Decisión nº 511-2013 de Tribunal Superior Contencioso Tributario de Zulia, de 23 de Julio de 2013
| Fecha de Resolución | 23 de Julio de 2013 |
| Emisor | Tribunal Superior Contencioso Tributario |
| Ponente | Iliana Contreras Jaimes |
| Procedimiento | Parcialmente Con Lugar |
REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA
En su nombre:
EL JUZGADO SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
DE LA REGIÓN ZULIANA
Expediente Nro. 1331-11
Sentencia Definitiva
Mediante escrito presentado el 6 de octubre de 2011 por la ciudadana Esmery L.G.D., portadora de la cédula de identidad Nro. 13.244.941, en su carácter de apoderada especial de PETROTEX, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia el 5 de septiembre de 1988, bajo el Nro. 26, Tomo 24-A, debidamente asistida por la abogada Nangel C.M.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 129.568, interpuso recurso contencioso tributario en contra de la Resolución identifica con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 de fecha 29 de julio de 2011 emanada del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), en la cual se declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico intentado.
En fecha 8 de mayo de 2012 se libraron oficios de notificación bajo los Nros. 202-2012, 203-2012 y 204-2012 dirigidos a la Procuradora General de la República, Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público y al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S., respectivamente.
El 17 de septiembre de 2012, se agregaron las resultas de las notificaciones libradas al Fiscal Vigésimo Segundo del Ministerio Público y al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.; y, el 4 de octubre de 2012 se agregó la resulta de la notificación de la Procuradora General de la República.
En fecha 5 de noviembre de 2012 mediante Resolución Nro. 262-2012 se admitió el presente recurso contencioso tributario. El 19 de febrero de 2013 el Alguacil consignó la notificación de la Procuradora General de la República, debidamente practicada.
El 2 de mayo de 2013 el abogado G.L.C., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 40.644, en su carácter de apoderado judicial sustituto del Procurador General de la República, diligenció consignando expediente administrativo.
En fecha 10 de mayo de 2013 este tribunal dictó auto dejando constancia del inicio del lapso para la presentación de los Informes. El 7 de junio de 2013 el apoderado sustituto del Procurador General de la República, consignó escrito de Informes.
No hubo Informes ni Observaciones por parte de la contribuyente. El 20 de junio de 2013 este Tribunal dijo Vistos y entró en término para dictar sentencia.
Encontrándose la causa en el vigésimo quinto (25°) día del lapso consagrado en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario de 2001 para sentenciar, y no habiendo más actuaciones que cumplir pasa este Tribunal a dictar su decisión de fondo, previas las siguientes consideraciones:
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
Conforme se desprende de los anexos presentados por la contribuyente, en fecha 30 de junio de 2010 el Presidente de la contribuyente presentó recurso jerárquico ante la División Jurídico Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S..
Dicho recurso jerárquico fue resuelto mediante Resolución identificada con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 de fecha 29 de julio de 2011, que declaró parcialmente con lugar dicho recurso jerárquico anulando por prescripción las sanciones e intereses moratorios contenidos en las planillas Nros. 041001230010079, 041001230010079, 041001230010079, 041001230010079, 041001230010080, 041001230010081, 041001230010082, 041001230010083, 041001230010084, 041001230010085, 041001230010086, 041001230010087, 041001230010070, 041001230010072, 041001230010076, 041001230010077, 041001230010078, 041001230010088, 041001230010089, 041001230010098, 041001230010099, 041001230010100, 041001230010101, 041001230010102, 041001230010103 y 041001230010104, todas de fecha 17 de mayo de 2010 por un total de Bs. 35.385,94; y se confirmó las sanciones e intereses contenidos en las planillas Nros. 041001230010105, 041001230010106, 041001230010107, 041001230010108, 041001230010109, 041001230010090, 041001230010091, 041001230010092, 041001230010093, 041001230010094, 041001230010095, 041001230010096, 041001230010097, 041001230010051, 041001230010050, 041001230010052, 041001230010054, 041001230010053, 041001230010064, 041001230010055, 041001230010056, 041001230010057, 041001230010059, 041001230010058, 041001230010065, 041001230010060, 041001230010061, 041001230010066, 041001230010062, 041001230010067, 041001230010068, 041001230010069, 041001230010063, 041001230010114, 041001230010115, 041001230010110, 041001230010111, 041001230010113, 041001230010117, 041001230010112 y 041001230010116, todas de fecha 17 de mayo de 2010 por un monto total de Bs. 72.828,94.
