Decisión nº 0892 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 28 de Julio de 2010

El 14 de diciembre de 2005 el SENIAT dicto la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567, por cuanto la contribuyente emitió facturas de ventas con prescindencia de los requisitos legales desde agosto hasta julio de 2005 y el libro de ventas no cumple con las formalidades legales en materia de impuesto al valor agregado y no deja c.d.R. en los avisos publicitarios en materia de impuesto sobre la renta. Sanción concurrida: 378,5 unidades tributarias.

El 22 de febrero de 2007, la contribuyente fue notificada de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005.

El 22 de marzo de 2007, la contribuyente ejerció recurso jerárquico y subsidiariamente recurso contencioso tributario contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005.

El 27 de diciembre de 2007 el SENIAT emitió la Resolución N° SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DJT-ARJ-2007-00098-294 mediante la cual declaró “sin lugar” y “convalidó” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005, por emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos legales desde agosto hasta julio de 2005 y el libro de ventas no cumple con las formalidades legales en materia de impuesto al valor agregado y no deja c.d.R. en los avisos publicitarios en materia de impuesto sobre la renta. Sanción convalidada: 265 unidades tributarias.

El 03 de junio de 2008, el SENIAT consignó en el tribunal el recurso contencioso tributario de nulidad subsidiario, ejercido por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005.

El 21 de julio de 2008, el tribunal dio entrada al recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto, ordenó las notificaciones de ley y solicitó al SENIAT la remisión del expediente administrativo.

El 23 de abril de 2010, el alguacil consignó la última de las notificaciones de ley correspondiendo en esta oportunidad al Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Central del SENIAT.

El 29 de abril de 2010, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto y quedó el juicio abierto a pruebas de conformidad con el artículo 268 del código Orgánico Tributario.

El 17 e mayo de 2010, venció el lapso de promoción de pruebas y las partes no hicieron uso de ese derecho. Se inició el término para la presentación de los informes.

El 8 de junio e 2010, venció el término para la presentación de los informes. El SENIAT presentó su escrito y la otra parte no hizo uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia de conformidad con el artículo 277 del Código Orgánico Tributario.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

El sujeto pasivo alega falta de motivación del acto administrativo puesto que la administración tributaria se limita a establecer en forma precaria que en los períodos de mayo, junio, julio y agosto emitió facturas de ventas en forma libre, la cuales en algunos casos carecen del requisito referente a la dirección del adquirente del bien, pero en ningún momento llegó a identificar en el acto administrativo cada una de las facturas que supuestamente presentan tales irregularidades.

La administración tributaria emitió dos resoluciones de imposición de sanción en dos fechas distintas, con base a la misma autorización y sobre los mismos tributos y los mismos períodos de imposición, sin que la segunda resolución sea complementaria de la primera, por cuanto se refieren al mismo ilícito tributario. Esto es contrario a la unidad del expediente según lo dispone el artículo 52 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

La contribuyente afirma que el procedimiento que debía haber aplicado la administración tributaria es el de fiscalización y determinación contenidos en los artículos 188, 189, 191 y 192 del Código Orgánico Tributario.

La recurrente rechaza la reiteración por el SENIAT en la imposición de la sanción, aduciendo que se trata de un supuesto de delito continuado, todo de acuerdo con diversa jurisprudencia al respecto.

El sujeto pasivo rechaza el cálculo de la sanción de conformidad con el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario que ajusta el valor de la unidad tributaria al momento del pago ya que se aplica retroactivamente la norma.

III

ALEGATOS DEL SENIAT

El sujeto pasivo emitió facturas en forma libre, en los períodos de imposición de mayo a agosto de 2005, ambos meses incluidos, la cuales en algunos casos carecen el requisito establecido en el artículo 2 de la Resolución N° 320 del 28 de diciembre de 1999, referente a la dirección del adquirente del bien, en concordancia con el numeral 2 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, sancionado de conformidad con el artículo 101 eiusdem. Sanción convalidada: 237,5 unidades tributarias.

El sujeto pasivo no deja c.d.R.d.I. fiscal en los avisos impresos de publicidad, infringiendo las disposiciones contenidas en el numeral 4 del artículo 190 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta y el literal “c” del numeral 1 del artículo 145 del Código Orgánico Tributario, sancionado de conformidad con el artículo 107 eiusdem. Sanción concurrida: 15 unidades tributarias.

El sujeto pasivo llevó los libros de ventas del impuesto al valor agregado sin orden cronológico en los meses de marzo y abril de 2005 , sancionado de conformidad con el artículo 102 del Código Orgánico Tributario: sanción concurrida: 12,5 unidades tributarias.

Sobre la supuesta inmotivación, el SENIAT afirma que el acto administrativo impugnado no adolece de ese vicio, toda vez que en el se indican las facturas que no cumplen las formalidades legales y reglamentarias y se colocan en la misma cada uno de los períodos en que se cometieron dichos ilícitos, por lo cual desecha por improcedente la solicitud de nulidad por este motivo.

