Decisión nº 0095 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 18 de Enero de 2005

El 27 de julio de 2001, la Unidad de Ingresos Tributarios de la Gerencia de Ingresos adscrita a la Gerencia General del INCE en el Estado Cojedes emitió las actas fiscales Nº 028542 y Nº 028543 en las cuales determina gravámenes por un total de Bs. 5.023.843,00 a cargo de “PINNACA, C.A.”, correspondiente a la diferencia de aportes para los trimestres primero, segundo Y tercero de los años 1999 y 2000, igualmente del primero y segundo trimestre del año 2001 y el cuarto trimestres de los años 1997, 1998, 1999 y 2000, por la no inclusión de las partida utilidades pagadas a los trabajadores. (Actas que rielan en los folios números 86 y 87 del presente expediente. También cursa en el folio número 82 copia del informe del fiscal de cotizaciones de la misma fecha).

El 15 de agosto de 2001, la contribuyente fue notificada de las actas de reparo supra identificadas.

El 20 de agosto de 2001, el representante de Pinnaca C.A interpuso ante la Oficina de Ingresos Tributarios del INCE del estado Cojedes, correspondiente escrito de descargos según se evidencia en el presente expediente en el folio ochenta (80).

El 05 de septiembre de 2002, el Gerente General de Finanzas del INCE de la ciudad de Caracas emite la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 679, notificada a la contribuyente el 09 de septiembre de 2002, mediante la cual confirma aportes y multas a cancelar por un total de Bs. 5.023.843,00.

El 21 de julio de 2003, el ciudadano L.T.P., en su carácter de apoderado judicial de la contribuyente interpuso escrito de revisión de conformidad con el artículo 239 del Código Orgánico Tributario vigente y 83 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos contra la resolución Nº 679, emanada del INCE.

El 09 de enero de 2004, el Presidente del INCE emitió el oficio Nº 210.100/042-042, mediante el cual se le notifica a la contribuyente que se declaró sin lugar la solicitud formulada por la empresa especificando que deberá cancelar al instituto la cantidad total de Bs. 5.023.843,00 por concepto de aportes, multa e intereses moratorios.

El 25 de febrero de 2004, la administración tributaria notificó al contribuyente del oficio supra identificado.

El 01 de abril de 2004, el contribuyente interpuso recurso contencioso tributario ante este tribunal.

El 02 de abril de 2004, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario.

El 14 de junio de 2004, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto por el contribuyente.

El 17 de junio de 2004, mediante sentencia interlocutoria Nº 0158 este tribunal declara con lugar la suspensión de los efectos de los actos recurridos solicitados por la contribuyente.

El 01 de julio de 2004, se venció el lapso de promoción de pruebas y el tribunal mediante auto dejo constancia que las partes no hicieron uso de su derecho y se dio inicio al lapso de evacuación de pruebas.

El 23 de julio de 2004, el apoderado de la contribuyente solicitó copia certificada de la sentencia interlocutoria Nº 0158 dictada el 17-06-04.

El 26 de julio de 2004, este tribunal mediante auto acuerda expedir copia certificada solicitada por el apoderado del contribuyente.

El 05 de agosto de 2004, se venció el lapso de evacuación de las pruebas y se dio inicio al término para la presentación de los informes.

El 09 de agosto de 2004, el secretario general de INCE remitió ante este juzgado copia certificada del expediente administrativo constante de 45 folios útiles.

El 23 de agosto de 2004, el representante de la administración tributaria consignó copias certificadas del expediente administrativo.

El 02 de septiembre de 2004, se dictó auto en el cual la jueza suplente se avoca al conocimiento de la causa. En esa misma fecha se venció el lapso de presentación de informes y se dejo constancia que las partes no hicieron de este derecho. El tribunal declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 01 de diciembre de 2004, el juez temporal se avocó al conocimiento de la causa.

II

ARGUMENTOS DEL APODERADO DE LA CONTRIBUYENTE

En el escrito del recurso contencioso el apoderado judicial de la contribuyente alega sobre la persona de la ciudadana M.C. quien recibió la notificación (Orden C.E Nº 1970-03-09) la, emanada del Comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) del 28 de octubre de 2003, contentiva del memorando Nº 210.100/042-042 expresa: “… La mencionada ciudadana ostenta el cargo de asistente administrativo y no representa ni tiene cualidad para darse por notificado en nombre de PINNACA, C.A,…”

Expone el apoderado judicial de la contribuyente que “… ha sido doctrina y jurisprudencia pacifica y reiterada (sic) atribuir a la definición de salario, los elementos de remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente, como consecuencia de retribución por la labor desempeñada, excluyendo de aquél los percibidos por labores distintas a las pactadas; los considerados por la ley como carácter no salarial; los esporádicos o eventuales y los provenientes de liberalidades por parte del patrono. En tal sentido las denominadas utilidades no están incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos y, mucho menos bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”, en virtud, primero de no reunir los elementos integradores de éstos, y luego, por cuanto el propio legislador previó para ellas, en el numeral 2 (sic) artículo 10 de la Ley del INCE, específicamente, el supuesto idóneo para su exigencia, excluyéndoles de la gravabilidad del 2% requerido a los patronos…”

El contribuyente fundamenta su pretensión en los criterios ratificados por los Tribunales de Justicia, como lo señala en el recurso dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencias del: 05/04/1994 y 04/06/2002 (caso: MAKRO COMERCIALIZADORA S.A.).

