Decisión nº 1795 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 30 de Abril de 2012

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 30 de Abril de 2012

202º y 153º

ASUNTO: AF41-U-2002-000025.- Sentencia Nº 1795

Asunto Antiguo Nº 1879.-

VISTOS

, con sólo informes de la recurrente.

En horas de Despacho del día tres (03) de octubre de 2001, los abogados A.E.F.G. y J.G.S.L., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nos. 29.985 y 2.104, respectivamente y actuando en su condición de apoderados judiciales de la contribuyente “PASTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA)”, sociedad mercantil inscrita ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del estado Anzoátegui, bajo el Nº 89, Tomo A-6, de fecha dieciséis (16) de agosto de 1979; interpusieron recurso contencioso tributario, contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 1029 de fecha dieciséis (16) de julio de 2001, emanado de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante el cual se estableció a cargo de la mencionada compañía la obligación de pagar los montos y conceptos siguientes para los períodos fiscales desde el primer trimestre de 1995 hasta el segundo trimestre de 2000:

i. Dieciséis Millones Novecientos Tres Mil Seiscientos Bolívares (Bs. 16.903.600,00), actualmente expresados en Dieciséis Mil Novecientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 16.903,60) por los aportes del Dos Por Ciento (2%) dejados de pagar infringiendo lo previsto en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

ii. Trescientos Cuarenta y Nueve Mil Ciento Noventa y Cuatro Bolívares (Bs. 349.194,00), actualmente expresados en Trescientos Cuarenta y Nueve Bolívares con Diecinueve Céntimos (Bs. 349,19) por los aportes del Medio Por Ciento (½%) no pagados en contravención de lo establecido en el ordinal 2° del artículo 10 de la aludida Ley.

iii. Un Millón Novecientos Ochenta y Siete Mil Doscientos Veintiocho Bolívares (Bs.1.987.228,00) actualmente expresados en Un Mil Novecientos Ochenta y Siete Bolívares con Veintitrés Céntimos (Bs.1.987,23) de intereses moratorios por pago extemporáneo de los aportes de conformidad con el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

iv. Veinte Millones Novecientos Sesenta Mil Cuatrocientos Ochenta y Cinco Bolívares (Bs. 20.960.485,00), actualmente expresados en Veinte Mil Novecientos Sesenta Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs. 20.960,49) por sanción de multa equivalente al Ciento Veinticuatro Por Ciento (124%) del aporte omitido del Dos Por Ciento (2%) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

v. Doscientos Treinta y Ocho Mil Quinientos Sesenta y Cinco Bolívares (Bs. 238.565,00) actualmente expresados en Doscientos Treinta y Ocho Bolívares con Cincuenta y Siete Céntimos (Bs. 238,57) por sanción de multa equivalente al Setenta y Cuatro Por Ciento (74%) del aporte omitido del Medio Por Ciento (½%) de conformidad con el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994.

vi. Veintitrés Mil Cincuenta y Seis Bolívares (Bs. 23.056,00), actualmente expresados Veintitrés Bolívares con Seis Céntimos (Bs. 23,06) por sanción de multa equivalente al Ochenta y Seis Por Ciento (86%) del aporte omitido del Medio Por Ciento (½%) de conformidad con el artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994.

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 74 del Código Orgánico Tributario de 1994, que establece el procedimiento a seguir en caso de que concurran dos (2) o más infracciones tributarias, el monto total de la multa a imponer fue de Veintiún Millones Noventa y Un Mil Doscientos Noventa y Seis Bolívares (Bs. 21.091.296,00), actualmente expresados en Veintiún Mil Noventa y Un Bolívares con Treinta Céntimos (Bs. 21.091,30), sin perjuicio de la obligación no pagada de Diecinueve Millones Doscientos Cuarenta Mil Treinta y Nueve Bolívares (Bs. 19.240.039,00) actualmente expresados en Diecinueve Mil Doscientos Cuarenta Bolívares con Cuatro Céntimos (Bs. 19.240,04).

Mediante auto de fecha nueve (09) de octubre de 2001, el Tribunal Superior en lo Civil y Contencioso-Administrativo de la Circunscripción Judicial de la Región Nor-Oriental, dio entrada a dicho recurso contencioso tributario remitiendo el expediente judicial al Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario.

