Decisión nº 1250 de Juzgado Superior Septimo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 13 de Octubre de 2010

En fecha 08 de abril de 1998, la Gerencia Regional de Tributos de la Región Central del SENIAT, procedió a emitir las Resoluciones Nros. GRTI-RCE-DFD-06-E-11995 y GRTI-RCE-DFD-06-E-1196, ambas de fecha 08 de abril de 1997, por las cantidades de Bs. 675.000,00 y Bs. 27.000,00, respectivamente, por concepto de multa.

Las Resoluciones de Imposición de multas impugnadas anteriormente identificadas, surgen con ocasión de la revisión fiscal efectuada a la contribuyente PANADERÍA Y PASTELERIA, CHARCUTERÍA FLOR DE TRIGO, C.A, en relación con el incumplimiento de los deberes formales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, constatándose que la contribuyente omitió llevar los libros de compra y ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas, en contravención con lo establecido en el artículo 50 de la Ley impuesto al consumo suntuario y a las ventas y artículo 73 de su Reglamento.

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, en razón de haber constatado el incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 126 numeral 1, literal a del Código Orgánico Tributario, procedió a imponer la correspondiente sanción por la suma de Bs. 675.000,00, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 106, del Código Orgánico Tributario, tal como se demuestra a continuación:

Concepto Unidad Tributaria Multa en Bs.

Omisión de los libros de Compra y Venta 125 U.T 5.400,00 675.000,00

En la Resolución Nº GRTI-RCE-DFD-06-E-1196, la Administración Tributaria dejó constancia de que la contribuyente no entregaba ticket a los clientes como comprobante de ventas, infringiendo lo establecido en el artículo 62 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y el artículo 1 de la Resolución 3.061 de fecha 27 de marzo de 1996.

La Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central, en razón de haber constatado el incumplimiento del deber formal establecido en el artículo 126 numeral 1, literal b del Código Orgánico Tributario, procedió a imponer la correspondiente sanción por un monto de Bs. 27.000,00, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 103 y 107, del Código Orgánico Tributario. Tal como se describe a continuación:

Concepto Unidad Tributaria Multa en Bs.

Omisión de Ticket a clientes 5 U.T 5.400,00 27.000,00

Así, en fecha 30 de julio de 1998, la contribuyente de autos interpuso recurso jerárquico contra la Resolución supra identificada.

Mediante Resolución N° GJT-DRAJ-A-2001-658 de fecha 20 de marzo de 2001, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), declaró Sin Lugar el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente en fecha 30 de julio de 1998, y en consecuencia confirmó las Resoluciones Nros. GRTI-RCE-DFD-06-E-11995 y GRTI-RCE-DFD-06-E-1196, ambas de fecha 08 de abril de 1997, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos de la Región Central del prenombrado Servicio Autónomo.

En consecuencia, la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria del SENIAT, en fecha 01 de noviembre del 2002, remitió al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, copia del expediente N° 01-832, contentivo del recurso contencioso tributario interpuesto por la accionante en forma subsidiaria al recurso jerárquico en fecha 30 de julio de 1998.

El Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario remitió en fecha 14 de noviembre del 2002, a este Juzgado el presente recurso contencioso tributario, el cual fue admitido cuanto ha lugar en derecho por este Despacho en fecha 25 de noviembre del 2002.

III

ALEGATOS DE LA ACCIONANTE

La accionante señala en su escrito recursorio los siguientes argumentos:

En primer término señala que “el fiscal al momento de la revisión expresó que todo estaba bien en orden, por la (sic) cual fue firmada el acta de requerimiento y recepción por parte de la persona que atendió al funcionario, pero esta persona no se dio cuenta que había colocado en la parte de las observaciones tal omisión, cuando esto no es cierto todos los meses están incluidos en el libro como el fiscal lo manifestó, si estos libros se llevan todos los meses, no se justifican que tan solo falte un mes”.

