Decisión nº 0018-2011 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 17 de Febrero de 2011

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 17 de febrero de 2011

200º y 151º

RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

(Subsidiario a Recurso Jerárquico)

Asunto: AP41-U-2010-000412 Sentencia Nº 0018/2011

Vistos

: Con Informes del Fisco Nacional

Contribuyente recurrente: Planet Fashion I, C.A, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 30 de mayo de 2000, bajo el No. 79, Tomo 30, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30708344-1.

Apoderados Judiciales de la Contribuyente: M.Á.M.V. y M.A.O.A., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 6.914.115 y 9.689.681, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 50.471 y 50.768, respectivamente, según documento poder autenticado por ante la Notaría Pública Segunda del Municipio Autónomo Chacao del Distrito Metropolitano de Caracas, el día 16/04/2007, anotado bajo el No. 24, Tomo 46, de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaría.

Acto Recurrido: Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000027 de fecha 25 de enero de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en contra de la Resolución 12972 (Decisiones 1/20 a la 20/20) contenida en las Planillas de Liquidación Nros 01-10-01-2-26-008312, 01-10-01-2-26-008313, 01-10-01-2-26-008314, 01-10-01-2-26-008315, 01-10-01-2-26-008316, 01-10-01-2-26-008317, 01-10-01-2-26-008318, 01-10-01-2-26-008319, 01-10-01-2-26-008320, 01-10-01-2-26-008321, 01-10-01-2-26-008322, 01-10-01-2-26-008323, 01-10-01-2-26-008324, 01-10-01-2-26- 008325, 01-10-01-2-26-008326, 01-10-01-2-26-008327, 01-10-01-2-26-008328, 01-10-01-2-26-008329, 01-10-01-2-25-001004 y 01-10-01-2-27-002457, todas de fecha 14/02/2007, emitidas por concepto de Multa en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 1.455 Unidades Tributarias, por haber incurrido en incumplimientos de deberes formales, los cuales se mencionan a continuación:

1. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2005, consistente en la omisión del “formato de la factura carece del item “Dirección del Cliente”,

2. Por el hecho que los Libros de compras y ventas, en los periodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta de registro de los resúmenes mensuales.

3. Por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

   Las multas son impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 3; 102, numeral 2; y 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario.

   El acto recurrido confirma las multas impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 3; 102, numeral 2; y 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario y ordena expedir las siguientes planillas.

   INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA

   Periodo de Imposición U.T

   Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999

   Articulo 101, numeral 3ro del Código Orgánico Tributario.

   150

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   Agosto 2004

   Septiembre 2004

   Octubre 2004

   Noviembre 2004

   Diciembre 2004

   Enero 2004

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   150

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   Libros de Compra y Venta que no Cumplen con los requisitos exigidos

   Articulo 102, numeral 2do del Código Orgánico Tributario.

   50

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   Agosto 2004

   Septiembre 2004

   Octubre 2004

   Noviembre 2004

   Diciembre 2004

   Enero 2004

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   25

   No exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

   Articulo 104, numeral 4to del Código Orgánico Tributario.

   10

   *********************

   5

   TOTAL 1455 UT

   Administración Tributaria Recurrida: Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

   Representación Judicial de la República: ciudadana M.E.P., venezolana, mayor de edad, abogada, titular de la Cédula de Identidad No. 5.520.595, inscrita en el Inpreabogado con el No. 88.746, funcionaria adscrita al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT)), actuando en este proceso como sustituta de la Procuradora General de la República, según documento poder autenticado en la Notaría Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, el día 17 de diciembre de 2008, anotado bajo el No. 08, Tomo 56, de los Libros de Autenticaciones llevados en dicha Notaría.

   I

   RELACIÓN

   Se inicia este proceso con la recepción en la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (U.R.D.D) de los Tribunales Contenciosos Tributarios del Área Metropolitana de Caracas, del oficio No. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/2010 002851 de fecha 12 de julio de 2010, enviado por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), con el cual remite y escrito y demás recaudos del Recurso Contencioso Tributario subsidiario al Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente contra el acto recurrido antes mencionado.

   Por auto de fecha 13 de agosto de 2010, se ordena la formación del expediente como Asunto No. AP41-U-2010-000412 y la notificación de la ciudadana Procuradora General de la República y Representante legal de la contribuyente.

   Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 24/09/2010, siendo la última de ellas consignada en autos el día 26/10/2010, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 02/11/2010. En el mismo auto se advierte que la causa queda abierta a pruebas, ope legis, el primer día de Despacho siguiente a esta fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   Por auto de fecha 19701/2011, se declara vencido el lapso de evacuación de pruebas y se fija para el decimoquinto día de Despacho siguiente para que tenga lugar la celebración del Acto de Informes, de acuerdo con establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario.

   En fecha 02/02/2011, la Representación Judicial de la República, consignó su respectivo informe. No habiendo lugar al transcurso de los ocho (08) días consecutivos de despacho a que se refiere el artículo 275 del Código Orgánico Tributario, este Órgano Jurisdiccional dijo “Vistos” y entró en la etapa de los sesenta (60) días continuos para dictar sentencia.

   II

   ACTO RECURRIDO

   Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000027 de fecha 25 de enero de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en contra de la Resolución 12972 de fecha 14-02-2007, con la cual se impusieron multas a la contribuyente, en materia de impuesto al Valor Agregado e impuesto sobre la renta, por incumplimiento de deberes formales, por los siguientes conceptos:

1. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, consistente en la omisión del “formato de la factura carece del item “Dirección del Cliente”, el error proviene de la imprenta.”

2. Por el hecho que los Libros de compras y ventas, en los periodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta de registro de los resúmenes mensuales.

3. Por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

   Las multas son impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 3; 102, numeral 2; y 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario.

   Por el acto recurrido, se confirma las multas impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 3; 102, numeral 2; y 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario y se orden expedir las siguientes planillas.

   INFRACCION SANCION U.T CONCURRENCIA

   Periodo de Imposición U.T

   Facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución 320 de fecha 28/12/1999

   Articulo 101, numeral 3ro del Código Orgánico Tributario.

   150

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   Agosto 2004

   Septiembre 2004

   Octubre 2004

   Noviembre 2004

   Diciembre 2004

   Enero 2005

   Febrero 2005

   Marzo 2005

   Abril 2005

   Mayo 2005

   Junio 2005

   Julio 2005

   Agosto 2005

   Septiembre 2005

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   150

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   75

   Libros de Compra y Venta que no Cumplen con los requisitos exigidos

   Articulo 102, numeral 2do del Código Orgánico Tributario.

   50

   Febrero 2004

   Marzo 2004

   Abril 2004

   Mayo 2004

   Junio 2004

   Julio 2004

   Agosto 2004

   Septiembre 2004

   Octubre 2004

   Noviembre 2004

   Diciembre 2004

   Enero 2005

   Febrero 2005

   Marzo 2005

   Abril 2005

   Mayo 2005

   Junio 2005

   Julio 2005

   Agosto 2005

   Septiembre 2005

   25

   No exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

   Articulo 104, numeral 4to del Código Orgánico Tributario.

   10

   *********************

   5

   TOTAL 1455 UT

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES.

   1. De la Contribuyente.

      En su escrito recursivo, alega:

      Violación flagrante a la capacidad contributiva y del derecho a la Propiedad.

      En esta alegación, señala:

      … Las multas anteriormente especificadas constituyen una violación flagrante de la capacidad contributiva y del derecho a la propiedad de nuestra representada, consagrados en los artículos 115, 316, y 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por la imputación de sanciones confiscatorias ilegales al ser aplicada erróneamente por esta administración tributaria, mas aun cuando no es cierto el hecho de que nuestra representada haya emitido o emita facturas y/o documentos que no cumplen con los requisitos exigidos en los artículos 54 y 57 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado (IVA), en concordancia con los Artículos 63, 64, 65, 66, 67, 68 y 69 de su Reglamento y los Artículos 2, 4, 5, 13 y 14 de la Resolución 320 de fecha 28-12-99, publicada en Gaceta Oficial Nº 36.859 de fecha 19-12-99 correspondientes a los periodos de imposición de los meses de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004 y enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2005, aplicando multas por la comisión del mismo supuesto delito de ilícito formal que oscila entre las SETENTA Y CINCO UNIDADES TRIBUTARIAS (75 U.T) y CIENTO CINCUENTA UNIDADES TRIBUTARIAS (150 U.T)…

      (Negrillas y Mayúsculas de la Trascripción).

      Falso supuesto de derecho.

