Decisión nº 1273 de Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 29 de Marzo de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, treinta (30) de Marzo de 2007

196º y 148º

ASUNTO : AF43-U-2004-000022

EXPEDIENTE No. 2256

SENTENCIA DEFINITIVA N° 1273

RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Vistos con Informes de las Partes

Se inició el proceso con el escrito presentado en fecha 13 de febrero de 2004 (folio 1 al 84) por ante el Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas (Distribuidor), a través del cual los ciudadanos abogados J.V., I.L.R., L.F. BARRIOS P. Y J.C.C., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad Nros. 3.182.426, 8.476.572, 9.482.704 y 11.735.655, inscritos en el Inpreabogado bajo los Nros. 12.639, 96.700, 59.922 y 98.514 en ese orden, actuando con el carácter de representantes Judiciales de la sociedad mercantil PDVSA CERRO NEGRO, S.A., empresa domiciliada en la ciudad de Caracas e inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda bajo el N° 57, Tomo 22 Cto., en fecha 21 de Octubre de 1997, cuya última modificación estatutaria consta en documento inscrito ante la misma oficina el día 12-05- 998, según consta en Instrumento Poder autenticado por ante la Notaría Pública del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 11 de Febrero de 2004, bajo el N° 34, Tomo 8 de los Libros de Autenticaciones llevados por esa Notaría, interpusieron Recurso Contencioso Tributario conforme a los Artículos 259 y siguientes del Código Orgánico Tributario contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo identificada como GCE-SA-R-2003-069 de fecha 30 de Septiembre de 2003 (folio 24 al 51), mediante la cual confirma parcialmente los reparos contenidos en la P.A.N.. GRTICE-RC-DF-0018/2002-12, de fecha 11 de diciembre de 2002, imponiendo multa a la contribuyente por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, ocurridos en los períodos de imposición comprendidos entre febrero 1998 y mayo 1999, ambos inclusive, por la cantidad total de CUATRO MILLONES OCHOCIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS BOLÍVARES SIN CÉNTTIMOS (Bs. 4.898.500,00). (folios 24 al 51)

El Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario actuando como repartidor único, asignó su conocimiento a este Tribunal Superior mediante comprobante del Sistema Aleatorio, Equitativo y Automatizado de Distribución de fecha 11 de febrero de 2004 (folio 84), donde se recibió el 13-02-2004 y, se le dio entrada mediante auto de fecha 16 de febrero de 2004 (folio 85), por el que se ordenó librar boletas de notificación a los (as) ciudadanos (as) Procuradora, Contralor y Fiscal General de la República, así como al Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Seniat, que en el quinto (5°) día de despacho siguiente a la consignación de la última de las boletas acordadas, el Tribunal dictaría la decisión prevista en el artículo 267 del Código Orgánico Tributario, respecto de la admisión o no del recurso. A tenor de lo dispuesto en el parágrafo único del artículo 264 ejusdem, se ordena requerir al ciudadano Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Seniat el correspondiente expediente.

Por auto de fecha 13 de enero de 2005, (folio 88) el ciudadano J.C.G., Juez Suplente de este Despacho para ese momento, se aboca al conocimiento de la causa mediante auto dictado en la misma fecha y concedió un lapso de tres días de despacho, con fundamento en lo dispuesto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, para que las partes pudieran recusarla por algún motivo legal.

Las notificaciones de los (as) ciudadanos (as) Procuradora, Contralor General de la República, Gerente Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales del Seniat y Fiscal General de la República fueron debidamente practicadas e incorporadas al asunto como consta a los folios 94, 95, 96 y 98.

Por auto de fecha 04 de abril de 2005 (folios 99 al 101), se admitió el recurso contencioso tributario en cuanto ha lugar en derecho, quedando la causa abierta a pruebas el primer día de despacho siguiente al arriba indicado, de conformidad a lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

En fecha 20 de Abril de 2005 (folios 103 al 160), los ciudadanos abogados J.F., L.B., J.V. y R.D., actuando con el carácter de apoderados judiciales de la contribuyente, presentaron escrito de promoción de pruebas, mediante el cual promovió el mérito favorable de los autos y documentales, por lo que fue ordenado agregar a los autos en fecha 22 de abril de 2005 (folio 161).

El 27-04-2005 (folio 163), la ciudadana abogada L.F. M., , inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 81.748 actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, facultada por poder autenticado ante la Notaria Pública Undécima del Municipio Bolivariano Libertador del Distrito Capital, el 31-12-2003, bajo el No. 17, Tomo 255 de los Libros Autenticaciones, se opuso a las pruebas promovidas, por cuanto no se distingue cual es el objeto de ellas, lo cual es requisito indispensable para su admisión.

En fecha 03 de mayo de 2005 (folios 167 y 168), el Tribunal admitió las pruebas promovidas por la recurrente, las cuales son: el mérito favorable de los autos, documentales; visto que en su contenido no resultaron manifiestamente ilegales ni impertinentes, dejando a salvo su apreciación en la definitiva, agregando a ello que los apoderados de la contribuyente hacen distinción en cuanto al objeto de las mismas: Error de derecho en que incurrió la Administración Tributaria, al pretender imponer sanciones a la empresa auditada en cada uno de los períodos investigados, cuando tales hechos, en realidad constituyen lo que el derecho penal denomina o califica como delito continuado, ratificándose íntegramente el mérito probatorio que se desprende de las actas procesales a favor de la Contribuyente; en cuanto a las pruebas documentales, acogiendo el criterio jurisprudencial plasmado en Sentencia proferida por la Sala Plena del Tribunal Supremo de Justicia en fecha Ocho de Junio del año 2001 (08-06-2001), este Tribunal consideró que, los apoderados de la Contribuyente si hacen distinción en cuanto al objeto de la prueba promovida, en razón de consignar copia simple de la Resolución GCE-SA-R-2003-069 de fecha Treinta de Septiembre del año 2003 (30-09-2003), mediante la cual pretenden probar el falso supuesto de derecho en que incurrió la Administración Tributaria (p.25 y 26 de la misma), al imponer sanciones a su representada en cada uno de los ejercicios investigados, cuando tales hechos constituyen lo que en derecho penal se denomina delito continuado; igualmente, consignan copia simple de la Sentencia N° 0877 (Exp. N° 2001-0857), emitida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, caso Acumuladores Titan, C.A., mediante la cual el alto Tribunal se pronunció con relación al delito continuado.

