Decisión nº 0575 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 5 de Diciembre de 2008

El 12 de mayo de 2006, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) emitió la Resolución de imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0142, mediante la cual determinó que la contribuyente: 1.- emitió facturas que prescinden de los requisitos exigidos y 2.- el libro de ventas y compras no cumple con las formalidades legales y reglamentarias, imponiéndole sanción por un monto total de bolívares sesenta y cinco millones novecientos cuarenta mil sin céntimos (Bs.65.940.000,00) (BsF. 65.940,00).

El 02 de octubre de 2006, la contribuyente fue notificada de la resolución antes mencionada.

El 06 de noviembre de 2006, la contribuyente interpuso el recurso contencioso tributario ante este tribunal

El 16 de noviembre de 2006, se le dio entrada el recurso contencioso tributario y se libraron las notificaciones de ley.

El 30 de enero de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la primera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Fiscal General de la República.

El 08 de mayo de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la segunda de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor General de la República

El 15 de mayo de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la tercera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República

El 22 de noviembre de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al SENIAT

El 30 de noviembre de 2007, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario

El 09 de enero de 2008, se venció el lapso de promoción de pruebas. Se dejó constancia que el representante judicial de la contribuyente presentó escrito de pruebas mientras que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 18 de enero de 2008, se dictó auto de admisión de pruebas.

El 05 de marzo de 2008, se venció el lapso de evacuación de pruebas y se fijó el término para la presentación de informes.

El 02 de abril de 2008, el Tribunal dejó constancia del vencimiento del término para la presentación de los informes, la apoderada judicial de la contribuyente presentó su respectivo escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 02 de junio de 2008, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por treinta (30) días continuos.

II

ALEGATOS DE LA CONTRIBUYENTE

Admite la recurrente que por desconocimiento de la norma emitió facturas que adolecen de los requisitos formales y legales, sin embargo afirma que tal omisión es una sola infracción, la cual se repite en el tiempo y no como pretende la Administración Tributaria, una nueva infracción cada mes.

La infracción además, no menoscaba en lo absoluto los derechos del fisco y por el contrario, la imposición de dicha sanción, en los términos en los cuales está calculada, afecta totalmente la estabilidad económica de la contribuyente ya que se está aplicando de manera repetida, mes a mes, y la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación y no la vigente para la fecha de la ocurrencia del hecho punible.

Afirma que mediante esa conducta omisiva, repetitiva y continuada incumplió un deber formal previsto en el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario y por disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser tratado como un solo hecho punible, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario.

Al respecto hace referencia a las sentencias emanadas del Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político Administrativa N° 005567 del 10 de agosto de 2005, la cual ratifica el criterio adoptado en su sentencia anterior N° 0877 del 17 de junio de 2003 y en la sentencia N° 00474 del 12 de mayo de 2004 así como la sentencia distada por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central N° 0065 del 18 de octubre de 2004.

Acepta la sanción por llevar los libros en situación de atraso impuesta por 12,5 unidades tributarias, no obstante, no está conforme con la aplicación del monto de la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación. En tal sentido, solicita sea modificada la misma y en consecuencia, se le aplique la unidad tributaria vigente para la fecha de la comisión del hecho punible abril de 2005, es decir, de Bs. 29.400, 00 según G.O. N° 38.116 del 27 de enero de 2005.

Insiste en rechazar la aplicación de la unidad tributaria vigente para la fecha de la liquidación de las sanciones, es decir, la aplicación de la unidad tributaria vigente para el 11 de agosto de agosto de 2006, es decir, de Bs. 33.600,00.

Si bien es cierto, algunas de las penas están establecidas en el Código Orgánico Tributario, publicado en Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, aplicable, rationae temporis, en unidades tributarias y por orden del Parágrafo Primero del artículo 94 del eiusdem, la unidad tributaria aplicable en caso de sanciones, es la vigente para el momento del pago. La aplicación de esta norma, viola por parte de la Administración Tributaria, el principio de la irretroactividad de la ley penal, razón por la cual solicita sea declarada su inaplicabilidad

Hace referencia a la jurisprudencia venezolana sobre la aplicabilidad de la unidad tributaria, cual es, la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento en que ocurre el ilícito, para graduar la sanción aplicable, sobre la base del principio de la retroactividad tributaria, cuando favorece al contribuyente y el principio de legalidad tributaria establecido en el artículo 317 de la Constitución y 4 del Código Orgánico Tributario.

Solicita sea aplicada para el caso de las sanciones impuestas por el incumplimiento de los deberes formales previstos en los numerales 3 y 2 de los artículos 101 y 102 respectivamente, del Código Orgánico Tributario, la unidad tributaria vigente para el momento de la comisión del ilícito tributario.

Solicita sea anulada totalmente la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0142 del 12 de mayo de 2006 y en consecuencia se anulen las planillas de liquidación emitidas con las correspondientes planillas de pago.

En su escrito de informes, ratificó todos los alegatos esgrimidos en el escrito contentivo de recurso contencioso tributario interpuesto el 06 de noviembre de 2006 ante este Tribunal.

III

ALEGATOS DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

Manifiesta la Administración Tributaria que la contribuyente no registró las fechas de las facturas en el Libro de Ventas para el período de abril 2005, infringiendo las disposiciones contenidas en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 76 literal “a” de su Reglamento.

Asimismo, determinó que la recurrente no registró la fecha de la factura para uno de sus proveedores en el Libro de Compras para el período de abril 2005, violando las normas contenidas en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado en concordancia con el artículo 75 literal “a” de su Reglamento.

Estos hechos constituyen un ilícito formal establecido en el artículo 99 numeral 3 y el artículo 145 numeral 1 literal “a” del Código Orgánico Tributario vigente en concordancia con lo dispuesto en el artículo 93 eiusdem, procediendo a sancionarle según lo previsto en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del mencionado Código por una cantidad de 25 Unidades Tributarias (U.T.).

Por otra parte se constató que el sujeto pasivo es contribuyente ordinario del Impuesto al Valor Agragado (I.V.A.) y para soportar sus ventas emite facturas en forma libre, pre impresa por la empresa Gráfica Alejandrina, C.A., las cuales no cumplen con las formalidades establecidas en la Resolución N° 320 publicada en la Gaceta Oficial N° 36.859 del 29 de diciembre de 1999 por cuanto no describió la respectiva alícuota aplicada y no refleja la condición de la operación, sea esta de contado o a crédito, dejando constancia de las facturas que fueron emitidas en el Acta N° GRTI-RCE-DFD-2006-04-PEC-17-07.

De lo anterior, se evidencia que el sujeto pasivo contravino las disposiciones legales contenidas en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y el artículo 63 de su Reglamento en concordancia con los literales “p” y “q” del artículo 2 de la Resolución 320 y numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario.

El hecho constituye igualmente un ilícito formal previsto en el artículo 99 y el numeral 3 del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente, sancionado según lo dispuesto en el segundo aparte del artículo 101 eiusdem. Por cuanto durante los períodos comprendidos desde enero 2005 hasta enero 2006 fueron emitidas más de ciento cincuenta 150 facturas siendo éste el término máximo por cada período, se sancionó por la totalidad de las facturas emitidas en cada periodo.

