Decisión nº 1357 de Juzgado Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 28 de Marzo de 2006

Consta en autos que el día 20 de octubre de 2003, la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., con el propósito, según se expresa, de normalizar el suministro de combustibles en el territorio nacional, solicitó ante el Instituto Nacional de los Espacios Acuáticos e Insulares (INEA), de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Reactivación de la M.M.N., opinión favorable para que el buque tanquero - gasero, B.T. “SOMERSET”, de bandera británica, propiedad de la empresa AP MOLLER, año de construcción 1.981, arrendado, pudiese realizar tráfico de cabotaje entre los puertos de Bajo Grande, Las Salinas, Puerto Miranda, Amuay, El Guamache, Punta Cardón, El Palito, Puerto La Cruz, Jose, Carenero y C.L.M. durante los días 1° de noviembre de 2.003 al 20 de mayo de 2.004. Dicho pedimento fue concedido en fecha 31 de octubre de 2003, por el Instituto Nacional de los Espacios Acuáticos e Insulares (INEA), mediante Oficio INEA/P/N° 002779.

En fecha 23 de diciembre de 2003, el agente de aduanas ENTRA, C.A. actuando en nombre y por cuenta de PDVSA Petróleo, S.A., solicitó autorización para admitir temporalmente el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, mediante escrito presentado ante la División de Tramitaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La C.d.S..

En fecha 24 de diciembre de 2003, se realizan cuatro (4) actuaciones: 1) la precitada Gerencia de Aduana Principal mediante Oficio N° GAG-5010-DT-R-2003-0248, concedió a la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A. autorización para ingresar bajo régimen de admisión temporal el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, por un plazo máximo de seis (6) meses, 2) llegó a la zona primaria de la citada Oficina aduanera, procedente de Curazao y consignado a la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, según conocimiento de embarque N° 01; 3) la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A. a través de escrito consignado por ante la División de Tramitaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, solicitó autorización para que el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, pudiese realizar tráfico de cabotaje entre los puertos de Bajo Grande, Las Salinas, Puerto Miranda, Amuay, El Guamache, Punta Cardón, El Palito, Puerto La Cruz, Jose, Carenero y C.L.M. durante los días 24 de diciembre de 2.003 al 20 de mayo de 2.004; y, 4) la precitada Gerencia de Aduana Principal mediante Oficio N° GAG-5010-DT-R-2003-017485, autorizó el servicio de cabotaje requerido con fundamento en la opinión emitida por el INEA en el Oficio INEA/P/N° 002779 de fecha 30 de octubre de 2003.

En fecha 8 de enero de 2004, la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A., por intermedio de su agente de aduanas, según número correlativo 01-0085, procedió a declarar el ingreso del buque a territorio aduanero nacional bajo régimen de admisión temporal.

En fecha 9 de enero de 2004, la ciudadana J.A.G.G., en su carácter de Profesional Tributario adscrita a la División de Operaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta – Puerto La Cruz, a través de acto administrativo N° GAG-1000-DO-02-S/N°, requirió a la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A., documentación relativa al valor del buque admitido temporalmente.

En fecha 8 de marzo de 2004, la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., mediante escrito dirigido a la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, manifestó que los datos contenidos en la póliza de seguros N° K1186/206/03 eran veraces, y por tal motivo procedió a una nueva consignación.

En fecha 13 de abril de 2004, la funcionaria del SENIAT antes identificada concluyó el procedimiento de reconocimiento levantando, a tal efecto, el Acta de Reconocimiento N° 01-185 (folio 37 del expediente) en la cual señaló respecto de la mercancía declarada lo siguiente: “…se trata de un (01) Buque tanquero – gasero, B/T Somerset, de Bandera Británica, propiedad de AP Moller, año de construcción 1981, tonelaje bruto 14.102 TM, tonelaje neto 4.230 TM, ubicado en la fracción arancelaria 8901.20.20, tarifa (L); ingresado bajo el Régimen de Admisión Temporal de acuerdo al oficio Nº GAG-5010-DT-R-2003-0248 de fecha 24-12-03. De la revisión se arrojó el siguiente resultado: Existe error en la base imponible declarada (Bs. 25.877.968,00) visto que se tomó como valor en aduanas el monto del contrato de fletamento S/N de fecha 22-12-03 por $16.166,66 por día con una duración de un año. En fecha 09-01-04 se solicitó recaudo que demostrara el valor del vehículo, entre otros, póliza de seguro que indique el monto a indemnizar en caso de siniestro y en fecha 03-02-04 se realizó consulta Nº GAG-5010-DO-04-E-00278 a la Intendencia Nacional de Aduanas, División del Valor solicitando su pronunciamiento en cuanto si es procedente utilizar el contrato de fletamento como base para determinar el valor en aduanas, dando como respuesta en fecha 26-02-04 que un criterio razonable y compatible con los principios del Acuerdo para determinar el valor en aduanas del buque que ha sido objeto de un contrato de fletamento, y que ingresó al país bajo el régimen de Admisión Temporal sería: a) El valor a indemnizar en caso de siniestro, cubierto por la póliza (s) de seguro respectiva (s) y b) El valor determinado por un perito especializado en la rama industrial, previa aceptación de la empresa arrendataria y la administración Aduanera Venezolana, designado por el consignatario. El contribuyente consignó en fecha 20-02-04 y 08-03-04 póliza de seguro emitida por la empresa Marine – Policy Nº K1186/206/03 de fecha 14-04-03, por un monto de $ 12.000.000,00. Visto lo anterior se procede al ajuste de la base imponible a un monto de Bs. 19.200.000.000,00 y en consecuencia se procede a la aplicación de la sanción tipificada en el Art. 120 lit. b) de la LOA. La declaración fue presentada fuera del lapso establecido en el Art. 30 de la LOA por lo que procede multa Art. 120 lit f de la LOA, aplicar multa de acuerdo al contenido del Art. 125 de la LOA. Liquidar por planilla.”