El 13-06-2005, (folios 169 al 172), el ciudadano abogado J.F.O., actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente, consigna poder que acredita su representación.

Mediante diligencia de fecha 28 de Junio de 2006 (folios 174 al 937), la ciudadana abogada L.F. M., actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, consigna el expediente administrativo perteneciente a la sociedad mercantil PDVSA CERRO NEGRO, C.A.

En fecha 01 de Julio de 2005 (Folio 941), los ciudadanos J.F.O., actuando con el carácter de apoderado judicial de la recurrente y L.F. M., actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República, solicitaron la suspensión de la causa por treinta (30) días contados a partir de la fecha antes indicada.

Por auto de fecha 04 de julio de 2005 (folio 942), este Tribunal acuerda suspender la causa por el lapso de treinta (30) días de despacho contados a partir de la fecha antes mencionada, concediéndose nuevas suspensiones previa instancia de las partes mediante autos de fechas 08 de Agosto del año 2005, 04 de Noviembre de 2005, 11 de Enero de 2006, 08 de Marzo de 2006, 02 de Mayo de 2006 y 22 de Junio 2006.

En fecha 01 de diciembre de 2006 (folio 968), la ciudadana B.B.G.D.G., Jueza Provisoria de este Despacho, se aboca al conocimiento de la causa por lo que se concede un lapso de tres (3) días de despacho a los fines de dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 90 del Código de Procedimiento Civil, sin que la concesión de dicho plazo implique la paralización o suspensión de la causa, la cual seguirá su curso legal.

El 08-12-2006 (folio 969), este Tribunal declara que se reanuda la causa a partir de la fecha antes mencionada, conforme a lo establecido en el artículo 202, Parágrafo Primero del Código de Procedimiento Civil.

Vencido el lapso de evacuación de pruebas, en auto (folio 972) se dejó constancia que al décimo quinto día de despacho, contado desde el día 18 de diciembre de 2006, tendría lugar la oportunidad para que las partes presentaran los informes correspondientes.

En fecha 24 de enero de 2007 (folios 973 al 1018), se presentaron los informes respectivos ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a través de escritos interpuestos por la ciudadana RANCY MUJICA, titular de la cédula de identidad No. 6.012.973, inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 40.309, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, y, la representación de la contribuyente, a través del ciudadano abogado J.F.O., actuando con el carácter de apoderados judiciales de la recurrente.

Con fecha 08 de febrero de 2007 (folio 1019), el tribunal dijo “Vistos”.

II

FUNDAMENTO DE LOS ACTOS RECURRIDOS

En fecha 30 de Septiembre de 2003 (folios 24 al 51), la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital dictó Resolución impugnada N° GCE-SA-R-2003-069, fundamentándose en lo siguiente:

1. Que la contribuyente presentó las Declaraciones y pagos de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor extemporáneamente para los períodos de imposición coincidentes con los meses de febrero a diciembre del año 1998 y Enero a Mayo del año 1999, por lo que constituye incumplimiento de los deberes formales conforme a lo dispuesto en el Artículo 99 del Código Orgánico Tributario, aplicando sanción pecuniaria en cada período por monto de NOVENTA Y SIETE MIL BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 97.000,oo), tal como puede observarse en los cuadros demostrativos contenido en los folios 49 de este expediente.

2. En el Incumplimiento de deberes formales relativo por no llevar los libros en los períodos de imposición para los meses de Febrero a Mayo del año 1999 de conformidad con el literal d) del Artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, en concordancia con el Artículo 126 numeral 1, literal a) del Código Orgánico Tributario del año 1994, imponiendo la sanción prevista en el segundo aparte del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario del año 2001.

3. La Administración Tributaria consideró aplicar la concurrencia prevista en el Artículo 81 eiusdem, por resultar más favorable al contribuyente, por lo que Las sanciones impuestas, quedaron determinadas así: CUATROCIENTOS OCHENTA Y CINCO MIL BOLÍVARES (BS. 485.000,00) para cada período de imposición desde Febrero del año 1998 hasta Mayo del año 1999 y NOVENTA Y SIETE MIL BOLÍVARES (BS. 97.000,00), por la Declaración en forma extemporánea para los mismos períodos de imposición, quedando las multas por aplicación de la concurrencia para Febrero del año 1998 en QUINIENTOS TREINTA Y TRES MIL BOLÍVARES (BS. 533.000,00) y para los siguientes períodos en la cantidad de DOSCIENTOS NOVENTA Y UN MIL BOLÍVARES (BS. 291.000,00), ascendiendo al monto total de CUATRO MILLONES OCHO CIENTOS NOVENTA Y OCHO MIL QUINIENTOS BOLÍVARES (BS. 4.898.500,00).

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

   Los representantes de la Contribuyente alegaron en favor de la misma lo siguiente:

   Manifiestan que la Administración Tributaria incurrió en un error de derecho al pretender imponer sanciones a la recurrente en cada uno de los períodos investigados, por presentar extemporáneamente las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al mayor, ya que a juicio de la representación de la contribuyente se considera un delito continuado.

   En respaldo a sus argumentos, transcribe parcialmente sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 12 de junio de 2003, Caso: Acumuladores Titán.

   Agregan que la Resolución impugnada adolece del vicio del falso supuesto de hecho y de derecho, por cuanto no tomó como valor la Unidad Tributaria que correspondía en el momento de la infracción, sino que tomó como base el valor vigente de la Unidad Tributaria para al momento de dictar la Resolución mencionada en Bs. 19.400,00.

