Decisión nº 094-2009 de Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 4 de Agosto de 2009

ASUNTO: AF49-U-2000-000159 Sentencia N° 094/2009

ASUNTO ANTIGUO: 1563

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 4 de Agosto de 2009

199º y 150º

En fecha veinticuatro (24) de mayo del año dos mil (2000), los ciudadanos C.E.L.B., Maripsa Guilarte Cedeño y N.R. de Pino, quienes son venezolanos, titulares de las cédulas de identidad números V.-3.768.307, V.-3.564.667 y V.-3.020.154, respectivamente, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los números 18.849, 7.666 y 5.768, respectivamente, procediendo en su carácter de apoderados judiciales del INSTITUTO POSTAL TELEGRÁFICO DE VENEZUELA (IPOSTEL), presentaron ante la Oficina del Superintendente Nacional Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), Recurso Contencioso Tributario, contra la Resolución (Artículo 149 del Código Orgánico Tributario) SAT/GRTI/RC/DSA/99-1 000631, de fecha 22 de octubre de 1999, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), la cual confirma parcialmente el Acta Fiscal SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001310 levantada para los períodos de agosto 1994 a mayo 1998, en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, ordenando en consecuencia expedir a la contribuyente planillas de liquidación por los siguientes conceptos y montos:

PERÍODO FISCAL CONCEPTO MONTO Bs.

Agosto 1994 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 159.461.634,00

21.793.709,00

96.474.288,00

Septiembre 1994 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 145.093.179,00

20.622.039,00

86.330.441,00

Octubre 1994 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 177.208.291,00

26.463.999,00

103.666.851,00

Noviembre 1994 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 205.234.556,00

31.959.305,00

118.009.870,00

Diciembre 1994 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 530.247.714,00

85.460.074,00

299.589.958,00

Enero 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 125.118.998,00

20.808.756,00

69.441.044,00

Febrero 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 132.123.779,00

22.492.312,00

72.007.459,00

Marzo 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 135.384.666,00

23.790.531,00

72.430.796,00

Abril 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 121.784.327,00

22.269.358,00

63.936.772,00

Mayo 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 120.218.522,00

23.049.571,00

61.912.539,00

Junio 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 128.308.635,00

25.263.138,00

64.795.861,00

Julio 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 631.003.366,00

127.611.391,00

312.346.666,00

Agosto 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 183.551.026,00

38.303.271,00

89.022.247,00

Septiembre 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 222.444.407,00

47.940.605,00

105.661.093,00

Diciembre 1995 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 161.145.268,00

40.673.686,00

71.709.644,00

Enero 1996 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 110.200.589,00

30.070.327,00

47.937.256,00

Febrero 1996 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 73.862.962,00

21.760.974,00

31.391.759,00

Noviembre 1996 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 172.012.977,00

85.720.588,00

57.624.347,00

Diciembre 1996 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 52.776.736,00

27.071.604,00

17.152.439,00

Enero 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 207.374.013,00

109.239.454,00

65.322.814,00

Febrero 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 202.798.057,00

109.239.454,00

61.853.407,00

Marzo 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 227.584.55,00

124.500.804,00

67.137.444,00

Abril 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 252.657.425,00

141.528.658,00

72.007.366,00

Mayo 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 406.356.433,00

234.605.785,00

111.748.019,00

Junio 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 337.372.037,00

198.424.023,00

89.403.590,00

Julio 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 311.963.221,00

188.551.300,00

79.550.621,00

Agosto 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 258.491.038,00

161.445.798,00

63.330.304,00

Septiembre 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 311.380.163,00

220.393.954,00

80.224.340,00

Octubre 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 347.886.024,00

233.040.391,00

78.274.355,00

Noviembre 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 340.064.830,00

234.223.998,00

73.113.939,00

Diciembre 1997 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 246.927.065,00

174.441.066,00

50.620.048,00

Enero 1998 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 244.920.932,00

176.464.388,00

47.759.582,00

Febrero 1998 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 256.124.957,00

188.672.308,00

47.383.117,00

Marzo 1998 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 190.607.487,00

144.168.733,00

33.356.310,00

Abril 1998 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 459.454.064,00

359.326.761,00

75.809.921,00

Mayo 1998 Impuesto

Multa

Intereses Compensatorios 226.837.719,00

183.185.254,00

35.159.846,00

T O T A L 15.344.055.377,00

En fecha veintiocho (28) de noviembre del año dos mil (2000), la Gerencia Jurídico Tributaria del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) mediante Oficio HGJ T-J-2000-3794 de fecha 02 de agosto de 2000, remitió al Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha cinco (05) de diciembre del año dos mil (2000), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (Distribuidor) remitió a este Tribunal el Recurso Contencioso Tributario.

En fecha quince (15) de enero del año dos mil uno (2001), se le dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, ordenándose las notificaciones de Ley.

En fecha diecinueve (19) de septiembre del año dos mil uno (2001), cumplidos los requisitos legales, se admite el Recurso Contencioso Tributario y se tramita conforme al procedimiento previsto en el Código Orgánico Tributario.

En fecha veintidós (22) de octubre del año dos mil uno (2001), se abre la causa a pruebas, haciendo uso de este derecho la parte recurrente únicamente.

En fecha diecisiete (17) de mayo del año dos mil dos (2002), siendo la oportunidad para presentar los Informes, ambas partes hicieron uso de su derecho.

Por lo que siendo la oportunidad procesal para dictar sentencia, este Tribunal procede a ello previa exposición de las consideraciones siguientes:

I

ALEGATOS

Los apoderados del recurrente señalan en el escrito recursorio lo siguiente:

Que en el presente procedimiento administrativo la Administración Tributaria violó lo establecido en el primer aparte del Artículo 151 del Código Orgánico Tributario, ya que dejó transcurrir el plazo máximo de un año para notificar al recurrente de la Resolución Culminatoria del Sumario, razón por la cual éste quedó concluido y el acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el sumario tal como lo establece el aparte 2 del precitado Artículo.

Que se está en presencia de un vicio en el procedimiento constitutivo del acto impugnado, que para que sea válido la Administración en los trámites, etapas y lapsos, debe someterse al procedimiento legalmente establecido, por tanto, la violación de las formas procedimientales puede acarrear la invalidez de los actos y hacerlos susceptibles de impugnación jurisdiccional.

Que en el presente caso la Administración Tributaria al no sujetarse a lo establecido en los apartes 1 y 2 del Artículo 151 del Código Orgánico Tributario, al dictar el acto impugnado con ausencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido en el Artículo antes referido, violó lo dispuesto en el Artículo 19 numeral 4 última parte de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Que por todo lo expuesto el acto impugnado está viciado de nulidad absoluta de conformidad con lo establecido en el Artículo 19 numeral 4 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativos, al no sujetarse la Administración Tributaria al trámite pautado en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario, vicio éste que no puede ser convalidado ni expresa ni tácitamente por la Administración autora del acto ni por el impugnante, por tanto, siendo que el vicio denunciado afectó el acto impugnado de nulidad absoluta por violación del procedimiento obligatorio y esencial, razón ésta por la que dicho acto administrativo no puede producir efecto legal alguno. Por tanto, solicitan al Tribunal declare la nulidad del acto administrativo recurrido que conforme a lo dispuesto en el primer y segundo aparte del Artículo 151 del Código Orgánico Tributario quedó concluido el sumario y la falta de notificación de la Resolución, el Acta quedó invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el sumario.