En fecha veinticuatro (24) de abril de 2002, se dio entrada a dicho recurso contencioso tributario bajo el asunto antiguo Nº 1.879 y se ordenó la notificación a las partes.

Estando las partes a derecho, según consta en los folios 142 al 147, ambos inclusive del expediente judicial, en fecha cuatro (04) de marzo de 2004 se admitió dicho recurso, ordenándose su tramitación y sustanciación de conformidad con lo dispuesto en el artículo 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha diecisiete (17) de marzo de 2004 el abogado M.J.Q.T., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 40.065, actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, presentó escrito de promoción de pruebas constante de dos (2) folio útil.

Mediante Sentencia Interlocutoria Nº 69 de fecha seis (06) de abril de 2004, fueron admitidas las pruebas presentadas por el apoderado judicial de la contribuyente.

Siendo la oportunidad procesal correspondiente para la presentación de Informes, el ocho (08) de julio de 2004 compareció únicamente el abogado J.C.S., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 90.735, actuando con el carácter de Apoderado Judicial de la recurrente; consignando conclusiones escritas en veintiún (21) folios útiles. El Tribunal dejó constancia de ello y seguidamente dijo “VISTOS”.

El ocho (08) de noviembre de 2007 el abogado J.G.S., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nº 2104, actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente, solicitó mediante diligencia se dictara sentencia en la presente causa.

En fecha veintiocho (28) de septiembre de 2009, quien suscribe la presente decisión en su carácter de Juez Provisorio de este Tribunal, debidamente designado mediante Oficio Nº CJ-09-0100 de fecha 06 de febrero de 2009, emanado de la Presidencia de la Comisión Judicial del Tribunal Supremo de Justicia y Juramentado el día 04 de marzo de 2009, por la Presidenta del Tribunal Supremo de Justicia, se abocó al conocimiento de la presente causa; y asimismo, comparte el criterio reiterado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia del veintitrés (23) de octubre de 2002 (caso: Módulos Habitacionales, C.A.) donde se indicó:

"(...) el avocamiento (sic) de un nuevo Juez sea ordinario, accidental o especial, al conocimiento de una causa ya iniciada, debe ser notificado a las partes, aunque no lo diga la ley expresamente, para permitirle a éstas, en presencia de alguna de las causales taxativamente establecidas, ejercer la recusación oportuna, y de proceder ésta, con la designación del nuevo juzgador, garantizar a las partes su derecho a ser oídas por un tribunal competente, independiente e imparcial, establecido de acuerdo a la ley, derecho éste comprendido en el concepto más amplio de derecho de defensa, a la tutela judicial efectiva y al debido proceso.

Siendo ello así, la falta de notificación a las partes del avocamiento (sic) de un nuevo Juez al conocimiento de una causa en curso, podría constituir una violación de la garantía constitucional del derecho de defensa; no obstante, considera esta Sala que, para configurarse tal violación, es necesario que, efectivamente, el nuevo Juez se encuentre incurso en alguno de los supuestos contenidos en alguna de las causales de recusación taxativamente establecidas, porque, de no ser así, el recurso ejercido resultaría inútil y la situación procesal permanecería siendo la misma”. (Destacado de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia).

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede en consecuencia, previo análisis de los argumentos de las partes que se exponen de seguidas:

-I-

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Manifiesta los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente que la Resolución impugnada se encuentra viciada de nulidad absoluta, puesto que a su juicio, el contenido de la misma no se halla suficientemente motivado.

Al respecto declaran “(…) debemos expresar que el Acto Administrativo aquí impugnado y contenido en la resolución 1029, está viciado de nulidad absoluta, puesto que la Administración Tributaria incurrió en inmotivación, ocasionando que nuestra representada PARTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA) esté en estado absoluto de indefensión, virtud que desconoce los hechos y razones de derecho en que se fundamenta la Administración (…) sólo se limita a transcribir unas supuestas ‘Total Remuneraciones’ supuestamente pagadas por PARTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA) a sus trabajadores, ocasionando que nuestra representada esté en un estado total y absoluto de indefensión.”