En la misma fecha, 13 de abril de 2004, se notificó a la hoy recurrente, PDVSA Petróleo, S.A. la “Resolución de Multa N° 01-0085”, suscrita por la ciudadana J.A.G.G., en su carácter de Profesional Tributario adscrita a la División de Operaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, mediante la cual procede a aplicar las sanciones de multas establecidas en el artículo 120 literales b) y f) de la Ley Orgánica de Aduanas, por la comisión de un presunto error en la conformación de la base imponible declarada a los fines del ingreso temporal del buque y por constatarse un retardo en la presentación de la declaración de admisión temporal, respectivamente.

En fecha 26 de abril de 2004, la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A., mediante escrito presentado ante el INEA, solicitó de conformidad con lo dispuesto en la Ley de Reactivación de la M.M.N., opinión favorable a los fines de que el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, pudiese realizar tráfico de cabotaje entre los puertos de Bajo Grande, Las Salinas, Puerto Miranda, Amuay, El Guamache, Punta Cardón, El Palito, Puerto La Cruz, Jose, Carenero y C.L.M. durante los días 21 de mayo de 2.004 al 30 de noviembre de 2.004.

En fecha 6 de mayo de 2004, el INEA, mediante Oficio INEA/P/N° 000501 otorgó opinión favorable para que el buque tanquero arrendado por la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A., pudiese realizar el tráfico de cabotaje entre los puertos señalados.

En fecha 7 de mayo de 2004, la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A. fue notificada de las planillas de liquidación de gravámenes formularios Nos. H-99-0110149 y H-99-0110161, por monto de Bs. 96.000.000,00 y Bs. 383.482.440,64, por concepto de tasa por servicio de aduana y multa artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, respectivamente.

En fecha 11 de mayo de 2004, la sociedad mercantil PDVSA Petróleo, S.A. formuló dos (2) solicitudes de prórroga a la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La C.d.S., una, identificada con el N° 007722, relacionada con la permanencia del buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET bajo el régimen de admisión temporal; y otra, vista la opinión favorable del INEA, emitida mediante Oficio INEA/P/N° 000501 de fecha 6 de mayo de 2004, por medio de escrito registrado ante la citada Gerencia de Aduana Principal bajo el N° 007724, para que el buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, pudiese continuar realizando tráfico de cabotaje entre los puertos de Bajo Grande, Las Salinas, Puerto Miranda, Amuay, El Guamache, Punta Cardón, El Palito, Puerto La Cruz, Jose, Carenero y C.L.M. durante los días 21 de mayo de 2004 al 30 de noviembre de 2.004.

En fecha 17 de mayo de 2004, la contribuyente PDVSA Petróleo, S.A., interpuso, por ante la Gerencia Jurídica Tributaria SENIAT (hoy Gerencia General de Servicios Jurídicos), el recurso jerárquico, distinguido con el N° 008192, contra los actos administrativos denominados “Acta de Reconocimiento N° 01-0085” y “Resolución de Multa N° 01-0085”, así como en contra de las planillas de liquidación de gravámenes Nos. H-99-0110149 y H-99-0110161.

Alegatos de la apoderada de la recurrente:

En fecha 14 de diciembre de 2004, venció el plazo establecido en el artículo 254 del Código Orgánico Tributario, para que la Administración Aduanera Tributaria decidiera el recurso jerárquico interpuesto, y por no haberse decidido de forma expresa, la apoderada de la recurrente ejerció el recurso contencioso tributario a que se contrae esta sentencia, en el cual alega la nulidad absoluta de los actos impugnados, así como de sus accesorias planillas de liquidación de gravámenes, por inconstitucionalidad e ilegalidad, al constatarse, en primer lugar, según afirma, la no aplicación de la exención de la tasa por servicios de aduana en detrimento del disfrute de un beneficio declarado en la Ley, por lo que, a su juicio, tal actuación administrativa encuadra en el artículo 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en concordancia a lo dispuesto en el artículo 240 numeral 1° del Código Orgánico Tributario, en segundo lugar, aduce el vicio de falso supuesto de hecho y de derecho en la aplicación de la sanción tipificada en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, y por último, denuncia la violación del Principio de la Jerarquía de los actos administrativos, con lo cual se vulnera el Principio de Legalidad Administrativa.

El alegato de inconstitucionalidad e ilegalidad, lo sustenta en el hecho de que PDVSA Petróleo, S.A., es admitente temporal y arrendataria de un buque tanquero, por tal razón, conforme a lo pautado en el artículo 4° de la Ley de Reactivación de la M.M.N., es titular del derecho de exención del pago de gravámenes (impuestos, tasas y recargos) que cause la admisión temporal del buque en referencia.

Destaca que a los fines de establecer un procedimiento para la aplicación de la precitada exención, en fecha 23 de enero de 2001 fue dictada la Resolución Conjunta números 682 y 001 de los Ministerios de Finanzas e Infraestructura, respectivamente, publicada en Gaceta Oficial número 37.125, que en su artículo 4° al referirse al supuesto de las admisiones temporales, sólo regula el procedimiento previo que deben seguir aquellos admitentes temporales de mercancías ingresadas bajo este régimen especial que vayan a ser nacionalizadas, situación esta que, afirma, no se corresponde con el caso bajo análisis, por cuanto el buque tanquero SOMERSET fue arrendado por la contribuyente para ser reexpedido dentro del plazo de vigencia de la admisión temporal y su prórroga.