PLANTEAMIENTOS DE LA RECURRENTE
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Alega la recurrente errónea interpretación y aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario por parte de la Administración Tributaria. Vicio de Falso supuesto.
Que sancionan a su representada con multas por efectuar el enteramiento con retardo, acción que constituye in ilícito material sancionado con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001. Que la Administración Tributaria en la resolución de imposición de sanción no motiva en que forma esta liquidando la multa, ni que porcentaje esta aplicando, ya que aplica porcentajes múltiples.
Que la norma del 113 no establece un porcentaje por mes de retraso, no dispone que sea por día, ni fija prorrateo alguno, y la Administración sanciona hasta por un día de retraso, cuando solo deberían aplicarse los intereses moratorios que si corresponden por un día de retraso. En materia de sanciones la interpretación es restrictiva, la norma rige que es por mes de retraso, si el retraso no tiene un mes, no aplica sanción, solo aplican los intereses. Aunado al hecho, que la sanción es muy fuerte por cuanto contempla hasta un 500% pero debe ser tomado por mes completo, no por días, sin perjuicio de los intereses moratorios.
Que la Administración tributaria motive la interpretación de la ley en base a unas consultas que se desconocen y a las cuales no se ha tenido acceso, toda vez que argumentan que son instrucciones de carácter interno.
Que un criterio del Seniat no puede prevalecer sobre las normas del Código Orgánico Tributario ni sobre la Carta Magna, y se plantea la necesidad de delinear criterios claros que permitan resolver los alegatos presentados por los contribuyentes y revisar la vigencia de esos criterios relativos a la forma de aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, habida cuenta que la norma en comento no refiere prorrateo alguno.
Que la Administración tributaria en la resolución de imposición de sanción procede erróneamente a dividir la sanción entre 30 que es el número de días que tiene el mes para determinar el monto de la multa aplicable por cada día de retraso, razón por la cual procede a multiplicar ese monto por los días de mora en que incurrió.
Que la Administración incurre en un error en la interpretación del tantas veces mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario, viciando de nulidad el acto impugnado por falso supuesto de derecho, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
Que la norma establece un porcentaje (50%) por mes de retraso, no dispone que sea por día, ni fija prorrateo. La sanción establecida no admite rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo, el 50% de multa prevista en el 113 del Código Orgánico Tributario además de aplicarse a partir del mes que ha ocurrido la falta, no puede dividirse, prorratearse o disminuirse, toda vez que se establece un límite máximo de 500%, bajo la misma interpretación tampoco podría la Administración aplicar la multa excediendo los 10 meses o el 500%, todo lo cual indica que la naturaleza de la infracción es de tipo mensual y no diaria, y no puede ser menor a 50% ni mayor al 500% siendo parte del tipo delictual el factor temporal, un mes mínimo, que tampoco puede disminuirse.
Que la intención del legislador es tan reveladora de exigir el transcurso de un mes que en otros ilícitos materiales no señalo tal situación.
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Determinación de la Multa (Concurrencia).
Que la determinación de la multa viola principios generales en materia penal, toda vez que no se aplica la concurrencia de las sanciones, siendo el caso que concurren 2 o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias. Que las sanciones se desprenden del mismo procedimiento, todas fueron liquidadas en la misma fecha, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, viciando de nulidad por su mala aplicación.
Que la Administración se encuentra en la obligación de aplicar la regla de concurrencia establecida en la norma señalada eiusdem, en el caso que el sujeto incurra en la repetida o diversa comisión de actos infraccionales, se debe tomar como base una de las sanciones aplicables y adicionar a esta, la mitad del valor de las restantes.
DE LAS PRUEBAS
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La contribuyente anexó al recurso, poder, acta constitutiva de la empresa, la Resolución impugnada SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 de fecha 29 de julio de 2011 emanada del Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S. y sus correspondientes planillas. Ahora bien, tratándose de pruebas documentales, que constan en el expediente, el Tribunal las aprecia, sin perjuicio de las consideraciones que efectúe en el desarrollo de la presente decisión.
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En fecha 2 de mayo de 2013 el abogado G.E.L.C., inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 40.644, en su carácter de apoderado judicial sustituto del Procurador General de la República consignó copia certificada del expediente administrativo, el cual el Tribunal aprecia, sin perjuicio de las consideraciones que se efectúen en el curso de esta decisión.