Concluye el apoderado de la contribuyente expresando que en virtud de que se trata de dos contribuciones con sujetos pasivos distintos, los funcionarios actuantes del INCE han debido distinguir los salarios de las utilidades y no gravar ambos conceptos con el mismo porcentaje (2%) cuando la propia ley de la materia establece, dos alícuotas diferentes, a saber, 2% sobre salarios y ½% sobre utilidades, por lo que el reparo hecho por concepto de utilidades y que fueron confundidas las partidas de sueldos y salarios con el 2% con cargo a PINNACA C.A, resulta ilegal.

III

ARGUMENTOS DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE)

En la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 679 del INCE fundamenta sus pretensiones en que determinó el gravamen del 2% sobre las utilidades anuales de la contribuyente bajo los siguientes supuestos: “…el reparo se origina por diferencia de aportes al no incluir la partidas utilidades para el calculo de la base imponible del 2%; así también por intereses moratorios por el pago extemporáneo…”

El INCE luego de haber analizado el escrito de descargos formulado por la contribuyente declara improcedente dicho escrito según la resolución 679 con base en lo establecido en el articulo 10 ordinal 1º de la Ley sobre el Instituto Nacional de cooperación Educativa sobre las fuentes de ingresos que van a nutrir al Instituto para sufragar los gastos que le son propios.

Argumentándose en el supuesto contenido en la norma expresando que “…es lo suficientemente explicito al indicar como fuente de ingreso para este instituto el porcentaje indicado sobre las UTILIDADES ANUALES pagadas por las empresas a sus empleados y obreros…”

La administración tributaria declaró improcedente el escrito de descargo interpuesto por la contribuyente imponiéndole la obligación de cancelar por concepto de aportes e intereses la cantidad de (Bs. 2.461.033,00).

Posteriormente el 16 de agosto de 2001, la contribuyente canceló según planilla de depósito Nº 3088019 del Banco Venezuela, por concepto de intereses moratorios la cantidad de bolívares (Bs. 10.378,00).

La administración, por contravención a lo establecido en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario en su reforma parcial de 1994, en concordancia con el artículo 85 eiusdem, según los agravantes 3 y 4 y las atenuantes 2 y 5, impone una multa al contribuyente por la cantidad de Bs. 2.573.188,00

El INCE se basa para tal afirmación en el contenido del ordinal 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa y añade: “…indudablemente resulta fácil observar que el legislador relacionó de manera expresa, al redactar la norma contenida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley que rige la materia, aquellas cantidades que quedan sujetas al gravamen, por concepto de los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen “los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie pagadas al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales…”. (Subrayado en la resolución).

El INCE hace referencia en su resolución a decisiones de los tribunales superiores de lo contencioso administrativo y contencioso tributario entre 1991,1992, 1995, 1994, y 1999.

IV

MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

De las pretensiones supra alegadas por las partes se deduce que la controversia se concreta en tres aspectos principales:

1) El presunto incumplimiento de las obligaciones del contribuyente debido a la omisión del pago de los aportes del periodo gravable, de conformidad con lo establecido en el numeral 1 del articulo 10 de la Ley del INCE en concordancia con lo establecido en el articulo 97 del COT, y,

2) La procedencia o no de incluir en la base imponible para el cálculo del gravamen del 2%, las utilidades pagadas a los obreros y empleados de la empresa PINNACA, C.A.,

3) La improcedencia de las sanciones y la omisión por parte del INCE de los pagos efectuados por la contribuyente.

El ordinal 1 del artículo 10 de la Ley del INCE establece en forma taxativa lo siguiente:

Articulo 10. – El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   De la norma antes transcrita se observa que el legislador ha sido muy especifico al establecer una contribución a cargo de los patronos cuyo sujeto activo es el propio instituto con la finalidad de contribuir con los gastos para su funcionamiento.

   En reiteradas oportunidades el INCE ha fundamentado su criterio de pretender imponer como obligación tributaria para la fuente de su ingreso el porcentaje indicado sobre las utilidades anuales pagadas a las empresas a sus empleados y obreros acogiéndose en lo que expresamente establece la norma al siguiente respecto “… remuneraciones de cualquier especie..”

   Sobre las remuneraciones de cualquier especie en un sentido general establecida como una compensación en cuanto a las ventajas que cada una de las partes obtiene, el máximo tribunal de la república en reiteradas oportunidades se ha pronunciado, expresando que al ser distintas las contribuciones contenidas en el numeral 1 y 2 del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional y Cooperación Educativa y por estar las utilidades de forma expresa en el numeral 2 con una alícuota diferente mal podría el instituto pretender imponer un gravamen sobre ambas remuneraciones. Así también ha expresado el máximo tribunal que las utilidades no forman parte del salario. Es por ello que no se puede incluir como remuneraciones de cualquier especie. Así se decide.

   Es evidente que el INCE al momento de emitir la resolución culminatoria del sumario administrativo ha incurrido en un error de apreciación y clasificación de hechos calificar como sujeto pasivo al contribuyente imponiéndole sanciones y multas que no le corresponden.

   El INCE al momento de emitir dicha resolución ha incurrido en un falso supuesto, toda vez que le atribuye a las utilidades la condición de remuneraciones de cualquier especie, cuando en realidad ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a lo no gravabilidad con el 2% de dichas utilidades y a que las utilidades no son una remuneración sino un beneficio, imponiéndole además sanciones y multas que realmente no le corresponden.

   En cuanto a la valoración de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados, quien decide observa, que los actos administrativos impugnados tienen como fundamento de hecho la presunta exigencia indebida por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de aplicar el cobro de 2% sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados en adición a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuando ha sido jurisprudencia constante del Tribunal Supremo de Justicia que dicho pago no procede, como consecuencia de que la Ley estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto, separando el pago de 2% sobre sueldos y salarios a cargo de la contribuyente y el ½% de las utilidades a cargo de los trabajadores.

   Sin embargo, del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se desprende que la manifestación de voluntad de la administración prevista en los actos impugnados, se encuentra viciada en su causa por falso supuesto, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa pretende cobrar a la contribuyente el 2% sobre utilidades a los obreros y empleados, cuando la Ley establece que es el ½% sobre las utilidades a cargo de los trabajadores, aparentemente confundiendo remuneración con utilidad o beneficio. Remuneración es un pago de servicios, sueldos, salario, honorarios o precio pagado por el trabajo u obra, según definición de G.C., mientras beneficio o utilidades son ganancias de empresa comercial o industrial, o de persona dedicada a actividades de ésta o aquella índole, a la cual según la ley, tienen el derecho los trabajadores de participar. Por otra parte, el legislador gravó expresamente en primer lugar, con 2%, los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, en el numeral uno (1) del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por otra, en forma separada, los beneficios o utilidades con medio por ciento (1/2%).

   Se observa que de los argumentos formulados por los apoderados judiciales de la recurrente como fundamento de la solicitud de nulidad del acto administrativo la existencia de falso supuesto de derecho, puesto que la reiterada y consistente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha determinado que no es legal el cobro del 2% sobre las utilidades pagadas a obreros y empleados, por lo cual este Tribunal considera que no son necesarias otras pruebas que demuestren tal improcedencia, puesto que esta se desprende de la intención manifiesta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de cobrar una contribución, a pesar de tener pleno conocimiento de su ilegalidad por la reiterada jurisprudencia al respecto en casos como el de autos, del Tribunal Supremo de Justicia.

   Por otra parte, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia reiteradamente, como en la sentencia Nº 00108 del 23 de enero de 2003, caso Tabacalera Nacional, C.A. contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) confirmó: “…Además, se advierte que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, por lo tanto, no puede el instituto imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE”.

   En razón a las consideraciones anteriores, es criterio de este Juzgador que ha sido demostrada de manera evidente la pretensión no ajustada a derecho del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de cobrar 2% sobre las utilidades de la contribuyente a pesar de la reiterada jurisprudencia contraria a tal proceder del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.

   El juez considera inoficioso analizar las actuaciones del INCE en cuando a la procedencia de las multas, una vez que declara con lugar el recurso contencioso tributario de nulidad que originó toda la actuación de dicha institución. Así se declara.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

1. CON LUGAR el recurso contencioso de nulidad interpuesto por el ciudadano L.T.P., en su carácter de apoderado judicial de PINNACA, C.A, contra la orden C.E. N° 1970-03-09, que confirma a su vez los actos administrativos contenidos en la resolución culminatoria del sumario Nº 679 y las actas de reparo Nros. 028542 y 028543, todas emanadas del COMITÉ EJECUTIVO DEL INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) que imponen gravámenes y multas por un total de bolívares cinco millones veintitrés mil ochocientos cuarenta y tres sin céntimos (Bs. 5.023.843,00).

2. NULA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 679 del 05 de septiembre de 2002 y NULAS las actas de reparo Nº 028542 y Nº 028543 del 27 de julio de 2001.

3. Por carecer en forma evidente de motivos racionales para litigar y haber sido vencida totalmente en el presente proceso, se CONDENA en costas al INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÒN EDUCATIVA (INCE) por la cantidad de bolívares quinientos dos mil trescientos ochenta y cuatro con treinta céntimos (Bs.502.384,30), equivalente al diez por ciento de la cuantía del presente recurso, conforme a lo dispuesto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Publíquese, regístrese y comuníquese. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los dieciocho (18) días del mes de enero de dos mil cinco (2005). Año: 194° de la Independencia y 145° de la Federación.

   El Juez

   Abg. José Alberto Yanes García

   La Secretaria Temporal

   Abg. Dhennys Tapia

   En esta misma fecha se publicó y se registró la presente decisión

   La Secretaria Temporal

   Abg. Dhennys Tapia

   Exp. Nº 0129

   JAYG/yg