Que “no es cierto que no entregamos los tickets elaborados a través de la máquina registradora, productos de la ventas, si son entregados a los adquirientes y consumidores le exponemos en este caso, el hecho de que, la falta de costumbre de los consumidores a tomar los tickets productos de sus compras se les entrega los dejan, y la gran mayoría no los toman”.

Que “la omisión en referencia, no le ha causado ningún daño irreparable ni detrimento alguno en la recaudación fiscal, en virtud de que como contribuyente, siempre ha (sic) cumplido con las obligaciones tributarias con los respectivos pagos de impuesto, al que estoy obligado, he presentado oportunamente las respectivas Declaraciones del Impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor correspondiente llevo los Libros y Registros de Compra y Ventas de I.C.S.V.M, así mismo, expreso que se llevan los Registros de Venta, significándole a esa Administración que mi representada no ha tenido la intención de incumplir a la obligación que tiene de dar cumplimiento fielmente a sus obligaciones”.

IV

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL FISCO NACIONAL

Que “estando plenamente demostrado que la contribuyente al momento de la verificación fiscal, no llevaba los Libros de compras y ventas para el período impositivo de enero de 1998, y a demás (sic), no emitió las facturas señaladas al momento de la venta, ocasionó la consumación del incumplimiento de los mencionados deberes formales, sin que las razones de hecho que invoca para justificar tal incumplimiento, lo exima de responsabilidad, y siendo que la contribuyente no presentó oportunamente elementos que desvirtuaran el contenido de los actos administrativos objeto de impugnación”.

Que “los argumentos expuestos por el contribuyente, no desvirtúan en forma alguna las sanciones impuestas por el fiscal actuante, pudiendo la recurrente haber presentado pruebas que modifiquen lo constatado por la Gerencia Regional, por cuanto cuadra dentro de la normativa contemplada en los artículos antes transcritos, de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor antes transcritos, por lo tanto considera esta Representación de la República que las Resoluciones impugnadas surten plena fe y por consiguiente, plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos”.

Que “debió demostrar tales hechos, para así lograr desvirtuar la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos, con pruebas suficientes tales hechos (falso supuesto de hecho), en que supuestamente incurrió la actuación fiscal al sancionarla, ya debió demostrar con pruebas suficientes tales hechos, por lo que esta Representación de la República considera procedente las sanciones impuestas por la Gerencia Regional de la República considera procedente las sanciones impuestas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central”.

En este sentido expone que “En efecto, siendo que la infracción cometida por la contribuyente, no condujo a la aplicación de una pena mas grave que la que se impone por el incumplimiento a los deberes formales de llevar los libros de compras y ventas del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y de entregar tickets a los clientes por concepto de ventas, los cuales fueron sancionados de conformidad con lo dispuesto en los artículos 106, 103 y 107, respectivamente, del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables por su vigencia temporal a los casos de autos, resulta evidente que no se configuraron los supuestos de imputación de delitos mas graves o más dañosos; en consecuencia, no es aplicable al caso in examine la atenuante de responsabilidad penal antes citada”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Este Tribunal deduce de la lectura del acto administrativo impugnado y de los argumentos expuestos por la accionante y por la representación del Fisco Nacional, que la presente controversia se centra en dilucidar los siguientes aspectos:

i) Si resultan procedentes las multas impuestas por la Administración Tributaria, en virtud de que la misma constató que la contribuyente incurrió en ilícitos tributarios, por incumplimiento de deberes formales al omitir llevar los libros de compra y ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y al no entregar tickets a los clientes como comprobante de venta, infringiendo lo establecido en el artículo 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, artículos 73 y 62 de su Reglamento y artículo 1 de la Resolución Nº 3061 de fecha 27 de marzo de 1996.

ii) Si resultan procedentes, las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2 y 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Así, para aclarar el aspecto controvertido en la presente causa, resulta necesario –a juicio de quien decide– realizar ciertas consideraciones en torno al vicio que afecta la causa del acto administrativo como lo es el falso supuesto.