Sostienen que “(…) la motivación es uno de los requisitos formales que, debe contener todo acto administrativo, tanto en su fase conformatoria como en su fase constitutiva, so pena de nulidad. Por consiguiente, al adolecer el Acto Administrativo en cuestión de uno de los requisitos formales exigidos por la Ley, dicha omisión configura otro de los vicios de ilegalidad, en el cual se ha incurrido en el presente procedimiento administrativo iniciado (…)”

Por otro lado expresan que las partidas referentes a las “utilidades” y a los “beneficios contractuales” se encuentran excluidas del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) sobre los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagados a los trabajadores.

Aluden que la Administración Tributaria Parafiscal “(…) yerra al interpretar que las utilidades y los beneficios contractuales constituyen remuneraciones que se toman en cuenta para determinar la base imponible de la contribución prevista en el numeral 1 (sic) del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) (sic), sin considerar lo dispuesto en el artículo 133, parágrafo segundo y cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo.”

También aseguran que el INCE incurre en un falso supuesto “cuando aprecia erradamente el total de las remuneraciones pagadas (…) a sus trabajadores, en virtud de que no consideró los ajustes, reversos y correcciones efectuados en los libros de contabilidad de nuestra representada, a las cuentas de gastos acumulados de sueldos, salarios, vacaciones y utilidades, durante los ejercicios fiscales de 1996, 1997, 1998,1999 y 2000.

Alegan que son improcedentes los intereses moratorios “(…) toda vez que [su] representada no incurrió en una tardanza en el cumplimiento de sus obligaciones de pago de la contribución al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (I.N.C.E), correspondiente a los referidos períodos fiscales, puesto que la Administración Tributaria en ningún momento proveyó el instrumento de pago de dichas obligaciones ni mucho menos intimó su pago, por lo tanto tal obligación no puede legalmente ocasionar intereses de mora, toda vez que no eran liquidas (sic) exigibles y de plazo vencido.”(Añadido del Tribunal).

Por otro lado aseguran que “(…) [su] representada no actuó de manera dolosa ni mucho menos negligente en la presunta omisión de pagar su obligación de la contribución al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (I.N.C.E.), correspondientes a los referidos ejercicios fiscales, por lo que resulta totalmente improcedente la aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario, en virtud de la ausencia de uno de los elementos esenciales para que se configure la sanción allí estatuida, como es la existencia de culpabilidad.” (Agregado del Tribunal).

Por lo que añaden que “(…) en ningún momento tuvo ni ha tenido [la contribuyente] la intención de cometer infracción alguna que perjudique a la Administración Tributaria, por lo que podría interpretarse es que [su] representada incurrió en un error de hecho y derecho excusable, por lo que no está presente uno de los elementos esenciales para la configuración de la sanción prevista en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario (…)”

Por último señalan que “(…) no le ha causado al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (I.N.C.E.), un daño monetario apreciable, ni ha tenido la intención dolosa de incumplir el pago de la contribución al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (I.N.C.E.) correspondiente a los mencionados ejercicios fiscales, aunado a que en el presente caso, no concurren circunstancias agravantes.”

-II-

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

En virtud de los alegatos esgrimidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil “PASTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA)”, en el escrito contentivo del recurso contencioso tributario, la presente controversia se circunscribe a verificar la legalidad del acto administrativo contenido en la Resolución Nº 1029 de fecha dieciséis (16) de julio de 2001, y por lo tanto determinar:

1) Si existe inmotivación en el acto administrativo recurrido,

2) Si el mismo adolece del vicio falso supuesto de derecho por gravar las utilidades y demás “Beneficios Contractuales” pagados a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE y por lo tanto si son procedentes las sanciones e intereses moratorios, y

3) Si procede o no la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable.

Delimitada así la litis, este Tribunal pasa a decidir en los términos siguientes:

Este Órgano Jurisdiccional advierte que los aportes del Medio Por Ciento (½%), de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados de conformidad con lo previsto en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), que fueron determinados en el acto administrativo recurrido, quedan firmes al no haber sido impugnados por la contribuyente. Así se decide.

1) De la inmotivación del acto administrativo recurrido.