DE LOS INFORMES
De la Contribuyente:
La representación de la recurrente Petrotex, C.A. no consignó informes.
De la República:
En fecha 7 de junio de 2013, el abogado G.L.C., anteriormente identificado, en su carácter de apoderado judicial sustituto del Procurador General de la República presentó escrito de informes.
En relación al alegato de Interpretación y Aplicación errónea del artículo 113 del Código Orgánico Tributario por parte de la Administración, plantea el representante fiscal a los fines de desvirtuar el mencionado alegato transcribe el criterio jurisprudencia y reiterado explanado por los Juzgados Superiores en materia Contencioso Tributario, así como la de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, que rebate de forma absoluta el débil argumento esgrimido a su decir, por la parte recurrente.
Con relación al alegato de la aplicación de la concurrencia de infracciones al caso, manifiesta el representante fiscal que la aplicación supletoria del concurso continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es aplicable para el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario.
Que las normas o conceptos relativos a los ilícitos fiscales forman parte de un derecho represor especial. Que tal afirmación no implica en modo alguno afirmar que las infracciones y sanciones de índole fiscal escapen de los principios que determinan al derecho penal común, pero sí, que al constituir un derecho represor especial, no es posible aplicar figuras especiales que tienen por objeto resolver situaciones específicas de este último.
Que la aplicación de los principios que constituyen garantías del derecho penal común al ámbito del derecho sancionador tributario, tiene su justificación, en que ambos sistemas forman parte del ordenamiento jurídico del Estado, y no a que éste último constituye un capítulo más de aquel.
Que la aplicación supletoria de un principio o norma del derecho penal en el ámbito sancionador tributario, sólo es posible cuando no exista una disposición que regule una situación en particular y además éste sea compatible con la naturaleza o fines de este último derecho, tal como expresamente lo exige el artículo 79 del Código Orgánico Tributario.
Que la aplicación supletoria del supuesto concurso continuado establecido en el artículo 99 del Código Penal, no es aplicable para el caso de sanciones por infracciones de índole fiscal reguladas en el Código Orgánico Tributario, en virtud, de que no existe un vacío legal que amerite la aplicación supletoria de dicho artículo, ya que el régimen sancionatorio que posee el Derecho Tributario cuenta con normas especiales propias que rigen los supuestos contemplados en ella, como es el caso del artículo 84 del Código Orgánico Tributario.
Concluye el representante fiscal, que las sanciones tributarias fueron impuestas de conformidad a lo indicado en el artículo 101 del Código Orgánico Tributario norma natural y especial, que forma parte integrante del régimen sancionatorio establecido en el código en comento y que regula específicamente la forma y el cálculo de la sanción a aplicar en el caso.
Que no se violentó el principio “nom bis in idem”, puesto que la norma sanción de manera separada cada una de las transgresiones, no siendo la misma sanción para cada uno de los incumplimientos, porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde diciembre 2007 hasta enero 2008, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable.
Y, que no hay laguna legal alguna o falta de disposición legal que regule la situación fáctica, por lo tanto, no puede aplicarse supletoriamente el artículo 99 del Código Penal vigente como lo pretende erróneamente los representantes legales de la contribuyente recurrente.
CONSIDERACIONES PARA DECIDIR
El Tribunal pasa a a.l.a.d. la recurrente así.
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Alega la recurrente errónea interpretación y aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario por parte de la Administración Tributaria. Vicio de Falso supuesto.
Que sancionan a su representada con multas por efectuar el enteramiento con retardo, acción que constituye in ilícito material sancionado con el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001. Que la Administración Tributaria en la resolución de imposición de sanción no motiva en que forma esta liquidando la multa, ni que porcentaje esta aplicando, ya que aplica porcentajes múltiples.
Que la norma del 113 establece un porcentaje por mes de retraso, no dispone que sea por día, ni fija prorrateo alguno, y la Administración sanciona hasta por un día de retraso, cuando solo deberían aplicarse los intereses moratorios que si corresponden por un día de retraso. En materia de sanciones la interpretación es restrictiva, la norma rige que es por mes de retraso, si el retraso no tiene un mes, no aplica sanción, solo aplican los intereses. Aunado al hecho, que la sanción es muy fuerte por cuanto contempla hasta un 500% pero debe ser tomado por mes completo, no por días, sin perjuicio de los intereses moratorios.
Que un criterio del Seniat no puede prevalecer sobre las normas del Código Orgánico Tributario ni sobre la Carta Magna, y se plantea la necesidad de delinear criterios claros que permitan resolver los alegatos presentados por los contribuyentes y revisar la vigencia de esos criterios relativos a la forma de aplicación del artículo 113 del Código Orgánico Tributario, habida cuenta que la norma en comento no refiere prorrateo alguno.
Que la Administración tributaria en la resolución de imposición de sanción procede erróneamente a dividir la sanción entre 30 que es el número de días que tiene el mes para determinar el monto de la multa aplicable por cada día de retraso, razón por la cual procede a multiplicar ese monto por los días de mora en que incurrió.
Que la Administración incurre en un error en la interpretación del tantas veces mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario, viciando de nulidad el acto impugnado por falso supuesto de derecho, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.
La sanción establecida no admite rebaja ni aumento, ya que lo que incrementa el monto de la sanción es el transcurso del tiempo, el 50% de multa prevista en el 113 del Código Orgánico Tributario además de aplicarse a partir del mes que ha ocurrido la falta, no puede dividirse, prorratearse o disminuirse, toda vez que se establece un límite máximo de 500%, bajo la misma interpretación tampoco podría la Administración aplicar la multa excediendo los 10 meses o el 500%, todo lo cual indica que la naturaleza de la infracción es de tipo mensual y no diaria, y no puede ser menor a 50% ni mayor al 500% siendo parte del tipo delictual el factor temporal, un mes mínimo, que tampoco puede disminuirse.
Que la intención del legislador es tan reveladora de exigir el transcurso de un mes que en otros ilícitos materiales no señalo tal situación.
A este respecto, observa el Tribunal lo siguiente:
El vicio de falso supuesto de derecho se configura cuando la Administración fundamenta su actuación en una norma no aplicable al caso concreto o cuando a la norma se interpreta en un sentido que no tiene.
La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia No. 00701 de fecha 29 de junio de 2004, expediente No. 2003-0842, caso: C. STEINWEG VENEZUELA, C.A., sostiene “que el aludido vicio de falso supuesto de derecho se configura cuando la Administración al dictar un determinado acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o que no guardan la debida vinculación con el o los asuntos objeto de decisión, verificándose de esta forma el denominado falso supuesto de hecho; igualmente, cuando los hechos que sirven de fundamento a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al emitir su pronunciamiento los subsume en una norma errónea o inexistente en el derecho positivo, se materializa el falso supuesto de derecho. Por tal virtud, cuando el acto administrativo ha sido dictado bajo una incorrecta apreciación y comprobación de los hechos en los cuales se fundamenta, el mismo resulta indefectiblemente viciado en su causa”.
De lo anterior se infiere, que el vicio de falso supuesto de hecho se verifica cuando la Administración Tributaria dicta un acto administrativo basándose en hechos ilusorios o en hechos distintos al asunto controvertido, es decir, cuando se fundamenta en hechos inexistentes o que ocurrieron de manera distinta a la apreciación efectuada por el órgano administrativo; mientras que el falso supuesto de derecho, tiene lugar cuando la Administración, al dictar el acto, se basa en una norma que no es aplicable al caso concreto o cuando se le da un sentido que ésta no tiene.
Por su parte el artículo 113 del Código Orgánico Tributario denunciado, establece:
Quien no entere las cantidades retenidas o percibidas en las oficinas receptoras de fondos nacionales dentro del plazo establecido en las normas respectivas, será sancionado con multa equivalente al 50% de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo 500% del monto de dichas cantidades, sin perjuicio de la aplicación de los intereses moratorios correspondientes y de la sanción establecida en el artículo 118 de este Código
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En relación al mencionado artículo 113 del Código Orgánico Tributario, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 01049 del 3 de agosto de 2011, caso: SUELOPETROL, C.A. S.A.C.A., ha dejado sentado lo siguiente:
“En tal sentido, la Sala ratifica en esta oportunidad el criterio expuesto, entre otras sentencias, en las Nros. 10732 de fecha 20 de junio de 2007, caso: PDVSA Cerro Negro, C.A., y 00357 del 24 de marzo de 2011, caso: Instituto de Previsión Social del Personal Docente y de Investigación de la Universidad del Zulia (IPPLUZ), según el cual el legislador estableció en el citado artículo la infracción y la consecuencia jurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la Ley, sea cual fuere el tiempo de la demora.