En cuanto a las dos resoluciones, una fue otorgada para verificar lo referente al impuesto al valor agregado, su reglamento y providencias relacionadas con los registros especiales de compras y ventas y la otra para verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales referidos a la presentación y pagos del impuesto sobre la renta e impuesto al valor agregado y de acuerdo con dicho procedimiento fue sancionada la contribuyente, por lo cual el SENIAT desestima dicho alegato.

En relación con el procedimiento de fiscalización alegado por la contribuyente de conformidad con los artículos 188, 189, 191 y 192 del Código Orgánico Tributario, el SENIAT afirma que utilizó el procedimiento de verificación establecido en los artículos 172 y 13 eiusdem, en el cual no hay acta de reparo ni apertura del expediente administrativo, por lo cual asegura haber actuado ajustado a derecho.

El SENIAT estima que en la reiteración el mecanismo del artículo 99 del Código Penal sobre infracción continua no es aplicable en materia tributara por cuando de conformidad con el artículo 79 del código Orgánico Tributario, la concurrencia de infracciones ya esta prevista en el artículo 81 eiusdem.

El valor de la unidad tributaria es una magnitud creada por la ley que no crea, suprime o modifica el tributo o las obligaciones tributarias accesorias y está establecida de conformidad con los índices de precios publicados por el Banco Central de Venezuela y que permite a la administración sustraerse de los efectos nocivos que la inflación aporta sobre el valor del signo monetario, otorgando permanencia y estabilidad en el tiempo a los montos expresados en las distinta leyes tributarias.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Visto y a.e.c.d. recurso contencioso tributario de nulidad, la resolución de imposición de sanción, el recurso jerárquico y la resolución que lo decide, así como los fundamentos del escrito de informes presentado por la representante judicial del Fisco Nacional y las defensas expuestas por los apoderados judiciales de la contribuyente, la presente controversia se contrae a conocer y decidir respecto a la procedencia la infracción de deberes formales, inmotivación, reiteración, valor de la unidad tributaria, delito continuado, procedimiento de fiscalización y duplicidad de resoluciones por parte del SENIAT.

Sobre la inmotivación la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos en su artículo 9, establece la obligación de motivar los actos administrativos de carácter particular, excepto los de simple trámite, por lo cual el acto debe hacer referencia a los hechos y a los fundamentos legales que llevaron a pronunciarse en una u otra dirección.

En este sentido, el artículo 18 de la citada Ley, al indicar los requisitos que debe contener todo acto administrativo, en su numeral 5, precisa lo siguiente:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:

(...)

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes...

   Por otro lado, siendo que las infracciones cometidas por la contribuyente son de carácter tributario y, en consecuencia, aplicables las disposiciones del Código Orgánico Tributario, el artículo el artículo 243 del Código de Procedimiento Civil que establece en su numeral 4, los motivos de hecho y de derecho que toda sentencia debe contener.

   Artículo 243 Toda sentencia debe contener:

   1° La indicación del Tribunal que la pronuncia.

   2° La indicación de las partes y de sus apoderados.

   3° Una síntesis clara, precisa y lacónica de los términos en que ha quedado planteada la controversia, sin transcribir en ella los actos del proceso que constan de autos.

   4° Los motivos de hecho y de derecho de la decisión.

   5° Decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse de la instancia.

   6° La determinación de la cosa u objeto sobre que recaiga la decisión.

   (Subrayado por el Juez).

   De las normas transcritas se observa la voluntad del legislador de instituir uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su función dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste, y así lo ha sostenido en reiterada jurisprudencia de la Sala Político Administrativa (entre ella, la sentencia No. 1619 de fecha 22-10-03, caso: PIÑA MUSICAL, C.A.), que los actos que la administración emita deberán ser debidamente motivados, es decir, señalar en cada caso el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a su decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que originaron tal solución, permitiéndole oponer las razones que crea pertinente a fin de ejercer su derecho a la defensa.

   Respecto al mencionado vicio, la doctrina y jurisprudencia han interpretado que la motivación consiste en la indicación expresa de las diferentes razones y argumentaciones que el sujeto administrativo ha tenido en cuenta para llegar a la conclusión que configuraría la dispositiva de la decisión dictada. De igual manera, se ha entendido que la falta de motivación del acto, radica en una falta absoluta de fundamentos y no cuando los mismos sólo son escasos.

   En el caso bajo análisis, la resolución impugnada suficientemente identificada y objeto de esta controversia, contiene los elementos de hecho que generaron la obligación tributaria, las normas aplicables, el número de facturas por período, que claramente especifica su numeración, sin cumplir con los formalidades legales (folio 74) y reglamentarias, desde mayo hasta agosto de 2005, imponiéndole sanción por la cantidad total de trescientas cincuenta y una (351) unidades tributarias y en los folios 270 a 292 hay un número suficientemente representativo de facturas en las cuales no aparece la dirección el adquirente del bien y que respaldan la verificación de los fiscales actuantes.