Que por otra parte el acto administrativo impugnado está viciado de nulidad absoluta en su objeto, por contravenir el Artículo 19 numeral 3 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en virtud de la indeterminación de los tributos omitidos previstos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Alegan además:

Que el acto administrativo recurrido insiste en no mencionar todos los conceptos computados por la fiscalización para determinar, sobre base cierta los tributos omitidos previstos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no obstante, que sobre esa omisión el recurrente alegó que le generaba indefensión ya que por esa causa no puede saber si la fiscalización computó algún concepto que no constituya hecho imponible, entre los cuales por ejemplo en Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), se encuentran los ingresos por ventas de planillas de Impuesto Sobre la Renta, filatelia, papel sellado, Registro de Información Fiscal (RIF) Jurídico, sucesiones y tarjetas postales.

Que como consecuencia de la mencionada omisión se insiste en considerar viciado el acto recurrido, en lo relativo a la determinación de los tributos omitidos y en consecuencia, el acto administrativo impugnado no menciona en forma expresa todos los conceptos que fueron computados por la Administración Tributaria para determinar los tributos omitidos, ya que el acto administrativo debe bastarse a sí mismo. No puede admitirse que la omisión sea subsanada con supuestas hojas de trabajo que no forman parte del acto y que por lo tanto no lo complementan, porque ello genera indefensión para el recurrente, al no poder saber con certeza cuales fueron todos los conceptos que computó la Administración Tributaria.

Arguyen además:

Que en el cuarto descargo formulado por Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), al Acta de Reparo SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001310, de fecha 22 de septiembre de 1998, realizada para establecer sobre base cierta los tributos omitidos previstos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, se alegó que la fiscalización mencionó que a fin de verificar los debitos declarados y a determinar los debitos omitidos en los períodos no declarados, tomó como base imponible la totalidad de los ingresos percibidos por la venta EMS-CAI y se declaró que ello se hizo a pesar de que este es un ingreso que percibe Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), por transporte internacional de piezas postales desde Venezuela a otros países, que por lo tanto no puede ser pechado sino el veinticinco (25%) del valor percibido del usuario remitente, conforme a lo dispuesto en el Parágrafo Único del Artículo del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que en el quinto descargo formulado por Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), al Acta de Reparo SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001310, de fecha 22 de septiembre de 1998, se alegó que la fiscalización mencionó que a fin de verificar los debitos declarados y a determinar los debitos omitidos en los períodos no declarados tomó como base imponible la totalidad de los ingresos percibidos por la venta Cupones Respuestas, y se destacó que ello lo hizo a pesar de que este es un ingreso que percibe por transporte de correo internacional, que por lo tanto no puede ser gravado sino por el veinticinco por ciento (25%) del valor percibido en Venezuela conforme a lo dispuesto en el Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que ambos descargos fueron resueltos en el acto recurrido con el argumento de derecho de que en el transporte internacional de bienes la base imponible está constituida por el valor del flete.

Que el razonamiento del acto recurrido pasa por alto que el porte postal, generalmente pagado mediante estampillas postales o estampaciones mecánicas sustitutivas de éstas (máquinas franqueadoras de correspondencias), en materia postal es el equivalente al denominado flete en el contrato de porte y cubre todos los gastos de transporte en que incurre el correo y naturalmente cubre el flete que deba pagar el correo a las empresas de transporte internacional.

Que el contrato entre Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL) y su usuario remitente es un contrato para la remisión de un objeto postal al exterior, que debe remunerar tanto a Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL) como a la administración postal del país de destino, que recibirá la remesa con el cometido de entregarla a su destinatario ubicado en su territorio, en cumplimiento del Tratado Postal suscrito entre Venezuela y dicho país, y es lógico que esa otra administración postal también sea remunerada con parte de lo que la Administración Postal de Venezuela (IPOSTEL) percibe del remitente.

Que nada justifica la interpretación simplista del acto recurrido, que en este caso pretende gravar el 100% de un ingreso que no es del todo para Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), porque tiene que compartirlo con la Administración Postal de destino, ya que dicha interpretación viola la norma expresa del Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Que en consecuencia, por esta causa el acto recurrido resulta violador de lo dispuesto en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, porque expresa haber computado el 100% de los ingresos que percibió Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), por concepto de EMS-CAI y Cupones Respuesta, a pesar de que por estos conceptos no podía computar sino el 25% conforme a lo previsto en el Parágrafo Único del Artículo 13 de dicha Ley.

Que en el presente caso la Administración Tributaria no determinó conforme al Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, las cantidades que la Administración Postal adeudaba por concepto de tributos, causados por servicios parcialmente prestados en el país por el servicio de transporte internacional, por lo que el objeto del acto administrativo recurrido es de imposible ejecución.

Que por todo lo expuesto solicita al Tribunal que de conformidad con el Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos declare la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, en virtud de que el mismo, tiene un contenido de imposible ejecución.

Por otra parte sostiene:

Que la confirmación de estos débitos por parte de la Administración Tributaria es improcedente, en la medida en que los mismos fueron confirmados sin quitar la incidencia de todos los conceptos indebidamente computados, por lo que el acto administrativo impugnado está viciado en su objeto, por tanto, solicitan la nulidad por violación del numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por las razones alegadas en el punto anterior.

Además señala:

Que en el presente caso el acto recurrido agravó mas la situación del recurrente, sorprendiéndolo con la revisión y revocación de un asunto que no estaba controvertido y que por ello no fue objeto del esfuerzo probatorio del contribuyente en el lapso de prueba correspondiente, violándose así su derecho a una decisión producto de un debido proceso y que por lo tanto configura una actuación que hace nula esa decisión del acto recurrido, violatoria del Derecho a la Defensa genéricamente consagrado en el Artículo 49 numerales 1 y 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Que esa decisión además de producirse con violación del Derecho a la Defensa, por emitirse fuera del debido contexto procesal, indebidamente pretende tomar de la contabilidad solamente aquello que perjudica a Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), y no lo que le favorece, no obstante que la misma Resolución en su página 2 reconoce que IPOSTEL “… lleva su contabilidad de acuerdo con las disposiciones contenidas en los artículos 32 y 33 del Código de Comercio y da cumplimiento a lo dispuesto en el Artículo 51 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, de fecha 28-09-94 vigente para los períodos Agosto de 1994 hasta Julio de 1996 y el Artículo 50 de la misma”, y que en la página 3 de dicha Resolución se expresa que “… la fiscalización actuando conforme a lo dispuesto en los artículos 118 y 119 del Código Orgánico Tributario vigente, procedió a la determinación de oficio sobre base cierta utilizando para ello los libros y registros contables que sirven de soporte a las operaciones contables, así como también los documentos que sirven de soporte a las operaciones asentadas en tales libros y registros…”.