De manera que cuando el legislador utiliza la expresión “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está señalando que sólo serán sancionables los retrasos de un mes o superiores a un mes y que los retrasos inferiores a tal término no serán sancionados sino que está estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será conforme a los meses de retraso.
Asimismo, se observa que el legislador al utilizar la expresión “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes y la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos”.
A tal efecto, dicho dispositivo legal establece uno de los supuestos de hecho a los cuales la ley denomina ilícito material, relativo al incumplimiento de la obligación tributaria, dirigido a aquellos sujetos pasivos de la obligación tributaria, en su cualidad de agentes de retención y percepción, cuando dichos responsables lleven el enteramiento de las cantidades percibidas o retenidas, fuera de los términos que legalmente se le señale.
Asimismo, dicha norma establece la consecuencia jurídica del incumplimiento a la mencionada obligación tributaria, la cual es una sanción equivalente al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades. Ahora bien, se plantea en esta oportunidad, si dicha n.r. dentro de su supuesto de hecho, aquellos retrasos en el cumplimiento de enterar las cantidades retenidas o percibidas que sean inferiores a un mes; es decir, corresponde verificar si existe o no una falta de tipificación de la sanción a ser aplicada a aquellos responsables que enteren las cantidades retenidas o percibidas con menos de un mes de retraso.
Ello así, se observa que de conformidad con lo señalado en el artículo 113 del vigente Código Orgánico Tributario, el legislador estableció y tipificó en forma expresa la infracción y la consecuencia jurídica de dicho enteramiento tardío de las cantidades retenidas o percibidas en forma general; es decir, llevó a cabo el establecimiento de la conducta antijurídica que implica el incumplimiento de la obligación de enterar las cantidades retenidas y percibidas en el término que señala la ley, sea cual fuere el tiempo de la demora. En efecto, de la sentencia anteriormente transcrita, se constata que la sanción a aplicarse por tal conducta antijurídica, será una multa equivalente (término clave para la resolución de la presente controversia) al cincuenta por ciento (50%) de los tributos retenidos o percibidos, por cada mes de retraso en su enteramiento, hasta un máximo de quinientos por ciento (500%) del monto de dichas cantidades.
Ahora bien, la norma cuando hace alusión a los términos “multa equivalente” y “por cada mes de retraso en su enteramiento”, no está haciendo referencia a que sólo serán sancionables aquellos retrasos de un mes o superiores a un mes, por el contrario, cuando el legislador emplea el término “por cada mes de retraso en su enteramiento”, esta estableciendo el método de cálculo de la multa, el cual será calculado conforme a meses de retraso; sin embargo, ello no implica que aquellos retrasos inferiores a un mes no serán sancionados, pues ello constituiría aceptar que un responsable de la obligación tributaria no sería objeto de sanción por el retraso en el enteramiento por fracciones de tiempo menores a un mes.
En tal sentido, debe observarse que el legislador al utilizar el término “multa equivalente” esta englobando los supuestos de retrasos inferiores a un mes, y que la multa será calculada en proporción a los días de retraso transcurridos, teniendo como base para el cálculo, el supuesto de mes de retraso y utilizando para ello un término aritmético para liquidar la multa por fracción.
Por otra parte, cabe destacar que el cálculo de la multa realizado por la Administración Tributaria en proporción a los días de retraso transcurridos, no contraviene el postulado constitucional de legalidad de las infracciones y sanciones establecida en el artículo 49 numeral 6 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, debido a que en ningún momento la Administración Tributaria está creando una sanción, sino que ella se encuentra expresamente establecida en la norma. Así se declara.
Por lo tanto este Juzgador observa, que no existe el vicio de falso supuesto de derecho en la aplicación de la norma utilizada por la Administración Tributaria para la determinación de la sanción, por cuanto el legislador previó una sanción específica para el caso de aquellos responsables de la obligación tributaria, que no den cumplimiento al deber de enterar oportunamente los montos retenidos. Así se declara.
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Determinación de la Multa (Concurrencia).
Que la determinación de la multa viola principios generales en materia penal, toda vez que no se aplica la concurrencia de las sanciones, siendo el caso que concurren 2 o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias. Que las sanciones se desprenden del mismo procedimiento, todas fueron liquidadas en la misma fecha, contraviniendo lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, viciando de nulidad por su mala aplicación.