Añade que al no establecerse en la citada Resolución Conjunta, un procedimiento para la aplicación de la exención prevista en la Ley para la admisión temporal, el goce del beneficio opera de pleno derecho, además, en el supuesto negado de que se requiera el cumplimiento de un deber formal previo para su procedencia, su incumplimiento no menoscaba el derecho a la exención que asiste a su representada, ya que tal conducta sólo la hubiese hecho merecedora de la sanción tipificada en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, conforme a lo establecido en el artículo 99 numeral 8° ejusdem.

Resalta que la funcionaria actuante al emitir los actos administrativos recurridos, no sólo desconoció el derecho de exención del cual es titular PDVSA Petróleo, S.A., que se encuentra previsto en normas jurídicas vigentes, sino que ignoró el hecho cierto de que en fecha 20 de octubre de 2003, antes de la llegada al territorio aduanero nacional del buque tanquero - gasero, B.T. SOMERSET, fueron cumplidos los trámites ante el INEA, por ser el organismo al que compete emitir opinión en cuanto a si el buque a ingresar bajo régimen especial de admisión temporal se adecua a los fines específicos previstos en la Ley de Reactivación de la M.M.N., que establece el beneficio de exención de gravámenes para el régimen aduanero especial, el cual sólo expresó opinión en relación a la actividad aduanera de cabotaje, ya que de acuerdo a la dispuesto en el artículo 4° de la Resolución Conjunta de los Ministerios de Finanzas y de Infraestructura N° 682, la admisión temporal de naves sólo requiere esta conformidad cuando se vaya a nacionalizar el buque.

Considera que la funcionaria actuante ha debido, a tenor de lo pautado en el artículo 15 de la Ley de Simplificación de Trámites Administrativos, tener por cumplido dicho requisito para todos los efectos legales y, no rectificar una base imponible, cuya única finalidad en el ingreso temporal de mercancías es determinar el monto de la garantía a exigir al admitente temporal, situación que a su juicio, resulta totalmente irrelevante e innecesaria, ya que el buque ingresado por PDVSA Petróleo S.A. le corresponde tarifa cero en el Arancel de Aduanas y su ingreso temporal esta exento del pago de gravámenes aduaneros, razones por las cuales estima que los actos administrativos recurridos son nulos de nulidad absoluta, pues al no aplicarse la exención de tasa de servicios de aduana, se ha menoscabado un derecho garantizado en la Ley a PDVSA Petróleo, S.A.,y, así solicita sea declarado por este Tribunal.

El alegato de falso supuesto de hecho y de derecho, en relación a la sanción impuesta tipificada en el articulo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, por incurrir en un presunto error en la conformación de la base imponible declarada, lo fundamenta la apoderada de la recurrente en que existe un ordenamiento normativo aduanero que regla de manera especial el régimen de admisión temporal, donde se evidencia que se corresponde con un régimen autorizatorio, distinto a una importación ordinaria, que supone un derecho anterior cuyo ejercicio está subordinado a la obtención previa de un acto habilitante de la Administración, el cual remueve el obstáculo jurídico establecido por el derecho objetivo. Expresa que ha sido una costumbre contra legem de la Administración Aduanera, obligar a las personas autorizadas para disfrutar del régimen de admisión temporal a cumplir el procedimiento de importación ordinaria, con el agravante de subsumir conductas de los admitentes temporales en hipótesis de normas sancionatorias que tienen por finalidad sancionar incorrectas declaraciones de mercancías objeto de importación, exportación o tránsito, por tal razón considera que la objeción de la funcionaria actuante, en cuanto al error en la conformación de la base imponible de la mercancía autorizada para ser admitida temporalmente, no se ajusta al tipo infraccional tipificado en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, ya que el legislador plasmó las conductas y sus consecuentes penalidades a los transgresores del régimen de admisión temporal en los artículos 115 y 118 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia a lo establecido en el artículo 27 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los regímenes de liberación, suspensión y otros regímenes aduaneros especiales, sanciones que a su juicio, sólo deben ser aplicadas en aquellos casos en que los admitentes temporales incumplan las normas, procedimientos y condiciones bajo las cuales ha sido concedida la autorización correspondiente, en consecuencia, manifiesta que existe una incorrecta aplicación del procedimiento de importación y sus sanciones a la admisión temporal de mercancías, razón por la cual los actos administrativos recurridos adolecen del vicio de falso supuesto, por lo que solicita sean declarados nulos por este Tribunal.

En cuanto a la denuncia de violación del principio de la jerarquía de los actos administrativos, con lo cual, sostiene, se vulnera el principio de legalidad administrativa. La apoderada de la recurrente señala que la funcionaria actuante al no adecuar su proceder a constatar que la mercancía a ser ingresada temporalmente se correspondía con la descrita en forma detallada en la autorización suscrita por el Gerente de la Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, a los fines de la constitución de las garantías a que se contrae el artículo 97 de la Ley Orgánica de Aduanas que, atendiendo a la exención de la que es beneficiaria, no resultan exigibles en el presente caso, y por ello concluye que queda en evidencia que la funcionaria que elaboró los actos recurridos vulneró el acto autorizatorio emanado de su superior.

En consecuencia, pide al Tribunal se declare la nulidad absoluta de los actos impugnados, y solicita se condene en costas a la República.

Informes de la representación fiscal.

La representante de la República ratifica en los informes presentados el contenido del acto recurrido, y a fin de enervar la impugnación hecha, formuló diversas consideraciones. Así, manifiesta que no se encuentra en discusión que la operación aduanera (sic) a que se contrae el caso de marras lo constituye la admisión temporal del buque identificado en autos, y de igual manera, expresa que toda mercancía que ingrese al territorio nacional y sea objeto de cualquier operación aduanera debe ser declarada a la Aduana, dentro de los lapsos y condiciones a que alude el artículo 30 de la Ley Orgánica de Aduanas, que las exenciones en materia aduanera no operan de pleno derecho pues conforme a lo consagrado en el artículo 90 de la citada ley, es necesario cumplir con ciertas formalidades.