Que por las razones expuestas solicitan al Tribunal anule el acto administrativo.

Por otra parte aducen:

Que el acto impugnado se refiere a la responsabilidad solidaria de los administradores, en sus páginas 28, 29, 30 y 31 y se puede apreciar que existe una eventual condena en la que no se señalan los nombres de los responsables, y a los actuales directores, gerentes y representantes, designados por el Gobierno que se inició en febrero de 1999, quienes obviamente no pueden ser condenados a responder sino por sus propias actuaciones, a partir de que tomaron posesión de sus cargos.

Que la actuación de la Administración Tributaria constituye una violación al Derecho a la Defensa consagrado en el Artículo 49 numerales 1 y 3 del texto constitucional. Por esta razón, solicitan a este Tribunal declare la nulidad del acto administrativo impugnado.

Que en virtud de que Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), es un Instituto Autónomo que goza de las mismas prerrogativas que acuerda al Fisco Nacional el Título Preliminar de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional (Artículo 3 de la Ley de Creación de IPOSTEL), para el supuesto negado de que el Tribunal no declare la nulidad del acto administrativo impugnado, alegan que el recurrente sólo debe cancelar el Impuesto neto dejado de pagar según la Resolución objeto de este Recurso, de conformidad a la Sentencia de fecha 07 de diciembre de 1999, dictada por la Corte Suprema de Justicia, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5441 Extraordinario de fecha 21 de febrero de 2000, en particular los numerales 1 y 2 de la parte dispositiva del fallo, la cual invocan como fundamento para que este Tribunal declare la nulidad del acto impugnado.

Que por todo lo expuesto mediante una interpretación hermenéutica y bajo un análisis integral de las normas denunciadas como infringidas por órgano del cual emanó el acto administrativo impugnado, debemos concluir que dicho acto está viciado de nulidad por ilegalidad, razón por la cual debe ser anulado y así lo solicitan. Igualmente solicita que el presente Recurso sea declarado con lugar en la definitiva.

Por otra parte, la representación de la REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA, ejercida por A.J.F.F., abogada inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el número 15.582, señaló en su escrito de Informes lo siguiente:

Que en el caso de autos la apertura del sumario administrativo se inició en fecha 22 de septiembre de 1998, con la notificación del Acta Fiscal, disponiendo el recurrente de un lapso de quince (15) días para rectificar las declaraciones presentadas, tal y como lo establece el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario, mas veinticinco (25) días siguientes al vencimiento del término anterior como lo dispone el Artículo 145 del mismo Código para formular descargos, vencido dicho lapso el día 18-11-98, procediendo la Administración Tributaria en fecha 08-11-99, tal y como consta en la constancia de recibo que cursa en el expediente administrativo, a notificar la Resolución SAT-GRTI-RC-DSA-99-1-000631 de fecha 22-10-99.

Que la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo SAT-GRTI-RC-DSA-99-1-000631 de fecha 22-10-99, señala en su página cuatro (4) en lo referente a los descargos de la contribuyente lo siguiente:

… en fecha dieciséis (16) de noviembre de 1998 actuando dentro de la oportunidad legal para ello, la contribuyente INSTITUTO POSTAL TELEGRAFICO DE VENEZUELA (IPOSTEL), presentó escrito de descargos contra el Acta Fiscal 0001310…

Que en consecuencia el argumento de la caducidad del lapso para dictar y notificar la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo es totalmente improcedente por haberse notificado dicha Resolución antes del vencimiento del lapso a que se refiere el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario y así pide sea declarado.

También señala:

Que si bien, conforme a lo establecido en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, todo acto de efectos particulares debe estar motivado, ello en modo alguno implica, que tal expresión deba ser extensa, puede ser sucinta, siempre que sea informativa e ilustrativa, y en ocasiones cuando la norma en la cual se apoya el acto sea suficientemente comprensiva y cuando sus supuestos de hecho se correspondan entera y exclusivamente con el caso sub-iudice, la simple cita de la disposición aplicada puede equivaler a motivación.

Que no siempre la inmotivación conlleva a la indefensión, y consecuentemente a la violación del Derecho de Defensa, pues tal efecto, solo tiene lugar o se produce efectivamente, cuando el administrado no ha podido ejercer el recurso correspondiente como resultado del desconocimiento de las razones de hecho y de derecho en que se fundamentó la Administración para emitir el acto.

Que mal podría hablarse de falta de motivación cuando los contribuyentes han podido apreciar los fundamentos de hecho y de derecho que llevaron a la Administración Tributaria a emitir los actos administrativos hoy recurridos.

Que en el presente caso, en el acta fiscal como en sus anexos no se discriminan los conceptos objeto de reparo, pero del análisis del expediente administrativo, se observa que corren insertas en los folios 27 al 29, hojas de trabajo, que demuestran y discriminan los conceptos y montos objeto del presente reparo. Que el acto administrativo está motivado y su fundamentación es precisa y específica, adaptada al procedimiento establecido en la norma en concordancia con los hechos ocurridos, cumpliendo así con lo establecido en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos por lo que mal puede pretender el recurrente solicitar la improcedencia de la actuación fiscal.

Con respecto a lo referente a que fueron desestimados los descargos en los puntos cuarto y quinto del escrito, la representación de la República observa que los mismos no fueron desestimados, en virtud de que la Administración Tributaria realiza un análisis exhaustivo de los mismos, sólo que no lograron enervar la actuación fiscal por no ser lo suficientemente convincentes.

Que la Administración Tributaria considera que ni del Acta Fiscal ni del escrito de descargos se observa que la contribuyente haya demostrado que para el ejercicio del transporte internacional, es decir, distribución y reparto de encomiendas en el exterior, subcontrata el servicio, a una empresa de transporte internacional, por lo que adquiere de aquella y le paga el valor del flete. Esta empresa vendedora del pasaje o flete es la que, en razón de su actividad, transporte internacional, debe aplicar únicamente al 25% del precio del pasaje o flete vendido, para cada viaje que parta de Venezuela al exterior, y no al adquiriente del servicio, lo cual no fue desvirtuado por el recurrente, por lo que la argumentación expuesta es improcedente y así pide sea declarado.

Que le correspondía al recurrente, en atención a los motivos de impugnación, probar los hechos que alegó en su escrito recursorio en contradicción con lo expuesto por la Administración, en donde considera importante destacar, que los apoderados judiciales de la contribuyente en su libelo así lo manifestaron.

Que el contribuyente ha podido promover cualquier tipo de prueba que en su criterio, sirviera para demostrar lo incierto del contenido del Acta y no habiéndolo hecho, es evidente que dicho contenido debe ser apreciado en su totalidad y así solicita sea declarado.

En cuanto al vicio por indebida confirmación de los débitos fiscales, la representación de la República observa que los reparos por concepto de débitos fiscales deben ser confirmados en su totalidad en virtud de que el recurrente no demostró su improcedencia, razón por la cual solicita al Tribunal desestime sus argumentos y así pide sea declarado.