   Por otra parte, se ha reiterado que se da también el cumplimiento de tal requisito, cuando la misma esté contenida en su contexto, es decir, que la motivación se encuentre dentro del expediente, considerado en forma íntegra y formado en virtud del acto de que se trate y de sus antecedentes, siempre que el administrado haya tenido acceso a ellos y conocimiento oportuno de los mismos; siendo suficiente, en algunos casos, que sólo se cite la fundamentación jurídica, si ésta contiene un supuesto unívoco y simple. De manera tal, que el objetivo de la motivación, en primer lugar, es permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y en segundo lugar, el hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

   Así, la existencia de motivos tanto de hecho como de derecho y la adecuada expresión de los mismos, se constituyen en elementos esenciales de la noción de acto administrativo.

   Por tal razón, considera este juzgador que la administración tributaria motivó suficientemente el acto expresando las razones de hecho y de derecho en las cuales se fundamenta y los periodos fiscalizados indicando la revisión de los deberes formales relativos a la materia del impuesto al valor agregado y del impuesto sobre la renta razón por la cual se descarta dicho alegato.

   Por las razones anteriormente señaladas, considera este tribunal satisfecho el requisito previsto en el artículo 243, ordinal 4° del Código de Procedimiento Civil, al haber expuesto la administración tributaria de manera suficiente, los motivos de hecho y de derecho que fundamentan la decisión sobre el sujeto administrativo, por todo lo cual el juez rechaza la pretensión de la contribuyente en cuanto a la inmotivación de la resolución se refiere. Así se decide.

   La recurrente alega ausencia del procedimiento legalmente establecido por la no apertura del procedimiento establecido en el Código Orgánico Tributario en los artículos 188, 189, 191 y 192.

   Por el contrario el SENIAT argumenta que actuó ajustado a derecho de conformidad con los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario ejecutando el procedimiento de verificación de deberes formales.

   La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha sostenido reiteradamente que cuando el reparo fiscal proviene de la verificación del cumplimiento de los deberes formales previstos en el Código Orgánico Tributario, que pueden efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento de la contribuyente, lo que la fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente y no parece necesario que siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización y se le exija al mismo contribuyente un rito de descargos, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Esto no obsta a que la Administración Tributaria , mediante resolución expresa suficientemente motivada haga conocer al sujeto pasivo las razones de hecho y de derecho en que se fundamenta la sanción para que este pueda ejercer los recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa, tal como hizo el SENIAT en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005, sobre la cual la contribuyente ejerció el correspondiente recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario que resultó en la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DJT-ARJ-2007-00098-294, del 27 de diciembre de 2007, emanada de ese órgano administrativo, mediante la cual declaró “sin lugar” y “convalidó” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005, por emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos legales desde agosto hasta julio de 2005 y el libro de ventas no cumple con las formalidades legales en materia de impuesto al valor agregado y no deja c.d.R. en los avisos publicitarios en materia de impuesto sobre la renta. Sanción convalidada: 265 unidades tributarias, por todo lo cual, el Juez considera ajustado a derecho el procedimiento de verificación utilizado por la administración tributaria.

   El Juez considera que la contribuyente ha ejercido a plenitud su derecho a la defensa, aunado a esto que no contradijo las infracciones cometidas, limitándose a rechazar el quantum de las mismas, por lo cual el juez descarta la pretensión de la recurrente en cuanto al procedimiento de verificación utilizado por el SENIAT de conformidad con los artículos 172 y 173 del Código Orgánico Tributario y confirma las infracciones definidas en la resolución de imposición de sanción. Así se decide.

   La contribuyente se limitó a objetar la forma de cálculo de las sanciones impuestas, la falta de motivación del acto administrativo impugnado, el vicio de conformación del expediente, así como también el vicio del procedimiento y la aplicación indebida de la unidad tributarias para el momento del cálculo de las sanciones y no rechazó los incumplimientos establecidos en la resolución impugnada motivo por el cual el juez los confirma. Así se decide.

   La contribuyente alega que administración tributaria emitió dos resoluciones de Imposición de sanción, en dos (02) fechas distintas, con base a la misma Autorización y sobre los mismos tributos y periodos de imposición, sin que la segunda resolución sea complementaria de la primera, por cuanto se refiere al mismo ilícito tributario y a los mismos hechos, los cuales no alteran en absoluto los resultados declarados en los períodos investigados, es más cualquier omisión de formalidades no esenciales no tiene preeminencia sobre la justicia, la verdad o razón, conforme a lo consagrado en el artículo 257 Constitucional.

   Consta en el folio número sesenta y siete (214) del expediente judicial la Autorización Nº GRTI-RCE-DFA-2005-04-DF-PEC-3056 del 10 de octubre de 2005 en la que la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Central autorizó a la funcionaria actuante a “…verificar el oportuno cumplimiento de los deberes formales previstos en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario vigente, relacionado con la presentación y pagos del Impuesto sobre la Renta (Estimadas y Definitivas) e Impuesto al Valor Agregado; facturación maquinas fiscales, libros legales (diario, mayor e inventario), registros especiales (de compras y ventas), Registro de Comercio (acta constitutiva) y sus últimas modificaciones. Así mismo, el (la) funcionario (a) podrá aplicar el procedimiento establecido en el Artículo (sic) 169 al 171 del Código Orgánico Tributario para todos aquellos ejercicios o períodos donde se detecte omisión de declaraciones en los diferentes tributos sometidos a verificación…”.

   Ahora bien, a consecuencia de la verificación realizada la funcionaria actuante mediante Acta de Requerimiento Nº GRTI-RCE-DFB-2005-04-DF-PEC-3056-01 solicitó los documentos objeto de revisión y estos fueron presentados dejando constancia de ello en el Acta de verificación Inmediata Nº GRTI-RCE-DFC-2005-04-DF-PEC-3056-02, a consecuencia de ello la administración tributaria emitió la Resolución de Imposición de Sanción Nº GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-3056-03, mediante la cual resuelve: “…aplicar la sanción estipulada de en artículo 102 último aparte del Código Orgánico Tributario, clausurando el establecimiento por un plazo de dos (02) días continuos, contados a partir de las once (11) horas del día 11/10/05 hasta las once (11) horas del día 13/10/05…”, y el Acta de Levantamiento de Clausura Nº GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-3056-04 y emitió el Acta N° GRTI-RCE-DFD-DFC-2005-04-DF-PEC-3056-07 en la cual constató que la contribuyente emitió facturas de ventas con prescindencia de los requisitos legales desde agosto hasta julio de 2005 y el libro de ventas no cumple con las formalidades legales en materia de impuesto al valor agregado y no deja c.d.R. en los avisos publicitarios en materia de impuesto sobre la renta e impuso una sanción concurrida de 378,5 unidades tributarias. finalmente dictó el acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005 en la que materializa la sanción pecuniaria propiamente dicha.

   Considera oportuno el juez, para aclarar la supuesta ilegalidad en el procedimiento al conformar dos expedientes con diferentes resoluciones de imposiciones de sanción, contrariando con ello el principio de la unidad del expediente administrativo, transcribir parcialmente el contenido del artículo 102 del Código Orgánico Tributario el cual establece lo siguiente:

   Artículo 102: Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

1. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

3. No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables, excepto para los contribuyentes autorizados por la Administración Tributaria a llevar contabilidad en moneda extranjera.

4. No conservar durante el plazo establecido por las leyes y reglamentos los libros, registros, copias de comprobantes de pago u otros documentos; así como, los sistemas o programas computarizados de contabilidad, los soportes magnéticos o los microarchivos.

   (…)

   En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito. (Subrayado del Juez)

   Tal y lo estable la normativa al efecto, además de la sanción pecuniaria, la comisión de ilícitos tipificados en el artículo acarreara la clausura del establecimiento por el plazo señalado. En el caso de autos, la primera autorización emitida a la funcionaria actuante fue a los efectos de la verificación del cumplimiento de los deberes formales previstos en el artículos 145 del Código Orgánico Tributario, Ley de Impuesto al Valor Agregado y demás normativa relacionados con registros especiales de compras y ventas, es decir, impuestos indirecto y una vez verificado el incumplimiento por parte de la administración tributaria procedió a emitir la primera resolución supra identificada .

   . Por tales argumentos, considera el juez que no hubo violación al principio de la unidad del expediente administrativo y el SENIAT dio cumplimiento al procedimiento de verificación establecido en los artículos 177 y siguientes del Código Orgánico Tributario. Así se decide.

   La contribuyente rechaza la aplicación por parte de la administración tributaria del valor de la unidad tributaria para el momento de la determinación del acto sancionatorio y no aquella en vigor cuando ocurrieron los hechos, según lo previsto en el parágrafo primero del artículo 94 del Código Orgánico Tributario, manifestando además que la administración tributaria no aplicó la unidad tributaria ajustada a derecho

   Es de hacer notar que no se trata como indica la contribuyente de aplicar retroactivamente la ley sino la aplicación de lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario para el momento del pago, artículo que dispone:

   Artículo 94. Las sanciones aplicables son:

   (…)

   Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U T) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.

   (…)

   De la norma precedentemente transcrita y de los criterios establecidos por la Sala Político Administrativa del Tribunal supremo de Justicia (Sentencia N° 00119 del 25 de enero de 2006, caso Pirelli de Venezuela, C. A.) se deduce que la figura de la unidad tributaria fue concebida por el legislador tributario como un mecanismo técnico de conversión de valores tributarios, vale decir, como una unidad de medida representativa de cantidades de dinero en un momento determinado, que si bien fue originalmente creada por ley, puede ser modificada por resolución anual dictada por la administración tributaria con sujeción a los índices de inflación que fija el Banco Central de Venezuela para el área metropolitana de Caracas en el año inmediatamente anterior a su establecimiento.