   Alega nuevamente que la Resolución impugnada adolece del vicio del falso supuesto de hecho, por cuanto en los Registros Auxiliares denominados Transacciones de Compras y Transacciones de Ventas de la empresa PDVSA CERRO NEGRO, se indica la información relativa a la descripción del bien o servicio adquirido, cantidad de unidades y precio unitario, por lo que la resolución in comento es nula de nulidad absoluta de conformidad con el artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   Solicitan los apoderados judiciales de la recurrente que en caso de ser procedente la multa, la misma debe ser calculada como una sola infracción considerando que operó lo que en derecho penal se denomina delito continuado;

   Esgrimen que la Administración Tributaria erró en la interpretación de los Artículos 71 y 74 del Código Orgánico Tributario del año 1994, al aplicar sanción por concurrencia a cada período investigado, solicitando se considere ello como una sola infracción.

   Manifiestan que las multas impuestas están afectadas de nulidad, por no haberse aplicado algunas de las atenuantes previstas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario del año 1994, al no considerarse las atenuantes contenidas en los numerales 2 y 4 de dicho Artículo, referidas a no haber tenido intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en el cual se cometió la infracción.

   Por las razones antes expuesta, solicitaron que se declare con lugar el recurso contencioso tributario y, en consecuencia se anule la Resolución Culminatoria del Sumario No. GCE-SA-R-2003-069, de fecha 30 de octubre de 2003, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (Seniat).

2. La representación de la República.

   Por su parte, la sustituta de la Procuradora General de la República en la oportunidad de presentar escrito de Informes alega que:

   En cuanto al falso supuesto, manifiesta que la actuación de la Administración Tributaria debe siempre corresponderse y ajustarse a las disposiciones legales que la regulan, pues de lo contrario, los actos por ella dictados estarán viciados de nulidad, por lo que debe verificar los hechos realmente ocurridos, sin omitir ninguno, ni distorsionar su alcance y significación y subsumir tales hechos en los presupuestos hipotéticos de la norma adecuada al caso concreto, aplicando la consecuencia jurídica correspondiente.

   Manifiesta que la contribuyente se le impuso sanción por haber presentado sus Declaraciones y Pago de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor correspondientes a los períodos de imposición de febrero del año 1998 a mayo del año 1999, fuera del plazo establecido en los Artículos 59 y 60 del Reglamento de la Ley que rige la materia, en concordancia con lo previsto en los Artículos 103 y 126 numeral 1 letra e) del Código Orgánico Tributario del año 1994.

   Posterior a la transcripción del artículo 103 ejusdem, esgrime que la omisión del deber previsto en forma genérica en el Código, reviste el incumplimiento de un deber formal y, en consecuencia, la configuración de una infracción tributaria tipificada en el mismo Código, sin que sea necesario entrar a conocer si el infractor omitió intencionalmente sus deberes (dolo) o si lo hizo por negligencia (culpa).

   Alega que las Declaraciones y Pago de impuesto para los períodos ya mencionados fueron presentadas en forma extemporánea, por lo que a juicio de la representación de la República los alegatos de la recurrente no sirve de modo alguno como una circunstancia atenuante de responsabilidad penal tributaria por el incumplimiento del deber formal de no llevar debidamente los Libros de Compras y Ventas a que estaba obligada la Contribuyente, por lo que admiten los hechos por ella incurridos y explanados en la resolución impugnada, considerándose las sanciones ajustadas a derecho.

   Esgrime que el delito continuado previsto en el Artículo 99 del Código Penal, no es aplicable para el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas por el Código Orgánico Tributario, por cuanto las normas o conceptos relativos a ilícitos fiscales, forman parte del derecho represor especial, no pudiéndose aplicar figuras especiales que tienen por objeto, resolver situaciones específicas de este derecho represor especial.

   Aduce que las normas reguladoras de sanciones en el derecho penal y las previstas en el ordenamiento tributario, deben responder a principios comunes de derecho sustantivo, tales como: legalidad, tipicidad, debido proceso, y ambas disciplinas, forman parte del ordenamiento jurídico del estado; pero, el derecho sancionador tributario no constituye un capítulo más del derecho penal común.

   Manifiesta que no en todos los casos es posible acudir a los conceptos y normas del derecho penal común para definir el alcance y sentido de un precepto sancionador tributario, por lo que la aplicación supletoria de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, solo es posible cuando no exista una disposición que regule la situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho, tal como lo fija el Artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

   Posterior a la transcripción del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, aduce que de esta norma se desprende las reglas específicas para diferentes situaciones para el cálculo de las sanciones, concluyendo la representante de la República que, se está en presencia de una cesación expresa de la aplicación de los principios y normas del derecho penal común, en razón de que, en el Código Orgánico Tributario existe una regulación especial sobre la materia.

   Señala la representación de la República que la aplicación supletoria del concurso continuado previsto en el Artículo 99 del Código Penal, es ilegal y por ende, incorrecta toda decisión que se dicte con fundamento al criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877 del 17-06-2003 dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

   En cuanto a no tomar en cuenta las atenuantes establecidas en los numerales 2 y 4 del Artículo 85 del Código Orgánico Tributario aplicable rationae temporis, es decir: “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad y no haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción”, la sustituta de la Procuradora expresa que, la primera hace referencia a la preter intencionalidad de la acción, es decir, el resultado típicamente antijurídico excede la intención delictiva del agente, va más allá de la intención que ya era delictiva, de tal manera que la Gerencia de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital, impuso las sanciones previstas para las infracciones cometidas, ya que “la recurrente no distinguió en su escrito la transgresión que tenía supuestamente la intención de realizar” (distinta a la que en definitiva se configuró), por lo que no es aplicable esa atenuante.

   Con respecto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual consiste en no haber cometido la contribuyente ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, la representante del Estado indica que se evidencia de autos que la Contribuyente incurrió en la comisión de infracciones tributarias, demostrando desde sus inicios incumplimiento de las obligaciones que le son propias, por lo cual se debe desestimar su solicitud.

   La representación de la República, solicitó que se declare sin lugar el recurso contencioso tributario interpuesto por la contribuyente.