Los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, encontramos: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto, como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

En cuanto al tercer requisito de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

(…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

.(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

Se debe advertir que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

La causa así viciada perturba la legalidad del acto administrativo, haciéndolo, conforme lo dispuesto en el artículo 20 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, anulable o relativamente nulo.

Así, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

Ahora bien, aclarado en qué consiste el vicio de falso supuesto, estima este Tribunal pertinente realizar las siguientes consideraciones en relación a lo argumentado por la representación judicial de la contribuyente PANADERÍA Y PASTELERÍA CHARCUTERÍA FLOR DE TRIGO, C.A, respecto al vicio en cuestión.

De la revisión de las actas procesales que conforman la presente causa, se observa que, el representante judicial de la recurrente señala en su escrito recursivo que “…el fiscal de la revisión expresó (sic) que todo estaba bien en orden, por la cual fue firmada el acta de requerimiento y recepción por parte de la persona que atendió al funcionario, pero esta persona no se dio cuenta que había colocado en la parte de las observaciones tal omisión, cuando esto no es cierto todos los meses están incluidos en el libro como el fiscal lo manifestó, si estos libros se llevan todos los meses, no se justifica que tan solo falte un mes…”.

Por su parte, la representación del Fisco Nacional, en su escrito de informes, presentado en fecha 11 de noviembre de 2004, sostiene que “…estando plenamente demostrado que la contribuyente al momento de la verificación fiscal, no llevaba los Libros de compra y ventas para el período impositivo de enero de 1998, y a demás (sic), no emitió las facturas señaladas al momento de la venta, ocasionó la consumación del incumplimiento de los mencionados deberes formales, sin que las razones de hecho que invoca para justificar tal incumplimiento, lo exima de responsabilidad, y siendo que la contribuyente no presentó oportunamente elementos que desvirtuaran el contenido de los actos administrativos objeto de impugnación…”.

Siendo así, la representación Fiscal arguye que …los argumentos expuestos por el contribuyente, no desvirtúan en forma alguna las sanciones impuestas por el fiscal actuante, pudiendo la recurrente haber presentado pruebas que modifiquen lo constatado por la Gerencia Regional, por cuanto encuadra dentro de la normativa contemplada en los artículos antes transcritos, de la Ley de Impuestos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo tanto considera esta Representación de la República que las Resoluciones impugnadas surten plena fe y por consiguiente, plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos…

.

Ahora bien, este Tribunal advierte que, la contribuyente recurrente no presentó prueba alguna, que permitiera desvirtuar de forma alguna lo constatado por la Administración Tributaria mediante la actuación fiscal practicada.

Así tenemos que el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente para la fecha de emisión del acto, establecía en la parte final de su encabezamiento, lo siguiente:

"(...) El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario”.

En relación a este principio, el autor H.M.E., señala lo siguiente:

La presunción de validez del acto administrativo (legitimidad y legalidad), formidable prerrogativa del sujeto administrativo respecto de los sujetos de Derecho Privado, descarta la posibilidad de aplicar la teoría del acto inexistente, a esta suerte o categoría de acto jurídico.

El acto administrativo, por el solo hecho de su autoría, por provenir de una Administración Pública, se presume válido, (conforme a derecho), y quien pretenda desconocer esa presunción, tiene la carga de accionar los recursos correspondientes (administrativos y el contencioso de anulación) para destruirla, demostrando que el acto de especie no válido. Presunción (iuris tantum), cuyo origen radica en el principio de la autotutela declarativa.

(Henrique MEIER E. Teoría de las Nulidades en el Derecho Administrativo. Editorial Jurídica Alba, S.R.L. 1.991, págs. 135 y 136).