   Dicha figura fue prevista por el legislador como una medida de valor que delimita el instrumento de pago de la obligación tributaria (fija los valores en moneda de curso legal -Bolívar- que deben considerarse para el pago o cancelación de la obligación tributaria sustancial) en un momento determinado, y cuya finalidad persigue evitar las distorsiones que se generan por efecto de la inflación respecto de las expresiones nominales fijas que regulan la estructura del tributo; en otros términos, constituye una suerte de corrección monetaria por efectos inflacionarios, referida a expresiones nominales fijas utilizadas en la definición de la base de cálculo del tributo del cual se trate, cuando la exacción tributaria sea de tipo fijo como sucede en la mayoría de las tasas creadas por el legislador tributario y como consecuencia del producto de la aplicación de dichas tasas fijas a la base imponible, como ocurre con las obligaciones a pagar por la contribuyente y en la cuantificación de las sanciones, que por la pérdida de valor de la moneda han quedado obsoletos en el tiempo. La figura de la unidad tributaria fue creada como mecanismo de corrección monetaria a efectos de la determinación de la base del cálculo, aplicable al caso de autos en virtud de la normativa prevista en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

   La finalidad de la unidad tributaria es expresar el dinero (bolívares) como partida nominal que es, en unidades monetarias equivalentes y no representa un aumento de valor, sino la compensación de la pérdida en el poder adquisitivo de la moneda como consecuencia de la inflación y no se trata de la aplicación retroactiva de la ley como equivocadamente afirma la recurrente. Adicionalmente, en vista de la claridad de la norma transcrita, la cual no deja lugar a dudas, el juez forzosamente declara que la unidad tributaria a utilizar para los pago de las sanciones es aquella vigente en el momento de la infracción convertida al valor de la misma para el momento del pago y confirma la sanción impuesta. Así se decide.

   En cuanto a la reiteración determinada por la administración tributaria, el Tribunal, siguiendo el criterio establecido por la Sala Político Administrativa y por los Tribunales Contencioso Tributarios, hasta el 12 de agosto de 2008, fecha en la cual dicha Sala modificó su criterio, hace las siguientes consideraciones:

   Se deduce del acto administrativo impugnado (folio 76), que la Administración Tributaria impuso una sanción mes a mes, para el período comprendido desde mayo hasta agosto de 2005, ambos meses incluidos.

   Tanto los tribunales superiores de lo contencioso tributario y especialmente la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia habían establecido su criterio, específicamente respecto al impuesto al valor agregado, determinando que incurría en vicio de falso supuesto de derecho al interpretar el Código Orgánico Tributario vigente, cuando aplicaba a la contribuyente varias sanciones mensuales ante el incumplimiento de un deber formal en forma reiterada especialmente en el impuesto al valor agregado.

   La administración tributaria incurría en vicio de falso supuesto de derecho al aplicar reiteración, sin tomar en consideración las normas del delito continuado y calificaba los incumplimientos como autónomos, aplicando sanciones para cada uno de los periodos impositivos, siendo lo correcto, por interpretación hasta la fecha y por tratarse de una infracción continuada, aplicar una sola sanción como si fuera una sola infracción.

   Estas decisiones se fundamentaban en el criterio adoptado en la sentencia Nº 00877 de fecha 17 de junio de 2003 (Caso: Acumuladores Titán, C. A.), de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, reiterado en un caso similar al de autos en sentencia Nº 00474 de fecha 12 de mayo de 2004 (Caso: Tuboacero, C. A.), en los cuales se estableció lo siguiente:

   ...Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   `Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones´…

   .

   Estos fundamentos se utilizaban de acuerdo con la interpretación rationae temporis de las disposiciones del Código Orgánico Tributario y en razón de los anteriores preceptos, debía el juez considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, se fundamentaban los jueces en que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 79 eiusdem, era de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal, normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   En este orden de ideas, se hacía necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 del Código Penal al establecer que:

   Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.

   Había sostenido reiteradamente la Sala Político Administrativa que:

   …Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error…

   .

   En el caso de autos, observa el juez que la administración tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales en la aplicación del artículo 101 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procésales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hacía el legislador, no se consideraban como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto pasivo. Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, se venía violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en el Código Orgánico. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debía ser aplicada por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 79 del Código Orgánico Tributario.

   Fue jurisprudencia continua de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia que:

   …en virtud de la posición asumida en el fallo precedentemente citado, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideran como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal…

   .

   Por las razones expuestas, el juez expresa su criterio en cuanto a que en los casos previos a la nueva interpretación de la Sala Político Administrativa ocurrida el 12 de agosto de 2008 se debe seguir aplicando la interpretación transcrita como si se tratase de una sola infracción, por la interpretación rationae temporis que se hizo de la ley, según se ha aplicado en este recurso y en anteriores similares. Por lo tanto, el procedimiento utilizado por la Administración Tributaria de aplicar sanciones en forma reiterada, es incorrecta en el caso bajo análisis y por consiguientes es forzoso para el Juez declarar la aplicación errada de la sanción por parte de la Administración Tributaria.

   La multa determinada por la Administración Tributaria de conformidad con a el artículo 101 del Código Orgánico Tributario, referida a los incumplimientos de deberes formales, debe ser calculada como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos, de conformidad con la jurisprudencia supra transcrita. Así se decide.

   Sin embargo, debe el Juez explicar que aunque el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia había sido el que tomó en consideración para tomar esta decisión, en reciente sentencia Nº 984 dictada el 12 de agosto de 2008 caso: DISTRIBUIDORA Y BODEGÓN COSTA NORTE, C.A vs. SENIAT, con motivo de la apelación ejercida el Fisco Nacional contra la sentencia definitiva N° 0353 dictada el 24 de enero de 2007 por este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, expediente No. 0670 (de la nomenclatura de este órgano jurisdiccional), dicha Sala cambio el criterio hasta ahora utilizado, en los siguientes términos:

   El criterio seguido por la Sala respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumpliendo de deberes formales que aplicó la Administración Ttributaria mes a mes en el presente caso, reiterado en la sentencia traída a colación en el presente juicio (Acumuladores Titán, C.A,) sentencia número 877 del 17 de junio de 2003, dictada por la Sala Político Administrativa; ha sido reinterpretado en la sentencia antes referida, en la cual se estableció lo siguiente:

   …Ahora bien, se observa que la conducta infraccional llevada a cabo por la contribuyente y sancionada por la Administración Tributaria, fue la establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, al emitir facturas sin cumplir con los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar en cada factura si la operación fue de contado o a plazo, lo cual fue constatado en los ejercicios fiscales de los meses comprendidos entre los meses de noviembre de 2004 y mayo de 2005.

   Precisado lo anterior y atendiendo a los fundamentos de la apelación, esta Sala advierte que en el presente caso debe determinarse el mecanismo y el alcance del período de imposición del impuesto al valor agregado, para así poder establecer la forma de aplicación de la sanción prevista en el artículo 101 del vigente Código Orgánico Tributario a la contribuyente Distribuidora y Bodegón Costa Norte, C.A. y, en consecuencia, analizar la solicitud efectuada por el Fisco Nacional respecto a que “sea reinterpretado el criterio fijado sobre el particular en la Sentencia N° 877, de fecha 17/06/2003, dictada por la Sala Político-Administrativa”..

   En tal sentido, esta Alzada observa que la posición que ha mantenido respecto al asunto controvertido, se encuentra plasmada en sentencia de esta Sala No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., ratificada en forma pacífica hasta el momento, en la cual se estableció lo siguiente:

   (…) Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   (…)

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   (…)

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al valor agregado, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al valor agregado. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   Siendo ello así, la Sala ha venido considerando que en materia de infracciones tributarias el delito continuado tiene lugar cuando se violan o se transgreden en el mismo o en diversos períodos impositivos una idéntica norma, y su ratio radica en que dicha conducta constituye una actuación repetida y constante, que refleja una unicidad de intención en el contribuyente.

   No obstante lo antes expuesto, un estudio más detallado de la cuestión debatida lleva ahora a la Sala a un replanteamiento respecto a su resolución, en atención a la naturaleza del impuesto al valor agregado y a los elementos que componen el hecho imponible.

   En efecto, en el caso del impuesto al valor agregado, el periodo impositivo es de un (01) mes calendario, conforme a lo previsto en el artículo 59 de la Ley que regula dicho impuesto, cuestión que determina dentro del marco normativo previsto en la Ley de Impuesto al Valor Agregado, que los contribuyentes están obligados a declarar el monto de los ingresos obtenidos producto de la ocurrencia del hecho imponible de ese tributo, así como cumplir con los demás deberes formales a los que se encuentran sometidos por su condición de sujetos pasivos, durante cada mes o periodo de imposición.

   En otras palabras, esta Sala aprecia que el impuesto al valor agregado comprende períodos de imposición mensuales, a diferencia del ejercicio fiscal de un (1) año previsto para el caso del impuesto sobre la renta, por lo cual los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de estos períodos impositivos, los cuales son distintos uno del otro.

   En tal sentido, se advierte que la aplicación de las sanciones por incumplimiento de deberes formales durante diversos periodos de imposición mensuales, en ningún caso viola el principio del non bis in idem, pues atiende a conductas infractoras que fueron determinadas y acaecidas en diversos periodos de imposición, vale decir, mes a mes, al momento de efectuarse la fiscalización correspondiente, circunstancia que permite verificar el cumplimiento o no de las obligaciones que deben soportar los contribuyentes por su misma condición de sujeto pasivo, en este tipo de tributo.

   Igualmente, tampoco podría considerarse que con tal proceder se incurra en violación de dicho principio constitucional, debido a que no es posible suponer que por haber sido detectada en una misma actuación fiscalizadora una infracción cometida en varios períodos, se esté en presencia del delito continuado, pues la trasgresión o incumplimiento ocurrido se circunscribe únicamente para el ejercicio respectivo, no pudiendo extenderse los efectos del ilícito a diversos períodos fiscales.

   Así las cosas, aprecia la Sala que la figura del delito continuado prevista en el artículo 99 del Código Penal, es una ficción legal, que tiene como finalidad el aumento del cálculo de la pena de un delito considerado único, que presupone que la serie de múltiples actos antijurídicos violatorios de una misma disposición legal desarrollados por el sujeto agente, sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, lo que en realidad no ocurre en materia de infracciones tributarias por incumplimiento de deberes formales en lo que se refiere al Impuesto al Valor Agregado, toda vez que cada período mensual es autónomo, aislado uno del otro y genera sus propias consecuencias, por lo que no puede considerarse que exista una única intencionalidad del contribuyente infractor, dada la manera en que se verifica la temporalidad del hecho imponible en este tipo de impuesto.

   Sobre este particular, la Sala estima que la aplicación de los principios y garantías del derecho penal común, como es el establecido en el aludido artículo 99 del Código Penal, al ámbito del derecho tributario sancionador, únicamente tendría su justificación frente a un vacío u oscuridad de la ley tributaria, siempre y cuando ofrezca una solución compatible con las características propias del derecho tributario como ley especial.

   Ello es así, en atención a que el Código Orgánico Tributario prevé una serie de situaciones específicas aplicables a la materia fiscal, contemplando dentro de su marco regulatorio todo lo referente a las infracciones e ilícitos tributarios, siendo que en su artículo 79 expresamente señala que “Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas”. Adicionalmente, establece que “A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas del Derecho Penal, compatibles con la naturaleza y f.d.D.T.”. (Resaltado de la presente decisión).

   Bajo este orden de ideas, debe destacarse que el Código Orgánico Tributario regula en su artículo 101 lo relativo a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, como en el presente caso, en el cual se verificó el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Resolución No. 320 de fecha 28 de diciembre de 1999, publicada en la Gaceta Oficial No. 36.859, del 29 del mismo mes y año, al no señalar la contribuyente en cada factura si la operación fue de contado o a plazo..

   En virtud de lo anterior, conviene advertir que dada la existencia de reglas específicas para la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales, en el texto especial que regula la relación adjetiva que nace entre el sujeto activo y el contribuyente, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, concretamente del artículo 99, toda vez que no se verifica vacío legal alguno, ya que de acuerdo con el artículo 101 del Código Orgánico Tributario la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales se realiza por cada período o ejercicio fiscal.

   Por otra parte, considera esta Sala necesario observar que las reglas del concurso continuado conllevan en el caso de incumplimiento de deberes formales, a una injusta aplicación de las sanciones, ya que la repetición en el tiempo de una conducta antijurídica, sólo trae como consecuencia que se aumente la pena de una sexta parte a la mitad, sin tomar en cuenta la cantidad de períodos consecutivos en que haya sido infringida la norma por la contribuyente, ya que siguiendo tales lineamientos no se impone la sanción por cada ejercicio fiscal, cuestión que en el caso del impuesto al valor agregado pudiera conllevar a una desnaturalización de la temporalidad de su hecho imponible, habida cuenta que los contribuyentes están obligados a cumplir con determinados deberes formales previstos en la ley y el reglamento respectivo, por cada uno de los períodos impositivos mensuales, los cuales -como ya se indicara- son distintos uno del otro y generan sus propias consecuencias. .

   En definitiva, se estima importante señalar que la transferencia de normas del Código Penal al ámbito de los ilícitos tributarios, debe hacerse con carácter supletorio y respetando la compatibilidad que ha de existir con el ámbito especial del derecho tributario. En tal sentido y con base a las consideraciones antes expuestas, no resulta apropiado aplicar en forma directa, en los términos del artículo 79 del Código Orgánico Tributario vigente, la noción del delito continuado a la imposición de sanciones por la comisión de ilícitos formales derivados del impuesto de tipo valor agregado, ya que el hecho punible y la forma de imponer la sanción han sido adecuadas a los términos previstos en el artículo 101 eiusdem, con apego a los elementos en que ocurre el hecho imponible en el mencionado tributo, es decir, por cada período mensual o ejercicio fiscal.