      En el desarrollo de esta alegación, expone:

      º (…)

      …adicionalmente la Administración Tributaria ha incurrido en falso supuesto de derecho al interpretar erróneamente la norma jurídica que rige la materia relativa a la imputación de sanciones pecuniarias al aplicar el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario, ya que vulnera el contenido del artículo 99 del código penal vigente, en otra palabras si llegasen a ser ciertos los hechos en los cuales se ha fundamentado al sanción, los cuales rechazamos mediante el ejercicio de este recurso, estos obligatoriamente tendrían que ser considerados como una infracción continuada y por lo tanto debe aplicarse una sanción única ya que no estaríamos en presencia de incumplimientos autónomos es este sentido la aplicación de multas en el caso de varias sanciones mes a mes, incurre la administración tributaria en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el artículo 101 numeral 3 del Código Orgánico Tributario vigente, cuando aplica al contribuyente varias sanciones mensuales ante el incumplimiento de un deber formal.

      Observamos el hecho que la administración tributaria incurrió en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y califico los incumplimientos como autónomos aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos, siendo lo correcto, por tratarse de una infracción continuada, aplicar una sola sanción como si fuera una sola infracción, en el presente caso , como ya hemos expuesto , si estuviésemos en presencia de una infracción continuada, la Administración Tributaria forzosamente debe tomarla como una sola infracción y como consecuencia aplicar una sola sanción .” (Subrayado de la Trascripción).

      En refuerzo de esta alegación, transcribe comentarios de la sentencia No. 00877 de fecha 17 de junio de 2003, de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia.

      En cuanto al monto sobre el cual la multa debe ser pagada, señala lo siguiente:

      (…)

      …el Código Orgánico Tributario presenta un esquema de actualización de la sanción en base a la aplicación de la Unidad Tributaria para el momento del pago conforme al Parágrafo primero del Artículo 94 del Código Orgánico vigente, el cual supone que el infractor será castigado con una sanción mayor a la que legalmente pudiese imponérsele cuando ha cometido una infracción, esta situación es contraria a lo que pauta el Principio de Tipicidad, porque no basta que se defina el delito delictual de una manera clara, también es menester que la consecuencia jurídica este perfectamente delimitada y que en ningún momento dependa de un hecho ajeno a la norma, tal es el caso del artículo 94 in comento, que establece una sanción en Unidades Tributarias que han aumentado en razón del tiempo y que sancionan con un monto mayor a la cantidad expresada en bolívares para el momento de la comisión de la infracción, lo cual constituye la aplicación retroactiva de la Unidad Tributaria, y como se sabe ninguna disposición legal puede tener efecto retroactivo, sino cuando favorece al infractor y en este caso es evidente que no lo beneficia…

      (Negrillas y Subrayado de la Trascripción).

      Seguidamente trascribe parcialmente la Sentencia Nº 2179 de fecha 07/10/2004, emanada de la Sala Político del Tribunal Supremo de Justicia.

   2. De la Administración Tributaria.

      La representante de la República, en su escrito del acto de informes, ratifica el contenido del acto recurrido. Al refutar las alegaciones de la contribuyente, lo hace en los siguientes términos:

      En relación al argumento de la recurrente, en lo referente a que las multas impuestas constituyen una violación flagrante a la capacidad contributiva, la representación fiscal hace un analisis del artículo 115, 316, 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

      Concluye este alegato de la siguiente manera:

      …. que a todas luces resulta impertinente el alegato esgrimido por los recurrentes toda vez que en el caso de autos las conductas infracciónales determinadas en el procedimiento de verificación se encuentra perfectamente tipificadas y sancionadas en los artículos 101 (numeral 3 y segundo aparte), 102 (numeral 2 y segundo aparte) y 104 (numeral 4 y `primer aparte del Código Orgánico Tributario, por lo que mal puede la norma que se impugna (artículo 94 parágrafo primero eiusdem) describir los ilícitos tributarios que dan lugar a las sanciones aplicadas, cuando la misma se aplica en concordancia con la norma creadora de las infracciones y sanciones, por disposición expresa de nuestro legisladores tributario....

      En cuanto a la alegación del Falso Supuesto planteada por la contribuyente, la representante de la República, señala:

      Así pues, las actas de verificación inmediata, de requerimiento y de recepción, que rielan en el expediente administrativo que cursa en autos, son actos de mero trámite que no ponen final al procedimiento de verificación que inició la administración, no obstante son documentos donde se recoge el resultado de las actuaciones de comprobación y fiscalización, las cuales gozan de legitimidad, en el sentido de que son emitidas por funcionarios competentes para ello y de veracidad, por cuanto en ellas se deja constancia de los hechos observados por el funcionario actuante al momento de su actuación fiscal.