   Por último, solicitó que en el supuesto negado que la decisión dictada por este Tribunal no fuera favorable a los intereses de su representada, que se exonere a la República Bolivariana de Venezuela del pago de costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   IV

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   De la lectura efectuada a toda la documentación que corre inserta en el expediente, se desprende que la controversia planteada en el caso sub júdice se contrae a determinar si la Administración Tributaria al emitir el acto administrativo recurrido incurrió o no en el vicio de falso supuesto al considerar que la contribuyente incurrió en ilícitos tributarios e imponer las sanciones sin tomar en cuenta la aplicación supletoria de la norma penal prevista en el artículo 99 del Código Penal, para la determinación de las sanciones impuestas a la contribuyente por incumplimiento de deberes formales, durante diferentes períodos impositivos.

   En ese orden de ideas, se ha dicho que el falso supuesto puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo, de forma coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

   Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de pruebas pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

   3 Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

   En este sentido, esta sentenciadora considera que el deber formal en la relación jurídico-tributaria, es una obligación de hacer, consistente en el cumplimiento de una serie de imposiciones a cargo de los contribuyentes o responsables. Se entiende que estos deberes son aquellos impuestos, bien en el Código Orgánico Tributario (normativa general en el campo tributario), bien en leyes tributarias (que regulan una materia especial), a los sujetos pasivos o terceros tendentes a la determinación de la obligación tributaria o a la verificación y fiscalización del cumplimiento de la referida obligación. Toda acción u omisión de los sujetos pasivos, tendentes a violar las disposiciones que consagran dichos deberes formales, constituye incumplimiento de los mismos, así lo expresaba el artículo 103 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Así, el artículo 126 del mismo cuerpo normativo, consagraba los deberes a que estaban obligados los contribuyentes y responsables, entre los cuales vale la pena destacar, por su vinculación con el caso de autos:

   • Llevar en forma oportuna los libros y registros especiales, así como mantenerlos en el domicilio o establecimiento.

   Asimismo, el artículo 41 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Venta al Mayor de 1996, en concordancia con los artículos 59 y 60 de su Reglamento, establece la obligación de los contribuyentes ordinarios del impuesto de presentar declaración jurada por las operaciones gravadas y exentas, realizadas en cada período mensual de imposición, dentro de los quince (15) días continuos siguientes al período de imposición, ante las Instituciones Bancarias que hayan celebrado convenios con la Administración Tributaria.

   En el caso que nos ocupa, el acto administrativo recurrido se refiere a la verificación efectuada por la Administración Tributaria a los Libros de Compras y Ventas a los que está obligada conforme a la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Venta al Mayor de 1996, en donde se constató que “…para los períodos comprendidos desde febrero de 1998 a mayo de 1999, el Libro de Compras no cumple con el requisito establecido en el literal d) del artículo 78 del RLICSVM/94, señalando además la actuación fiscal que el hecho anteriormente descrito, constituye un incumplimiento de los deberes formales previstos en el artículo 126, numeral 1,, (sic) literal a) del COT/94…”, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establecen los artículos 99 del Código Orgánico Tributario.

   Asimismo, el acto administrativo recurrido determina que la contribuyente presentó de forma extemporánea las Declaraciones y Pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, correspondientes a los períodos de febrero de 1998 a mayo de 1999, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establecen los artículos 99 del Código Orgánico Tributario.

   Observa esta juzgadora que la recurrente alegó que la Administración Tributaria incurrió en un error de hecho, “por cuanto PDVSA CERRO NEGRO, sí indicaba en registros auxiliares denominados “Transacciones de compras y Transacciones de Ventas” la información relativa a la descripción del bien o servicio adquirido, cantidad de unidades y precio unitario”.

   En virtud de lo anterior, puede constatar el Tribunal que no consta en autos prueba alguna a fin de comprobar que efectivamente los Libros de Compras para los períodos comprendidos desde febrero de 1998 a mayo de 1999 cumplen con los requisitos establecidos en el literal d) del artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. De igual manera se observa que la recurrente no ha aportado a la causa, en la oportunidad procesal correspondiente, pruebas que permitan desvirtuar la pretensión sostenida por parte de la Administración Tributaria, a fin de demostrar fehacientemente que presentó dentro del plazo establecido en la Ley las declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas Mayor, correspondientes a los períodos de febrero de 1998 a mayo de 1999, por lo que a este Tribunal no le queda otra alternativa que aplicar en el caso de marras, el artículo 12 del Código de Procedimiento Civil que establece:

   Los jueces tendrán por norte de sus actos la verdad, que procurarán conocer en los límites de su oficio.

   En sus decisiones el Juez debe atenerse a las normas del derecho a menos que la Ley lo faculte para decidir con arreglo a la equidad. Debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin poder sacar elementos de convicción fuera de éstos, ni suplir excepciones o argumentos de hecho no alegados ni probados…

   El artículo transcrito no sólo regula aspectos netamente procesales en cuanto la fórmula que debe adoptar todo Juez en el análisis de las actas procesales al momento de sentenciar, sino que permite y ordena a los jueces a sentenciar teniendo como norte de sus actos la verdad, la que procurarán conocer en los límites de su oficio, así mismo reza la norma mencionada, que el juez debe atenerse a lo alegado y probado en autos, sin que pueda sacar elementos de convicción fuera de estos.

   Con respecto a la prueba, este Tribunal se permite traer a colación, lo expuesto por el reconocido doctrinario A.R.R. en su Libro Tratado de Derecho Procesal Civil Venezolano, Tomo III, pàg. 219: “Puede definirse la prueba como la actividad de la partes dirigida a crear en el juez la convicción de la verdad o falsedad de los hechos alegados en la demanda o en la contestación”.

   En sentido general, probar es demostrar a otro la verdad de un hecho, de una situación, para ello se acostumbra utilizar medios habitualmente considerados como aptos, idóneos, suficientes. En sentido jurídico la prueba puede recaer no sólo sobre meras cuestiones de hecho sino también sobre actos jurídicos, por ello podemos afirmar que probar en derecho es demostrar al juez la verdad de un hecho o de un acto jurídico. La prueba es un acto de parte, tal y como lo prevé el principio dispositivo consagrado en el artículo 12 de nuestro Código de Procedimiento Civil, es decir, es al interesado (ya en calidad de sujeto activo, ya en calidad de sujeto pasivo) a quien le corresponde demostrar la certeza de un hecho controvertido, un hecho que haya sido negado por el adversario.