Impuso la sanción más grave aumentada con la mitad de las otras sanciones dado que los hechos se subsumen perfectamente en los supuestos contenidos en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario que establece la concurrencia de dos o más ilícitos tributarios, concurso que además se aplica en virtud de que los ilícitos fueron verificados en un mismo procedimiento de conformidad con lo establecido en el Parágrafo Único del referido artículo, procediendo a sancionarla por un total de 1962, 5 Unidades Tributarias.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Una vez analizado y constatado todo el valor probatorio que emerge de los documentos que rielan en los autos y del contenido de la narrativa expuesta, este Tribunal pasa a dictar sentencia en los siguientes términos:

Reconoce la contribuyente haber emitido facturas sin cumplir con las formalidades legales y reglamentarias por desconocimiento de la norma. Asimismo, manifiesta su conformidad con la sanción por 12,5 unidades tributarias impuesta por llevar los libros en situación de atraso, razón por la cual este juzgador considera que no es materia controvertida en el presente caso. Así se decide.

Sin embargo, expresa su disconformidad con la aplicación del monto de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago, siendo la correcta la unidad tributaria vigente para la fecha de la comisión del hecho punible, y en tal sentido solicitó sea modificada.

Al respecto, considera pertinente este juzgador transcribir el contenido del artículo 94 del Código Orgánico Tributario vigente, que reza lo siguiente:

Artículo 94: Las sanciones aplicables son:

1. Prisión.

2. Multa.

3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.

4. Clausura temporal del establecimiento.

5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.

6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.

   Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas restrictivas de la libertad.

   (Subrayado por el Juez).

   Se desprende del contenido de la referida norma que el legislador tributario ha previsto que cuando se apliquen como sanción multas que estén expresadas en unidades tributarias, se utilizará la que estuviera vigente para el momento del pago. En el presente caso se trata del período abril 2005 y los períodos de enero 2005 hasta enero 2006. Ahora bien, aunque los ilícitos tributarios se generaron a partir del año 2005, el legislador ha previsto en el artículo 94 parágrafo primero antes trascrito, que cuando estas sean expresadas en unidades tributarias como en el presente caso, por un total de 1962,5 unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria que estuviera vigente para el momento del pago, motivo por el cual considera improcedente el alegato de la contribuyente y ajustada a derecho la aplicación de la unidad tributaria vigente para el momento del pago. Así se decide.

   A mayor abundamiento, el contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario no supone que el infractor será castigado con una sanción mayor a la que pudiese imponérsele cuando cometió la infracción, puesto que la sanción, en todo caso es equivalente en unidades monetarias de una fecha a otra como consecuencia de la inflación entre ambas. En teoría esto supone que el intercambio de bienes no monetarios por monetarios es idéntico entre ambas fechas (la de la infracción y la del pago), y como consecuencia de la previsión de la Ley, el Fisco Nacional no se perjudica por las demoras en la recaudación de la sanción. No se trata de la aplicación con efecto retroactivo de la sanción, sino la expresión de unidades tributarias con el valor de la misma a la fecha del pago.

   Considera oportuno el juez con el objeto de unificar el criterio tomado por este tribunal traer a colación la sentencia Nº 551 del 17 de octubre de 2008, mediante la cual se explica el contenido del artículo 94 parágrafo segundo del Código Orgánico Tributario vigente y su alcance con respecto al valor de la unidad tributaria al momento del pago con el objeto de evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación, al respecto la antes comentada sentencia estableció lo siguiente:

   …Por último, correspondería a.e.p.r. al valor de la unidad tributaria que debe tomarse en cuenta para el cálculo de la multa, ya que en criterio de la representación de la contribuyente, asumido por la recurrida, el valor de la misma debe ser el vigente para el momento en que se cometió la infracción y no para el momento en que se efectúa la liquidación correspondiente.

   Al respecto, constata esta Sala que el Código adjetivo de 1994 aplicable rationae temporis a la presente controversia, no señala de manera expresa el valor de la unidad tributaria que debe aplicarse, por lo que surge la divergencia con relación a cuál es el momento que debe prevalecer para el cálculo de la multa.

   Ante tales circunstancias, considera esta Sala que la intención del legislador de 1994 era aplicar el valor de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción. Lo anterior podría inferirse del contenido de la norma contenida en el artículo 90 del precitado Código, la cual impone para los casos de sanciones relacionadas con el valor de las mercancías y objetos en infracción, la obligación de tomar en cuenta el valor de mercado al día en que se cometió la infracción.

   Concatenando el mandato de la norma supra referida puede concluirse ante la falta de previsión expresa, que en aquellos casos en que las multas establecidas en el Código de 1994 estén expresadas en unidades tributarias, deberá utilizarse el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se cometió la infracción.

   Con arreglo al criterio asumido, la Sala considera que en el presente caso, la aplicación de las multas a la contribuyente fue realizada de manera ilegal, ya que el valor que debió tomar para la imposición de la misma atendiendo a la norma dispuesta en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario de 1994, era el valor vigente de la unidad tributaria para el momento en que se cometió la infracción, es decir, para el momento en que el contribuyente omitió presentar la declaración del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, por lo que debió considerar para los períodos correspondientes con los meses de junio y julio de 1995 un valor de la unidad tributaria de mil bolívares (Bs. 1.000,oo); para los períodos de imposición coincidentes con los meses de agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 1995, enero, febrero marzo, abril, mayo y junio de 1996 un valor de la unidad tributaria de mil setecientos bolívares (Bs. 1.700,oo); y finalmente para el período coincidente con el mes de noviembre de 1996, un valor de la unidad tributaria de dos mil setecientos bolívares (Bs. 2.700,oo).

   En atención a las consideraciones anteriormente expuestas, se declara procedente el argumento planteado por el apoderado de la contribuyente respecto a la cuantificación de las multas, por lo que la Administración Tributaria deberá proceder a liquidar nuevamente la multa correspondiente con arreglo al criterio expresado en la presente sentencia. Así se declara…

   .

   Aunque esta decisión se refiere al Código Orgánico Tributario de 1994, es perfectamente aplicable al Código de 2001, en cuanto a que para la cuantificación de las unidades tributarias debe utilizarse el valor de la unidad tributaria para el momento de la infracción.

   Sin embargo, nada dice de dicha sentencia sobre el valor de la unidad tributaria que está vigente para el momento del pago tal cual la establece el Código Orgánico Tributario de 2001, que es la esencia misma de la existencia de la unidad tributaria para evitar las pérdidas en la cuantificación de la sanción como consecuencia de la inflación.

   La conversión de la sanción aplicable de la moneda nominal a unidades tributarias debe hacerse en primer lugar con el valor de la unidad tributaria vigente al momento de la infracción y después aplicada estas unidades tributarias con el valor de la misma al momento del pago, tal cual lo expresa claramente la norma.

   La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la Unidad Tributaria a utilizar para el pago de las sanciones es primero la expresión de las mismas en unidades tributaria con el valor a la fecha de la infracción y luego estas unidades tributarias convertidas a bolívares con el valor vigente para el momento del pago. Así se decide…”

   En el presente y caso, la administración calculó ajustado a derecho las sanciones impuestas, motivo por el cual el juez forzosamente declara que la unidad tributaria a utilizar para el pago de las sanciones es primero expresar las mismas en unidades tributaria con el valor a la fecha de la infracción y posteriormente, estas unidades tributarias convertidas a bolívares con el valor vigente en la unidad tributaria para el momento del pago. Así se decide.

   Observa el juez en el caso de marras, que la apoderada judicial de la recurrente promovió como prueba documental las planillas demostrativas que se encuentra insertas desde los folios números 18 al 24 para demostrar los montos a pagar de la sanción impuesta por la administración tributaria.

   Al respecto, el juez considera sobre el fondo de la controversia en la cual la contribuyente alega cálculo indebido de las sanciones tributarias razonando que dicho organismo impuso sanción, equivalentes a ciento cincuenta (150) unidades tributarias para todos y cada uno de los periodos investigados desde enero 2005 a enero de 2006, por el desenvolvimiento de las operaciones del negocio, o sea, se trata de una conducta continuada y repetida. De acuerdo con la contribuyente, se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones a la ley, pero con los efectos de un delito único. Existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de infracción única, por lo cual rechaza la reiteración aplicada por la administración tributaria, de conformidad con lo establecido en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Expresó que la administración tributaria erradamente califica el ilícito formal y sancionó a la contribuyente por 150 unidades tributarias por cada periodo aplicando en forma incorrecta lo establecido en las leyes tributarias.

   Constata quien decide que el SENIAT, impuso a la contribuyente una sanción para cada mes, desde enero de 2005 hasta enero de 2006 ambos inclusive, por un monto total de Bs.65.520.000, 00 según consta el en folio 16 del presente expediente.

   A tal efecto el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, en su numeral 3 establece:

   Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

   (…)

3. Emitir facturas u otros documentos obligatorios con prescindencia total o parcial de los requisitos y características exigidos por las normas tributarias.

   (…)

   Quien incurra en los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con una multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período, si fuere el caso. (Subrayado por el juez).

   (…)

   En concordancia con el artículo anterior, los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado establecen:

   Artículo 54: Los contribuyentes a que se refiere el artículo 5 de esta Ley están obligados a emitir facturas por sus ventas, por la prestación de servicios y por las demás operaciones gravadas. En ellas deberá indicarse en partida separada el impuesto que autoriza esta Ley.

   Las facturas podrán ser sustituidas por otros documentos en los casos en que así lo autorice la Administración Tributaria.

   En los casos de operaciones asimiladas a ventas que, por su naturaleza no dan lugar a la emisión de facturas, el vendedor deberá entregar al adquirente un comprobante en el que conste el impuesto causado en la operación.

   La Administración Tributaria podrá sustituir la utilización de las facturas en los términos previstos en esta Ley, por el uso de sistemas, máquinas o equipos que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, así como establecer las características, requisitos y especificaciones que los mismos deberán cumplir.

   Asimismo, la Administración Tributaria podrá establecer regímenes simplificados de facturación para aquellos casos en que la emisión de facturas en los términos de esta Ley, pueda dificultar el desarrollo eficiente de la actividad, en virtud del volumen de las operaciones del contribuyente.

   En toda venta de bienes o prestaciones a no contribuyentes del impuesto, incluyendo aquellas no sujetas o exentas, se deberán emitir facturas, documentos equivalentes o comprobantes, los cuales no originan derecho a crédito fiscal.

   Las características de dichos documentos serán establecidas por la Administración Tributaria, tomando en consideración la naturaleza de la operación respectiva. (Subrayado por el juez).

   Artículo 57. La Administración Tributaria dictará las normas en que se establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto en esta Ley.

   (…)

   En concordancia con los artículos transcritos, el artículo 63 del Reglamento de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y los literales “p” y “q” del artículo 2 de la Resolución 320 publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 36.859 del 28 de diciembre de 1999 y numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario expresan:

   Artículo 63. El Ministerio de Hacienda, mediante Resolución, dictará las normas que establezcan los requisitos, formalidades y especificaciones técnicas que deben cumplirse en la impresión y emisión de las facturas, en los otros documentos equivalentes que la sustituyan, en las órdenes de entrega o guías de despacho y en las notas de crédito o débito.

   (Omissis)…

   Artículo 2°: Los documentos a que hace referencia el artículo anterior deben emitirse cumpliendo y llenando los siguientes requisitos:

   (Omissis)…

   16. Condición de la operación, sea ésta de contado o a crédito y su plazo. Si la operación es a crédito, precisar su monto, el plazo, la cantidad de cuotas, monto de cada una de ellas, tasa de interés, monto total de los intereses y en su caso, si se pactó actualización del saldo de precio o de la tasa de interés y el modo de actualización.

   17. Descripción de la venta del bien o de la prestación del servicio con indicación de la cantidad, precio unitario, valor de la venta, o de la remuneración y de las respectivas alícuotas aplicables. (Subrayado por el juez).