Que la Administración se encuentra en la obligación de aplicar la regla de concurrencia establecida en la norma señalada eiusdem, en el caso que el sujeto incurra en la repetida o diversa comisión de actos infraccionales, se debe tomar como base una de las sanciones aplicables y adicionar a esta, la mitad del valor de las restantes.
Con respecto a este alegato, observa el Tribunal lo siguiente:
El artículo 81 del Código Orgánico Tributario alegado por la contribuyente expresa:
“Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento.
Por su parte la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 01129 del 3 de octubre de 2012, caso: INVERSIONES J.M., C.A., dejó sentado lo siguiente en cuanto a la concurrencia:
Interpretación que está en total armonía con lo previsto en el Parágrafo Único del artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, al advertir el legislador que la concurrencia se aplicará “aun cuando se trate de tributos distintos” o en aquellos casos -como el de autos-, “de diferentes períodos”.
En efecto, conforme al citado artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, según el cual:
Artículo 81: Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias, se aplicará la sanción más grave, aumentada con la mitad de las otras sanciones. De igual manera se procederá cuando haya concurrencia de un ilícito tributario sancionado con pena restrictiva de la libertad y de otro delito no tipificado en este Código.
Si las sanciones son iguales, se aplicará cualquiera de ellas, aumentada con la mitad de las restantes.
Cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionados con pena pecuniaria, pena restrictiva de libertad, clausura de establecimiento, o cualquier otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente.
Parágrafo Único: La concurrencia prevista en este artículo se aplicará aun cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos, siempre que las sanciones se impongan en un mismo procedimiento
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El transcrito artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, establece la figura de la concurrencia, entendida como el concurso de dos o más ilícitos tributarios sancionados con penas pecuniarias y sancionable atendiendo a un sistema de “acumulación jurídica”, en donde a la sanción más grave se le adiciona la mitad de las otras sanciones.
Disponiendo la norma, que cuando concurran dos o más ilícitos tributarios sancionables con pena pecuniaria, restrictiva de libertad, clausura de establecimiento u otra sanción que por su heterogeneidad no sea acumulable, se aplicarán conjuntamente, esto es, la aplicación conjunta o agregación de todas las penas que corresponda imponer al sujeto pasivo de la obligación tributaria.
Estableciendo la norma, en su Parágrafo Único, como regla general que la concurrencia se aplicará “aún cuando se trate de tributos distintos o de diferentes períodos”, teniendo como condición que las sanciones sean impuestas en un mismo procedimiento.
Hechas las precisiones anteriores, corresponde verificar si en casos como el de autos, en los que se determina a la contribuyente multas por incumplimientos de deberes formales por cada uno de los períodos fiscales en los que ocurrió la conducta antijurídica, esto es, de abril de 2005 a mayo de 2006, así como por la presentación extemporánea de la declaración del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al mes de julio de 2005 y llevar el libro de ventas del referido impuesto sin cumplir con los requisitos legales y reglamentarios, es procedente la aplicación de las reglas de la concurrencia”.
Al contrastar lo dispuesto en el Parágrafo Único de la norma en comentario con el presente caso se aprecia que la Administración Tributaria con ocasión de la revisión efectuada por la División de Contribuyentes Especiales sobre las declaraciones informativas y pago de retenciones del impuesto al valor agregado para los períodos impugnados, procedió a aplicarle sanciones de multa e intereses moratorios por la presentación fuera del plazo legal de las declaraciones informativas de las retenciones de conformidad con los artículos 113 y 66 del Código Orgánico Tributario de 2001.
No obstante lo declarado anteriormente, este Tribunal no puede pasar por alto que la Administración Tributaria al momento de dictar el acto administrativo recurrido incurrió en una imprecisión al establecer las sanciones aplicables a cada período fiscal verificado por el incumplimiento referido a las “presentación fuera del plazo legal de las declaraciones informativas de las retenciones del impuesto al valor agregado y del impuesto sobre la renta ”, con fundamento en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que, aunque esa norma establece una técnica sancionatoria acumulativa para esta categoría de infracciones, es menester aplicar, sobre los resultados obtenidos, las reglas de concurrencia previstas en el citado artículo 81 eiusdem, que prescribe la fijación de la sanción correspondiente al ilícito más grave, aumentada con los restantes correctivos en su valor medio. (Ver sentencia de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, Nro. 00938 del 13 de julio de 2011, caso: Repuestos O, C.A.).