Este Tribunal aprecia que respecto a este vicio, el cual fue denunciado simultáneamente al vicio de falso supuesto de derecho por gravar la partida de utilidades con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, resulta pertinente referir el criterio establecido por la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en numerosas decisiones (vid., entre otras, sentencias Nros. 00169 y 00474 de fechas catorce (14) de febrero de 2008 y veintitrés (23) de abril de 2008, respectivamente):

(…) esta Sala se ha referido a la contradicción que supone la denuncia simultánea de los vicios de inmotivación y falso supuesto por ser ambos conceptos excluyentes entre sí, ‘por cuanto la inmotivación implica la omisión de los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al acto, y el falso supuesto alude a la inexistencia de los hechos, a la apreciación errada de las circunstancias presentes, o bien a la fundamentación en una norma que no resulta aplicable al caso concreto; no pudiendo afirmarse en consecuencia que un mismo acto, por una parte, no tenga motivación, y por otra, tenga una motivación errada en cuanto a los hechos o el derecho’. (…).

(…omissis…)

(…) la inmotivación (tanto de los actos administrativos como de las sentencias) no sólo se produce cuando faltan de forma absoluta los fundamentos de éstos, sino que puede incluso verificarse en casos en los que habiéndose expresado las razones de lo dispuesto en el acto o decisión de que se trate, éstas, sin embargo, presentan determinadas características que inciden negativamente en el aspecto de la motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante. Por ende, la circunstancia de alegar paralelamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argüido respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los que lo denunciado es una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella

.

De acuerdo a la jurisprudencia transcrita, la posibilidad de la existencia simultánea de los vicios de falso supuesto e inmotivación es admisible o viable, siempre y cuando los argumentos respecto al último de los vicios antes mencionados, no se refieran a la omisión de las razones que fundamentan el acto, sino que deben estar dirigidos a dar una motivación ininteligible; es decir, cuando el acto haya expresado las razones que lo fundamentan pero en una forma que incide negativamente en su motivación, haciéndola incomprensible, confusa o discordante.

Así, la circunstancia de alegar simultáneamente los vicios de inmotivación y falso supuesto se traduce en una contradicción o incompatibilidad cuando lo argumentado respecto a la motivación del acto es la omisión de las razones que lo fundamentan, pero no en aquellos supuestos en los cuales se denuncia una motivación contradictoria o ininteligible, pues en estos casos sí se indican los motivos de la decisión (aunque con los anotados rasgos), resultando posible entonces que a la vez se incurra en un error en la valoración de los hechos o el derecho expresados en ella. (Vid. Sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia Nº 00696 de fecha 18 de junio de 2008).

En el caso bajo examen se advierte que la recurrente, denunció que la Resolución Nº 1029 de fecha dieciséis (16) de julio de 2001 se encontraba viciada por falta de motivación, ya que a su juicio dicho acto “desconoce los hechos y razones de derecho en que se fundamenta la Administración”, lo cual constituye una denuncia que implica una ausencia absoluta en el texto del acto de las consideraciones en las que se fundamentó la Resolución impugnada.

Por lo tanto, se observa que el alegato referido a la inmotivación se basó en que en el acto refutado hay carencia total de causa, por lo que la denuncia de dicho vicio está referida a la omisión absoluta de las razones o motivos que sirvieron de base a la emisión del acto recurrido; por lo tanto, se produjo una incoherencia que impide a este Tribunal constatar la existencia de ambos vicios, lo cual conduce a desestimar -por contradictorio- el alegato de inmotivación, Así se decide.

2) Del presunto vicio de falso supuesto de derecho por gravar las utilidades y demás “Beneficios Contractuales” pagados a los trabajadores con la alícuota del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, y si son procedentes las sanciones e intereses moratorios.

Con vista a tal denuncia, resulta pertinente destacar lo que sobre la gravabilidad de la partida de utilidades a los fines del cálculo del aporte patronal del Dos Por Ciento (2%) dispuesto en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, ha dejado sentado de manera pacífica la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, desde la sentencia dictada en fecha cinco (05) de abril de 1994 (caso: Compañía Anónima Nacional de Cementos), hasta sus fallos Nº 00781 de fecha cuatro (04) de junio de 2002 (caso: Makro Comercializadora, S.A.) y Nº 1.624 del veintidós (22) de octubre de 2003 (caso: Banco Caracas, Banco Universal, C.A.), entre otras decisiones, donde se estableció:

(…Omissis...)

Ante tales circunstancias, considera oportuno esta Sala observar lo preceptuado por el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), el cual es del siguiente tenor:

‘El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del instituto, con la indicación de la procedencia.