Luego, transcribe el artículo 31 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los regímenes de liberación, suspensión y otros regímenes aduaneros especiales, así como de los artículos 95, 97 y 99 de la Ley Orgánica de Aduanas, se refiere a las facultades de la Administración para autorizar la “importación” (sic) bajo este régimen especial, y con fundamento en los artículos 19, 20, 21, 22 y 23 del Reglamento citado efectúa un análisis del régimen de admisión temporal, destacando la no constitución de garantía para responder de la reexpedición y que la admisión temporal, a su juicio, no es más que la suspensión del pago de los impuestos de importación por parte de la contribuyente, lo que interpreta como una autorización sujeta a una condición, como resulta ser utilizar la mercancía y luego reexpedirla, por lo que el cobro de impuestos de importación y otros recargos o impuestos adicionales se encuentran suspendidos.

Expresa que la Ley de Reactivación de la M.M., declara en su artículo 4°, exentos del pago de los derechos y tasas que cause la importación temporal o definitiva a los buques y accesorios de navegación e igualmente exentas del Impuesto al Valor Agregado y que la Resolución Conjunta N° 682, suscrita por los Ministros de Finanzas e Infraestructura, establece en su artículo 2° que a los fines de la aplicación de la exención prevista en el artículo 4° de la Ley, los interesados deberán presentar ante la Dirección de Navegación de la Dirección General de Transporte Acuático, la documentación de los bienes objeto de exención a fin de que se emita opinión sobre su procedencia y que una vez emitida la opinión favorable, el interesado presentará la documentación correspondiente ante el SENIAT, a efectos de su tramitación por las respectivas Intendencias Nacionales de Aduanas y Tributos Internos.

Añade que la norma precitada determina que el organismo competente para emitir opinión favorable para el trámite de exención de los tributos aduaneros y del impuesto al valor agregado es el Instituto Nacional de Espacios Acuáticos e Insulares (antes Dirección General de Transporte Acuático) del Ministerio de Infraestructura, sin la cual no podrá realizarse el análisis sobre la procedencia de dichos beneficios fiscales, hecho este no acreditado en autos por la recurrente, situación esta que, a su juicio, demuestra que no gozaba de dicho beneficio.

Reitera que la exención no constituye un derecho a favor del contribuyente, sino un deber aminorado o atenuado por circunstancias especiales tomadas en cuenta por el legislador para determinados sujetos o supuestos de hecho, manifiesta que la exención no niega la ocurrencia del hecho imponible sino por el contrario pone de relieve su acaecimiento y por ende la sujeción al tributo cuya obligación de pago se encuentra enervada.

Luego transcribe, la representante de la República, doctrina tributaria en cuanto a la exención, sostiene que la autorización de exención debía ser presentada junto con la respectiva declaración de aduanas y que la hoy recurrente no cumplió tal requisito. Por otra parte, manifiesta que el artículo 4° de la Resolución Conjunta N° 682 establece que la exención sólo procede al momento de la nacionalización de la mercancía y, que consta en autos que la contribuyente se liquidó el total de tasa de servicio aduanero según la base imponible por un monto de Bs. 129.398,84, y que el agente de aduanas (ENTRA) solicitó se calculara la liquidación de la precitada tasa tomando en cuenta el nuevo valor en aduanas, producto del error en la determinación de la base imponible. Por tales motivos considera que existe un reconocimiento de la obligación de la contribuyente de cancelar la tasa de servicios de aduana, al no encontrarse exenta de pago de la misma, por no cumplir con los requisitos legales para su procedencia, y solicita se desestime el alegato de la parte actora en el sentido de que la exención opera de pleno derecho, que la opinión del INEA no era necesaria y que los actos administrativos recurridos están afectados de nulidad absoluta.

Expresa que el cumplimiento de los requisitos señalados no constituyen deberes formales, por lo tanto la ausencia de los mismos hace improcedente la exención, por lo que solicita se desestime el alegato de que ante la ausencia de cumplimiento lo que procede es la sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario.

Posterior a un análisis sobre la obligación de declarar las mercancías que vayan a ser introducidas al territorio nacional, con fundamento en lo dispuesto en los transcritos artículos 6 y 7 de la Ley Orgánica de Aduanas, la representación de la República pasa a referirse a la introducción de buques, para lo cual reproduce los artículos 14 y 30 ejusdem, destacando que la admisión temporal de bienes, es una variación de la “importación” (sic), y que cualquier tipo de bien que ingrese al país deberá ser declarado.

Señala que cuando la empresa PETRÓLEOS DE VENEZUELA (PDVSA), solicita ante la aduana la autorización para que las embarcaciones de matrícula extranjera ingresen al país bajo el régimen de admisión temporal, y no obstante, después de obtenida la autorización, no efectúa el trámite de desaduanamiento de las referidas embarcaciones, ya que no presenta ante la Aduana la Declaración de Aduana para la Importación, pudiese verificarse la comisión de un ilícito aduanero de los tipificados en los artículos 104 y 105 de la Ley Orgánica de Aduanas, los cuales transcribe al igual que el artículo 129 ejusdem.

De seguidas la representación de la República, efectúa un análisis sobre las obligaciones formales, que incluye citas doctrinarias sobre el tema, para concluir expresando que el error en que incurrió la contribuyente en la respectiva declaración conllevó a la aplicación de la sanción tipificada en el artículo 120 literal b) de la citada Ley Orgánica, el cual idénticamente transcribe.