Se desprende de la resolución impugnada y las planillas que cursan en actas, que la Administración Tributaria impuso sanciones de multa e intereses moratorios así:
Planilla Nro.
Fecha
Concepto
Ejercicio o Período
Monto
Multa Bs.
Monto Intereses Bs.
Monto Total Bs.
041001230010105 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/04/06 al 15/04/06 207,92 6,21 214,13
041001230010106 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/06/06 al 30/06/06 548,03 16,49 564,52
041001230010107 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/08/06 al 31/08/06 100,91 3,07 103,98
041001230010108 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/09/06 al 15/09/06 380,13 11,56 391,69
041001230010109 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/10/06 al 15/10/06 253,35 8,06 261,41
041001230010090 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/04/07 al 30/04/07 1.007,26 33,98 1.041,24
041001230010091 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/06/07 al 30/06/07 658,68 22,42 681,10
041001230010092 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/08/07 al 15/08/07 2.593,03 91,32 2.684,35
041001230010093 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/11/07 al 15/11/07 2.078,77 93,53 2.172,30
041001230010094 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/11/07 al 30/11/07 3.867,30 181,38 4.048,68
041001230010095 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/12/07 al 15/12/07 1.609,01 77,62 1.686,63
041001230010096 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/01/08 al 15/01/08 2,02 0,10 2,12
041001230010097 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/01/08 al 31/01/08 3.342,16 164,10 3.506,26
041001230010051 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/02/08 al 15/02/08 3.289,45 158,94 3.448,39
041001230010050 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/02/08 al 29/02/08 3.344,31 160,86 3.505,17
041001230010052 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/03/08 al 15/03/08 594,53 27,66 623,19
041001230010054 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/04/08 al 15/04/08 5.414,56 274,70 5.689,26
041001230010053 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/04/08 al 30/04/08 342,25 17,77 360,02
041001230010064 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/05/08 al 15/05/08 2.855,02 143,92 2.998,94
041001230010055 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/05/08 al 31/05/08 1.809,35 89,68 1.899,03
041001230010056 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/06/08 al 15/06/08 233,58 11,58 245,16
041001230010057 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/06/08 al 30/06/08 8.876,43 452,71 9.329,14
041001230010059 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/07/08 al 31/07/08 3.070,31 153,18 3.223,49
041001230010058 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/07/08 al 15/07/08 9.097,86 458,10 9.555,96
041001230010065 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/08/08 al 15/08/08 2.554,84 126,58 2.681,42
041001230010060 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/08/08 al 31/08/08 5.413,20 267,59 5.680,79
041001230010061 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/09/08 al 15/09/08 674,04 33,32 707,36
041001230010066 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/09/08 al 30/09/08 182,02 8,90 190,92
041001230010062 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/10/08 al 31/10/08 2.077,72 103,40 2.181,12
041001230010067 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/01/09 al 15/01/09 133,58 7,06 140,64
041001230010068 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/01/09 al 31/01/09 1.304,35 70,15 1.374,50
041001230010069 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/02/09 al 15/02/09 165,15 8,88 174,03
041001230010063 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/06/09 al 15/06/09 109,56 4,91 114,47
041001230010114 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/07/09 al 15/07/09 336,89 15,03 351,92
041001230010115 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/09/09 al 15/09/09 225,62 9,42 235,04
041001230010110 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 16/10/09 al 30/10/09 225,87 9,77 235,64
041001230010111 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/12/09 al 15/12/09 199,64 8,68 208,32
041001230010113 17/05/2010 Multa e Intereses IVA 1/01/10 al 15/01/10 125,81 5,33 131,14
041001230010117 17/05/2010 Multa e Intereses ISLR 1/10/09 al 31/10/09 90,30 3,90 94,20
041001230010112 17/05/2010 Multa e Intereses ISLR 1/01/09 al 31/01/09 18,45 0,99 19,44
041001230010116 17/05/2010 Multa e Intereses ISLR 1/09/09 al 30/09/09 68,81 3,02 71,83
En virtud de lo anterior, observa este tribunal que la concurrencia establecida en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, solo es aplicable a las sanciones de multa, más no así a los intereses moratorios.