   En el ámbito tributario, la falta de prueba en el proceso conlleva a otra valoración adicional, como es el caso de las actas fiscales, las cuales son fiel reflejo de la verdad mientras no sean desvirtuadas.

   Es importante destacar que la carga de la prueba supone despejar la interrogante de a quién le corresponde probar dentro del proceso, interrogante ésta que no puede resolverse sin atender cuidadosamente a la pretensión procesal deducida y al contenido de la actuación de la Administración Tributaria contra la cual se acciona en el proceso contencioso tributario.

   En estos procesos donde rige el principio dispositivo, la carga de la prueba le corresponde a la parte que afirma el hecho, quien debe demostrar al Juez la realización concreta del mismo y convencerlo de la verdad, mas sin embargo, es opinión de esta juzgadora que en los casos en que la Administración Tributaria sanciona por el incumplimiento de los deberes formales, como el caso en marras, es el contribuyente quien en virtud del principio de la facilidad de la prueba, corresponde demostrar lo contrario, aportando al juicio los elementos necesarios para desvirtuar los argumentos de la Administración Tributaria, siendo en el presente caso, la exhibición de los libros en cuestión y las planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   Así, en sentencia dictada por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, de fecha 30 de noviembre de 2005, caso CHRYSLER MOTOR DE VENEZUELA, S.A., afirmó:

   …Omissis…

   En el presente caso, el fiscal actuante determinó en el Acta fiscal s/n de fecha 6 de octubre de 1997 y así lo ratificó la Resolución No. RL/98-10-133 del 26 de octubre de 1998 y la Resolución No. RRc/99-04-009 de fecha 5 de abril de 1999, última resolución la cual decidió el recurso de reconsideración interpuesto el 20 de noviembre de 1998; que los ingresos brutos declarados por la recurrente en el Código No. 384303 (Construcción y Ensamblaje de Vehículos), en los ejercicios fiscales 1995 y 1996, en el Municipio V.d.E.C., provienen de la comercialización al mayor de vehículos (Código 620601), por cuanto, quien realiza la actividad de ensamblaje no es la recurrente, sino una empresa que funciona en la misma dirección, denominada Ensambladora Carabobo, S.A.

   Con base en lo anterior, la Sala observa que la controversia, como bien lo señaló la recurrente en su escrito de fundamentación, no es sobre las actividades realizadas por la contribuyente o por la empresa Ensambladora Carabobo, C.A., tan es así que se reconoce en autos que la recurrente tributa sobre diferentes actividades, a saber: por las ventas de los vehículos importados, por las ventas de los repuestos importados, por ingresos por las ventas de los vehículos de su propiedad, asignados y usados por sus directivos, y por ingresos varios; sino sobre el origen o de donde provienen tales ingresos brutos, es decir, sí proceden de la construcción y ensamblaje de Vehículos, como lo señala la recurrente, o de la comercialización al mayor de vehículos tal como lo determinó la Administración Tributaria Municipal.

   Ahora bien, el artículo 144 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo, disponía con respecto al contenido de las actas fiscales, lo siguiente:

   Artículo 144: Cuando haya de procederse conforme al artículo 142, se levantará un Acta que llenará, en cuanto sea aplicable, los requisitos de la resolución prevista en el artículo 149 y que se notificará al contribuyente o responsable por alguno de los medios contemplados en el artículo 133. El Acta hará plena fe mientras no se pruebe lo contrario.

   . (Resaltado de la Sala).

   Conforme a la norma antes transcrita y siendo que la doctrina ha definido, a las actas de reparo fiscal como instrumentos administrativos, emitidas por funcionario público, y que son el resultado de una actividad de fiscalización e investigación, son documentos administrativos de trámite, que gozan de autenticidad, por su naturaleza, pues su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, previo el cumplimiento de las formalidades legales, acreditando tal acto como cierto y positivo; con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que las rodea, mientras no se pruebe lo contrario. (ver sent. Nº 00040, de fecha 15-01-03, caso: Consolidada de Ferrys, C.A.).

   Así, el valor probatorio de las actas de reparo fiscal, por su autenticidad, gozan de plena fuerza probatoria, y por la presunción de veracidad que las rodea dan certeza respecto a las afirmaciones materiales sobre los hechos en ellas contenidos, hasta prueba en contrario.

   Visto lo anterior, se observa lo siguiente:

   …Omissis…

   Con base en lo anterior, la Sala evidencia que el levantamiento del Acta Fiscal antes descrita, estuvo apegada a derecho, pues como se explicó precedentemente, su formación o autoría se puede imputar a un determinado funcionario, y se cumplieron las formalidades legales, por cuanto en toda su formación se respetó el derecho de la defensa que dispone la ley; todo lo cual le acredita a su actuación como cierta y positiva, con fuerza probatoria plena, en los límites de la presunción de veracidad que la rodea, mientras no se pruebe lo contrario.

   Por lo tanto, la recurrente ante la afirmación del ente municipal contenida en el Acta Fiscal levantada en fecha 6 de octubre de 1997, de que tales ingresos provenían de la comercialización al mayor de vehículos, y no de la actividad de ensamblaje de vehículos, debió acompañar algún medio de prueba que pueda hacer surgir en el Juez, la convicción de tal afirmación.

   Así, visto que la sociedad mercantil recurrente no acompañó en instancia y ante esta alzada de medio de prueba alguno, los reparos realizados por la Alcaldía del Municipio V.d.E.C. a la contribuyente Chrysler Motors de Venezuela, S.A., en los ejercicios fiscales de 1995 y 1996, por las cantidades de Bs. 8.003.472,00 y 13.923.939,00, respectivamente, los cuales están contenidos en el Acta Fiscal de fecha 6 de octubre de 1997 y ratificados en la Resolución No. RL/98-10-133 del 26 de octubre de 1998 y la Resolución No. RRc/99-04-009 de fecha 5 de abril de 1999, gozan de legitimidad y veracidad, por lo que resultan procedentes, por no haber sido desvirtuados por la recurrente. Así se declara.