En lo que se refiere al vicio por la no confirmación de los créditos fiscales, observa que la fiscalización, procedió a la revisión de las facturas, libros de compras, mayores analíticos, aportados por la contribuyente a fin de verificar los créditos declarados, aplicando las disposiciones contenidas en el Artículo 33 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y de tal revisión determinó créditos por un monto total de Bs. 592.569.544,56 correspondiente a los períodos no declarados, los cuales concedió.

Que la Administración Tributaria, en virtud de que los fiscales actuantes no hacen referencia a los créditos fiscales en el Acta de Reparo, y en el expediente administrativo abierto a tal efecto no reposa documento alguno, es decir, facturas o documentos equivalentes que demuestren las compras realizadas por la contribuyente y los créditos fiscales que consten en las mismas, procedió a rechazarlos. En consecuencia no admite aquellos créditos fiscales concedidos por la fiscalización, por no estar debidamente soportados en el expediente.

Que las operaciones que dan lugar el pago del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor son de estricto orden económico, por lo que la factura en la cual se deja constancia de la operación realizada se convierte en el factor fundamental del impuesto y es lógico que la Administración exija una serie de garantías y acreditaciones contables que para el contribuyente quizás puedan significar un leve engorro, pero que no pasan de ser mínimos de organización correcta en cualquier negocio discretamente racionalizado en su gestión.

Que en materia de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, la facturación realizada de acuerdo a las formalidades establecidas en las leyes y reglamentos, resulta de capital importancia, toda vez que sólo a través de las mismas, resulta posible controlar físicamente el cumplimiento del mencionado impuesto.

Que en base a los razonamientos expuestos, la representación de la República solicita al Tribunal declare improcedente en la definitiva el alegato del recurrente, por cuanto los créditos fiscales concedidos por la fiscalización y que el recurrente pretende hacer valer no fueron debidamente respaldados y así pide sea declarado.

En cuanto a la responsabilidad solidaria de conformidad con el Artículo 25 del Código Orgánico Tributario, solicita al Tribunal sea confirmada y deseche el argumento de la contribuyente en virtud de que no se está violando el Derecho a la Defensa por cuanto no se está iniciando procedimiento alguno, solamente se está señalando el carácter de solidaridad que la Ley establece.

Que por todo lo expuesto, solicita al Tribunal declare sin lugar con todos los pronunciamientos de Ley el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL).

II

MOTIVA

Vistos los alegatos del apoderado de la contribuyente, así como las defensas de la representante del Fisco Nacional, observa este Tribunal que la controversia en el caso de autos se contrae a determinar (i) si se produjo la caducidad del lapso para dictar y notificar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, (ii) la desestimación de los descargos en los puntos cuarto y quinto formulados en ese escrito, (iii) la errónea interpretación del Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, (iv) el vicio de inmotivación por la falta de indicación de los conceptos computados para determinar los tributos, (v) el vicio de falso supuesto por la indebida confirmación de los débitos fiscales, (vi) de la violación del Derecho a la Defensa por la motivación sobrevenida, (vii) la procedencia de los créditos fiscales, (viii) la procedencia de la responsabilidad solidaria de los administradores, y (ix) la procedencia de los intereses compensatorios.

(i) En cuanto a la caducidad del lapso para dictar y notificar la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

Los apoderados judiciales del recurrente alegaron en el escrito contentivo del Recurso Contencioso Tributario, que la Resolución impugnada no tienen validez, habida cuenta que el referido acto administrativo no fue notificado a su representada dentro del lapso legal previsto en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario (1994), por lo que solicitan sea declarada la caducidad.

A tal efecto, este Tribunal entra a revisar la fecha en que fue notificada la Resolución que culminó el Sumario Administrativo N° SAT/GRTI/RC/DSA/99-1000631, de fecha 22 de octubre de 1999, emanada de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de determinar si la misma fue notificada dentro del plazo establecido en el aludido Artículo 151.

En este orden de ideas, considera oportuno este Tribunal traer a colación el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario (1994), el cual es del tenor siguiente:

Artículo 151.- La Administración dispondrá de un plazo máximo de un (1) año, contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria del Sumario.

Si la Administración no notifica válidamente la resolución en el lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno, al igual que los actos cumplidos en el Sumario.

Los elementos probatorios acumulados en el Sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que así se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y las demás excepciones que considere procedentes

. (Resaltado añadido por este Tribunal Superior).

Conforme a la normativa transcrita, este Tribunal observa que la única exigencia contenida en ella, es que la notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo se haya efectuado válidamente por la Administración Tributaria dentro del lapso de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos.

De manera que, debe este sentenciador determinar si la notificación de la Resolución recurrida N° SAT/GRTI/RC/DSA/99-1000631, de fecha 22 de octubre de 1999, fue realizada dentro del plazo establecido en el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario.

Para ello resulta imprescindible transcribir lo dispuesto en los artículos 145 y 146 del Código Orgánico Tributario (1994), a saber:

Artículo 145.- En el Acta que se levante se deberá emplazar al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el impuesto resultante, con actualización monetaria e intereses compensatorios, y la multa correspondiente al diez por ciento (10%) del tributo omitido, dentro del plazo de quince (15) días hábiles de notificada dicha Acta

.

Artículo 146.- Vencido el plazo establecido en el artículo inmediato anterior, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y aportar la totalidad de las pruebas para su defensa. Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la Sección Tercera de este Capítulo.

En caso que la impugnación versare sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o jurisdiccional.

(Resaltado de este Tribunal).

De las normas antes señaladas, se infiere que una vez notificada el Acta de Reparo (fiscal), el contribuyente dispone del plazo de quince (15) días hábiles para allanarse al pago del tributo resultante y sus accesorios; en caso contrario, podrá presentar un escrito de descargos dentro de los veinticinco días (25) hábiles siguientes al plazo antes indicado, con el fin de exponer las razones por las cuales considera que el Acta levantada a su cargo le afecta sus derechos e intereses.

Ahora bien, del presente expediente judicial se observa que, tal como se lee en la Resolución impugnada (folio 105), el Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001310 fue notificada por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el 22 de septiembre de 1998, motivo por el cual, entiende este Tribunal que a la luz de la citada normativa, a partir del 23 del mismo mes y año debía la contribuyente iniciar el cómputo del aludido plazo de quince (15) días para allanarse al pago del tributo resultante y sus accesorios.

Concluido este plazo el 14 de octubre de 1998, en el cual la contribuyente no se allanó al Acta Fiscal, de conformidad con lo previsto en el Artículo 145 del Código Orgánico Tributario, es a partir del 15 de octubre de 1998 que se dio por iniciada la instrucción del sumario, que es de un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos, conforme a lo dispuesto en el artículo 146 eiusdem, el cual venció el 18 de noviembre de 1998.

Así, del texto de la Resolución impugnada se puede leer en su página cuatro (4) que el recurrente presentó su escrito de descargos en contra de la señalada Acta Fiscal, el día 16 de noviembre de 1998, es decir, dentro de la oportunidad legal para ello.

Precisado lo anterior, resulta necesario señalar que el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su validez temporal, dispuso en su Artículo 151 un plazo máximo de un (1) año, luego de formular el escrito de descargos, para notificar al contribuyente de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.

Ahora bien, entre el día 16 de noviembre de 1998 y el 16 de noviembre de 1999, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) debería haber notificado válidamente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo abierto con ocasión del reparo efectuado al Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL).

Así, de la Resolución impugnada (folios 105 al 146) consta como fecha de notificación que aparece firmada el 08 de noviembre de 1999, por la Directora de Administración y Servicios de Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL). En consecuencia, al momento en que el recurrente fue notificada de la Resolución recurrida N° SAT/GRTI/RC/DSA/99-1000631, no había concluido el lapso señalado el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario (1994) relativo al sumario abierto para el Acta Fiscal N° SAT-GRTI-RC-DF-1-1052-001310. Así se declara.

Vistas las consideraciones precedentemente expuestas, este Tribunal encuentra infundado el alegato del recurrente referente a la caducidad de la Resolución impugnada, por cuanto, como ya se dijo, la misma fue dictada y notificada validamente dentro del lapso de un (1) año a que hace referencia el Artículo 151 del Código Orgánico Tributario (1994). Así se declara.

(ii) y (iii) En lo referente al supuesto vicio por desestimar los descargos cuarto y quinto formulados en el escrito de descargos y, la errónea interpretación del Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor.

Los apoderados judiciales del recurrente señalan que la Administración Tributaria no tomó en consideración los alegatos referidos a que tanto los ingresos percibidos por la venta de EMS-CAI y por la venta de Cupones Respuestas, se generan por la actividad de transporte internacional que desarrolla Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL) y que por tanto, sólo puede ser gravado el 25% del valor percibido del usuario remitente.

Asimismo, el recurrente señala que la Administración Tributaria resolvió tales descargos con el argumento de derecho de que en el transporte internacional de bienes la base imponible está constituida por el valor del flete, en virtud de lo cual, a juicio del recurrente, el acto administrativo está viciado de nulidad absoluta.

Por su parte, la representante fiscal indica que los descargos cuarto y quinto formulados por el recurrente no fueron desestimados, en virtud de que la Administración Tributaria realizó un análisis exhaustivo de los mismos, sólo que no lograron enervar la actuación fiscal por no ser lo suficientemente convincentes.

Al respecto, este Tribunal observa que se puede apreciar del contenido de la Resolución impugnada que, tal y como lo afirma la representación fiscal, la Administración Tributaria analizó los descargos cuarto y quinto formulados por el recurrente, y en tal sentido, se observa que la Administración indicó el concepto y alcance de las denominaciones “EMS-CAI” y “Cupones Respuesta”, transcribió los artículos 34 y 92 del Convenio Postal Universal, transcribió y analizó el Artículo 13 Parágrafo Único de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, desarrollo en forma sucinta el criterio que mantiene respecto al transporte internacional y a la forma en como se presta dicho servicio y, por último, confirmó los reparos correspondientes a EMS-CAI y Cupones Respuestas.

En virtud de lo anterior, resulta evidente para este Tribunal que, la Administración Tributaria lejos de desestimar los descargos cuarto y quinto del recurrente, los valoró y analizó y en tal sentido dictó la decisión de confirmar los reparos objetados. Razón por la cual considera este Tribunal que en el presente caso no existe el vicio denunciado por el recurrente en este sentido. Así se declara.

Ahora bien, alegan los apoderados del recurrente que de los ingresos que percibe Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), por transporte internacional (EMS-CAI y Cupones Respuesta), no puede ser gravado sino el 25% del valor percibido del usuario remitente, conforme a lo dispuesto en el Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, aplicable por su vigencia temporal, pues, el porte postal, generalmente pagado mediante estampillas postales o estampaciones mecánicas sustitutivas de éstas máquinas franqueadoras de correspondencias, en materia postal es el equivalente al denominado flete en el contrato de porte y cubre todos los gastos de transporte en que incurre el correo y naturalmente cubre el flete que deba pagar el correo a las empresas de transporte internacional.

Indica además el recurrente que, el contrato entre Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL) y su usuario remitente es un contrato para la remisión de un objeto postal al exterior, que debe remunerarse a la Administración Postal del país de destino, que recibirá la remesa de Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), con el cometido de entregarla a su destinatario ubicado en su territorio, en cumplimiento del Tratado Postal suscrito entre Venezuela y dicho país, y es lógico que esa otra Administración Postal también sea remunerada con parte de lo que la Administración Postal de Venezuela percibe del remitente.

Por su parte, la representación fiscal afirma que la contribuyente para ejercer este Transporte Internacional, subcontrata el servicio de una empresa de transporte internacional, por lo que adquiere de aquella y le paga el valor del flete. Esta empresa vendedora del pasaje o flete es la que, en razón de su actividad, transporte internacional, debe aplicar únicamente al 25% del precio del pasaje o flete vendido, para cada viaje que parta de Venezuela al exterior, y no al adquiriente del servicio, lo cual no fue desvirtuado por el recurrente.

Que la contribuyente ha podido promover cualquier tipo de prueba que en su criterio, sirviera para demostrar lo incierto del contenido del Acta y no habiéndolo hecho, es evidente que dicho contenido debe ser apreciado en su totalidad y así solicita sea declarado.

Observa este Tribunal que la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto, si bien en el presente punto se solicita la aplicación del 25% de la alícuota de la exacción correspondiente, debe este tribunal previamente pronunciarse sobre la aplicabilidad de la norma que sirve de base del reparo.

Conforme a los actos recurridos, la Administración Tributaria considera que Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), presta servicios gravados conforme a la ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, lo cual es evidentemente contrario a las funciones que ejercen los entes públicos.

En efecto, las actividades de las ramas del Poder Público, aunque tengan las características de un servicio no pueden ser objeto de impuesto alguno, sea en virtud de la inmunidad tributaria, sea porque es contrario a los preceptos legales.

Si bien el Estado venezolano está conformado por 5 Poderes, también realiza y cumple con sus competencias a través de entes, acentralizados, desconcentrados o descentralizados (funcionales o territoriales), en los cuales se incluyen los Institutos Autónomos. Difiere este Tribunal de la condición de particular que se le ha dado a través del reparo al Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), debido a que se trata del Instituto Autónomo no sujeto al pago del impuesto.

La Administración Tributaria confunde en el presente caso, la condición de contribuyente ordinario y la obligación que tienen los entes públicos de soportar el traslado del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o del Impuesto al Valor Agregado, según sea el caso, en las facturas emitidas por la adquisición de bienes por parte del Poder Público en su condición de comprador, lo cual constituye el vicio de falso supuesto.