   En virtud de lo anteriormente expuesto, esta Sala reconsidera el criterio que había venido sosteniendo respecto de la aplicación del delito continuado en casos como el de autos, en los que se impone una sanción producto de incumplimiento de deberes formales del impuesto a las ventas, adoptado en la sentencia No. 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., posteriormente ratificada en forma pacífica en diversos fallos hasta la presente fecha, estableciendo que el artículo 99 del Código Penal no es aplicable a las infracciones tributarias que se generen con ocasión de los deberes formales en materia de Impuesto al Valor Agregado, por los motivos aludidos en el presente fallo. Así se decide…”. (Subrayado por el Juez).

   Partiendo de la interpretación plasmada por la Sala Político Administrativa en la sentencia Nº 0984 antes citada, este juzgador considera necesario referir en primer lugar, que en el caso del impuesto al valor agregado, se trata de un impuesto indirecto, cuyo hecho imponible se causa por periodos impositivos de un mes calendario.

   Ahora bien, la Sala plasmó su criterio indicando expresamente lo siguiente:

   “…en atención a que el nuevo criterio no resulta aplicable a la situación de autos, esta Alzada con fundamento en la sentencia No. 877 de fecha 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., considera que la contribuyente al haber cometido en forma repetida y continua la conducta infractora establecida en el artículo 101, numeral 2 del vigente Código Orgánico Tributario, debe aplicársele la disposición del artículo 99 del Código Penal y, en consecuencia, la sanción que se le ha de imponer tiene que ser calculada como si se tratase de una sola infracción, tal como lo estableciera él a quo. Por las razones expuestas, se impone confirmar el fallo apelado. Así se declara. (Subrayado del juez).

   En tal sentido, la Sala estableció en virtud a la existencia de las reglas especificas para la aplicación de las sanciones por ilícitos formales, en el texto especial, es decir, en la Ley de Impuesto al Valor Agregado y a la obligación de declarar los ingresos obtenidos consecuencia del nacimiento o la materialización del hecho imponible de ese impuesto para aquel que se constituya como sujeto pasivo, no corresponde aplicar supletoriamente las disposiciones del Código Penal, específicamente las contenidas en el artículo 99, en virtud a que no existe vacío legal alguno dado el contenido de la norma establecida en el Código Orgánico Tributario respecto a la aplicación de las sanciones por el acaecimiento de ilícitos formales que se efectúan por cada periodo.

   No obstante, según reciente aclaratoria de la sentencia, la reinterpretación de las normas y este criterio debe aplicarse hacia el futuro, es decir, para las infracciones cometidas a partir del 12 de agosto de 2008, fecha de la publicación de la sentencia, como ha sido también confirmado para los recursos que ya habían sido interpuestos antes de la decisión ampliamente explanada, por lo cual declara que en la presente causa no se debe aplicar la reiteración y el SENIAT debe calcularla de nuevo con los criterios establecidos antes de dicha reinterpretación. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por el ciudadano F.R.G., en su carácter de Administrador Principal de POLLOS EN BRASA EL UNICO, S.R.L., debidamente asistido por el abogado J.E.C.T., contra el acto administrativo contenido en la Resolución Nº SNAT-INTI-GRTI-RCNT-DJT-ARJ-2007-00098-294, del 27 de diciembre de 2007, emanada del SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT), mediante la cual declaró “sin lugar” y “convalidó” el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI-RCE-DFD-2005-04-DF-PEC-567 del 14 de diciembre de 2005, por emitir facturas de ventas con prescindencia de los requisitos legales desde agosto hasta julio de 2005 y el libro de ventas no cumple con las formalidades legales en materia de impuesto al valor agregado y no deja c.d.R. en los avisos publicitarios en materia de impuesto sobre la renta. Sanción convalidada: 265 unidades tributarias.

   2) CONFIRMA las infracciones cometidas por POLLOS EN BRASA EL UNICO, S.R.L., en cuanto a que: lleva el libro de compras y ventas del impuesto al valor agregado sin cumplir las formalidades establecidas en la normativa correspondiente por cuanto en el periodo investigado desde mayo 2005, hasta mayo 2006, por cuanto las facturas no llevan orden secuencial, no llevan orden cronológico en las compras, ni realiza resumen mensual, no exhibe en sitio visible la última declaración de rentas del ejercicio inmediato anterior.

   3) IMPROCEDENTE la imposición de sanciones mes a mes aplicadas por el SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) a POLLOS EN BRASA EL UNICO, S.R.L.

   4) ORDENA al SERVICIO NACIONAL INTEGRADO DE LA ADMINISTRACIÓN ADUANERA Y TRIBUTARIA (SENIAT) emitir nuevas planillas de pago de conformidad con los términos de la presente decisión.

   5) EXIME a las partes del pago de las costas procesales por no haber sido vencidas totalmente en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión a la Procuradora General de la República con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente; asimismo notifíquese al Contralor General de la República, Cúmplase lo ordenado.

   Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los veintiocho (28) días del mes de julio de dos mil diez (2010). Año 200° de la Independencia y 151° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Titular,

   Abg. M.S.

   Exp. Nº 1609

   JAYG/ms/gl