Destaca que la Administración Tributaria no obligó a la contribuyente a cumplir un procedimiento diferente al de la admisión temporal, que la imposición de la precitada sanción es producto de la incorrecta declaración del valor en aduanas, que no resulta impugnado por la recurrente, y no por el incumplimiento de normas, procedimientos y condiciones bajo las cuales fue concedida la autorización de admisión temporal.

Considera la representación de la República inoficioso pronunciarse acerca de la denuncia formulada por la recurrente en cuanto a la violación del principio de jerarquía de los actos administrativos, así como del principio de legalidad administrativa, visto en su criterio la autorización para el régimen de admisión temporal es totalmente independiente de la autorización para la exención de la tasa por servicios de aduana.

Por los motivos expuestos, la representación de la República pide al Tribunal declare sin lugar el recurso contencioso tributario ejercido y que en el supuesto, para ella negado, que se declarase con lugar, se exima de costas a la Republica por haber tenido motivos racionales suficientes para litigar.

Informes de la apoderada de la recurrente.

La apoderada de la recurrente ratificó en los Informes presentados los argumentos expuestos en el escrito del recurso, y destacó que las pruebas promovidas respaldan sus afirmaciones, resaltando que, en total correspondencia con sus argumentos, se pronunció la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, tal como consta en Dictamen Nº DCR-5-25848-5006 de fecha 8 de septiembre de 2005, notificado a PEQUIVEN en esa misma fecha, en el cual se expresa que los buques que ingresen bajo el régimen de admisión temporal, de conformidad con lo previsto en el artículo 4° de la Ley de Reactivación de la M.M.N., están exentos del pago de la tasa por servicios de aduana y por ello concluye que el fondo de la presente controversia queda resuelto a la luz de su contenido, el cual transcribe parcialmente. Copia de ese Dictamen se anexó a los Informes en referencia.

II

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

De la narrativa anteriormente expuesta, se evidencia que la controversia se contrae a determinar, por una parte, conforme a las normas que regulan la materia, si la admisión temporal del buque tanquero – gasero SOMERSET se encuentra exenta del pago de derechos y tasas aduaneras y, por la otra, la procedencia o improcedencia de la sanción aplicada por la comisión de un presunto error en la conformación de la base imponible declarada a los fines del ingreso temporal y por retardo en la presentación de la declaración. Para decidir este Tribunal observa que la Ley Orgánica de Aduanas en su Título V, Capítulo II, artículos 95 al 101 y su Reglamento sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, publicado en fecha 30-12-96, mediante Gaceta Oficial número 5.129 Extraordinario, en el Título II, Capítulo I y Capítulo II, Sección I, artículos 19 al 37,. contienen la normativa legal que regula las admisiones temporales.

De conformidad con lo pautado en las precitadas normas jurídicas, la admisión temporal se corresponde con un régimen especial aduanero, distinto a una importación ordinaria, que supone un derecho anterior, cuyo ejercicio está subordinado a la obtención previa de un acto habilitante de la Administración que remueve el obstáculo jurídico establecido por el derecho objetivo. Es decir, el acto de autorización es unilateral y previo al hecho que realizará la persona autorizada, siendo importante destacar, que debe ser expreso, vale decir, debe hacerse por escrito y revestido de las formalidades y requisitos tipificados en la Ley, como todo acto administrativo.

Ahora bien, las mercancías susceptibles de ser introducidas bajo régimen de admisión temporal, son bienes muebles que se ingresan al territorio aduanero nacional con una finalidad determinada, a condición de que sean reexpedidas luego de su utilización, sin menoscabo del derecho que tiene el propietario de manifestar su voluntad de nacionalizarlas antes del vencimiento del plazo autorizado de permanencia bajo el régimen. En cambio, en el caso de una operación aduanera de importación, por tratarse de mercancías que ingresan a título definido o para el consumo, el consignatario o propietario de las mercancías, luego de su arribo a la zona primaria de la Aduana, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes, debe presentar su declaración de aduanas para la importación, subsiguientemente, la misma será objeto de reconocimiento o determinación tributaria-aduanera electrónica, documental o físico-documental, que comprende actuaciones tales como examen, clasificación arancelaria, determinación del valor en aduanas, requisitos arancelarios, origen, restricciones, medida, peso y contaje de la mercancía entre otras, para luego convalidarse su liquidación, efectuar el pago de los créditos fiscales adeudados y posterior retiro de la mercancía, conforme al procedimiento legal y reglamentariamente establecido.

Se alega en la presente causa que ha sido una costumbre contra legem reiterada, por parte de la Administración Aduanera y, que de ello no escapa la presente causa, obligar a las personas autorizadas para disfrutar del régimen de admisión temporal a cumplir el procedimiento de importación ordinaria antes descrito, sustrayéndose la Gerencia de Aduana Principal que emite el acto administrativo autorizatorio, de su obligación de elaborar un formato o formulario que permita controlar el cumplimiento de las obligaciones y condiciones bajo las cuales concedió la autorización de admisión temporal a los beneficiarios de ese régimen. Se añade que como ha ocurrido en el caso de autos, se agrava la situación al subsumir conductas de los admitentes temporales, en hipótesis de normas sancionatorias que tienen por finalidad escarmentar incorrectas declaraciones de mercancías objeto de importación, exportación o tránsito. Al respecto, este Tribunal advierte que carece de elementos para pronunciarse sobre lo que interpreta una presión sobre las personas autorizadas para disfrutar del régimen de admisión temporal pero si sobre la objeción de la funcionaria aduanera que elaboró los actos recurridos, en cuanto a la conformación de la base imponible de la mercancía autorizada para ser admitida temporalmente, ya que la misma no encuadra en el tipo infraccional previsto en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas, relativo a las conductas y sus consecuentes penalidades a los transgresores del régimen de Admisión Temporal conforme disponen os artículos 115 y 118 de la Ley Orgánica de Aduanas, concatenado a lo establecido en el artículo 27 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas sobre los Regímenes de Liberación, Suspensión y otros Regímenes Aduaneros Especiales, sanciones éstas, que deben ser aplicadas únicamente cuando los beneficiarios incumplan las normas, procedimientos y condiciones bajo las cuales ha sido concedida la autorización correspondiente.

Así, comprobada la incorrecta aplicación del procedimiento de importación y sus sanciones a la admisión temporal de mercancías, este Tribunal considera que en el presente caso los actos administrativos recurridos adolecen del vicio de falso supuesto, ya que, la Administración para dictarlos tergiversó los hechos y aplicó incorrectamente el derecho. Se trata, entonces, de un vicio que por afectar la causa de los actos administrativos recurridos acarrea su nulidad absoluta y así se declara.

Por otra parte, la recurrente denuncia que la funcionaria que elaboró los actos administrativos recurridos violentó el Principio de la Jerarquía de los actos administrativos, y que en consecuencia vulneró el Principio de Legalidad Administrativa, al no sujetar su actuación a lo establecido en la normativa legal para los casos de la admisión temporal, visto que, su desempeño debió concretarse a constatar que la mercancía a ser ingresada temporalmente, se correspondía con la descrita en forma detallada en la autorización que fuere concedida mediante acto administrativo elaborado y suscrito por el Gerente de la Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, quien es su superior jerárquico, a los fines de la constitución de garantías a que se contrae el artículo 97 de la Ley Orgánica de Aduanas.

Este Tribunal, consecuente con lo declarado en párrafos precedentes, observa que la Administración confunde la operación aduanera de importación con el régimen de admisión temporal. En tal sentido, es necesario reiterar, que en el caso de la admisión temporal a diferencia de lo que ocurre en el caso de una importación, el beneficiario del régimen debe solicitar, previo a la llegada de la mercadería al territorio aduanero nacional, una autorización ante el Jefe de la Oficina Aduanera, quien es el funcionario competente para ello de acuerdo con la normativa vigente. Ahora bien, tal requerimiento lo debe realizar la persona interesada, que en el caso de autos consta al folio número 43 del expediente. En dicho formulario se suministra información pormenorizada de la mercancía a ingresar temporalmente, relativas a: descripción, nombre del buque, bandera, peso expresado en toneladas, cantidad, valor C.I.F. en dólares, tiempo de permanencia, utilización y destino de los bienes; todo con la finalidad de que la información y recaudos que acompañan a dicha solicitud sean analizadas por los funcionarios aduaneros adscritos a la División de Tramitaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz y que el acto administrativo autorizatorio que se emita establezca en forma precisa las obligaciones y condiciones bajo las cuales se concede la autorización.

Es claro entonces, que antes del arribo de la mercancía la Administración Aduanera en el ejercicio de la potestad que le es propia, cuenta con información suficiente para determinar si concede o no la autorización de admisión temporal, por tal razón a la llegada de la mercancía al país, el titular del beneficio ya se ha sometido a un control previo de ingreso, por lo que el desaduanamiento de la mercancía no puede someterse al procedimiento legalmente establecido para una importación ordinaria, como ha expresado la representación de la República en sus Informes.

En consecuencia, considera prudente este Tribunal exhortar al SENIAT, por órgano de la Intendencia Nacional de Aduanas, para que implemente a la brevedad posible un formato para este régimen aduanero especial, que permita el ejercicio pleno de la potestad aduanera a los fines de constatar el cumplimiento de las obligaciones y condiciones bajo las cuales se concede la autorización de admisión temporal, todo con el propósito de adecuar su actividad a la normativa legal vigente que regula la materia y, racionalizar las tramitaciones que realizan los particulares ante la Administración Pública; mejorar su eficacia, pertinencia, utilidad y control, a fin de lograr mayor celeridad y funcionalidad en las mismas; reducir los gastos operativos; obtener ahorros presupuestarios; cubrir insuficiencias de carácter fiscal y mejorar las relaciones de la Administración con los ciudadanos, lo cual resume el espíritu, propósito y razón de la Ley Sobre Simplificación de Trámites Administrativos. Por lo antes expuesto, queda en evidencia que la funcionaria que elaboró los actos recurridos vulneró el acto autorizatorio emanado de su superior, en consecuencia contravino el Principio de Jerarquía de los actos administrativos establecido en el artículo 13 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, con lo cual infringió de igual manera el Principio de la Legalidad Administrativa, contenido en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y, visto que en nuestro Estado de Derecho, las actividades de la Administración contrarias al ordenamiento jurídico están sometidas al control de la jurisdicción, en consecuencia los actos recurridos son nulos. Así se declara.

En cuanto a la denuncia de la apoderada judicial de la recurrente, relativa a la violación del Principio de Irrevocabilidad de la Cosa Juzgada Administrativa, este Tribunal ha constatado en autos, específicamente al folio número 44 del expediente, que el Gerente de la Aduana Principal de Guanta, Puerto La Cruz, en fecha 24 de diciembre de 2003, elaboró y suscribió el acto autorizatorio denominado Oficio de Admisión Temporal GAG-5010-DT-R-2003-0248, mediante el cual autorizó la admisión temporal del buque tanquero - gasero SOMERSET.

Verificada como ha sido la existencia en autos del acto autorizatorio, el cual fue emitido conforme a lo pautado en la normativa legal vigente y, como todo acto administrativo, revestido de las formalidades y requisitos tipificados en la Ley, este Tribunal advierte que se trata de un acto administrativo definitivo, por cuanto concluye una etapa del procedimiento de admisión temporal, en los cuales se manifiesta la voluntad inequívoca de la Administración, en el sentido de aprobar la solicitud de admisión temporal que fuere formulada por la recurrente en su debida oportunidad aportando los datos y documentos exigidos a este respecto. Por tal razón, originó derechos subjetivos o intereses legítimos, personales y directos al beneficiario del régimen y no puede ser revocado en todo o en parte, salvo que el mismo se encuentre viciado de nulidad absoluta y, esto último no es objeto de la presente litis, siendo así, los actos recurridos se encuentran viciados de nulidad absoluta. Así se declara.

En cuanto a la exención de derechos y tasas aduaneras prevista en la Ley de Reactivación de la M.M.N. a los fines de la importación y admisión temporal de barcos, este Órgano Jurisdiccional observa que se trata de una liberación concedida de conformidad con lo previsto en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, y que las exenciones y exoneraciones, se deben interpretar conforme a lo pautado por el legislador en el artículo 73 del Código Orgánico Tributario.

En tal sentido la exención es la dispensa total o parcial del pago de la obligación tributaria otorgada por la Ley, por lo que opera ope legis o de manera inmediata, sin pronunciamiento previo de la Administración; mientras que la exoneración también es dispensa total o parcial de la obligación tributaria, pero concedida por el Ejecutivo Nacional en los casos previsto en la Ley.

Así del análisis a las actas procesales, se desprenden los siguientes hechos no controvertidos:

La contribuyente PDVSA, en el año 2003 atendiendo, según se expresa, a la situación de crisis existente en el sector petrolero nacional, producto de un hecho público y notorio como lo fue el paro que afectó a la actividad de los hidrocarburos, requirió ingresar bajo el régimen de admisión temporal la nave plenamente identificada en líneas precedentes, con la finalidad de realizar actividades de cabotaje de productos derivados del petróleo, entre los puertos de Bajo Grande, Las Salinas, Puerto Miranda, Amuay, El Guamache, Punta Cardón, El Palito, Puerto La Cruz, Jose, Carenero y C.L.M.. A tal fin, la estatal petrolera solicitó previamente opinión favorable del INEA, la cual fue otorgada mediante Oficio número 002779 en fecha 31 de octubre de 2003.

De igual manera, consta en autos que la recurrente solicitó y obtuvo, de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta – Puerto La C.d.S., sendas autorizaciones que le permitían ingresar temporalmente para realizar trafico de cabotaje con el buque tanquero - gasero SOMERSET, procediendo subsecuentemente en fecha 8 de enero de 2004, por intermedio de su agente de aduanas, a declarar el ingreso del buque a territorio aduanero nacional bajo régimen de admisión temporal, que quedare registrado bajo el número correlativo 01-0085.

Ahora bien, en razón de las argumentaciones de la contribuyente y de la representación de la República, este Tribunal para decidir observa que con fecha 13 de abril de 2004, la ciudadana J.A.G.G., en su carácter de Profesional Tributario adscrita a la División de Operaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, concluyó el procedimiento de reconocimiento levantando a tal efecto el Acta respectiva en la cual determinó que el buque, cuyo ingreso temporal fue autorizado por la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La Cruz, tiene un valor en aduanas mayor al declarado, y por ello, decidió aplicar la sanción tipificada en el artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas.

En este estado, este Órgano Jurisdiccional considera pertinente resaltar lo establecido en el Arancel de Aduanas, Decreto 989 de fecha 20 de diciembre de 1995, ratio temporis, en el sentido de que los buques que se clasifican en la subpartida arancelaria 8901.20.20 tienen tarifa cero por ciento (0%) ad-valorem, es decir, su importación se encuentra libre del pago de impuestos aduaneros, hecho este que resulta significativo, por cuanto, en los casos de admisión temporal de este tipo de mercancías (buques), el beneficiario del régimen especial en referencia se encuentra relevado de prestar garantía para responder de la reexpedición del bien. Además, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, dispone en su artículo 16, numeral 1°, la no sujeción a dicho tributo de las mercancías ingresadas bajo el régimen de admisión temporal.

Adicionalmente, resulta necesario tener presente que mediante Gaceta Oficial N° 36.980, publicada en fecha 26 de junio del año 2000, fue promulgada la Ley de Reactivación de la M.M.N., la cual declara de interés público y de carácter estratégico todo lo relacionado con el transporte marítimo y, en consecuencia, en su artículo 4° pauta lo siguiente:

Se declaran exentos del pago de los derechos y tasas que cause la importación temporal o definitiva, a los buques y accesorios de navegación en los términos establecidos en los artículos 9 y 10 de la Ley de Navegación, incluidas las plataformas de perforación.

Se declaran exentas del Impuesto al Valor Agregado las importaciones, temporales o definitivas, de los buques y accesorios de navegación incluidas las plataformas de perforación.

Dentro del prefijado orden de ideas, los Ministerios de Finanzas e Infraestructura mediante Resolución Conjunta Nos. 682 y 001, respectivamente, de fecha 18 de enero de 2001, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.125 en fecha 23 de enero de 2001, a los fines de regular los beneficios fiscales declarados en la citada Ley de Reactivación de la M.M.N. establecieron en el artículo 4°, lo siguiente:

Cuando se trate de Importaciones Temporales de mercancías a que se refiere el artículo 4 de la Ley de Reactivación de la M.M.N. y el artículo 17 numeral 11 del Decreto con Fuerza y Rango de Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, la exención sólo procederá en el momento de la nacionalización de las referidas mercancías, de conformidad con lo establecido en el artículo 99 de la Ley Orgánica de Aduanas y siempre que el interesado haya cumplido con los trámites y requisitos establecidos en la presente Resolución.

Del análisis efectuado a los transcritos artículos de la Ley de Reactivación de la M.M.N. y de la Resolución Conjunta, se colige que la admisión temporal de buques fue declarada exenta por Ley del pago de derechos y tasas aduaneras, no obstante, el Ejecutivo Nacional, a través de la precitada Resolución Conjunta, eliminó tal exención, por cuanto, contrario a derecho sólo consideró pertinente el disfrute de tal beneficio en la oportunidad en que el admitente temporal decida nacionalizar el buque, situación esta que contraría el espíritu, propósito y razón de la citada Ley, lo cual se traduce en una colisión de normas, por cuanto la aplicación de la Resolución Conjunta implica la violación del objeto de la Ley de Reactivación de la M.M.N. y obstaculiza su ejecución.

En tal sentido, se evidencia una contradicción entre el dispositivo de la norma de rango sub legal con respecto al de la Ley en referencia, en virtud de que sus consecuencias jurídicas se excluyen mutuamente, por lo tanto, debe privar la norma de mayor jerarquía. De esa forma, el cobro de tasa por servicios de aduana, en la admisión temporal del buque tanquero - gasero SOMERSET, con base a lo establecido en el artículo 4° de la Resolución Conjunta de los Ministerios de Finanzas e Infraestructura, vulnera el principio de legalidad constitucional y legalmente consagrado. Así se declara.

De idéntica manera, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del SENIAT, mediante Dictamen N° DCR-5-25845-5006 de fecha 8 de septiembre de 2005, modificó su criterio interpretativo en relación a la exención de tasa de servicios de aduana en los casos de ingreso temporal de naves, expresando a este respecto que la Resolución Conjunta de los Ministerios de Finanzas y de Infraestructura Nos. 682 y 001, respectivamente, de fecha 18 de enero de 2001, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.125 en fecha 23 de enero de 2001, contraría el contenido del artículo 4° de la Ley de Reactivación de la M.M.N., en razón a que dicho acto administrativo de efectos generales se excede en la regulación del beneficio declarado en la precitada Ley, al restringir la procedencia de la exención de la tasa aduanera sólo a los casos de importación definitiva, concluyendo al respecto que los buques están exentos de la tasa por servicios de aduana cuando ingresen bajo el régimen de admisión temporal.

Así las cosas, destaca el Tribunal que el criterio de la Administración, para la fecha en la cual PDVSA Petróleo, S.A. realizó su solicitud para ingresar temporalmente el buque tanquero B.T. SOMERSET - gasero, impidió la realización de los trámites necesarios para el disfrute de la exención de la tasa declarada por Ley, por cuanto aun cuando la opinión favorable del INEA fuere necesaria, su tramitación y obtención, a todo evento, resultaba de imposible ejecución, atendiendo a la opinión restrictiva sostenida para aquel momento por el SENIAT. Así se declara.

III

DECISIÓN

Con base en las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el recurso contencioso tributario interpuesto por la ciudadana Y.L.N., abogada inscrita en el Inpreabogado bajo el No. 60.448, actuando en su carácter de apoderada judicial de la contribuyente PDVSA PETRÓLEO, S.A., contra los actos administrativos emanados de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta - Puerto La C.d.S. que se identifican a continuación:

1) Acta de Reconocimiento N° 01-0085 de fecha 17 de marzo de 2004, suscrita por la ciudadana J.A.G.G., en su carácter de Profesional Tributario adscrita a la División de Operaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta – Puerto La Cruz.

2) Resolución de Multa N° 01-0085 de fecha 17 de marzo de 2004 suscrita por la ciudadana J.A.G.G., en su carácter de Profesional Tributario adscrita a la División de Operaciones de la Gerencia de Aduana Principal de Guanta – Puerto La Cruz.

3) Planillas de Liquidación de Gravámenes números H-99-0110149 y H-99-0110161, ambas de fecha 16 de abril de 2004, por las cantidades de Bs. 96.000.000,oo (tasa de servicios de aduana) y Bs. 383.482.440,64 (multa artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas).

En consecuencia, se declara la nulidad absoluta por ilegalidad de las precitadas Acta de Reconocimiento y Resolución de Multa, en cuanto a la improcedencia de la exención de tasa de servicios de aduana y a las sanción impuesta, al igual que de sus accesorias planillas de liquidación, mediante la cual se cuantificaron tasa de servicios de aduana y multa artículo 120 literal b) de la Ley Orgánica de Aduanas.

IV

COSTAS

Visto el total vencimiento en juicio de la Administración Tributaria (Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, SENIAT), de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, se le condena en costas, las cuales se fijan en un cinco por ciento (5%) del monto de la cuantía del recurso contencioso tributario.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario; y a los ciudadanos Procurador General de la República y Contralor General de la República según lo dispuesto en los artículos 84 de la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República y 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, respectivamente.

De esta sentencia se oirá apelación en ambos efectos de conformidad con lo establecido en el artículo 278 del Código Orgánico Tributario dentro del lapso de ocho (8) días de despacho, contados a partir de la consignación en autos de la última de las notificaciones ordenadas.

Dada, firmada y sellada en la sede del Tribunal Superior Cuarto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, a los veintiocho (28) días del mes de marzo del año dos mil seis. Año 195º de la Independencia y 147º de la Federación.

LA JUEZA,

R.N. ROJAS R.

LA SECRETARIA,

Abg. K.U..

La anterior sentencia se publicó en su fecha siendo las

LA SECRETARIA,

Abg. K.U..

Exp. N° AP41-U-2005-000024