3. Una contribución del Estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto.’ (Destacado de la Sala)

Del análisis de la disposición supra transcrita se observa que el legislador en el texto de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio instituto. Esta contribución comprendida dentro de las denominadas contribuciones parafiscales, que son aquellas recabadas por ciertos entes públicos para lograr su financiamiento autónomo, fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

Así, de la norma en referencia se constata la existencia de dos contribuciones parafiscales con sujetos pasivos distintos y alícuotas impositivas diferentes, la primera de ellas, de carácter periódico, a cargo de los patronos de los establecimientos que ejerzan actividades comerciales o industriales y que no pertenezcan a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculada en aplicación de una alícuota impositiva del dos por ciento (2%); la segunda, tiene como sujetos pasivos a los obreros y empleados de tales establecimientos, es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dichos trabajadores a las cuales les será aplicable la alícuota del medio por ciento ½%, debiendo ser retenida por el patrono por mandato de la Ley; criterio éste que ya había sostenido por esta Sala en anteriores oportunidades (caso Compañía Anónima Fábrica Nacional de Cementos del 5/4/94).

Respecto a la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1 del señalado artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, se observa que su base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores.

(...Omissis)

Ahora bien, de la lectura y análisis del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, arriba transcrito, se observa que el legislador consagró, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numeral 1, que la base imponible estuviera determinada por la aplicación de un porcentaje fijo (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos; en este sentido, se observa que cuando dicha Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral. En consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie se hace referencia es al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

Cuando el ordinal 1 del citado artículo hace referencia a los conceptos arriba indicados está refiriéndose expresamente al carácter salarial de dichas remuneraciones; en consecuencia, considera esta alzada que cuando dicha disposición hace mención a “remuneraciones de cualquier especie”, alude a otras remuneraciones pagadas por los empleadores distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto del señalado cuerpo normativo en dicho numeral o en otro de sus numerales; esto como derivado de una sana interpretación en conjunto de lo dispuesto por la señalada norma, la cual no puede ser valorada en forma aislada sino atendiendo al contexto en que fue concebida dicha contribución. Así, de la simple observancia de la norma contenida en el artículo 10 de la señalada Ley, se advierte que el legislador al momento de establecer la contribución parafiscal en referencia gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, es decir, el propio legislador quiso distinguir la contribución parafiscal contenida en dicha ley atendiendo no sólo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma, así como de acuerdo a la base imponible para realizar el cálculo de dicha contribución.

Por todo lo anterior, debe esta Sala concluir que al ser las contribuciones parafiscales contenidas en los numerales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distintas, y por estar las utilidades expresamente gravadas conforme a lo dispuesto por el numeral 2 del señalado artículo con una alícuota del ½%, no puede el instituto imponer el gravamen consagrado en el numeral 1 sobre las mismas.

(Destacado del Tribunal).

A partir del criterio acogido por nuestro m.T. contenido en la transcripción que antecede y aplicado a lo verificado en autos, tomando como base las alegaciones aducidas por las partes en el presente caso, observa este Juzgado que las utilidades no forman parte del salario normal, en virtud de tratarse de una remuneración complementaria, por ende conforme fue apreciado por la contribuyente, dicha partida de utilidades no resulta gravable a los fines del cálculo de la contribución del Dos Por Ciento (2%) prevista en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se decide.

Ahora bien, en cuanto al rubro referente a otros “Beneficios Contractuales” este Tribunal reproduce las consideraciones efectuadas sobre la gravabilidad de las utilidades, vale decir, que dicho concepto no está incluido dentro de las definiciones de salario ni sueldos, ni bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter extraordinario que no implican un pago regular (caso: Procter & Gamble Industrial, S.C.A.), es decir, responden a circunstancias eventuales u ocasionales, ya sea por la especificidad de los servicios prestados o bien por el apoyo a las instituciones de educación superior. (Vid., sentencia No. 00871 del 11 de junio de 2009, caso: Otepi Consultores, S.A.).

De manera que, aplicando los citados criterios jurisprudenciales al caso bajo análisis, resulta improcedente la inclusión de las partidas denominadas “Utilidades” y otros “Beneficios Contractuales” dentro de la base imponible establecida en el artículo 10, ordinal 1° de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); este Tribunal declara procedente el alegato esgrimido por la recurrente relativo al vicio de falso supuesto de derecho, por lo que también las demás obligaciones tributarias accesorias, concerniente a las multas impuestas e intereses moratorios, son declaradas nulas, todo ello en virtud de que las obligaciones accesorias siguen la suerte de la obligación principal. Así se declara.

Sobre la base de las consideraciones efectuadas, este Tribunal declara la improcedencia de la obligación tributaria impuesta a cargo de la sociedad mercantil “PASTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA)” por el entonces Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) en la cantidad de Dieciséis Millones Novecientos Tres Mil Seiscientos Bolívares (Bs. 16.903.600,00), actualmente expresados en Dieciséis Mil Novecientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 16.903,60), por concepto de los aportes del Dos por Ciento (2%) previstos en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa; así como la sanción de multa impuesta por Veinte Millones Novecientos Sesenta Mil Cuatrocientos Ochenta y Cinco Bolívares (Bs. 20.960.485,00), actualmente expresados en Veinte Mil Novecientos Sesenta Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs. 20.960,49) y los intereses moratorios correspondientes, descontados a la cantidad total de Un Millón Novecientos Ochenta y Siete Mil Doscientos Veintiocho Bolívares (Bs.1.987.228,00) actualmente expresados en Un Mil Novecientos Ochenta y Siete Bolívares con Veintitrés Céntimos (Bs.1.987,23).

Ahora bien, Con relación a la procedencia de los intereses moratorios correspondientes a las obligaciones establecidas en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el (INCE), la Sala Constitucional de nuestro M.Ó.d.J., mediante sentencia Nº 191 del nueve (09) de marzo de 2009 (caso: Municipio V.d.E.C.), dispuso lo siguiente:

(…) En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia Nº 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial Nº 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

En atención a la sentencia antes transcrita, se desprende que la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, separó las normativas y criterios jurisprudenciales aplicables en lo referente a los intereses moratorios en atención a los períodos fiscales liquidados.

Así las cosas, se observa que respecto a los intereses moratorios liquidados para los ejercicios fiscales comprendidos desde el primer trimestre de 1995 hasta el segundo trimestre de 2000, en relación al acto administrativo recurrido correspondiente al aporte del ½% (ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE), resulta aplicable la normativa prevista en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994. En consecuencia, asumiendo el criterio jurisprudencial de la Sala Constitucional en su sentencia Nº 1490 del trece (13) de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A.), dicha obligación accesoria sólo será exigible al momento que adquiera firmeza el reparo formulado.

Conforme a lo expuesto precedentemente, este Juzgado considera que en el caso de autos no están dados los supuestos contemplados para la determinación de intereses moratorios por el monto de Un Millón Novecientos Ochenta y Siete Mil Doscientos Veintiocho Bolívares (Bs.1.987.228,00) actualmente expresados en Un Mil Novecientos Ochenta y Siete Bolívares con Veintitrés Céntimos (Bs.1.987,23), ya que el acto cuestionado no se encuentra firme, razón por la cual resulta improcedente su exigibilidad. Así se declara.

3) Si procede o no la eximente de responsabilidad penal tributaria por error de derecho excusable.

En efecto, los representantes en juicio de la contribuyente expresaron que “en ningún momento tuvo ni ha tenido [la contribuyente] la intención de cometer infracción alguna que perjudique a la Administración Tributaria, por lo que podría interpretarse es que [su] representada incurrió en un error de hecho y derecho excusable”

También señalaron que no han “tenido la intención dolosa de incumplir el pago de la contribución al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (I.N.C.E.) correspondiente a los mencionados ejercicios fiscales, aunado a que en el presente caso, no concurren circunstancias agravantes.”

Pero este Juzgado vislumbra, en atención a las actas procesales, que no se configuró en ningún momento los supuestos señalados por la recurrente, ya que no se evidenció conducta de ésta que demostrase el esclarecimiento de los hechos que ocasionaron las objeciones fiscales, vale decir, razones no oponibles a la contribuyente las cuales pudieran justificar su incumplimiento al pago de la contribuciones previstas en la Ley.

Asimismo, en el acto administrativo impugnado se constaron hechos que permitieron apreciar el grado de culpabilidad de la contribuyente con el fin rebajar su sanción; así las cosas, se precisaron algunas circunstancia atenuantes para disminuir la sanción impuesta y circunstancias agravantes que gozan de presunción de legitimidad y veracidad por no constatarse elementos de prueba idóneos a fin de desvirtuar el contenido del acto impugnado. Este Juzgador la considera improcedente toda vez que, tal como quedó establecido por el ente parafiscal en el acto administrativo recurrido, las sanciones devienen por retraso en el enteramiento de las retenciones efectuadas a los obreros y empleados de conformidad con lo previsto en el ordinal 2º del artículo 10 eiusdem, por la cantidad de Doscientos Treinta y Ocho Mil Quinientos Sesenta y Cinco Bolívares (Bs. 238.565,00), actualmente expresados en Doscientos Treinta y Ocho Bolívares con Cincuenta y Siete Céntimos (Bs. 238,57) por sanción de multa equivalente al Setenta y Cuatro Por Ciento (74%) del aporte omitido del Medio Por Ciento (½%) de conformidad con el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994.

En razón de lo anterior, se declara improcedente tal alegato invocado por la contribuyente. Así se decide.

-III-

DECISIÓN

En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido por la contribuyente “PASTEURIZADORA NATURA, S.A. (PANASA)” contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº 1029 de fecha dieciséis (16) de julio de 2001, emanado de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) ahora Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En consecuencia:

PRIMERO

Se ANULA, la Resolución Nº 1029 de fecha dieciséis (16) de julio de 2001, respecto a los aportes del Dos Por Ciento (2%) de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal por la cantidad de Dieciséis Millones Novecientos Tres Mil Seiscientos Bolívares (Bs. 16.903.600,00), actualmente expresados en Dieciséis Mil Novecientos Tres Bolívares con Sesenta Céntimos (Bs. 16.903,60).

SEGUNDO

NO PROCEDE el monto determinado por concepto de multa en la Resolución recurrida, respecto a los aportes del Dos Por Ciento (2%), establecidos en el ordinal primero del artículo 10 de la Ley sobre el INCE por el monto de Veinte Millones Novecientos Sesenta Mil Cuatrocientos Ochenta y Cinco Bolívares (Bs. 20.960.485,00), actualmente expresados en Veinte Mil Novecientos Sesenta Bolívares con Cuarenta y Nueve Céntimos (Bs. 20.960,49), en virtud de su accesoriedad con respecto a la obligación tributaria principal, cuya nulidad fue establecida precedentemente.

TERCERO

Queda NULO el monto determinado por concepto de intereses moratorios.

CUARTO

Queda FIRME el reparo formulado por el ente parafiscal respecto a los aportes del Medio Por Ciento (½%) de las utilidades anuales pagadas a los obreros y empleados que fueron determinados en el acto administrativo recurrido, al no haber sido impugnados por la contribuyente, en la cantidad de Trescientos Cuarenta y Nueve Mil Ciento Noventa y Cuatro Bolívares (Bs. 349.194,00), actualmente expresados en Trescientos Cuarenta y Nueve Bolívares con Diecinueve Céntimos (Bs. 349,19). Asimismo, se confirma la sanción de multa correspondiente al aporte del Medio Por Ciento (½%), por la cantidad de Doscientos Treinta y Ocho Mil Quinientos Sesenta y Cinco Bolívares (Bs. 238.565,00) actualmente expresados en Doscientos Treinta y Ocho Bolívares con Cincuenta y Siete Céntimos (Bs. 238,57) y Veintitrés Mil Cincuenta y Seis Bolívares (Bs. 23.056,00), actualmente expresados Veintitrés Bolívares con Seis Céntimos (Bs. 23,06).

QUINTO

Se ORDENA al hoy Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), emitir planillas sustitutivas de acuerdo con los términos expuestos en el presente fallo.

No procede la condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001.

Se imprimen dos (02) ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los treinta (30) días del mes de abril de dos mil doce (2012). Años 202° de la Independencia y 153° de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Abg. J.S.A..-

El Secretario Suplente,

Abg. G.A.B.P..-

La anterior sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos y cuarenta y dos minutos de la tarde (2:42 p.m.)---------------------------

El Secretario Suplente,

Abg. G.A.B.P..-

ASUNTO Nº AF41-U-2002-000025.-

Asunto Antiguo Nº 1879.-

JSA/dbmm.-