Se observa igualmente, que la Administración Tributaria no aplicó la concurrencia de sanciones, en razón de lo cual, este Tribunal en el dispositivo del fallo anulara la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218, en lo referente a las sanciones de multa aplicadas, ordenándole a la Administración emitir nuevas planillas de multa conforme lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, aplicando la concurrencia de infracciones.
Quedando en consecuencia, vigente la aplicación de los intereses moratorios, los cuales deberán calcularse de conformidad con lo establecido en el artículo 66 y el parágrafo segundo del artículo 94 eiusdem. Así se declara.
-
En razón de lo anterior, en el dispositivo del fallo este tribunal declarará parcialmente con lugar el presente recurso contencioso tributario en virtud de las consideraciones realizadas en el cuerpo de este fallo.
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En cuanto a las costas del proceso, el Código Orgánico Tributario establece:
Artículo 327: Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el Tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez por ciento (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que dé lugar al juicio ejecutivo, según corresponda. Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el Tribunal fijará prudencialmente las costas.
Cuando a su vez la Administración Tributaria resultare totalmente vencida por sentencia definitivamente firme, será condenada en costas en los términos previstos en este artículo. Asimismo, dichas sentencias indicarán la reparación de los daños que sufran los interesados, siempre que la lesión sea imputable al funcionamiento de la Administración Tributaria.
Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán durante el tiempo en que el juicio esté paralizado.
Parágrafo Único: El Tribunal podrá eximir del pago de costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de estos motivos en la sentencia.
Dispone la norma supra transcrita que la condenatoria en costas procede cuando haya sido declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso tributario o el juicio ejecutivo intentado por la Administración Tributaria según el caso, o cuando la que resultare totalmente vencida en juicio fuese la Administración Tributaria.
De conformidad con las normas precedentes, al haber sido declarado parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario bajo examen, este Tribunal estima que no es procedente en el presente caso la condenatoria en costas al no haber vencimiento total. Así se resuelve.-
DISPOSITIVO
Por las razones expuestas, en el recurso contencioso tributario interpuesto por PETROTEX, C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Zulia el 5 de septiembre de 1988, bajo el Nro. 26, Tomo 24-A, debidamente asistida por la abogada Nangel C.M.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 129.568, en contra de la Resolución identifica con letras y números SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 de fecha 29 de julio de 2011 emanada del Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Z.d.S.N.I.d.A.A. y Tributaria (SENIAT), en la cual se declaró parcialmente con lugar el recurso jerárquico intentado, que se sustancia bajo el expediente No. 1331-11; este Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara:
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- PARCIALMENTE CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario, y en consecuencia;
SE ANULA la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 en lo referente a la aplicación de las sanciones de multa, por cuanto la Administración Tributaria debe aplicar la concurrencia de de sanciones, ordenándole emitir nuevas planillas de multa, conforme lo estipulado en el cuerpo de esta sentencia.
SE CONFIRMA la Resolución Nro. SNAT/INTI/GRTI/RZU/DJT/CRJ/CMF/2011/000218 en lo referente a la aplicación de los intereses moratorios, haciendo la salvedad que los mismos deberán ser actualizados de conformidad con el parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
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- No hay condenatoria en COSTAS en razón de la naturaleza del fallo.
Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, el primero a los fines de la publicación del presente fallo, el segundo para que repose en original en el copiador de sentencias de este Tribunal.
Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario de 2001 y del criterio sostenido por nuestro M.T.d.J. (Sentencia Nro. 991 de la Sala Político-Administrativa de fecha 2 de julio de 2003, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: Tracto Caribe, C.A., Exp. Nro. 2002-835), esta sentencia admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) unidades tributarias.
Publíquese. Regístrese. Notifíquese al Procurador General de la República. Déjese copia. Dado, firmado y sellado en el Despacho del Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Zuliana, en Maracaibo, a los veintitrés (23) días del mes de julio del año dos mil trece (2013). Año: 203° de la Independencia y 154° de la Federación.
La Jueza Temporal,
Dra. I.C.J.. La Secretaria Temporal,
Abg. M.T.D.L.R..
En la misma fecha se dictó y publicó esta sentencia definitiva, correspondiente al Expediente Nro. 625-06, bajo el No. _________-2013. Asimismo, se libró oficio bajo el Nro. _________-2013 dirigido al Procurador General de la República.
La Secretaria Temporal,
Abg. M.T.D.L.R..
ICJ/mtdlr.-