      En este orden de ideas, cabe destacar que el examen exhaustivo de los referidos instrumentos se observa que en el Acta de Recepción Nº RCA-DF-EF-VDF/2005/5745-1 de fecha 10-09-2005, inserta en autos, el fiscal actuante dejo constancia, específicamente en el item 12, que el formato de facturas utilizado por la contribuyente verificada carece del item “dirección del cliente” por lo que en las facturas emitidas no se registra el domicilio fiscal del adquiriente del bien o receptor del servicio.

      Sumando lo anterior, cabe señalar que rielan en el expediente administrativo que cursa en autos copias fieles de parte de las facturas consignadas en el procedimiento verificador, las cuales constituyen elementos probatorios suficientes para que este Tribunal constate la ocurrencia cierta del ilícito.

      Ahora bien, esta Representación Fiscal observa que en el presente caso la carga probatoria recae sobre la contribuyente verificada, toda vez que debió demostrar su argumento con pruebas suficientes para dejar sin efecto el acto administrativo objeto de impugnación…

      Seguidamente la Representación Fiscal, después de una amplia argumentación sobre el falso supuesto, hace un análisis de los artículos 506 del Código de Procedimiento Civil, 156 del Código Orgánico Tributario y de una Sentencia del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario de fecha 04/08/1988.

      Con fundamento a todo lo expuesto, la representación de la República concluye esta alegación así

      …Con relación al argumento de los recurrentes referente a que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho a interpretar el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, toda vez que las sanciones impuestas a través de la Resolución impugnada fueron mal aplicadas, por cuanto no hay concurso reinfracciones y que las omisiones continuas de un mismo deber formal, en caso de existir, no constituyen infracciones aisladas, sino infracciones continuadas, las cuales se regulan por el Código Penal bajo la figura que establece el artículo 99 eiusdem, haciendo mención al criterio sostenido en la sentencia de fecha 17-06-2003 del Tribunal Supremo de Justicia (Sala Político Administrativa), caso Acumuladores Titán, C.A, reiterado en la Sentencia Nº 00474 de fecha 12-05-2004, caso Tuboacero, C.A por lo que solicitan que se declare no ajustada a derecho la aplicación de la sanción mes a mes por reiteración, sino que debe aplicarse y darle el tratamiento como una sola infracción y como consecuencia directa imponerse una sola sanción.

      Al refutar la alegación de la contribuyente sobre el hecho que la Administración Tributaria no aplicó el Valor de la Unidad Tributaria vigente para la fecha en que se cometió cada infracción, sino el valor que tenía la unidad tributaria para el momento de liquidar las sanciones, la representante de la República hace un análisis de la disposición contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario y lo sostenido en la aclaratoria de la Sentencia Nº 0797 de fecha 04/06/2009 emanada de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en las cuales se establece que la unidad tributaria aplicable a las multas, será aquella que esté vigente para el momento del pago.

      V

      MOTIVACIÓN PARA DECIDIR

      Del contenido del acto recurrido; de las alegaciones en su contra expuestas por la contribuyente en su escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario interpuesto y en su escrito del acto de informes; y de las alegaciones expuestas por la representante de la República en su escrito del acto de informes, el Tribunal delimita la controversia en tener que decidir sobre la legalidad de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000027 de fecha 25 de enero de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en contra de la Resolución 12972 de fecha 14-02-2007, con la cual se impusieron multas a la contribuyente, en materia de impuesto al Valor Agregado e impuesto sobre la renta, por incumplimiento de deberes formales, por los siguientes conceptos:

      1. Por emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, consistente en la omisión del “formato de la factura carece del item “Dirección del Cliente”, el error proviene de la imprenta.”

      2. Por el hecho que los Libros de compras y ventas, en los periodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta de registro de los resúmenes mensuales.

      3. Por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

      Las multas son impuestas de conformidad con los artículos 101, numeral 3; 102, numeral 2; y 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario.

      Advierte el Tribunal que, en forma previa, debe emitir pronunciamiento sobre el vicio de falso supuesto derecho del cual estaría afectado el acto recurrido, según planteamiento efectuado por la contribuyente recurrente.

      Así delimitada la litis pasa el Tribunal y al respecto, observa:

      Punto Previo.