En este sentido y para ilustrar el presente fallo, se debe traer al contenido de la motiva la decisión de la Sala Políticoadministrativa Accidental, con número 1002, de fecha 05 de agosto de 2004, mediante la cual se define el carácter de servicio público del correo, la mencionada sentencia se transcribe parcialmente en los términos siguientes:

El servicio público puede ser definido como la actividad administrativa de naturaleza prestacional destinada a satisfacer necesidades colectivas de manera regular y continua, previamente calificada como tal por un instrumento legal, realizada directa o indirectamente por la Administración Pública y por tanto, sometido a un régimen de Derecho público. (José PEÑA SOLÍS. “La Actividad Administrativa de Servicio Público: Aproximación a sus Lineamientos Generales”, en “Temas de Derecho Administrativo. Libro Homenaje a Gonzalo Pérez Luciani”. Vol. I. Tribunal Supremo de Justicia. Colección Libros Homenaje nº 7. Caracas, 2002. Pág. 433).

Los servicios públicos contienen una serie de elementos que los caracterizan, entre los que están la actividad prestacional, la satisfacción de necesidades colectivas (o la vinculación al principio de la universalidad del servicio), la regularidad y continuidad del servicio, la calificación por ley de la actividad como servicio público (publicatio), la gestión directa o indirecta de la Administración Pública, y su consecuencial régimen de Derecho público.

Así, la Constitución señala de manera directa y expresa en el artículo 156, que el régimen de correo es un servicio público.

Artículo 156. Es de la competencia del Poder Público Nacional:

(...)

28. El régimen del servicio de correo y de las telecomunicaciones, así como el régimen y la administración del espectro electromagnético. (Énfasis añadido).

En este sentido, la publicatio se cumple de manera absoluta, cuando la propia Carta Magna otorga al régimen de correo carácter de servicio público. Tal situación es confirmada por la Ley de Correos de 1958.

Artículo 1.- El Correo es un servicio público prestado exclusivamente por el Estado que se regirá por las disposiciones de la presente Ley y sus Reglamentos y por las Convenciones, Acuerdos y Tratados Postales ratificados por la Nación. (Énfasis añadido).

(Resaltado añadido por este Tribunal Superior).

En virtud de lo antes expuesto, resulta improcedente la aplicación del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, a la recurrente Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL) debido al servicio público que presta, siendo inoficioso pronunciarse sobre la alícuota del veinticinco por ciento (25%) prevista en el Parágrafo Único del Artículo 13 de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, al valor del flete vendido o emitido en el país por el contribuyente para cada viaje que parta de Venezuela, por cuanto no hay hecho imponible en las actividades que se pretenden gravar con esta exacción indirecta. Así se declara.

Como quiera que este Tribunal se pronunció sobre el vicio de falso supuesto por la aplicación errada de la norma, a los fines de cumplir con el Principio de Exhaustividad de la sentencia, procede a analizar el resto de las delaciones.

(iv) y (v) En cuanto al supuesto vicio de inmotivación por la no indicación de los conceptos computados para determinar los tributos, y el vicio de falso supuesto por la indebida confirmación de los débitos fiscales.

Al respecto esta Tribunal indica que en principio, los vicios de inmotivación y falso supuesto son excluyentes, ya que si se afirma que el acto administrativo impugnado está inmotivado, que se desconocen los motivos que tuvo la Administración para dictarlo, no puede al mismo tiempo sostenerse que son falsos los motivos en que se fundamentó o que éstos fueron apreciados erróneamente, resultando por tanto contradictoria su alegación simultánea.

En el caso que se examina, el recurrente para sustentar su denuncia de los vicios de los que adolece el acto administrativo, señaló que la Administración Tributaria insiste en no mencionar todos los conceptos computados por la fiscalización para determinar, sobre base cierta los tributos omitidos previstos en la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor. Pero además indica que la confirmación de los débitos por parte de la Administración Tributaria es improcedente, en la medida en que los mismos fueron confirmados sin quitar la incidencia de todos los conceptos indebidamente computados, por lo que el acto administrativo impugnado está viciado en su objeto.

De lo expuesto por la actora se colige, que ésta sí conocía los hechos y conocía los conceptos en que se basó la fiscalización para determinar los reparos, ya que afirma que la decisión de la Administración Tributaria no tomó en cuenta los conceptos indebidamente computados para confirmar los débitos fiscales.

En atención a lo expuesto, este Tribunal acorde con el criterio jurisprudencial reiterado, conforme al cual no deben alegarse conjuntamente la inmotivación y el falso supuesto, salvo en situaciones excepcionales, desecha la denuncia de inmotivación. Así se declara.

Por otra parte, en relación al falso supuesto a recurrente indica que la confirmación de los débitos por parte de la Administración Tributaria es improcedente, en la medida en que los mismos fueron confirmados sin quitar la incidencia de todos los conceptos indebidamente computados, por lo que el acto administrativo impugnado está viciado en su objeto, por tanto, solicitan la nulidad por violación del numeral 3 del Artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por las razones alegadas en el punto anterior.

En este sentido, la representación fiscal señala que los reparos por concepto de débitos fiscales deben ser confirmados en su totalidad en virtud de que el recurrente no demostró su improcedencia, razón por la cual solicita al Tribunal desestime sus argumentos y así pide sea declarado.

Al respecto, este Tribunal observa que los vicios a que hace referencia el recurrente se refieren al falso supuesto, el cual puede configurarse tanto del punto de vista de los hechos como del derecho y afectan lo que la doctrina ha considerado llamar “Teoría Integral de la Causa”, la cual consiste en agrupar todos los elementos de forma y fondo del acto administrativo de manera coherente y precisa conforme a la norma, y analiza la forma en la cual los hechos fijados en el procedimiento se enmarcan dentro de la normativa legal aplicable al caso concreto, para atribuir a tales hechos una consecuencia jurídica acorde con el fin de la misma.

Las modalidades del vicio de falso supuesto de acuerdo a la doctrina son las siguientes:

1. La ausencia total y absoluta de hechos: La Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento administrativo de formación del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad. Es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad, el problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por lo medios de prueba pertinentes, esos hechos no tendrán ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado.

2. Error en la apreciación y calificación de los hechos: Aquí los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errónea apreciación y calificación de los mismos (falso supuesto stricto sensu).

3. Tergiversación en la interpretación de los hechos: El error en la apreciación y calificación de los hechos tiene una modalidad extrema, que puede implicar al mismo tiempo, un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos, para forzar la aplicación de una norma.

En este orden de ideas ha dicho la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia número 01117 de fecha 19 de septiembre del 2002, lo siguiente:

A juicio de esta Sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto.

(Subrayado del Tribunal)

Ahora bien, del contenido del acto impugnado, se evidencia que la Administración Tributaria para determinar la diferencia de ventas no declaradas, tomó como base imponible la totalidad de los ingresos percibidos por el recurrente por la prestación de los siguientes servicios: Especies Fiscales, Franqueo Mecánico, Apartados, Porte Pagado, Cupones Respuestas, Correo Electrónico, Fax, Crédito Postal Público y Privado, Ingresos Postal CANTV e IVSS, telegramas, Crédito Telegráfico Privado y Público, Entrega especial interurbana, EMS-CAI, Sobres Porte de Armas, SETRA, Correo Privado, etc.

En este sentido, este Tribunal observa que, en el punto anterior se declaró improcedente la aplicación de la Ley a los servicios públicos prestados por Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), como instituto autónomo perteneciente al poder público, por lo tanto la Administración Tributaria incurrió en el vicio de falso supuesto al aplicar una norma que no se ajusta a los supuestos normativos, siendo procedente la denuncia formulada por este vicio en la causa. Se declara.

(vi) De la violación del derecho a la defensa por la supuesta motivación sobrevenida.

La Resolución recurrida rechazó o no admitió los créditos fiscales concedidos por la fiscalización, pues a su juicio, no se encontraban debidamente soportados en el expediente.

El recurrente alega que en el presente caso el acto recurrido agravó mas la situación de Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), sorprendiéndolo con la revisión y revocación de un asunto que no estaba controvertido y que por ello no fue objeto del esfuerzo probatorio del contribuyente en el lapso de prueba correspondiente, violándose así su derecho a una decisión producto de un debido proceso y que por lo tanto configura una actuación que hace nula esa decisión del acto recurrido, violatoria del Derecho a la Defensa genéricamente consagrado en el Artículo 49 numerales 1 y 3 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

Al respecto, este Tribunal observa que el proceso formativo del acto administrativo dictado por la Administración Tributaria, es complejo y está integrado por una serie de etapas, cuya materialización puede comportar que la apreciación jurídica inicial del órgano actuante varíe, lo que afirma la posibilidad de diferencias entre el acto que da inicio al procedimiento (Acta Fiscal) y el acto que le pone fin (Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo). De este modo, se advierte que en el presente caso, debe notarse, que el argumento central del recurrente es que la Resolución impugnada decide un punto no controvertido (créditos fiscales), violándose de esta manera su derecho a la defensa, pues no pudo aportar las pruebas correspondientes.

Debe observarse que el objeto de impugnación en el Recurso Contencioso Tributario ejercido, es el acto administrativo que culmina el Sumario Administrativo, el acto que causa estado, esto es, la Resolución del procedimiento administrativo. De manera que, es evidente que en el caso que se examina la motivación no se realizó con posterioridad al acto que causa estado, por lo que no puede hablarse de la violación del Derecho a la Defensa por la ocurrencia de un vicio de motivación sobrevenida susceptible de acarrear la nulidad de lo actuado, pues se entiende que se dio al recurrente la oportunidad de conocer las razones que sustentan la actuación de la Administración Tributaria, pudiendo por ende ejercer una adecuada defensa de sus derechos e intereses, lo que ciertamente no encuadra con la situación narrada por la representación actora.

Así, en sentencia número 00620 de la Sala Políticoadministrativa del Tribunal Suprema de Justicia, de fecha 10 de junio de 2004, se estableció:

a) De la Motivación Sobrevenida.

(Omissis)

Asimismo, el anterior fallo jurisprudencial, expresó respecto a la motivación sobrevenida, lo siguiente:

En el caso, debe hacerse una anotación adicional, pues el argumento central del accionante es que el acto de fecha 11 de diciembre de 1995, por el cual se declaró su responsabilidad administrativa fue inmotivado y que, es hasta que se resuelve el recurso jerárquico interpuesto que se le da una adecuada fundamentación al acto. Al respecto debe observarse que el objeto del recurso contencioso administrativo ejercido lo es el acto que agota la vía administrativa, el acto que causa estado, esto es, la resolución final del recurso jerárquico. De manera que de existir el vicio denunciado, si éste fue corregido ya por el superior, como se sostiene, entonces se trata de una corrección perfectamente válida. Por el contrario si la motivación se realizara con posterioridad al acto que causa estado sí podría hablarse de un vicio de motivación sobrevenida susceptible de acarrear la nulidad de lo actuado, pues se entiende que en ese caso, no se dio al administrado oportunidad de conocer las razones que sustentan la actuación de la Administración, no pudiendo por ende ejercer una adecuada defensa de sus derechos e intereses... (omissis)

.

Siguiendo el prefijado orden de ideas, advierte la recurrente que el acto administrativo impugnado contiene una motivación sobrevenida, por cuanto comprende una serie de afirmaciones que no habían sido hechas valer por la Administración en ninguno de los actos que lo precedieron, pretendiendo así subsanar las deficiencias incurridas en la motivación de la orden de reintegro expedida por la autoridad cambiaria. Ahora bien, la orden de reintegro dictada por la Oficina Técnica de Administración Cambiaria, señaló lo siguiente:

(Omissis)

Así las cosas, pudo constar este Supremo Tribunal que el alegato esgrimido por la recurrente estriba en el señalamiento relativo a la motivación que hace la resolución impugnada respecto de la argumentación expresada en la orden de reintegro; en tal sentido, debe destacarse que el presente recurso contencioso administrativo de nulidad fue ejercido contra la resolución final que decidió el recurso jerárquico interpuesto por la recurrente, acto éste que agota la vía administrativa y causa estado. Por consiguiente, juzga esta Sala que aún cuando existiere el vicio denunciado, si el mismo fue corregido en su oportunidad por el superior, circunstancia ésta que expresamente reconoce la recurrente en el caso de autos, se trataría entonces de una corrección válida, toda vez que, como se observa, le fue permitido a dicha recurrente ejercer todos los medios de impugnación en sede administrativa, a saber, el recurso de reconsideración y el jerárquico, con los cuales quedó plenamente evidenciado que los motivos contenidos en el mismo permitieron a la misma hacer valer plenamente su derecho a la defensa.

En consecuencia, observa la Sala que la resolución impugnada no contiene una motivación sobrevenida, respecto de la aludida orden de reintegro expedida con cargo a la recurrente, por cuanto las afirmaciones o menciones, a las cuales hace referencia la recurrente y que se encuentran contenidas en dicha resolución, sólo constituyen el desarrollo hecho por la Administración de las argumentaciones esgrimidas por ésta en sede administrativa, dentro del ejercicio de su poder de autotutela; siendo ello así, estima este Alto Tribunal carente de fundamento la denuncia formulada por los apoderados de la recurrente respecto a la supuesta motivación sobrevenida contenida en el acto administrativo objeto de la presente controversia. Así se declara.” (Subrayado y resaltado de este Tribunal)

De la decisión parcialmente transcrita, se observa que al analizarse el vicio de motivación sobrevenida, surgen las siguientes conclusiones:

1.- Que de existir el vicio, si este fue corregido por el superior al emitir el acto que causa estado, se trata de una corrección perfectamente válida.

2.- Que existiría motivación sobrevenida, solo en los casos en que la misma se realice con posterioridad al acto que causa estado.

3.- Que al ser motivado el acto que agota el procedimiento administrativo, se da al administrado la oportunidad de conocer las razones en que se fundamenta la actuación de la Administración, pudiendo por ende ejercer adecuadamente su derecho a la defensa, por lo que no podría hablarse de motivación sobrevenida.

Así las cosas, este Tribunal aprecia que en el presente caso, el acto que causó estado, es decir, el acto administrativo recurrido, está motivado y ello se evidencia del propio escrito recursorio, de donde se desprende el conocimiento de los apoderados del recurrente, de los fundamentos de la Administración Tributaria al dictar la Resolución impugnada, razón por la cual pudo ejercer efectivamente su defensa a través de la exposición de sus alegatos; dicha situación, conforme al criterio jurisprudencial contenido en la decisión parcialmente transcrita, en modo alguno podría configurar la violación del Derecho a la Defensa denunciada, resultando improcedente este alegato de la recurrente. Así se declara.

(vii) De la procedencia de los créditos fiscales.

Ya se señaló en dos oportunidades, en líneas anteriores, que la ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, no es aplicable a los servicios prestados por la recurrente, por lo tanto, al ser anulada la Resolución impugnada, carece de sentido o resulta igualmente inoficioso pronunciarse sobre la procedencia de los créditos fiscales.

No obstante, este Tribunal debe resaltar que el Instituto recurrente, está obligado a soportar la alícuota del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor o del Impuesto al Valor Agregado, en los casos de adquisición de bienes o productos, además de exigir a su proveedor el cumplimiento de los requisitos de toda factura. Se declara.

(viii) De la responsabilidad solidaria de los administradores.

Señalan los apoderados judiciales del recurrente que en el acto recurrido se establece la responsabilidad solidaria de los administradores de Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL), pero que no se señalan los nombres de los supuestos responsables, por lo que no puede existir una eventual solidaridad que recaiga sobre los actuales administradores, pues éstos no pueden ser responsables sino de sus propias actuaciones, y no de hechos que se suscitaron cuando no ejercían cargo alguno dentro de Instituto Postal Telegráfico (IPOSTEL).

Resulta improcedente la responsabilidad imputada, por cuanto al no haber obligación tributaria, tampoco procede la solidaridad en materia impositiva. Se declara.

(ix) De la procedencia o no de los intereses compensatorios.

El Instituto recurrente alega que en el supuesto negado de que el Tribunal no declare la nulidad del acto administrativo impugnado, sólo debe pagar el Impuesto neto reparado según la Resolución objeto de este Recurso, de conformidad a la sentencia de fecha 07 de diciembre de 1999, dictada por la Corte Suprema de Justicia, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5441 Extraordinario de fecha 21 de febrero de 2000, en particular los numerales 1 y 2 de la parte dispositiva del fallo.

Al respecto, debe este Tribunal ceñirse a lo expuesto en sentencia N° 1046 de fecha 14 de diciembre de 1999, dictada por la entonces Corte Suprema de Justicia, en pleno, aclarada respecto a los efectos en el tiempo, por la Sala Constitucional del Supremo Tribunal, mediante fallo N° 816, de fecha 26 de julio de 2000, conforme al cual se estableció lo siguiente:

(…) En efecto, con fundamento en los aludidos principios de presunción de constitucionalidad del acto normativo y de presunción de legalidad del acto administrativo, el Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria tenía la obligación de sujetarse a lo que establecía el Parágrafo Único del artículo 59 del Código Orgánico Tributario, dictando los correspondientes reparos contentivos del cobro, tanto del tributo omitido, como de la actualización monetaria e intereses compensatorios, en los casos en que fuere procedente. Por lo cual, tal actividad se fundaba en una norma vigente, cuyo contenido no había sido anulado.

Ahora bien, la no existencia en el universo jurídico de una norma como la declarada inconstitucional en la sentencia que es objeto de aclaratoria en esta oportunidad tiene un doble efecto protector para ambos sujetos de la mencionada relación obligacional; la del ciudadano, a quien ya no se le podrá exigir, ni aun respecto de aquellos actos que, no estando definitivamente firmes, hubiesen nacido con anterioridad a la fecha en que fue declarada la inconstitucionalidad de la norma, pago alguno por concepto de intereses compensatorios y actualización monetaria de la deuda tributaria; y la de la Administración, quien, asimismo, en los casos de deudas frente a los administrados (por ejemplo, el caso del reintegro de lo pagado indebidamente) tampoco le será exigible los efectos de la norma declarada inconstitucional.

Por las razones anteriormente expuestas, esta Sala Constitucional como máximo garante de la constitucionalidad, y atendiendo a los principios de justicia, seguridad jurídica y responsabilidad social que inspiran a la nueva Constitución de la Republica Bolivariana de Venezuela, acuerda otorgar efectos ex nunc a la sentencia dictada por la Sala Plena de la entonces Corte Suprema de Justicia, desde la publicación del fallo por la Sala Plena, esto es, desde el 14 de diciembre de 1999, ya que a partir de esta fecha no cabía dudas sobre la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad del Parágrafo Único del articulo 59 del Código Orgánico Tributario. En consecuencia, se declara que la nulidad de la referida norma no incide sobre la validez y eficacia de los actos dictados con fundamento en el referido Parágrafo Único del artículo 59, que para la referida fecha (14/12/1999) hayan quedado definitivamente firmes, en virtud de un acto administrativo que no haya sido recurrido, o por haber recaído decisión judicial que causara cosa juzgada. Así se declara.

La sentencia aclaratoria de la Sala Constitucional arriba trascrita, despejó cualquier duda con relación a los efectos en el tiempo de la procedencia de los intereses compensatorios, siendo estos anulados, por lo que se declaran en consecuencia improcedentes.

Igualmente es de señalarse que aún estando estos vigentes (que no lo están), no serían improcedentes al no existir obligación tributaria alguna, ya que estos sufren la suerte de los deberes principales.

III

DECISIÓN

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República, por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el INSTITUTO POSTAL TELEGRAFICO DE VENEZUELA (IPOSTEL), contra la Resolución SAT/GRTI/RC/DSA/99-1 000631, de fecha 22 de octubre de 1999, emanada de la División de Sumario Administrativo de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), y sus consecuentes planillas de liquidación.

En consecuencia, se anulan los actos impugnados en los términos expuestos en la presente decisión.

No hay condenatoria en costas en virtud de la naturaleza del presente fallo.

Publíquese, regístrese y notifíquese a las partes, en especial a la Procuradora y al Contralor General de la República, de conformidad con el Artículo 12 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional.

Se imprimen dos ejemplares bajo un mismo tenor, uno a los fines de la publicación del presente fallo y el segundo con el objeto de que repose en original en el copiador de sentencias.

Dada, firmada y sellada en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los cuatro (04) días del mes de agosto del año dos mil nueve (2009). Años 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

El Juez,

R.G.M.B.. La Secretaria,

B.L.V.P..

ASUNTO: AF49-U-2000-000159

ASUNTO ANTIGUO: 1563

RGMB/ar.-

En horas de despacho del día de hoy, cuatro (04) de agosto de dos mil nueve (2009), siendo las nueve y diecinueve minutos de la mañana (09:19 a.m.), bajo el número 094/2009, se publicó la presente sentencia.

La Secretaria,

B.L.V.P..