Y en este mismo sentido, el autor A.B.-Carías sostiene:

La consecuencia más importante de la eficacia de los actos administrativos, es que los actos adquieren una presunción de legitimidad, veracidad y legalidad. Es decir, el acto administrativo, al dictarse y ser eficaz, es decir, al notificarse, según los casos, se presume que es válido y legítimo. La eficacia del acto, por tanto hace presumir la validez, tratándose esto de un privilegio de la Administración. Ahora bien, si el acto se presume legítimo y válido, puede ser ejecutado de inmediato. Por eso es que el artículo 8 de la Ley Orgánica establece expresamente que el acto administrativo, una vez que es eficaz, puede ser ejecutado de inmediato y produce sus efectos mientras no sea revocado o anulado, es decir, mientras no sea extinguido formalmente por la Administración o por un Tribunal. En esta forma, el acto al dictarse y notificarse, se presume válido y produce sus efectos de inmediato y sigue produciéndolos hasta que sea anulado y revocado.

La presunción de legalidad y de legitimidad trae como consecuencia, que quien pretenda desconocer la legitimidad y legalidad del acto, tiene que probarlo y por tanto, se invierte la carga de la prueba. Por ello, para desvirtuar esta presunción, que es iuris tantum, el interesado, debe intentar un recurso para impugnar el acto ante la Administración o ante los Tribunales, según el caso, y no sólo debe atacarlo, sino probar su acertó de que el acto es ilegal.

(BREWER-CARÍAS, Allan. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Editorial Jurídica Venezolana, 1.992, págs. 203 y 204.). (Subrayado del Tribunal).

Es jurisprudencia reiterada de nuestro M.T.d.J., que:

Las actas fiscales, en las cuales se formulan reparos a las declaraciones de rentas de los contribuyentes cuando han sido levantadas por los funcionarios competentes y con las formalidades legales y reglamentarias gozan de una presunción de legitimidad, en cuanto a los hechos consignados en ellas, de modo que corresponde al contribuyente, para enervar los efectos probatorios de dichas actas, producir la prueba en contrario adecuada

(Sentencia de la Sala Político-Administrativa de fecha 05 de abril de 1994, con ponencia de la magistrada Ilse van ser Velde Hedderich, caso: La Cocina, C.A., Exp. N° 6.348).

Aunado a lo anteriormente expuesto y con relación a las pruebas, el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, consagra el principio de libertad probatoria en materia tributaria, en los siguientes términos:

Artículo 193.- Dentro de los tres (3) días siguientes a la fecha del auto de admisión del Recurso o de la devolución del expediente del Tribunal de Alzada que lo admitió, el Tribunal declarará la causa abierta a pruebas con un término de diez (10) días de despacho para promoverlas y veinte (20) para evacuarlas. (…)

Serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración.

(omissis…).

En efecto, se evidencia en autos la inactividad probatoria por parte de la recurrente, a pesar de regir en materia tributaria, al igual que en el proceso ordinario, el principio o sistema de libertad probatoria, consagrado en el artículo 193 del Código Orgánico Tributario de 1994. Al respecto, nuestro más Alto Tribunal ha dejado establecido lo siguiente:

(...) En el procedimiento contencioso, este principio de libertad de prueba ha sido consagrado en el primer aparte del artículo 193 del Código Orgánico Tributario, aunque, con algunas limitaciones establecidas expresamente en la aludida norma, que prescribe: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de prueba, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’. En razón de lo expuesto, las pruebas no aceptadas en nuestro sistema probatorio serán las expresamente prohibidas por el ordenamiento jurídico y aquellas que sean consideradas inconducentes por el juez de la causa para probar los alegatos de las partes.(...)

. (Sentencia Nº 02132 de la Sala Político-Administrativa del 9 de octubre de 2001, con ponencia del Magistrado Hadel Mostafá Paolini, en el juicio de Taller Friuli, C.A., bajo el expediente Nº 0239).