      En cuanto al falso supuesto de derecho, según lo expuesto por la Representación Judicial de la contribuyente, éste radica en la errónea interpretación de las autoridades de la Administración Tributaria en lo relativo a la imputación de sanciones pecuniarias al aplicar el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario, ya que se vulnera el contenido del artículo 99 del Código Penal Vigente al imponer una multa por cada uno de los períodos de imposición objetados, en el caso de las multas impuesta por incumplimiento de deberes formales al emitir facturas o otros documentos. Advierte el Tribunal que el falso supuesto de derecho planteado constituye, al mismo tiempo, el fondo de la controversia sobre estas multas, razón que obliga a considerar que al decidir sobre el fondo de la controversia estará decidiéndose sobre el falso supuesto alegado. Así se declara.

      Del Fondo de la Controversia.

      Multa por omitir requisitos en la emisión de facturas y otros documentos, en los periodos de imposición febrero 2004 hasta julio 2005.

      Constata el Tribunal que verificado el incumplimiento del deber formal de emitir facturas durante los periodos impositivos objetados, la Administración Tributaria impuso una multa por cada uno de los períodos de imposición en los cuales se produjo el mismo incumplimiento del deber formal de emitir facturas de ventas en las cuales se omiten los requisitos indicados en los artículos 2, literal l, 4, 5, 13 y 14, de la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999.

      Observa este Tribunal que la controversia planteada en el presente caso se circunscribe a decidir sobre el planteamiento efectuado por la contribuyente, refutada por la Representación Judicial de la República, del falso supuesto de derecho en el cual, presuntamente, incurrió la Administración Tributaria al imputar sanciones pecuniarias aplicando el contenido del artículo 172 del Código Orgánico Tributario, ya que vulnera el contenido del artículo 99 del Código Penal Vigente al aplicar una multa por cada uno de los períodos de imposición objetados, en el caso de la multa impuesta por incumplimiento de deberes formales al emitir facturas o otros documentos.

      En ese sentido, plantea la recurrente que la Administración Tributaria impuso una multa (mes a mes) en cada periodo de imposición en que se produjo la emisión de facturas en las cuales el “formato de la factura carece del item “Dirección del Cliente”,

      Como refuerzo de su planteamiento hace valer la presencia de los elementos del delito continuado en esta clase de ilícitos tributarios y refuerza su planteamiento con numerosas sentencias, tanto de los Tribunales Superiores Contenciosos Tributarios, como de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en las cuales se ha acogido que en esta clase de ilícito tributario convergen las características de la figura del delito continuado, en el cual existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como consecuencia de la ficción que hace el legislador, no se consideran, al igual que en el delito penal, como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente).

      Constata el Tribunal que las multas fueron impuestas en razón de la verificación fiscal practicada a la contribuyente sobre sus facturas de ventas, constatándose que en los períodos impositivos comprendidos desde febrero de 2004 hasta el julio de 2005, la contribuyente emitió facturas de ventas que no cumple la formalidad legal previsto en el artículo 2, letra “l”, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999. En consecuencia, fueron impuestas las sanciones de multa a la referida sociedad mercantil conforme a lo previsto en el segundo aparte del artículo 101 del Código Orgánico Tributario de 2001.

      En el acto recurrido se evidencia que se calcularon las multas impuestas conforme lo prevé el referido aparte, a saber por “(…) una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento emitido hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias (150 U.T.) por cada período…”

      Ahora bien, ante la alegación de aplicar o acoger los elementos del delito continuado de la materia penal, para sancionar esta clase de ilícitos tributarios, caracterizados por la repetición de la misma conducta, el Tribunal hace la siguiente consideración:

      El criterio y necesidad de considerar los principios y normas del derecho penal para resolver casos que no hubieren sido previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, asentado en las sentencia No. 00877, de fecha 17 de junio de 2003, (caso: Acumuladores Titán, C.A.); ratificado en sentencias Nos. 00152 del 01 de febrero de 2007 (caso: Corporación H. M. S. 250, C.A.); 01112, del 27 de junio de 2007 (caso: Refolit, C.A.); y 01867 del 21 de noviembre de 2007 (caso: Súper Panadería La Linda, C.A.), entre otras, resolvieron controversias que se suscitaron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, en el que, ciertamente, tal como se deja asentado en dichas sentencias, no existía en dicho cuerpo normativo, en su parte general, una normativa que regulara la calificación del hecho punible o ilícito tributario cuando era producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de esa situación y por mandato expreso de su artículo 71, resultó obligatorio proceder según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicables a las infracciones y sanciones que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres general del ilícito penal como garantía de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en la Constitución.

