la Administración Municipal dictó la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 128/2007 del 11 de de abril de 2007, que confirmó el ajuste fiscal determinado en el acta antes identificada, sin que la recurrente recurriera de dicha resolución.

Como consecuencia de la falta de interposición de recurso alguno contra los actos administrativos antes señalados (Acta Fiscal y Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo), el ajuste fiscal en ellos contenido quedó firme y, por tanto, no podía la sociedad de comercio Creaciones Nardi, C.A., pretender atacarlos mediante el presente juicio, toda vez que está referido a un asunto distinto, cual es, la posibilidad de presentar modificaciones a las declaraciones de ingresos brutos para los ejercicios impositivos investigados, una vez que la contribuyente ha sido objeto de un procedimiento de fiscalización.

En razón de lo anterior, esta Sala considera que el pronunciamiento del Juez a quo estuvo ajustado a derecho al indicar que no era materia del recurso contencioso tributario la procedencia o no de la rebaja de impuesto previsto en el artículo 69 de la Ordenanza in commento, ya que sólo se había recurrido de la Resolución No. L/742-11-08 del 7 de octubre de 2008. En consecuencia, se desestima el alegato esgrimido sobre el particular por el apoderado judicial de la contribuyente. Así se declara.

Con base en lo expuesto, esta Sala debe declarar sin lugar la apelación ejercida por la representación judicial de la sociedad mercantil Creaciones Nardi, C.A. contra la sentencia No. 1450 dictada en fecha 30 de octubre de

2009, por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se confirma. Así se declara.

VI

DECISIÓN

En virtud de las precedentes consideraciones, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso de apelación ejercido por la representación judicial de la sociedad mercantil CREACIONES NARDI, C.A., contra la sentencia No. 1450 dictada en fecha 30 de octubre de 2010 por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRMA.

Se CONDENA en costas a la contribuyente calculadas prudencialmente en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del vigente Código Orgánico Tributario, tomando como base el cinco por ciento (5%) de la cuantía mínima de quinientas unidades tributarias (500 U.T.), para que sea admitido el recurso de apelación intentado por personas jurídicas, en concordancia con el artículo 277 eiusdem, en virtud de que la presente causa no tiene una cuantía determinada.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los diecinueve (19) días del mes de octubre del año dos mil diez (2010). Años 200º de la Independencia y 151º de la Federación.

La Presidenta

EVELYN MARRERO ORTÍZ

La Vicepresidenta

Y.J.G.

Los Magistrados,

L.I. ZERPA

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

Ponente

E.G.R.

La Secretaria,

S.Y.G.

En veinte (20) de octubre del año dos mil diez, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 00988.

La Secretaria,

S.Y.G.