En este mismo sentido, el m.T.d.J. nuevamente sostiene:

(...); siendo dicho principio recogido en el Código Orgánico Tributario de 1994, en el primer aparte de su artículo 193, pero atenuado por las excepciones del juramento y de la confesión de empleados públicos, el cual reza: ‘(...) Serán admisibles todos los medios de pruebas, con excepción del juramento y de la confesión de empleados públicos, cuando ella implique prueba confesional de la Administración. (...)’ En el contexto de la materia debatida, así fue reconocido el alcance de dicho principio por la extinta Corte Suprema de Justicia en Sala Político-Administrativa-Especial Tributaria, sobre cuya base decidió que: ‘...resulta contrario a toda lógica jurídica, pretender limitar las pruebas del cumplimiento de una obligación a un único instrumento (...), más aún, cuando el propio Código Orgánico Tributario permite, con las excepciones ya mencionadas, la admisión en los procedimientos tributarios de cualquier medio probatorio, ello en concordancia con el citado principio de libertad de medios probatorios consagrado en el artículo 395 del Código de Procedimiento Civil’ (Sentencia del 18-07-96, caso: R.S., C.A.). Cabe observar que en términos similares permanece consagrado el dispositivo supra citado en el novísimo Código Orgánico Tributario promulgado el 17 de octubre de 2001, cuyo artículo 269, con referencia a su primer aparte, establece: (...)

. (Sentencia Nº 00968 de la Sala Político-Administrativa del 16 de julio de 2002, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, en el juicio de Inteplanconsult, S.A., expediente Nº 01-0299).

Criterio este ratificado en sentencia Nº 00670 de la Sala Político-Administrativa del 8 de mayo de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, expediente Nº 1999-15993, caso: Banco Mercantil, C.A., S.A.C.A.

Por lo tanto la falta de prueba perjudica a quién teniendo la carga de probar no lo hizo. Criterio este sostenido por P.V., cuando expresa:

(…) con respecto a las pruebas, las partes no tienen la misma posición en juicio, ya que la falta de prueba no perjudica por igual a ambos litigantes, sino que perjudica a la parte que teniendo la carga de probar no lo hizo. En otras palabras, si bien las pruebas son un derecho de las partes, su no ejercicio no produce los mismos efectos a cada una de éstas. Por todo esto, para el proceso resulta de suma importancia determinar sobre quien recaen los efectos negativos de la inactividad probatoria, y a esto atiende el llamado principio de la distribución de la carga de la prueba, calificado por un autor como ‘la espina dorsal del proceso’

. (P.V., Rafael. Tratado de las Pruebas Civiles. Op. Cit.,p. 83. Citado por DUQUE CORREDOR, R.J.A. sobre el Procedimiento Civil Ordinario. Tomo I. Ediciones Fundación Projusticia. Colección Manuales de Derecho- Caracas. 2000.p. 244).

A su vez, el autor H.B.L., afirma lo siguiente:

A nuestro entender, la carga de la prueba es una facultad esencialmente potestativa referida al interés del litigante, y redundará la gestión en su propio beneficio o utilidad y de conformidad a los lineamientos de la más avanzada doctrina, debe de atenderse a la condición jurídica deducida en juicio por quien invoca el hecho enumerado y no a la cualidad del que se ha de probar

. (BELLO LOZANO, Humberto. La Prueba y su Técnica. Mobil Libros. 4ta. Edición. Caracas. 1989. p. 100).

Es así como en el presente caso, la carga probatoria recae sobre la contribuyente, quien habiendo alegado que los actos administrativos aquí impugnados adolecen del vicio de falso supuesto, debió demostrar tal hecho, para de esta manera lograr desvirtuar la presunción de legitimidad de que gozan los actos administrativos. Las normas y la jurisprudencia antes citadas, sirven para sustentar que en el caso “sub examine”, corresponde a la recurrente la prueba de sus dichos y afirmaciones, y no existiendo en el expediente elementos probatorios, la presunción que ampara los actos administrativos recurridos, permanecen incólume, y así el mismo se tienen como válidos y veraces, en consecuencia dichos actos surten plenos efectos legales, en virtud de la presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos. Así se establece.

En mérito de lo anteriormente expuesto, este Juzgado declara improcedente el alegato de falso supuesto de hecho, por cuanto ciertamente incurrio en el incumplimiento de deberes formales al omitir llevar los libros de compra y ventas del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, y al no entregar tickets a los clientes como comprobante de venta, infringiendo lo establecido en el artículo 50 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor y artículos 73 y 62 de su Reglamento y artículo 1 de la Resolución Nº 3061 de fecha 27 de marzo de 1996, esgrimido por el apoderado judicial de la contribuyente de autos en su escrito recursivo. Así se decide.

Así, con relación a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, alegada por la accionante, la cual consiste en “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”, se debe indicar que, si bien en materia sancionatoria no es admisible la responsabilidad sin culpa, una vez que se constata la comisión por un sujeto de un hecho que encuadra en una descripción de conducta sancionada por la ley penal, su impunidad sólo podría sustentarse en la concreta y razonada aplicación al caso, de alguna excusa admitida por el derecho penal vigente. De manera que, en el caso sub examine, acreditada la materialidad de la infracción (incumplimiento de deberes formales), se desprende una actitud por parte de la contribuyente de transgresión de la ley tributaria la cual debe ser sancionada y sólo podría la contribuyente ser liberada de ello, con prueba suficiente de una causal eliminatoria de la subjetividad, conforme lo dispuesto en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Por consiguiente al tratarse de infracciones de naturaleza objetiva, la sola violación de la norma formal constituye infracción, sin que interese investigar si el transgresor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa). Sin embargo –como antes se aclaró– esto no restringe la posibilidad de que, en caso de demostrarse un impedimento material o de error de hecho o de derecho excusable, se considere que la infracción fiscal no se configuró, por cuanto a pesar de predominar lo objetivo, no puede prescindirse totalmente del elemento subjetivo, por consagrar expresamente circunstancias eximentes de responsabilidad penal tributarias, el propio Código Orgánico Tributario, tanto el del año 1994 (artículo 79) como el del 2001 (artículo 85).

En este sentido se ha pronunciado nuestro M.T.d.J., al sostener:

Resuelta como ha sido la apelación planteada por la contribuyente, toca a esta Sala decidir el recurso de apelación intentado por la apoderada judicial del Fisco Nacional, el cual como se indicó supra, queda circunscrito a determinar la procedencia de la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994. En tal sentido, estima pertinente esta alzada observar el contenido de la precitada norma, que resultaba del siguiente tenor:

‘Artículo 97: El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido.’.

De la norma transcrita observa esta alzada que la conducta descrita por el tipo penal de la contravención exige como presupuesto para que se verifique el nexo causal de la responsabilidad penal, que el contraventor haya obrado bien por acción u omisión en detrimento de los intereses del Fisco Nacional; ahora bien, la naturaleza de dicha sanción resulta –sin ánimos de exceder las competencias de esta Sala en cuanto a la interpretación de la tipología penal- de tipo prominentemente objetivo, esto es, que basta con que en principio se materialice el hecho tipificado en la norma como generador de responsabilidad (acción u omisión que cause una disminución de ingresos tributarios), para que se configure la infracción y de suyo, sea imputable al contribuyente o responsable.

Sin embargo, tal situación no es óbice para que en determinados casos si se llegase a probar de manera fehaciente alguna circunstancia excepcional de imposibilidad material o de error de hecho o de derecho, la infracción no se configure, toda vez que pese a que en el mencionado tipo penal prevalece el elemento objetivo sobre el subjetivo, no puede prescindirse en algunos casos del elemento subjetivo contravencional.

Señalado ello, estima la Sala que en el presente caso la sanción descrita en el tipo penal regulado por el citado artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, resulta, contrariamente a lo decidido por la sentenciadora a quo, procedente, toda vez que no era indispensable para la configuración de la misma que la Administración Tributaria en los actos impugnados hubiese hecho mención ni analizado el elemento de la culpabilidad, pues habiéndose determinado la conducta contraria a derecho relacionada con la omisión de ingresos fiscales derivada de la corrección monetaria realizada por ésta en unidades tributarias en su declaración de impuesto a los activos empresariales correspondiente al ejercicio gravable 1998, la misma se materializó. En todo caso, la contribuyente no aportó a los autos ningún elemento de convicción que permitiera bien a la Administración Tributaria, al Tribunal a quo o a esta M.I. advertir la presencia de una causal que la eximiera de responsabilidad penal tributaria o atenuara la misma. Derivado de ello, surge a esta Sala forzoso declarar procedente la sanción impuesta por el Fisco Nacional, de conformidad con la norma prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994; resultando procedente en este sentido, la apelación ejercida por la representación fiscal. Así se declara

. (Sentencia N° 119 de la Sala Político-Administrativa de fecha 25 de enero de 2006, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Pirelli de Venezuela, C.A., Exp. N° 2004-1465)

Conforme a lo expuesto, habiendo la Administración Tributaria constatado el incumplimiento de deberes formales por parte de la recurrente, la misma se hizo acreedora automáticamente de las sanciones correspondientes, sin que sea necesario analizar el elemento intencional en la comisión de los referidos ilícitos, razón por la cual no resulta procedente, la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se decide.

Así, en lo que atañe a la circunstancia que atenúa la pena impuesta, prevista en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, alegada por la recurrente en su escrito recursivo, como lo es “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario”, este Tribunal advierte que, dicha atenuante se refiere a aquellas situaciones en que el contribuyente, no mediando actuación fiscalizadora alguna, advierte un error en su autoliquidación ya presentada y procede a corregirlo, mediante declaración sustitutiva y el pago de la deuda tributaria.

De allí que, visto el alcance del numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario, resulta evidente que el supuesto previsto en dicha norma no se encuentra dado en el caso de autos, en consecuencia resulta improcedente dicha atenuante. Así se establece.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República Bolivariana de Venezuela y por autoridad de la Ley, declara SIN LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por el ciudadano V.M.D.A.M., mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° E-81.420.477, actuando en su carácter de Administrador de la contribuyente PANADERÍA Y CHARCUTERIA FLOR DE TRIGO, C.A., debidamente asistido por la abogada Hidelys Montaner Hernández, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 26.567. En consecuencia:

i) Se CONFIRMA la Resolución Nro. GJT-DRAJ-A-2001-658 de fecha 20 de marzo de 2001, emanada de la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), por lo que la contribuyente deberá pagar las cantidades de Bs. 675.000,00, y Bs. 27.000,00, respectivamente, por concepto de multa.

ii) Se condena en costas procesales a la contribuyente accionante, en un tres por ciento (3%) del reparo formulado en el acto administrativo objeto del presente recurso.

Publíquese, regístrese y notifíquese a la Procuraduría General de la República, de conformidad con lo previsto en el artículo 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República. De igual forma notifíquese al Fiscal General de la República, al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la accionante PANADERÍA Y PASTELERIA, CHARCUTERÍA FLOR DE TRIGO, C.A., de conformidad con lo establecido en el parágrafo primero del artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

Se advierte a las partes que de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario y el criterio sostenido por nuestro m.T.d.J. (Sentencia N° 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. N° 2002-835), esta sentencia no admite apelación, por cuanto el quantum de la causa no excede de quinientas (500) unidades tributarias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Séptimo de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los trece (13) días del mes de octubre de dos mil diez (2010).

Años 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

La Jueza Suplente,

L.M.C.B.

El Secretario,

J.L.G.R.

En el día de despacho de hoy trece (13) del mes de octubre de dos mil diez (2010), siendo las dos y treinta minutos de la tarde (2:30 p.m.), se publicó la anterior sentencia.

El Secretario,

J.L.G.R.

ASUNTO NUEVO: AF47-U-1998-000006

ASUNTO ANTIGUO: 1973

LMCB/JLGR/RIJS