      Entonces, advierte el Tribunal, todo parece indicar que la consideración de los principios y normas del derecho penal, en esas oportunidades, para la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales en materia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, cuando este incumplimiento se producía en forma continuada y repetida, obedeció a lo siguiente: se trataba de conductas respecto a las cuales el Código Orgánico Tributario de 1994, no tenía una sanción específica. En efecto, con los artículos 104, 106 y 108 del Código Orgánico de 1994, resultaba imposible sancionar esa clase conducta, sin violentar el principio de la legalidad.

      Ahora, caso distinto, así lo aprecia el Tribunal, ocurre con el vigente Código Orgánico Tributario en el que aparecen incorporadas normas específicas que regulan la calificación del ilícito tributario cuando este es producto de una conducta continuada y repetida. Uno de esos artículos es el 101, del vigente Código Orgánico Tributario, en el cual se incorporaron sanciones para esa clase de conducta; por tanto, considera este Tribunal que no es posible aplicar los principios y normas del derecho penal, para sancionar el incumplimiento de un mismo deber formal, en este caso, de la ley de Impuesto al Valor Agregado, por cuanto el mandato para recurrir a los principios y normas del derecho penal, establecido en el artículo 79, del vigente Código Orgánico Tributario, solamente sería posible si en el mismo hubiese ausencia de normativa específica o sí no se hubiese incorporado, en este caso, la normativa contenida en el señalado artículo 101.

      La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en reciente sentencia, identificada con el No. 1187 de fecha 23-11-.2010. Caso: Fábrica de Pañales Desechables de Valencia, C.A (FANALPADE VALENCIA), al pronunciarse sobre la no aplicación de los elementos del delito continuado en esta clase de multas, dejó sentado lo siguiente:

      (…)

      …La sala observa que aun cuando las infracciones de la contribuyente se produjeron antes del referido pronunciamiento que causó el cambió de solución, son a la vez posteriores a la normativas especial que rige esa conducta, ilícita, cual es el artículo 101, numeral 3 del Código Orgánico Tributario de 2001, razón por la cual se le debe aplicar. En consecuencia, se subsumen dichos ilícitos en esa normativa, y por lo tanto, debe aplicársele la sanción de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura hasta un máximo de ciento cincuenta unidades tributarias ( 150 U.T,), para cada uno de los periodos investigados por la Administración Tributarias; porque se evidencia que emitió cantidades de facturas con prescindencia parcial de los requisitos exigidos por las normas tributarias, durante los períodos fiscales comprendidos desde febrero de 2004 hasta septiembre 2005, todos posteriores a la entrada en vigor de la normativa aplicable. Reitera la Sala que el indicado cambio lo que hizo fue reconocer la preexistencia del derecho positivo en el que debe subsumirse la conducta del justiciable tributario para todos los casos en que se observen ilicitudes en esta materia, producidas a partir del 17 de enero de 2002, fecha en que empezó a regir la estudiada normativa. Así se decide.

      Por las razones expuestas, se impone revocar del fallo apelado la declaratoria de procedencia, en el presente caso, de la figura del delito continuado previsto en el artículo 99 del Código Penal. En consecuencia, se debe declarar sin lugar el recurso contencioso tributario y confirmar el acto administrativo recurrido, como en efecto se declara.

      Acogiendo lo expuesto en la transcrita sentencia el Tribunal considera improcedente la alegación de la nulidad del acto administrativo impugnado por el hecho de no aplicarse el artículo 99 del Código Penal, planteada por la contribuyente recurrente. Así se declara.

      Por otra parte, observa el Tribunal que la contribuyente no objeta la cantidad de unidades tributarias que le son aplicadas por la cantidad de facturas emitidas en cada uno de los períodos objetadas, razón por la cual el Tribunal supone - Presumptio Hominis –que no hay discrepancia sobre este aspecto y considera que las multas impuestas “por emitir facturas, y/o documentos equivalentes por sus ventas en los períodos impositivos febrero 2004 hasta julio 2005, incumpliendo con el requisito previsto en el artículo 2, letra “l”, de la Resolución 320 de fecha 28-12-1999, están apegadas a la legalidad; en consecuencia, las considera procedentes. Así se declara.