   (Omissis)…

   Artículo 145. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Omissis…

2. Emitir los documentos exigidos por las leyes tributarias especiales, cumpliendo con los requisitos y formalidades en ellas requeridos. (Subrayado por el juez).

   La contribuyente en ninguna etapa del proceso desvirtuó la aseveración de la Administración Tributaria y se limitó a rechazar la reiteración, por lo cual aplicó la sanción contenida en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario en su aparte 2.

   Sin embargo, se desprende del acto administrativo impugnado (folio 16), que la administración tributaria impuso una sanción de 150 unidades tributarias por cada unos de los meses transcurridos desde enero 2005 hasta enero de 2006 ambos inclusive, por un monto total de Bs.65.520.000, 00.

   Aduce insistentemente la recurrente , que la administración tributaria incurrió en falso supuesto de derecho al interpretar erradamente la normativa jurídica que rige la materia relativa a la imputación de sanciones pecuniarias al aplicar el contendido del artículo 101 del Código Orgánico Tributario en su término máximo, vulnerando el contenido del artículo 99 del Código Penal Vigente, aplicando diversas infracciones a la empresa, obviando que de existir tales ilícitos, estos deben ser considerados como una infracción continuada y como una sola infracción o sanción única por no tratarse de incumplimientos autónomos.

   Ha sido criterio reiterado del este tribunal en cuanto a la aplicación de multas en el caso de varias sanciones mes a mes, y muy específicamente respecto al impuesto al valor agregado, que aún sin el recargo, incurre la administración tributaria en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 103 del Código Orgánico Tributario vigente, cuando aplica a la contribuyente varias sanciones mensuales ante el incumplimiento de un deber formal.

   Se observa que la administración tributaria supuestamente incurrió en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificó los incumplimientos como autónomos aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos, siendo lo correcto, por tratarse de una infracción continuada, aplicar una sola sanción como si fuera una sola infracción.

   A mayor abundamiento el Tribunal considera oportuno referir el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), en los cuales se estableció lo siguiente:

   ...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   `Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones´…

   .

   Estos fundamentos son aplicables igualmente a las disposiciones del Código Orgánico Tributario vigente y en razón de los anteriores preceptos, debe el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa el juez que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal, normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

   Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

   Ha sostenido reiteradamente nuestro M.T. que:

   …Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…

   .

   En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario por emitir facturas con prescindencia total o parcial de los requisitos correspondientes a los periodos impositivos antes identificados.

   Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el artículo 101 del Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

   Es jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que:

   … en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…

   .

   Por las razones expuestas, el juez expresa su criterio en cuanto a los casos en que se trata de una sola infracción, por la ficción que hace la ley según se ha explicado anteriormente en este recurso y en anteriores similares, el procedimiento utilizado por la administración tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, aplicó incorrectamente en el caso bajo análisis la sanción y por consiguientes es forzoso para el juez declarar la aplicación incorrecta de la sanción por parte de la administración tributaria.

   La multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referida a los incumplimientos de deberes formales, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos, de conformidad con la jurisprudencia supra transcrita. Así se decide.

   Sin embargo, aunque el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia había sido el que Juez tomó en consideración para tomar la decisión, en reciente sentencia Nº 984 dictada el 12 de agosto de 2008 caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A vs. SENIAT, con motivo de la apelación ejercida el Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 0353 dictada el 24 de enero de 2007 por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, expediente No. 0670 (de la nomenclatura de este órgano jurisdiccional), dicha Sala cambio el criterio hasta ahora utilizado, en los siguientes términos:

   El criterio que seguido por la Sala respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumpliendo de deberes formales que aplicó la administración tributaria mes a mes en el presente caso, reiterado en la sentencia traída a colación en el presente juicio (Acumuladores Titán, C.A,) sentencia número 877 del 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Político Administrativa; ha sido reinterpretado en la sentencia antes referida, en la cual se estableció lo siguiente:

   … Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.

   Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”..

   En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:

   (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   (…)

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   (…)

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

   No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

   En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el periodo impositivo es de un (01) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o periodo de imposición.

   En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

   En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos periodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos periodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

   Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales..

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.”. (Resaltado de la presente decisión).

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo..

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias. .

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…”. (Subrayado por el Juez).

   Partiendo de la interpretación plasmada por la Sala Político Administrativa en la recién sentencia Nº 0984 antes citada, este juzgador considera necesario referir en primer lugar, que en el caso del impuesto al valor agregado, se trata de un impuesto indirecto, cuyo hecho imponible se causa por periodos impositivos de un mes calendario.

   Ahora bien, la Sala plasmó su criterio indicando expresamente lo siguiente que:

   “…en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera él a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara. (Subrayado del juez).

   En tal sentido, la Sala estableció en virtud a la existencia de las reglas especificas para la aplicación de las sanciones por ilícitos formales, en el texto especial, es decir, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y a la obligación de declarar los ingresos obtenidos consecuencia del nacimiento o la materialización del hecho imponible de ese impuesto para aquel que se constituya como sujeto pasivo, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, específicamente las contenidas en el artículo 99, en virtud a que no existe vacío legal alguno dado el contenido de la norma establecida en el Código Orgánico Tributario en su artículo 101 respecto a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales que se efectúan por cada periodo.

   No obstante, es criterio del Juez, que la reinterpretación de las normas y del criterio de la Sala Político Administrativa debe aplicarse hacia el futuro, es decir, para las infracciones cometidas a partir del 12 de agosto de 2008, fecha de la publicación de la sentencia, tampoco para los recursos que ya habían sido interpuestos antes de la decisión ampliamente explanada, por lo cual declara que en la presente causa no se debe aplicar la reiteración y el SENIAT debe calcularla de nuevo con los criterios establecidos antes de dicha reinterpretación. Así se decide.

   Por las razones antes expuestas, este tribunal superior declara parcialmente con lugar el presente recurso contencioso tributario por cuanto la contribuyente rechazó la forma de cálculo de las sanciones y su disconformidad con la aplicación de la unidad tributaria vigente para la liquidación de las sanciones. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana M.G.D., actuando en su carácter de apoderada judicial de PEPE CAUCHOS, C.A., admitido por este Tribunal el 30 de noviembre de 2007, contra el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2006-01-04-DF-PEC-0142 del 12 de mayo de 2006, emanada de la GERENCIA REGIONAL DEL SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual se determino que la contribuyente: 1.- emitió facturas que prescinden de los requisitos legales exigidos y 2.- el libro de ventas y compras no cumple con las formalidades legales y reglamentarias, imponiéndole sanción por un monto total de bolívares sesenta y cinco millones novecientos cuarenta mil sin céntimos (Bs.65.940.000,00) (BsF. 65.940,00) equivalente a 1962,5 unidades tributarias.

   2) IMPROCEDENTE la sanción impuesta por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) a PEPE CAUCHOS, C.A., mes a mes, por emitir facturas sin cumplir con las formalidades legales.

   3) PROCEDENTE la sanción por emitir facturas sin cumplir con las formalidades legales, para un solo mes, determinada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.

   4) PROCEDENTE la aplicación a la sanción, de la unidad tributaria vigente para la fecha del pago de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   5) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago ajustándose a los términos expuestos en la presente decisión.

   6) EXIME del pago de costas procésales a las partes por no haber sido totalmente vencidas en el presente proceso, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión al Procurador General de la República y al Contralor General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central adscrito al Servicio Nacional Integrado de la Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a la contribuyente PEPE CAUCHOS, C.A., Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los cinco (05) días del mes de diciembre de dos mil ocho (2008). Años 198° de la Independencia y 149° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G.

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   Exp. Nº 1016

   JAYG/yg/ycv