   En virtud de la falta de prueba por parte de la recurrente, es forzoso para esta Juzgadora decidir que efectivamente la contribuyente para los períodos comprendidos desde febrero de 1998 a mayo de 1999 el Libro de Compras no cumple con el requisito establecido en el literal d) del artículo 78 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, por lo que constituye un incumplimiento de los deberes formales previstos en el artículo 126 numeral 1 literal a) del Código orgánico Tributario de 1994. Asimismo, este Tribunal Superior decide que ciertamente la contribuyente presentó de forma extemporánea las Declaraciones y Pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor para los períodos comprendidos desde febrero de 1998 a mayo de 1999, lo cual constituye conforme a lo establecido en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario incumplimiento de los deberes formales. Así se declara

   En cuanto a que el acto administrativo impugnado adolece del vicio del falso supuesto de derecho por la no aplicación supletoria de la norma penal prevista en el artículo 99 del Código Penal, a los casos de incumplimiento de deberes formales por parte de contribuyentes del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, durante diferentes períodos impositivos, este tribunal observa que la representación de la República manifiesta que “la aplicación supletoria de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, sólo es posible, cuando no exista una disposición que regule tal situación y además cumpla con la condición de compatibilidad con la naturaleza o fines de este derecho tal como lo exige el artículo 79 del Código Orgánico Tributario”.

   No obstante a lo alegado por la representación de la República, este Despacho para emitir su pronunciamiento, estima necesario hacer algunas consideraciones desde el punto de vista de nuestro derecho positivo, con relación al delito continuado y el tratamiento que se le da en el Código Orgánico Tributario.

   El artículo 79 del Código Orgánico Tributario establece:

   Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único.- Los ilícitos tipificados en el Capítulo II de este Título serán sancionados conforme a sus disposiciones.

   Asimismo, el artículo 81 ejusdem consagra:

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.

   Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.

   Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.

   Parágrafo Único.- La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.

   Por su parte, el artículo Artículo 82 ejusdem dispone.-

   Habrá reincidencia cuando el imputado, después de una sentencia o resolución firme sancionadora, cometiere uno o varios ilícitos tributarios de la misma índole durante los cinco (5) años contados a partir de aquellos

   .

   Este Tribunal Superior compartiendo con lo señalado por la Administración Tributaria en la Resolución impugnada, aplicará algunas normas del Código Orgánico Tributario del año 2001, por cuanto considera más beneficioso para los contribuyentes parte de la normativa del mencionado Código, en razón de establecer menores penas que las contenidas en el Código Orgánico Tributario cuya reforma entró en vigencia el 01-07-1994, publicada en Gaceta Oficial N° 4727 Extraordinario del 27-05-1994.

   Ahora bien, de las normas supra transcritas, se infiere que los contribuyentes que incurran en ilícitos tributarios, deben aplicarse las disposiciones del Código Orgánico Tributario, salvo cuando dichos ilícitos estén tipificados en la normativa aduanera, caso en el cual deberá aplicarse la Ley Orgánica de Aduanas y/o Ley del Delito de Contrabando, etc., y cuando falten disposiciones especiales en el Código Orgánico Tributario (Título III del mismo), éste instrumento jurídico ordena aplicar en forma supletoria los principios y normas del Derecho Penal compatibles con el Derecho Tributario.

   Igualmente, se desprende de dichas disposiciones que en caso de que falten disposiciones especiales en el Código Orgánico Tributario (Título III), el citado Instrumento Jurídico ordena aplicar en forma supletoria los principios y normas del Derecho Penal compatibles con el Derecho Tributario. Asimismo, los artículos 81 y 82 ejusdem, establecen la forma de aplicar las penas cuando haya concurrencia de dos o más ilícitos tributarios, sea que estén sancionados con penas pecuniarias, con penas restrictivas de la libertad, cuando se trate de penas iguales o también cuando concurran ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de la libertad, clausura del establecimiento o cualquier otra sanción que, por su naturaleza no sea acumulable.

   También destacan dichas disposiciones la reincidencia, necesitándose para la misma, haber decisión administrativa firme sancionadora y que el imputado después de las mismas, cometiere uno o más ilícitos tributarios de la misma índole durante los cinco (5) años contados a partir del cometimiento de aquellos.

   El Código Penal en su Título VIII, trata la Concurrencia de Hechos Punibles y de las Penas Aplicables haciendo referencia a lo que la Doctrina considera como “Delito Continuado” el cual está tipificado en el Artículo 99 cuyo texto es el siguiente:

   Se consideran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad.

   Es así como, al no estar tipificado en el Código Orgánico Tributario una disposición que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida, se hace necesario recurrir supletoriamente a los principios y normas del Derecho Penal, sobre este particular, el profesor A.A. expone: “Para algunos es una realidad el delito único, para otros una ficción”, acogiéndose el mencionado autor a la teoría de la ficción, para concluir que, “Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que la ley, a los efectos solo de la pena considera como un delito único” Pág. 384, Derecho Penal Venezolano, Parte General.

   En lo referente a las decisiones jurisdiccionales venezolanas, la Sala de Casación Penal del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia RC-05, Expediente 05-000194, caso G.C., después de transcribir el Artículo 99 del Código Penal declara que: “Según la disposición transcrita ut supra el delito es continuado cuando se producen diversos hechos que violan la misma disposición legal y a los efectos del cálculo de la pena se considera como un delito único que produce aumento de ésta”.

   Cabe destacar que sobre este aspecto, ha sido criterio reiterado del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa, tal y como se desprende de las sentencias dictadas en fechas 17 de junio de 2003 (Caso “Acumuladores Titan, C.A.) y 12 de Mayo de 2004 (Caso “Tuboacero, C.A.), las cuales traen a colación los siguientes fallos:

   Sentencia Nro. 5567, del 11/08/05, Caso “Uniauto, C.A.”:

   ...En este sentido, esta Alzada considera oportuno ratificar el criterio adoptado en su sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C.A.), reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C.A.), en el que se estableció lo siguiente:

   omissis

   En virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los sólos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por todas estas razones, la multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los Libros de Compras y de Ventas exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, y con relación a la presentación de la declaración y pago del aludido tributo de forma extemporánea, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional. Así se decide. ... (Destacado del Tribunal)

   Interpretando los distintos fallos dictados, encuentra esta juzgadora que la aplicación supletoria de la norma contenida en el artículo 99 del Código Penal, por imperio de lo establecido en el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, a los casos de incumplimiento de deberes formales por parte de contribuyentes del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, durante diferentes períodos impositivos, queda sujeta a los siguientes términos y condiciones:

   1° Que la conducta activa u omisiva del sujeto activo de la infracción haya tenido como objeto material tributos al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   2° Que el agente o sujeto activo de la infracción, se trate de un contribuyente o responsable en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

   3° Que la conducta activa u omisiva del sujeto activo de la infracción, concrete el incumplimiento de un deber formal, individualmente considerado, previsto expresamente en una norma tributaria.

   4° Que el deber formal se haya violado varias veces, claramente diferenciables desde un punto de vista espacio temporal, es decir, en distintos períodos impositivos.

   5° Que las distintas violaciones sean imputables a un mismo sujeto activo, contribuyente o responsable.

   6° Que los distintos incumplimientos de un deber formal, constituyan violaciones a una misma disposición tributaria.

   7° Que los distintos incumplimientos de un deber formal, hayan producido un único resultado antijurídico.

   Aplicando los razonamientos antes expuestos al caso de marras, observa esta sentenciadora, que la contribuyente PDVSA CERRO NEGRO, C.A., incumplió con llevar los libros conforme a los requisitos reglamentarios establecidos, hecho subsumible en el Artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario del año 2001, siendo la sanción de VEINTICINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (25 UT), conforme al Segundo Aparte de la norma in comento.

   Asimismo, la recurrente presentó Declaraciones y pagos del Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor para los períodos comprendidos entre los meses de Febrero del año 1998 y Mayo del año 1999 en forma extemporánea, lo cual constituye un incumplimiento de los deberes formales según lo establece el Artículo 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario, siendo la pena la cantidad de CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (5 UT), de conformidad con el Aparte Segundo de la mencionada norma.

   Con base a las consideraciones expuestas, observa quien aquí decide que la conducta omisiva del recurrente PVSA CERRO NEGRO, S.A., tuvo en efecto, como objeto material, la tributación al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor (hoy al Valor Agregado), de la cual es contribuyente; que esa conducta concretó el incumplimiento de deberes formales, legalmente establecido y exigible; que violó esos deberes formales, durante los períodos impositivos comprendidos desde febrero de 1998 a mayo de 1999; que las distintas violaciones lo fueron respecto de una misma disposición tributaria; y que ello, produjo un resultado antijurídico idéntico, por lo que no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio de la contribuyente recurrente, ya que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva de las infracciones tributarias previstas en los artículos 102 y 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario.

   En este sentido, este Tribunal Superior para decidir el cálculo de las sanciones se hace necesario complementar las normas ya transcritas que sobre concurrencia están contenidas en el Código Orgánico Tributario, con las que al respecto trae el Código Penal Venezolano, el cual es el ordenamiento que se aplica para el caso que no haya disposiciones especiales en el Código Orgánico Tributario en su Título III.

   En efecto, el Código Penal en su Libro Primero Título VIII, trata la “Concurrencia de Hechos Punibles y de las Penas Aplicables”, haciendo referencia a lo que l a Doctrina considera como “Delito Continuado” en el Artículo 99, cuyo texto es el siguiente:

   Se consideran como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución; pero se aumentará la pena de una sexta parte a la mitad.

   De la lectura de las disposiciones contenidas en el Código Orgánico Tributario se desprende que no contiene norma alguna respecto al delito continuado el Código Orgánico Tributario, por lo que se hace necesario recurrir supletoriamente a los principios y normas del Derecho Penal a efectos de considerar su aplicabilidad al presente caso.

   En este sentido, esta juzgadora observa que la recurrente incumplió con llevar los libros conforme a los requisitos exigidos por el Reglamento de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y a la vez presentó Declaraciones y pago del citado Impuesto en forma extemporánea durante los períodos comprendidos entre los meses de Febrero del año 1998 y Mayo de 1999; razón por la cual, este Tribunal Superior decide que la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, por darse los elementos del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario; en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99 ejusdem, por no tratarse de incumplimientos autónomos. Así se declara

   En cuanto a la aplicación del valor de la Unidad Tributaria de DIECINUEVE MIL CUATROCIENTOS BOLÍVARES (BS. 19.400,00) para las correspondientes penas, esta sentenciadora advierte que en la resolución impugnada, se deja claramente establecido, que la Administración Tributaria impuso a la recurrente, una sanción determinada en “Unidades Tributarias”, estableciendo luego, su equivalente en “Bolívares”, al aplicar el valor de la unidad tributaria vigente para el momento del pago, conforme a lo preceptuado en el artículo 94, parágrafo primero del Código Orgánico Tributario.

   Al respecto, advierte esta juzgadora que la recurrente incurrió en los ilícitos tributarios contemplados en los artículo 102 numeral 2 y 103 numeral 3 del Código Orgánico Tributario para los períodos de imposición comprendidos entre los meses de Febrero del año 1998 y Mayo de 1999, es decir, bajo el i.d.C.O.T. de fecha 01 de julio 1994, publicado en Gaceta Oficial No. 4.727 del 25-05-1994, por lo que al determinarse la equivalencia en “Bolívares”, de la multa expresada en “Unidades Tributarias”, que en definitiva tenga que pagar, conforme al valor de la unidad tributaria que esté vigente para el momento del pago, conforme a la citada disposición, se vulneraría el “... principio constitucional que impide darle efectos retroactivos a una norma y que se traduce en las reglas generales que sirven de orientación para la aplicación temporal de la ley penal ...” , consagrado en el artículo 24 del texto Constitucional y se iría en contra de lo dispuesto en el artículo 8 del Código Orgánico Tributario, cuando expresamente dispone: “...Ninguna norma en materia tributaria tendrá efecto retroactivo excepto cuando suprima o establezca sanciones que favorezcan al infractor. ...”; y contra lo dispuesto en el artículo 548 in fine, del Código Orgánico Procesal Penal, conforme al cual:

   ...El monto de la multa se calculará con base al valor de la unidad tributaria vigente en la fecha en que se cometió el hecho que origine la sanción

   .

   Atendiendo a los razonamientos expuestos, este Tribunal Superior considera que el valor de la unidad tributaria que se debe aplicar a los efectos de la imposición de la multa es el vigente para el momento en que se cometió la infracción, el cual corresponde a SIETE MIL CUATRO BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 7.400,00) por cada unidad tributaria, por ser el valor para el momento en que se cometió la infracción tenía la unidad tributaria, según la Resolución publicada en la Gaceta Oficial N° 36.432 del 14-04-1998, todo ello en atención a lo previsto en los artículos 44 de la Constitución de la República de Venezuela, 24 de la actual Constitución y 9 del Código Orgánico Tributario de 1994 y 2001. Así se declara.

   Respecto a la atenuante alegada por la recurrente: No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad, este Tribunal observa que al aplicarse la sanción por incumplimiento de deberes formales en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al mayor, no es posible a la recurrente pretender excusarse de una intencionalidad no necesaria para que se de el supuesto de las normas infringidas, por lo cual no teniendo en consecuencia fundamento el alegato de no haber causado daño de tanta gravedad, pues no se está discutiendo ni evasión de impuestos, ni falta de pago de los mismos, siendo improcedente dicho alegato. Así se decide.

   En cuanto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, la cual consiste en no haber cometido la contribuyente ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, esta sentenciadora observa que la representante del Estado alegó “…que es evidente que no resulta procedente la circunstancia atenuante solicitada en el que respecta al período impositivo mayo 1999, por cuanto se evidencia de autos, que la contribuyente en los períodos impositivos anteriores a este (sic), es decir, de febrero de 1998 a abril de 1999; incurrió en la comisión de infracciones tributarias…”; por lo que este Tribunal Superior rechaza tales afirmaciones por no corresponderse con el sentido gramatical de la norma citada.

   Claramente, no haber cometido el indiciado violaciones a normas tributarias, en los tres años anteriores a aquel en que se cometió la infracción del caso, es la circunstancia fáctica desarrollada por el legislador para aminorar la sanción.

   Así pues, es criterio reiterado de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que la norma una vez invocada produce la carga de la prueba por parte de la Administración Tributaria de señalar alguna sanción en la cual haya incurrido la contribuyente durante los tres (3) años anteriores a aquel en que se cometió la infracción, es decir, con relación al período impositivo de febrero 1998, momento en el cual el contribuyente cometió la primera infracción de presentar de manera extemporánea las declaraciones así como de no llevar los libros de conformidad con los requisitos previstos en la ley, hecho que no fue traído a los autos por la apoderada judicial de la República, con lo cual ocurrió el supuesto fáctico de la norma, y por tanto, la procedencia de la atenuante establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, por lo que esta sentenciadora le resulta forzoso reducir en un VEINTE POR CIENTO (20%) la sanción aplicable.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, administrando justicia, en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la Sociedad Mercantil PDVSA CERRO NEGRO, S.A., y en consecuencia:

PRIMERO

Confirma la revocación de los reparos efectuados por la Administración Tributaria a través de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° GCE-SA-R-2003-069 de fecha 30 de Septiembre del año 2003, detallados en los cuadros de la páginas N°s. 19 y 20 de dicha Resolución (folios 42 y 43 de este expediente);

SEGUNDO

Se ordena a la Administración Tributaria anular las sanciones pecuniarias impuestas a la contribuyente ya identificada para los períodos comprendidos entre los meses Febrero del año 1998 y Mayo del año 1999 y cuyo monto asciende a Bolívares Cuatro Millones Ocho Cientos Noventa y Ocho Mil Quinientos (Bs. 4.898.500) y sus correspondientes Planillas de Liquidación, las cuales se detallan en los cuadros contenidos en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo ya identificada (p.26 de la misma, folio 49 de este expediente) y página N° 4 del escrito de informes presentado por la ciudadana sustituta de la Procuradora General de la República (folio 977 3° pieza de este expediente);

TERCERO

Se ordena a la Administración Tributaria imponer a la contribuyente sanción de VEINTICINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (25 UT) conforme al Aparte Segundo del Artículo 102 del Código Orgánico Tributario por conducta subsumible en el Numeral 2 de dicho Artículo, incrementada en la mitad de la pena aplicable establecida en el Artículo 103 del ya mencionado Código (penúltimo aparte del mismo), por presentar declaraciones del tributo auditado fuera del plazo (Artículo 103.3 del Instrumento Jurídico ya mencionado), atendiendo a la concurrencia de infracciones contenida en el Artículo 181 eiusdem; reduciéndole en un veinte por ciento (20%) la sanción aplicable por la atenuante establecida en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

CUARTO

Se ordena liquidar y aplicar la multa correspondiente al incumplimiento del deber formal en la cantidad de VEINTIDOS UNIDADES TRIBUTARIAS (22 UT) equivalentes para el momento de haberse cometido las infracciones ya citadas a la cantidad de CIENTO SESENTA Y DOS OCHOCIENTOS BOLÍVARES (Bs. 162.800,00), tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria (U.T) en SIETE MIL CUATROCIENTOS BOLÍVARES (BS.7.400).

QUINTO

Dada la naturaleza del fallo, no hay condenatoria en costas.

Publíquese, Regístrese y Comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

Visto que la presente decisión ha sido dictada dentro del lapso establecido en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario, no es necesario notificar a las partes, salvo a los ciudadanos (as) Procuradora General de la República y Contralor General de la República, remitiéndoles en copia certificada, de conformidad con lo establecido en el artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda pública Nacional.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario, en la ciudad de Caracas, a los treinta (30) días del mes marzo del año 2007. Año 196° de la independencia y 148° de la Federación.

LA JUEZA PROVISORIA

B.B.G.L.S.

YANIBEL L.R.

En esta misma fecha, treinta (30) días del mes de marzo de 2007, se publicó la anterior Sentencia a las diez y cincuenta de la mañana (10 a:m)

LA SECRETARIA,

YANIBEL L.R.

EXP. AF-43- 2004- 000022