      De las multas impuestas por el hecho que los Libros de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición febrero 2004 hasta julio 2005, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta de registro de los resúmenes mensuales.

      El Tribunal no encuentra ninguna alegación de la contribuyente en contra de las multas impuestas por aplicación del artículo 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributario, la cual se impone por haber verificado la Administración Tributaria que el Libro de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos impositivos imposición febrero 2004 hasta julio 2005, no cumplen con los requisitos exigidos por la normativa.

      Constata el Tribunal que la Administración procedió a imponer una multa por la cantidad de veinticinco Unidades Tributarias (25) unidades tributarias para todas las infracciones correspondientes a los períodos de imposiciones objetados, de acuerdo con lo previsto en los artículos 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributaria.

      Aprecia el Tribunal que en la imposición de las multas por aplicación del artículo 102, numeral 2, del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria actuó apegada a la legalidad. Así se declara.

      En virtud de la precedente declaratoria, el Tribunal considera procedente la multa impuestas por haber verificado la Administración Tributaria que el Libro de Compras y Ventas del Impuesto al Valor Agregado, en los periodos de imposición febrero 2004 hasta julio 2005, no cumplen con los requisitos exigidos por la normativa. Así se declara.

      De las multas por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la Declaración Definitiva de Rentas del Año inmediatamente anterior en el cual se practica la actuación fiscal.

      De igual manera, no encuentra el Tribunal ninguna alegación en contra de las multas impuestas por aplicación del artículo 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario, la cual se impone por haber verificado la Administración Tributaria que la contribuyente recurrente no exhibe en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la Declaración Definitiva de Rentas del Año inmediatamente anterior en el cual se practicó la actuación fiscal.

      Constata el Tribunal que la Administración procedió a imponer una multa por la cantidad de cinco (05) unidades tributarias, de acuerdo con lo previsto en los artículos 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributaria; en consecuencia, aprecia que en la imposición de esta multa por aplicación del artículo 104, numeral 4, del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria actuó apegada a la legalidad. Así se declara.

      Por último, en relación con el aspecto de la controversia sobre el valor de la unidad tributaria que ha sido aplicada al imponer las multas, el Tribunal advierte que las multas se imponen con la Resolución No. 12972 de fecha 14-02-2007 (Decisiones 1/20 a la 20/20), contenida en las Planillas de Liquidación Nos. 01-10-01-2-26-008312, 01-10-01-2-26-008313, 01-10-01-2-26-008314, 01-10-01-2-26-008315, 01-10-01-2-26-008316, 01-10-01-2-26-008317, 01-10-01-2-26-008318, 01-10-01-2-26-008319, 01-10-01-2-26-008320, 01-10-01-2-26-008321, 01-10-01-2-26-008322, 01-10-01-2-26-008323, 01-10-01-2-26-008324, 01-10-01-2-26-008325, 01-10-01-2-26-008326, 01-10-01-2-26-008327, 01-10-01-2-26-008328, 01-10-01-2-26-008329, 01-10-01-2-25-001004 y 01-10-01-2-27-002457, todas de fecha 14/02/2007, emitidas por concepto de Multa en materia de impuesto al Valor agregado, por la cantidad de 1.455 Unidades Tributarias, por haber incurrido la contribuyente en incumplimientos de deberes formales, acogiendo el valor que tenía la unidad tributaría para el año 2007 (Bs. 37.632,00)

      En orden a lo anterior, este Tribunal pasa a decidir y a tal efecto considera pertinente transcribir el contenido del Parágrafo Primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela No. 33.305 de fecha 17 de octubre de 2001, a cuya interpretación y alcance se contrae este aspecto de la controversia. La norma citada estableció respecto a la utilización del valor de la unidad tributaria a los fines de la aplicabilidad de las sanciones lo siguiente:

      Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

      (…omissis…)

      Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.), se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

      (Resaltado del Tribunal).

      De la norma parcialmente transcrita se colige que las multas impuestas en unidades tributarias conforme al Código Orgánico Tributario de 2001, deben calcularse de acuerdo al valor vigente para la fecha en la cual se efectúa el pago de la sanción.

      Sin embargo, no obstante la claridad de la norma, advierte el Tribunal que en el presente caso las multas impuestas están fundamentadas en el resultado obtenido en un procedimiento de verificación fiscal practicada a la contribuyente en fecha 10-09-2005, por el funcionario M.S.H., titular de la Cédula de Identidad No. 6.228.304, adscrito a la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, de Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autorizado con la P.A. RCA-DD-VDF-2005/5745 de fecha 08-09-2005.

      También advierte el Tribunal que desde la fecha en la cual se realiza la verificación fiscal (10-09-2005), hasta la fecha 20-07-2007, cuando se notifica la resolución No. 12972 de fecha 14-02-2007, con la cual se imponen y liquidan las multas, transcurrió el tiempo de un (01) año y diez meses, tiempo durante el cual el valor de la unidad tributaria cambia de Bs. 29.400,00 que tenía en el año 2005, a Bs. 37.632,00, en el año 2007, razón que obliga a este Tribunal a considerar que el tiempo transcurrido, durante el cual se incremento el valor alcanzado por la unidad tributaria (desde la fecha de la verificación fiscal, 10-09-2005, hasta la fecha en la cual se notifica la resolución No. 12972 de imposición de las multas, 20-07-2007, no puede ser imputable a la contribuyente, razón por la cual considera que, en este caso, el momento de pago de que trata del parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario se debe corresponder con el momento en el que la Administración Tributaria hace la determinación del ilícito tributario

      Así, el incumplimiento de los deberes formales de los periodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de 2004; enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio y julio de 2005, consistente en (i) el hecho de emitir facturas de ventas que no cumplen con los requisitos legales y reglamentarios, (ii), que los libros de compras y ventas, en los mismos periodos de imposición, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto al registro de los resúmenes mensuales; y (iii) por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al de la verificación fiscal, fueron verificados y comprobada su ocurrencia el día 10-09-2005, cuando la Administración Tributaria llevó a cabo un procedimiento de verificación fiscal.

      Entonces, aprecia el Tribunal que verificados el incumplimiento de esos deberes formales y notificada el acta de verificación fiscal correspondiente es cuando la Administración determina que se ha cometido el ilícito tributario correspondiente; en consecuencia el valor de la unidad tributaria aplicable para sancionar a la contribuyente por la comisión de esos ilícitos tributarios, deber ser el valor que se corresponda con la fecha en la cual la Administración Tributaria determinó la ocurrencia de tales ilícitos tributarios. En este caso, el 10-09-2005, por tanto, el valor de la unidad tributaria aplicable para imponer dichas multas es del año 2005, es decir, Bs. 29.400,00. Así se declara.

      En virtud de lo expuesto, el Tribunal considera que las multas deben ser impuestas con el valor que tenía la unidad tributaria para el año 2005.

      Así se declara

      V

      DECISION

      Por las razones expuestas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, del Área Metropolitana de Caracas, administrando justicia en nombre de la República por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por los ciudadanos M.Á.M.V. y M.A.O.A., venezolanos, mayores de edad, abogados en ejercicio, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 6.914.115 y 9.689.681, inscritos en el Inpreabogado con los Nos. 50.471 y 50.768, respectivamente, actuando como apoderados judiciales de Planet Fashion I, C.A, sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil Cuarto de la Circunscripción Judicial del Distrito Capital y Estado Miranda, el 30 de mayo de 2000, bajo el No. 79, Tomo 30, con Registro de Información Fiscal (RIF) J-30708344-1; en contra de la Resolución SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CRA/2010-000027 de fecha 25 de enero de 2010, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital, del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), que declara Sin Lugar el Recurso Jerárquico interpuesto en contra de la Resolución 12972 de fecha 14-02-2007, con la cual se impusieron multas a la contribuyente, en materia de impuesto al Valor Agregado e impuesto sobre la renta, por incumplimiento de deberes formales por los siguientes conceptos de emitir facturas que no cumplen con los requisitos exigidos, en la Resolución No 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, del Ministerio de Finanzas, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859 de fecha 29 de diciembre de 1999, en los períodos impositivos de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, consistente en el hecho que en el “formato de la factura carece del item “Dirección del Cliente”; por el hecho que los Libros de compras y ventas, en los periodos de imposición febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005, no cumplen con los requisitos exigidos, en cuanto a la falta de registro de los resúmenes mensuales; y por no exhibir en un lugar visible de su Oficina o Establecimiento, la declaración definitiva de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio fiscal de febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre, diciembre de 2004, enero, febrero, marzo, abril, mayo, junio, julio de 2005.

      En consecuencia, se declara: