Decisión nº PJ0662010000062 de Juzgado Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con competencias en las circunscripciones judiciales de los estados Amazonas y Delta Amacuro sede Ciudad Bolivar de Bolivar, de 16 de Abril de 2010

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGIÓN GUAYANA CON COMPETENCIA EN LAS CIRCUNSCRIPCIONES JUDICIALES DE LOS ESTADOS AMAZONAS, BOLÍVAR Y D.A..

Ciudad Bolívar, 16 de abril de 2.010.-

199º y 151º

ASUNTO: FP02-U-2008-00074 SENTENCIA Nº PJ0662010000062

-I-

Vistos

con informes de la recurrente.

Con motivo del recurso contencioso tributario, interpuesto por el Abogado D.G.P., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nº 10.570.909, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.075, actuando en representación judicial de la sociedad mercantil C.A PREMOCA, contra la Resolución Culminatoria Nº 283-2008-14, de fecha 08 de agosto de 2.008, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES).

En fecha 29 de septiembre de 2.008, este Tribunal le dio entrada al presente recurso, asignándole la nomenclatura identificada en el epígrafe de la referencia, ordenándose a tal efecto, las correspondiente notificaciones a los ciudadanos Procuradora, Contralor, Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela, así como, a la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), de conformidad con los artículos 267 y siguientes del Código Orgánico Tributario (v. folio 80).

En fecha 01 de octubre de 2.008, se libró comisión dirigida al Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; asimismo, se libró la comisión al Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, a los fines de la practica de las notificaciones de los ciudadanos supra señalados (v. folios 81 al 90).

En fecha 01 de octubre de 2.008, se libró oficio No. 981-2008 dirigida a la ciudadana Fiscal General de la República Bolivariana de Venezuela, a los fines de notificar que se le dio entrada a al archivo de este despacho la presenta causa. (v. folio 91).

En fecha 7 de octubre de 2.008, el Abogado D.P., antes identificado, en representación judicial de la recurrente solicitó mediante diligencia la expedición de cinco (05) juegos de copias certificadas de los folios 01 al 34, 80 (v. folios 92, 93).

En fecha 08 de octubre de 2.008, se acordó la solicitud precedente de conformidad con lo previsto en los artículos 111 y 112 del Código de Procedimiento Civil (v. folio 94).

En fecha 17 de octubre de 2.008, el Abogado D.P., identificado en autos, solicitó mediante diligencia se designe como correo especial al Alguacil de este Tribunal L.H., a los fines de practicar las notificaciones correspondientes (v. folios 95, 96).

En fecha 05 de noviembre de 2.008, este Tribunal acordó lo peticionado por la representación de la contribuyente, designando a tal efecto, como correo especial al ciudadano L.H., para que practique las notificaciones correspondientes a los ciudadanos Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, así como la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES); dejando por ende, sin efecto la comisión librada mediante oficio No. 976-2008 en fecha 01 de octubre de 2.008 (v. folio 97).

En fecha 06 de noviembre de 2.008, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia del envío a través de correo de la DEM la comisión dirigida al Juez del Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar (v. folios 98 al 101).

En fecha 18 de noviembre de 2.008, se agregó a los autos la comisión No. 606, recibida por este Juzgado en fecha 14 de noviembre de 2.008, practicada por el Juzgado Primero del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, remitida mediante oficio 2998-08, de fecha 06 de noviembre de 2008, donde consta la notificación debidamente practicada a la ciudadana Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela. (v. folios 102 al 115).

En fecha 25 de noviembre de 2.008, el Alguacil de este Tribunal consignó las notificaciones debidamente practicadas, dirigidas a la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y Contralor y Fiscal General de la República de la República Bolivariana de Venezuela (v. folios 116 al 119).

En fecha 05 de diciembre de 2.008, el Alguacil de este Tribunal consignó la notificación debidamente practicada al Fiscal General de la República (v. folios 120, 121).

En fecha 20 de enero de 2.009, este Tribunal admitió el presente recurso contencioso tributario (v. folios 122 al 124).

En fecha 23 de enero de 2.009, la Abogada M.J.H., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 15.425, actuando en representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), mediante diligencia consignó el expediente administrativo de la empresa C.A PREMOCA. (v. folios 125 al 171).

En fecha 23 de enero de 2.009, el Abogado D.P., actuando en su carácter de autos, solicitó mediante escrito la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado (v. folios 172 al 191).

En fecha 03 de febrero de 2.009, la Abogada M.J.H., inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 15.425, actuando en representación judicial del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), presentó escrito de promoción de pruebas (v. folios 199 al 201).

En fecha 04 de febrero de 2.009, el Abogado D.P., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.075, presentó escrito de promoción de pruebas (v. folios 202 al 1027).

En fecha 17 de febrero de 2.009, este Tribunal mediante auto de fecha 17 de febrero de 2009, admitió las pruebas promovidas por ambas partes (v. folios 1028 al 1032).

En fecha 19 de febrero de 2.009, el Abogado D.P., antes identificado, mediante diligencia solicitó copia certificada del escrito de pruebas que corre inserta a los folios 203 al 212 y que fue remitido el oficio dirigida al IVSS, de igual forma solicitó copia simple de la tercera pieza de los folios 1140 al 1144 (v. folios 1033, 1034).

En la misma fecha, este Tribunal levantó acta a los fines de dejar constancia que se declaró desierto el acto de designación de expertos en la presente causa (v. folio 1035).

En fecha 26 de febrero de 2.009, se recibió de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), Oficio Nº 0917, emanado de la Oficina Regional Oriental de la Procuraduría, a los fines de acusar de recibo el oficio Nº 980-2008 de fecha 01 de octubre de 2.008, librada por este Juzgado (v. folios 1036, 1037).

En fecha 26 de febrero de 2.009, se acordó lo solicitado por la recurrente. De igual manera, se levantó acta a los fines de dejar constancia de las deposiciones del testigo Dragan Pavlovic Cadek (v. folios 1038 al 1040).

En fecha 27 de febrero de 2.009, se ordenó comisionar al Juez del Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción judicial del Metropolitana de Caracas, así como también al Juez Distribuidor del Municipio Caroní de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, a los fines de practicar las notificaciones dirigida a la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y al Instituto Venezolano de los Seguros Sociales (v. folios 1041 al 1049).

En fecha 27 de abril de 2.009, quien suscribe, actuando en su carácter de Juez Superior Provisoria, se abocó al conocimiento y decisión de la presente causa (v. folio 1050).

En fecha 26 de mayo de 2.009, el Alguacil de este Tribunal dejó constancia del envío de las comisiones dirigida a los Juez del Juzgado Distribuidor del Municipio Caroní del Segundo Circuito Judicial del Estado Bolívar y al Juez del Juzgado Distribuidor de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, para que practique las notificaciones respectivas (v. folios 1051 al 1058).

En fecha 01 de junio de 2009, se recibió de la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), Oficio Nº 0220, emanado de la Oficina Administrativa Sur Oriental del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales, mediante el cual remite la información solicitada por este Despacho mediante oficio No. 184-2009 de fecha 22 de febrero de 2.009 (v. folios 1059 al 1084).

En fecha 2 de junio de 2009, el Abogado D.P., supra identificado, en representación de la contribuyente de autos, consignó escrito de informes (v. folios 1085 al 1093).

En fecha 03 de junio de 2.009, este Tribunal dijo “vistos”, y procedió a fijar el lapso de sesenta (60) días continuos para dictar sentencia de conformidad con el articulo 277 Código Orgánico Tributario (v. folio 1094).

En fecha 04 de junio de 2.009, se agregó el Oficio Nº 0220, emanado de la Oficina Administrativa Sur Oriental del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales, mediante el cual remite la información solicitada por este Despacho,(v. folios 1096).

En fecha 03 de agosto de 2.009, se difiere el pronunciamiento de la decisión en la presente causa de conformidad con lo previsto en el artículo 277 del Código Orgánico Tributario (v. folio 1097).

En fecha 14 de agosto de 2.009, se agregó a los autos, la comisión Nº AP31-C-2009-001529 remitida a este Tribunal en fecha 16 de julio de 2.009 por el Juzgado Vigésimo Segundo de Municipio de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, y recibida el día 13 de agosto de 2.009 (v. folios 1098 al 1110).

En fecha 12 de noviembre de 2.009, se agregó a los autos, la comisión Nº 720 remitida a este Tribunal en fecha 24 de septiembre de 2.009 por el Juzgado Primero del Municipio Caroní del Segundo Circuito de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar, y recibida el día 11 de noviembre de 2.009 (v. folios 1111 al 1125).

Cumplidos como han sido, todos los trámites y actos procesales determinados por la legislación tributaria para la sustanciación del recurso contencioso tributario, este Tribunal a los fines de motivar el presente fallo, previamente observa:

-II-

ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS:

Mediante p.A. Nº 282006-07-77, de fecha 14 de marzo de 2007, emitida según lo dispuesto en el artículo 178 del Código Orgánico Tributario, se ordenó a la ciudadana C.P., titular de la cédula de identidad Nº v.- 4.934.283, practicar una fiscalización al contribuyente C.A PREMOCA, sobre el cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en los artículos 10 ordinales 1º y 2º, y 11 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se determinó el gravamen correspondiente al período comprendido entre el 1er Trimestre del año 2.003 hasta el 4to Trimestre del año 2.006, a cuyo efecto levantó Acta de Reparo Nº 282.006/07-77, de fecha 24 de septiembre de 2.007, notificada en fecha 27 de septiembre de 2.007.

De la fiscalización realizada la funcionaria actuante determinó el incumplimiento de deberes formales y materiales, gravando las partidas de Sueldo y Salarios, Sueldos Directivos, Sueldos Lancheros, Tiempo de viaje, Sobre tiempo diurno, Sobre Tiempo Nocturno, Bono Nocturno, y Producción, Día de Descanso, Vacaciones, Bono Vacacional Contractuales, Servicios Contratados, D.T., Días Feriados y Utilidades (esta última para el calculo del ½%, dando cumplimiento a la orden Nº 2021-05-23, emanada del Comité Ejecutivo del INCE), tal como se detallan:

1. De conformidad con el artículo 10, ordinal 1º, de la Ley sobre el INCE, la empresa C.A PREMOCA, Aportante 760381, para el período fiscalizado presentó montos de las mencionadas partidas, de acuerdo a lo indicado en el Anexo Nº 1 (v. folio 40), de las mismas se determinó que se causaron aportes del 2% por Bs. 73.476.058,89,00, y se pagaron Bs. 22.587.756,89, tal como se demuestra en las planillas de deposito identificadas en el referido anexo, asimismo, se presento una diferencia de dichos aportes por Bs. 50.888.302,00 a favor del INCE. Por tanto, la empresa deberá realizar los pagos de las diferencias respectivas.

2. De conformidad con el artículo 10, ordinal 2º, de la Ley sobre el INCE, se determino la cantidad de Bs. 1.358.534,25, corresponden a los aportantes del ½ % de las utilidades pagadas y se pagaron Bs. 1.115.474,25, causándose una diferencia por este concepto de Bs. 243.060,00 a favor del Instituto.

3. Para el 4º trimestre del 2004 al 4º trimestre 2006, la contribuyente contrata los servicios de la empresa: RECRUIMET, C.A aportante No. 798312, para el servicio de personal, el cual se registra como Servicios Contratados en la contabilidad, no se tomaron en consideraciones los montos cancelados a esta empresa.

4. Se considero para la gravabilidad del 2%, Artículo 10 ordinal 1º de la Ley Sobre el INCE, la partida Sueldo de Directores, debido a que los mismos tienen las máximas facultades solo en ausencia temporales del presidente de la empresa.

5. No se reflejan intereses moratorios por pagos extemporáneos, debido a que la empresa cancela sus aportes en los lapsos previstos para su contribución.

6. Corresponde a diferencia de aportes del 2% y ½%

7. Incumplimientos de los deberes formales y materiales.

   Al respecto, la contribuyente C.A PREMOCA, en fecha 19 de julio de 2.007, consignó ante la Unidad de Estadal de Administración Tributaria del Estado Bolívar su Escrito de Descargos dentro de los lapsos establecidos en los artículos 185, 188 y 189 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Así las cosas, en fecha 08 de agosto de 2.008, la entonces Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), dictó Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-08-14, arrojando obligaciones tributarias pendientes a su favor, conforme se encuentran suficientemente detalladas en dicho acto.

   -III-

   ARGUMENTOS DE LA RECURRENTE

   a.) Sostiene como fundamentos de hecho:

1. Que el INCES sostiene y declara la existencia de diferencias de aportes del 2%, imputaciones que adolecen del vicio de Falso Supuesto de Hecho, debido a que tales conclusiones están basadas en hechos total y absolutamente falsos, pues los Estatutos y Actas son muy claros respecto a quienes son accionistas y ejercen cargos directivos, por tanto, tal como consta en el Acta de Asambleas que el único accionista es el ciudadano ZELIMAR CADEK, quien ostenta el cargo de Presidente, de tal manera que lo recibido por él son los llamados “estipendios” , ya que por ser accionista no devenga salario o sueldo, pues no puede ser accionista y empleado a la vez. En consecuencia, la partida de “Sueldos Directivos no puede estar sujeta al aporte del 2% prevista en el artículo 10 de la Ley del INCE.

2. Que el acto administrativo se encuentra viciado de Inmotivación, como consecuencia del hecho que ninguna de las páginas que lo conforman se hace relación alguna de los elementos tomados en consideración por la administración para establecer la supuesta disparidad detectada en los aportes realizados.

3. Que en lo atinente a que la Administración Tributaria haya gravado con el alícuota del 2% de las partidas correspondientes a sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual y ser vicios contratados, resulta improcedente por las siguientes razones:

   a. La jurisprudencia de la Sala Política Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia así como los Tribunales Superiores de lo Contencioso Tributario han determinado que lo establecido en el articulo 10 numeral 2º de la ley del INCE (remuneraciones de cualquier especie) no reúne los elementos integradores de estos, por cuanto no todo ingreso del trabajador es sujeto de ser gravado.

   b. En igual orden de ideas, el Tribunal Supremo de Justicia ha establecido el alcance y significado de la expresión “remuneraciones de cualquier especie” ya que lo gravado por el INCES no son conceptos salariales y no entran dentro de lo tipificado por dicha Ley, debido a que su Reglamento (artículo 62) remite al salario normal a los fines de gravar y por ello quedan excluidos los citados conceptos:

   i. Respecto a las horas extraordinarias y vacaciones, citó sentencia Nº 05891, de fecha 13-10-2.005, dictada por la SPA/TSJ.

   ii. Referente a las partidas correspondientes al bono vacacional, bono contractual y bono nocturno, citó sentencia Nº 02529, de fecha 15-11-2.006, dictada por la SPA/TSJ.

   iii. Referido a los servicios contratados el INCES yerro al gravar dicho concepto que no lo generaba una persona (llamada trabajador) sino una empresa con personalidad jurídica propia, llamada RECRUITMENT, C.A., empresa que le prestaba servicio a la contribuyente C.A PREMOCA al suministrarle personal. Pues, a la empresa contratada se le pagaba con base a su facturación y ésta a su vez, le pagaba a su personal sus respectivos salarios. De tal manera, que C.A. PREMOCA no tenía la obligación ni de retener ni de enterar el al INCES el 2% y ½, menos aún cuando la relación entre ambas empresas era de índole netamente comercial. Citó sentencia Nº 1306 de fecha 02-04-2008, dictada por el Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en un caso análogo a éste en el cual la Administración del INCES pretendió gravar a un profesional por “honorarios profesionales por servicio contratado”.

   b.) Alega como fundamentos de derecho:

1. Que el acto administrativo adolece del Vicio de Falso Supuesto de Derecho, por indebida aplicación de la norma contenida en los numerales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE); en consecuencia, violenta el principio de capacidad contributiva consagrado en los artículos 317 de la CRBV y el artículo 3 del Código Orgánico Tributario del 2.001, pues constituye un supuesto de ilegalidad el que los órganos administrativos apliquen las facultades que ejercen a supuestos distintos a los expresamente previstos por las normas, o que distorsionen en debido contenido y alcance de las disposiciones legales.

2. Que en los actos recurridos se materializa el Vicio de Inmotivación como consecuencia de que la administración no da cuenta de cuáles son los hechos que considera acreditados para la emisión del acto, concretamente porque no se explica en ninguna de las partes del acto cómo es que el aporte –que la propia administración afirma realizado- resulta ser incompleto. Afirmaciones que la administración debió detallar en qué forma –en qué partidas, cuentas, saldos, etc.- existió la diferencia.

3. Que también incurre en supuesto previsto en el numeral 1º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   ESCRITO DE INFORMES DE LA RECURRENTE

   Inicia su defensa bajo las siguientes consideraciones:

    Que la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-08-14 de fecha 08 de agosto de 2.008, dictada por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES), determinó lo siguiente: (i.) La diferencia de existencia en los aportes patronales del articulo 10.1 y 10.2 de la Ley Sobre el INCE (LINCE), de Bs. 51.131,36; (ii.) Multa establecida en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, mas las agravantes y atenuantes, previstas en los artículos 95 y 96 (132%) del Código Orgánico Tributario, diferencias en el aporte del medio por ciento del artículo 10.2, de Bs. 67.172,56; (iii.) Multa establecida en el artículo 112 (numeral 4) más agravantes y atenuantes, previstas en los artículos 95 y 96 (81%) del Código Orgánico Tributario, Bs. 67.271,00.

    Que en la etapa probatoria se trajo a los autos Relación Mensual de los montos pagados por la recurrente por concepto de sueldos, utilidades y demás remuneraciones del primer trimestre de 2003 hasta el cuarto trimestre de 2006, ambas fechas inclusive.

    Que de la precitada relación, su representada demuestra que los cálculos efectuados por la Administración Tributaria fueron realizados ilegalmente, al incluir dentro de los montos que conforman la base imponible del tributo, conceptos y partidas que no constituyen bajo ningún concepto lo definido por la Ley como salario normal. En efecto, tanto el Informe de la Fiscal actuante y el Acta de Reparo 282.066/07-77 del 24 de septiembre de 2007, así como en fecha 08 de agosto de 2008 la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-08-14, establecen que dentro de la partida SUELDOS se incluyo el “sueldo integral”, cuando se ha señalado reiteradamente que no es el tipo de sueldo que debe ser tomado en cuenta para exigir tales contribuciones.

    Que la base cierta que tomo el INCES para gravar a la recurrente son los pagos que se realizaban por “SERVICIOS CONTRATADOS”, cuando dichos pagos a terceros no trabajadores no pueden ser objeto de ser gravados de ninguna manera.

    Que la Administración Tributaria calculó la base imponible del impuesto correspondiente al 2% de la contribución señalada en el artículo 10 de la Ley in comento, de manera global, al incluir además de las remuneraciones percibidas por los trabajadores, tanto el monto de las utilidades así como todos los proventos ocasionales pagados por la contribuyente a sus trabajadores.

    Que la Administración tomó como base imponible para el cálculo del ½ % señalado en el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE el monto global de las remuneraciones, cuando lo legal era tomar solo el monto correspondiente a las utilidades anuales pagadas a los trabajadores.

    Que yerro la Administración Tributaria al gravar los montos cancelados al ciudadano Zelimar Cadek, quien fungía como Presidente y Único Accionista, por cuanto él no era trabajador de la empresa, por ende, no existía la obligación de efectuar contribución parafiscal.

   Por último, reiteró el objeto de las pruebas que promoviese en su oportunidad procesal, referidas a la prueba de documental (Copia certificada del Acta de Accionistas de C.A. PREMOCA de las fechas 2.002 al 2.006, donde se evidencia que el ciudadano Zelimar Cadek, es el único accionista); prueba de exhibición (Solvencia del INCES de la empresa RECRUITMENT, C.A., de la que se desprende que es persona jurídica independiente a la recurrente); y prueba de informes (Listado de trabajadores desde el Primer Trimestre del año 2.003 hasta el Cuarto trimestre del año 2.006, donde se comprueban los pagos efectuados por RECRUITMENT, C.A. al IVSS en esos periodos).

   -IV-

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Vista la trabazón de la litis en los términos antes señalados, este Órgano Jurisdiccional a los efectos de la mejor cognición del presente fallo, advierte que el thema decidendum recae en verificar si la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 283-2008-08-14 de fecha 08 de agosto de 2.008, dictada por el Instituto Nacional de Capacitación y Educación (INCE), adolece de los vicios de nulidad, como lo son: 1.) El Vicio de Falso Supuesto de Hecho o de Derecho; y 2.) El Vicio de Inmotivación.

   Al respecto, el acto administrativo impugnado (en resumen) establece que:

   …MOTIVA

   La presente Resolución se deriva de la fiscalización practicada por la Unidad Estadal de administración Tributaria del ESTADO BOLIVAR al contribuyente C.A. PREMOCA, Nº…, mediante la cual se revisaron los libros, registros contables y demás documentos relacionados con las obligaciones tributarias contenidas en la Ley del INCE correspondiente al periodo comprendido entre el 1º Trimestre del año 2.003 al 4º Trimestre del año 2.006. De la revisión fiscal se determinó sobre base cierta la existencia de diferencias en los aportes realizados del 2% y del ½ %, establecidos en el artículo 10 (ordinales 1) de la ley sobre el INCE.

   El Acta de reparo antes señalada fue notificada en fecha 27-09-2007, a la ciudadana A.B. (...), en su carácter de GERENTE DE ADMINISTRACIÓN de la contribuyente C.A PREMOCA, de conformidad con el artículo 162 del Código Orgánico Tributario. Así mismo, se le emplazó que tenía quince días hábiles siguientes a la fecha de su notificación para que presentara el pago del tributo resultante de la omisión, de conformidad con el artículo 185 del precitado Código….

   Al respecto, la contribuyente C.A PREMOCA, Nº…, a tales efectos, en fecha 19 de julio de 2007, consignó ante la Unidad Estadal de Administración Tributaria Estado Bolívar su escrito de Descargo…

   Manifiesta inconformidad con el Acta de Reparo en cuestión, por cuanto se gravo la partida de sueldos de directivos con la alícuota del 2%, no siendo gravable la misma toda vez que la mencionada partida corresponde a las remuneraciones que son pagadas al ciudadano ZELIMAR CADEK STRAYSL,…

   Por otra parte, manifiesta inconformidad con el Acta de Reparo en cuestión, por cuanto se gravo la partida de sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, con la alícuota del 2%, no siendo gravable toda vez que la misma no puede ser estimada como salario normal, por cuanto tales pagos corresponden a retribuciones extraordinarias por labores ejecutadas fuera de la jornada ordinaria de trabajo…

   Asimismo, sostiene que no debió gravarse con la alícuota del 2%, las partidas correspondientes a las vacaciones, bono vacacional y bono vacacional contractual, por cuanto no pueden estimarse como salario normal devengado por los trabajadores en los términos consagrados en la Ley Orgánica del Trabajo…

   Por último, sostiene que no debió gravarse la partida correspondiente a los servicios contratados con la alícuota del 2%, por cuanto tales pagos no tienen carácter salarial, ya que los mismos eran pagados a distintas personas jurídicas que no deben ser calificadas como trabajadores de la empresa.

   A.c.h.s.l. argumentos esgrimidos por el contribuyente, los fundamentos del acto administrativo impugnado, así como los documentos que conforman el expediente administrativo del presente caso, esta Gerencia General de Tributos, procede a pronunciarse en los siguientes términos:

   En relación con el alegato expresado por el contribuyente mediante la cual manifiesta inconformidad con el acta de reparo por gravarse con la alícuota del 2% la partida corresponde a sueldo de directivos, esta Gerencia de Tributos Observa:

   1. Que los Directores sean los accionistas mayoritarios de la empresa, es decir que posean el mayor número de acciones.

   2. Que los Directores posean las más amplias facultades de administración y disposición.

   En el caso de autos, una vez realizada la revisión del Acta Constitutiva y Estatutos Sociales de la Sociedad Mercantil C.A PREMOCA., la cual cursa inserta a los folios (…) del expediente administrativo, se pudo verificar que si bien es cierto que los directores de la empresa son accionistas mayoritarios, también lo es el hecho de que uno de ellos tiene las máximas facultades de administración y disposición pero sólo n ausencias temporales del presidente de la empresa la cual es esporádica. En virtud de lo anterior esta gerencia concluye que fue correcta la actuación fiscal. Así de declara.

   Con respecto al alegado…. que debió gravarse con la alícuota del 2% las partidas correspondientes a la partida de sobre tiempo diurno y nocturno…… esta gerencia observa:

   Dispone la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa en su artículo 10, las fuentes de ingreso que van a nutrir al Instituto los gastos que le son propios

   Entre ellos indica:

   1) Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento (2%) husmeando del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie…

   Indudablemente resulta fácil observar que el legislador relacionó de manera expresa, al redactar la norma contenida en el ordinal 1º del artículo 10 de la Ley que rige la materia, aquellas cantidades sujetas a gravamen, por concepto de los pagos que los empleadores hagan a sus trabajadores, en ocasión, de la relación laboral que se establece entre ambas partes y así se definen los sueldos…

   Evidentemente que para evitar cualquier omisión al respecto, el legislador consagró de manera genérica las remuneraciones de cualquier especie, no dejando campo al interprete para restringir en modo alguno los conceptos sobre los cuales ha de aplicarse el porcentaje de dos por ciento (2%)…

   Por lo tanto al estar fundamentado en la Ley, resulta pues acertado y en consecuencia debidamente motivado el reparo formulado a la empresa, al sumarse a los pagos efectuados a sus trabajadores los correspondientes a tiempo diurno…, en razón de que incuestionablemente son remuneraciones pagadas al personal que trabaja para la empresa aportante y por ende, deben ser tenidos en cuenta a los efectos del gravamen establecidos en la Ley. Así se declara.

   En consecuencia, se declara improcedente el escrito de descargos, quedando el contribuyente C.A PREMOCA, obligado a cancelar al Instituto por concepto de aportes, la cantidad de CINCUENTA Y UN MIL CIENTO TREINTA Y UN BOLIVARES CON TREINTA Y SEIS CENTIMOS (Bs. 51.131,36), ratificando en todas y cada una de sus partes el acta de reparo Nº 282.006/07-77 de fecha 24 de septiembre de 2007.

   ….se determinó que la precitada contribuyente causó una infracción al Instituto Nacional de Cooperación educativa (INCE) durante el período, correspondiente al 1er Trimestre del año 2003 al 4to Trimestre del año 2006, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico tributario Vigente…

   …se determino que la precitada contribuyente retuvo cantidades a las legalmente establecidas (obligación de retener a la orden del Instituto, el ½ % de las utilidades anuales, pagadas a los trabajadores según lo dispuesto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE)…

   En este sentido la sanción deberá graduarse en su término medio, en atención con lo previsto en el artículo 37 del código Penal….

   De lo anterior se desprende que corresponde al contribuyente pagar una multa de ciento treinta y dos por ciento (132%) del tributo omitido conforme al artículo 111 del Código Orgánico Tributario vigente, más multa correspondiente al ½ % por cuanto la contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas, el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el ordinal 2º del artículo 10 de la Ley sobre el INCE, por ochenta y un por ciento (81%) del tributo omitido según lo dispuesto en el artículo 112 (numeral 4, más agravantes 3 y atenuante (2 y 3) establecidas en los artículos 95 y 96 del código Orgánico tributario vigente por la cantidad de CIENTO NOVENTA Y SEIS BOLIVARES CON OCHENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. 196,88).

   …Por ende, en aplicación del precepto mencionado esta Gerencia de Tributos, determino lo siguiente:

   Incumplimiento del artículo 10(ordinales 1º y 2º)

   de la Ley sobre el INCE Bs.51.131,36

   Multa establecida en el artículo 111 del Código

   Orgánico Tributario vigente más agravantes (1y 3)

   Y atenuantes (3) establecido en los artículos 95 y

   96 del mismo código (132%) sobre Bs. 50.888,30

   Bs. 67.172,56

   Más: multa establecida en el artículo 112 (numeral

   (4) más agravante 3, y atenuante (2 y 3), prevista

   En los artículos 95 y 96 del Código Orgánico

   Tributario vigente (81%) sobre Bs. 243,06

   Bs. 196,88

   Total multa: Concurso de infracciones tributarias

   Artículo 81 del Código orgánico Tributario vigente

   Bs. 67.271,00

   Total a pagar Bs. 118.402,36

   En consecuencia, las objeciones derivadas de la fiscalización dan lugar a intimar a la contribuyente C.A. PREMOCA, a cancelar, por concepto de aportes y multas la cantidad de CIENTO DIECIOCHO MIL CUATROCIENTOS DOS BOLIVARES CON TREINTA Y SEIS CENTIMOS (Bs. 118.402,36

   . (Resaltado de este Tribunal).

   Ahora bien, en lo concerniente al vicio de falso supuesto de hecho y de derecho denunciado por la recurrente, por indebida aplicación de la norma contenida en los numerales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), al gravar los siguientes conceptos:

   a.) La alícuota del 2% de la partida correspondiente Sueldos de Directivos, se observa que la recurrente sostiene que los Estatutos y Actas son muy claros, pues tal como consta en el Acta de Asambleas que el único accionista es el ciudadano ZELIMAR CADEK, quien ostenta el cargo de Presidente, de tal manera que lo recibido por él son los llamados “estipendios”, ya que por ser accionista no devenga salario o sueldo, pues no puede ser accionista y empleado a la vez.

   b.) La alícuota del 2% de la partida de sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, a opinión de la contribuyente no es gravable toda vez que la misma no puede ser estimada como salario normal, por cuanto tales pagos corresponden a las retribuciones extraordinarias por labores ejecutadas fuera de la jornada ordinaria de trabajo.

   c.) La alícuota del 2% de las partidas correspondientes a las vacaciones, bono vacacional y bono vacacional contractual, las cuales -a juicio de la recurrente- no pueden estimarse como salario normal devengado por los trabajadores en los términos consagrados en la Ley del trabajo.

   d.) La alícuota del 2% de la partida correspondiente a servicios contratados, tampoco son gravables –según la contribuyente- por cuanto tales pagos no tiene carácter salarial, ya que los mismos eran pagados a distintas personas jurídicas que no deben ser calificados como trabajadores de la empresa.

   Vistas estas denuncias que fueron formuladas en etapa gubernativa y ratificadas en esta instancia jurisdiccional, quien suscribe observa, que en lo atinente a la primera de las mismas, no se haya demostrado en autos, la noción de subordinación necesaria para ser catalogada como “trabajador” de la prenombrada empresa, es decir, no consta en autos que el ciudadano Zelimar Cadek, haya acatado alguna orden ó cumpla con algunas labores encomendadas por algún jefe, que evidencie su sujeción como trabajador a la potestad jurídica del patrono; en otras palabras, éste se somete al poder de dirección, vigilancia y disciplina del superior. Por el contrario, al examinar la copia certificada de las Actas de la empresa C.A. PREMOCA, inscritas en el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Bolívar (v. folios 213 al 236), donde se desprende que el socio Zelimar Cadek Straysl, venezolano, titular de la cédula de identidad Nº 10.392.716 y el socio O.C., también venezolano, titular de la cédula de identidad Nº 12.359.628, respectivamente, constituyeron una compañía anónima administrada de la siguiente manera, el primero de lo prenombrados como Presidente y el segundo como Vicepresidente, designados entre ellos mismos. De lo que, es palmario concluir que el aludido ciudadano ZELIMAR CADEK STRAYSL, no estaba bajo la subordinación de la empresa investigada, en razón de que todo indica que sólo se encontraba regulado por los Estatutos Sociales de la misma, por lo que mal podria suponer esta Juzgadora que el mencionado ciudadano, configura los caracteres que lo identifican como trabajador, conforme lo exige el artículo 39 de la Ley Orgánica del Trabajo, debiendo destacarse en todo caso, la forma autónoma en que el citado ciudadano realizaba sus funciones de Presidente en la empresa accionada, encarnando al patrono, motivo por el cual debía concluirse, que no se dieron de manera concurrente los elementos que configuran la figura jurídica del trabajador, en ninguna de sus variantes. Así se decide.-

   De hecho, esta Jurisdicente considera que los mencionados accionistas de la recurrente, quienes forman parte de la Junta Directiva, al tener amplias facultades de administración y disposición de la empresa, ejercieron inicialmente sus cargos con ostensible autonomía, sin que mediaran rasgos de exclusividad ni subordinación, constituyendo, en todo caso, gestión de sus propios intereses al momento del desempeño de sus funciones; en consecuencia, no se haya demostrado en autos, la figura jurídica del trabajador conforme a lo establecido en la Ley Orgánica del Trabajo, y por ende, tampoco se consideran en el presente caso las partidas correspondientes a Sueldos de Directivos como gravables para el cálculo del aporte patronal del dos por ciento (2%) establecida en el numeral 1º del artículo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa. Así se decide.-

   Ahora bien, respecto al alícuota del 2% a ser gravado sobre las partidas correspondientes a sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual y servicios contratados, quien estima conveniente citar dispositivo legal contenido en el artículo 10 de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), derogada, según Gaceta Oficial Nº 29.155 de fecha 08/01/70, que establece lo siguiente:

   Artículo 10 LINCE: El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

   1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

   2. El medio por ciento de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportados por estos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

   3. Una contribución del estado equivalente, a un veinte por ciento como mínimo, del montante anual de los aportes señalados en los numerales 1 y 2 de este artículo.

   4. Las donaciones y legados de personas naturales o jurídicas, hechas al instituto

   . (Resaltado de este Tribunal).

   La Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, distingue claramente dos contribuciones parafiscales, la primera de ellas tiene como sujeto pasivo a los patronos con una alícuota del 2% sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y renumeraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a Municipalidades. La segunda, prevé una alícuota del ½% sobre la base imponible determinada por el total de las utilidades pagadas anualmente por el patrono a sus obreros y empleados con cargo a ellos, debiendo al patrono retener y depositar estos aportes en la Caja del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   En efecto, la contribución parafiscal consagrada en el numeral 1º del señalado artículo 10 de la Ley INCE, advierte que la base imponible viene determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los empleadores a sus trabajadores. Ahora bien, el objeto a dilucidar en la presente controversia se contrae a decidir si dentro de la expresión “remuneraciones de cualquier especie” pueden comprenderse a las partidas correspondientes a sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual y servicios contratados.

   Al respecto, existe reiterada jurisprudencia de cómo realizar una correcta interpretación de la normativa legal que actualmente regula la materia impositiva que se examina en la presente causa, de la que se debe hacer un análisis de ellas vinculándola necesariamente con la pertinente normativa contenida en la Ley Orgánica del Trabajo vigente para los trimestres reparados, para así comprenderla e interpretarla en su justa dimensión y en su verdadero alcance ya que la necesidad del Estado de disminuir su déficit a través de la recaudación de ingresos tributarios no puede conducirlo a una excesiva voracidad fiscal que conlleve a desconocer los limites de imposición a que puedan ser sometidos patronos y sus trabajadores, máxime cuando como rectores del derecho los Juzgadores debemos orientarnos sobre la base de principios de Justicia Social, en el que el sistema tributario procure la justa distribución de las cargas públicas tomando en consideración la capacidad contributiva del contribuyente (fundado en el principio de progresividad) y la protección de la economía nacional, en donde nadie este obligado a pagar un impuesto u otra contribución que no este establecida en la Ley.

   En efecto, al examinar la aplicabilidad de la Ley Orgánica del Trabajo, a los fines de establecer si forman parte o no de la base imponible para calcular el aporte INCE, los conceptos de sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual y servicios contratados, en virtud de que el reparo se origino por aportes insolutos desde el 1° trimestre de 2.003 hasta el 4to trimestre del año 2.006, se advierte que el artículo 62 de la Ley del INCES, establece claramente que:

   Artículo 62: los recursos del Instituto están formados de acuerdo con lo establecido en el Capítulo 3° de la Ley que lo creó, por: 1° Una contribución de los patronos equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados, ni a las Municipalidades. El total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones se determinará conforme a las disposiciones de la Ley del Trabajo. No se tomarán en cuenta las dádivas o remuneraciones que el patrono haga a sus trabajadores, salvo que constituyan liberalidades remuneratorias

   . (Resaltado de este Tribunal).

   De la norma trascrita se desprende que el legislador nos remite a las disposiciones de la Ley del Trabajo a fin de establecer el concepto de sueldos, salarios y remuneraciones, conforme lo prevé el artículo 133 de la Ley del Trabajo, que dispone:

   Articulo 133 Ley del Trabajo: Se entiende por salario la remuneración, provecho o ventaja, cualquiera fuere su denominación o método de cálculo, siempre que pueda evaluarse en efectivo, que corresponda al trabajador por la prestación de su servicio y, entre otros, comprende las comisiones, primas, gratificaciones, participación en los beneficios o utilidades, sobresueldos, bono vacacional, así como recargos por días feriados, horas extras o trabajo nocturno, alimentación y vivienda.

   …Omissis…

   PARÁGRAFO SEGUNDO.- A los fines de esta Ley se entiende por salario normal, la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio. Quedan por tanto excluidos del mismo las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que esta Ley considere que no tienen carácter salarial.

   …Omissis…

   PARÁGRAFO CUARTO.- Cuando el patrono o el trabajador, estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto a un organismo público, se considerará el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó

   . (Resaltado de este Tribunal).

   Este percepción de salario ha sido concebida en sentido amplio, y es el llamado salario integral, porque la misma Ley, en el parágrafo primero del artículo supra trascrito, define lo que debe entenderse por salario normal, siendo éste la remuneración devengada por el trabajador en forma regular y permanente por la prestación de su servicio, quedando, por tanto excluido del mismo, las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considera que no tienen carácter salarial.

   De conformidad con ello, la participación en los beneficios, no forman parte del salario normal, salario éste que constituye la base para el pago de tributos de conformidad con el parágrafo cuarto del antes mencionado artículo 133 de la Ley in comento, el cual es del tenor siguiente: “Cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquel en que se causó”.

   Así las cosas, el concepto de salario normal, ha sido delimitado por la Sala Constitucional de Nuestro M.T. de la República, en su sentencia Nº 301 del 27 de febrero de 2.007, en la que se interpretó el sentido y alcance de la proposición contenida en el artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, se pronunció de la manera siguiente:

   (…) la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones -si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.

   Por tal razón, con el objeto de adecuar el régimen impositivo a la renta aplicable a las personas naturales con ocasión de los ingresos devengados a título salarial, con los presupuestos constitucionales sobre los que se funda el sistema tributario; ponderando, por una parte, el apego al principio de justicia tributaria y, por la otra, la preservación del principio de eficiencia presente en tales normas, en los términos bajo los cuales han sido definidos a lo largo de este fallo, esta Sala Constitucional modifica la preposición del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el siguiente sentido:

   Artículo 31: Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.

   A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial’ (Subrayados de la nueva redacción).

   De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone ‘cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó’. Así se decide

   . (Resaltado de este Tribunal).

   Asimismo, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia reafirmó el citado criterio, cuando en su sentencia Nº 390 del 9 de marzo de 2.007 (aclaratoria del fallo antes trascrito), expresó:

   (…)Resalta la Sala, 1) que esta decisión se refiere al régimen impositivo de los asalariados, esto es, de quienes perciben un salario por la prestación de un servicio; y 2) que los bonos y otras remuneraciones no regulares ni permanentes, no son pechables al no estar incluidas en el salario normal

   . (Resaltado de este Tribunal).

   En forma analógica, nuestro Tribunal de Alzada -la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia- en reiteradas jurisprudencias ha sentado su opinión, manifestando por ejemplo, que las utilidades, entre otros conceptos no regulares ni permanentes, no forman parte del salario normal, visto que se trata de remuneraciones complementarias y aleatorias, en tanto que la empresa haya obtenido beneficios, sólo pagaderas en proporción a los meses de servicios prestados, no así en función de la jornada diaria de trabajo, debiendo excluirse por consiguiente, del cálculo del salario normal todos aquellos beneficios o prestaciones obtenidas por los trabajadores de manera esporádica, accidental o respecto de los cuales no exista seguridad o certeza en cuanto a su percepción.

   Visto esto, se pasa examinar los elementos probatorios traídos a juicio, se observan que tanto en el Informe de Fiscalización que riela del folio 33 al 41, como en la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 283-2008-08-14 de fecha 08/08/2.008 (v. folios 24 al 32), ambos actos emitidos por la Administración Tributaria, se gravaron los conceptos referentes a: sobre tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual, por una parte y por la otra, riela inserta en los autos la relación mensual de los montos pagados por la recurrente a sus trabajadores, por concepto de sueldos, utilidades y demás remuneraciones del primer trimestre de 2.003 hasta el cuarto trimestre de 2.006, consignados en original que van desde el folio 237 al 505 del expediente. Al respecto, sobre la valoración de los mismos, es conveniente advertir, que los actos administrativos inicialmente aludidos se les otorgan el valor probatorio que emana de los mismos, salvo prueba en contrario, en virtud de su condición de documentos administrativos; ahora bien, respecto a la relación mensual de salarios pagados a los trabajadores de la empresa recurrente, por ser instrumentos privados, no contradichos en forma alguna por la Administración Tributaria, se les otorga también el valor probatorio que se desprende de los mismos de conformidad con lo previsto en los artículos 429 y 430 del Código de Procedimiento Civil. Así se decide.-

   Así las cosas, se observa de la comentada Relación Mensual de los pagos efectuados por la empresa como emolumentos, tanto a Presidencia, –que como ya se estableció no constituyen un salario propiamente dicho- como a los trabajadores adscritos a la misma, por concepto de tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional, bono vacacional contractual, qué sobre estas últimas partidas, nuestra Instancia Superior en caso similares, ha determinado la no gravabilidad de las mismas, en razón de que dichos conceptos no están incluidos dentro de las definiciones de salario ni sueldos, por cuanto se trata de remuneraciones complementarias de carácter accidental o extraordinaria dirigidas a beneficiar una situación especial de los empleados, no constituyéndose como un pago regular, pues son producto de las labores ejecutadas por los trabajadores durante la jornada ordinaria de trabajo, tal como se describe, verbigracia en las sentencias Nº 05891 de fecha 13/10/05, Nº 00761 del 3/06/09, ambas dictadas por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, entre otras.

   Vista, entonces la aludida normativa, así como los citados criterios jurisprudenciales, se concluye que en el caso in examine, las partidas correspondientes al tiempo diurno y nocturno, bono nocturno, vacaciones, bono vacacional y bono vacacional contractual, no encuadran dentro del supuesto normativo del numeral 1º del Artículo 10 de la Ley del INCE, en virtud que la mismas no son remuneraciones de carácter regular y permanente como para ser consideradas parte del salario normal a que hace alusión el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo. Así se declara.-

   Por otra parte, en lo atinente a los servicios contratados, como bien lo señala el artículo 10 ordinal 1º de la Ley sobre el INCE, se observa que dicha Ley alude a tales conceptos, lo hace se bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo a la connotación salarial remunerativa con ocasión de la relación laboral; en consecuencia, al indicarse que la base para el cálculo de la contribución citada se encuentra conformada por los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquiera especie, se hace referencia al pago que efectúan los empleadores a sus trabajadores con ocasión de la prestación por parte de los trabajadores de una determinada actividad.

   Al respecto, la empresa C.A. PREMOCA rechaza la gravabilidad de los servicios que han sido contratados por ésta a la empresa RECRUITMET C.A. y a otras empresas, a través de la presentación de las siguientes elementos probatorios: 1.) Factura No. de control 0001, de fecha 08/09/04 y sus soportes; 2.) Factura No. de control 0006, de fecha 06/10/04 y sus soportes; 3.) Factura No. de control 0005, de fecha 06/10/04 y sus soportes; 4.) Factura No. de control 0019, de fecha 11/02/05 y sus soportes; 5.) Factura No. de control 0060, de fecha 17/01/06 y sus soportes; 6.) Factura No. de control 0084, de fecha 04/07/06 y sus soportes; 7.) Factura No. de control 0085, de fecha 01/08/06 y sus soportes; 8.) Cheque por Bs. 929.710,00, de fecha 05/07/06 y sus soportes; 9.) Factura No. de control 0089, de fecha 01/09/06 y sus soportes; 10.) Factura No. de control 0094, de fecha 02/10/06 y sus soportes; 11.) Factura No. de control 0094, de fecha 01/11/06; 12.) Factura No. de control 0098, de fecha 13/11/06 y sus soportes; 13.) Factura No. de control 0099, de fecha 13/11/06 y sus soportes; 14.) Factura No. de control 0100, de fecha 07/12/06 y sus soportes; 15.) Factura No. de control 0101 de fecha 07/12/06 y sus soportes; 16.) Cheque por Bs. 12.681.600,00, de fecha 05/12/06 y sus soportes; 17.) Cheque por Bs. 7.015.000,00, de fecha 11/12/06 y sus soportes; 18.) Cheque por Bs. 9.066.200,00, de fecha 20/12/06 y sus soportes; 19.) Factura No. de control 0105, de fecha 09/01/07 y sus soportes; 20.) Factura No. de control 0104, de fecha 09/01/07 y sus soportes; 21.) Factura No. de control 0103, de fecha 09/01/07 y sus soportes; 22.) Cheque por Bs. 5.304.000,00, de fecha 13/11/06 y sus soportes; 23.) Factura No. de control 0098, de fecha 13/11/06 y sus soportes; 24.) Factura No. de control 0095, de fecha 01/11/06 y sus soportes; 25.) Cheque por Bs. 70.116.355,92, de fecha 14/12/06 y sus soportes, las cuales corren insertas a los folios 606 al 1116; al ser éstos documentos emanados de terceros, fueron ratificado ante este Órgano Jurisdiccional de conformidad con lo previsto en el artículo 431 del Código de Procedimiento Civil, según se desprende de la declaraciones realizadas por el Vicepresidente de la empresa RECUITMENT, C.A., ciudadano DRAGAN PAVLOVIC CADEK, titular de la cédula de identidad No. 17.633.358, en cuyas deposiciones expresó literalmente que: “…PRIMERA: ¿Diga el testigo, si reconoce que los documentos constituidos por facturas, recibos de pago, retenciones de impuesto y cheques que rielan a los folios 606 al 635, 646 al 769, 772 al 923, 1038 al 1044, 1062 al 1101, 1108 al 1116 del presente expediente y le son puestos a la vista, emanan de la empresa que representa y si son recibidos por ustedes? CONTESTO: Si son recibidos y emanados por mi empresa”.

   Asimismo, se observa en autos, Solvencias de la compañía RECRUITMENT, C.A., y otras empresas, emitidas por el INCES: a.) No. F526050, solicitud 1867, fecha de expedición 24/01/2005, válida hasta el 07/04/2005, Código Aportante Nº 798312; b.) No. 526049, solicitud 1867, fecha de expedición 24/01/2005, válida hasta el 07/04/2005, Código Aportante Nº 798312; c.) No. 562201, solicitud 720541, fecha de expedición 10/05/2005, válida hasta el 08/07/2005, Código Aportante Nº 798312; d.) No. F 562202, solicitud 720541, fecha de expedición 10/05/2005, válida hasta el 08/07/2005; e.) No. F 596042, solicitud 608561, fecha de expedición 05/08/2005, válida hasta el 07/10/2005, Código Aportante 798312; f.) No. F 597495, solicitud 710627, fecha de expedición 03/11/2005, válida hasta el 13/01/2006, Código Aportante Nº 798312; g) No. F 631071, solicitud 7141176, fecha de expedición 09/03/2006, válida hasta el 17/04/2006, Código Aportante Nº 798312, que corren insertas del folio 72 al 79, en copias simples en virtud que sus

   De igual manera, se evidencian en las actas la prueba de informes requerida al I.V.S.S. de conformidad con lo establecido en el artículo 433 del Código de Procedimientos Civil, a los efectos de que informe a esta Instancia Superior, si la empresa RECRUITMET, C.A. era aportante del I.V.S.S, bajo el Nº B38304711, su listado de trabajadores desde el Primer Trimestre del año 2.003 hasta el Cuarto Trimestre del año 2.006, y los pagos efectuados por RECRUITMENT, C.A., al I.V.S.S en esos periodos.

   De tales probanzas se desprenden las siguientes observaciones, inicialmente se debe denotar que no se evidencia en las actas de las mercantiles de la empresa recurrente que se haya señalado que la empresa RECRUITMENT, C.A., es miembro de dicha sociedad mercantil; por el contrario, al examinar los pagos y sus soportes anteriormente detallado se percibe que entre ambas empresas lo que existía era una relación de índole comercial, pues no se trata de una persona natural subordinada a las ordenes de un jefe o superior, sino que se refiere a una persona jurídica, con una serie de disposiciones y estatutos independientemente constituidos; por ello, se estaría en presencia de una relación mercantil cuyo objeto es la prestación de un servicio contratado a la empresa RECRUITMENT, C.A., por la C.A. PREMOCA, por dicha labor previamente concertada la empresa contratada recibía su pago, del cual posteriormente emitía los salarios de sus trabajadores, conforme se evidencia de las nóminas personal de cada una de ellas, y de las facturas y cheques detallados anteriormente, y que resultan contestes para quien decide, con la solvencia de la compañía RECRUITMENT, C.A., emitidas por el INCES, con la información suministrada a este Tribunal por el Instituto Venezolano del Seguro Social, respecto a la inscripción de la empresa RECRUITMET, C.A. como aportante del I.V.S.S, bajo el Nº B38304711, y de los pagos efectuados por RECRUITMENT, C.A. a sus trabajadores y que se detallan en el listado emitido por el I.V.S.S, para el periodo comprendido entre el Primer Trimestre del año 2.003 hasta el Cuarto Trimestre del año 2.006. De tal manera, que se haya demostrado que la Administración Tributaria del INCES erró al desconocer los pagos efectuados por la empresa C.A. PREMOCA a la empresa contratista RECRUITMET, C.A., e igualmente se equivoca en su actuación administrativa al pretender que la recurrente C.A. PREMOCA cumpliese con las obligaciones tributarias de la misma. En consecuencia, ante el carácter no salarial observado en los montos determinados por la Administración Tributaria en los actos administrativos in examine, quien suscribe, debe forzosamente declarar improcedente los mismos, y por ende, excluidos de los supuestos de la norma contenida en los numerales 1º y 2º del artículo 10 de la Ley del INCE. Así se decide.-

   Asimismo, en cuanto a la denuncia formulada por la recurrente, de que la Administración Tributaria erró al tomar como base imponible para el ½ % el monto global de las remuneraciones percibidas por sus trabajadores, cuando lo correcto era solo la cantidad correspondiente a las utilidades anuales generadas por él. En efecto, se observa que tanto en el Acta de Reparo Nº 282.006/07-77 de fecha 24 de septiembre de 2.007, como en el Informe de Fiscalización (que corren insertos del 33 al 91), se desprende que el órgano fiscal ciertamente consideró fue la totalidad del salario percibido por el trabajador, cuando lo legitimó es que se calcule el alícuota del ½ % tan solo sobre la base del monto proveniente de las utilidades; en consecuencia, esta Juridicente, en provecho de las normas precedentemente aludidas y en sintonía con los reiterados criterios jurisprudenciales que existen al respecto, también debe declarar forzosamente la improcedencia de dichos montos. Así se decide.-

   En este orden, visto el examen realizado a las denuncias formuladas por la recurrente, quien suscribe, estima conveniente denotar que los actos administrativos deben cumplir con una serie de requisitos de fondo y de forma, para que se considere que son válidos. Como requisitos de fondo, se advierten: la competencia, la base legal, el objeto, la causa o motivos y la finalidad del acto; y como requisitos de forma, se debe mencionar: la motivación, las formalidades procedimentales y la exteriorización del acto.

   En cuanto al requisito de fondo cuyo incumplimiento afecta la validez del acto administrativo, llamado causa o motivo del acto, la doctrina patria ha señalado:

   (…), es quizás, uno de los más importantes que se prevén para el control de la legalidad de los actos administrativos. La Administración, insistimos, para dictar un acto administrativo tiene que partir de la existencia de unos supuestos o circunstancias de hecho que justifiquen su actuación, pero a los efectos de que no se convierta en arbitraria la actuación del funcionario, la Administración está obligada, en primer lugar, a comprobar adecuadamente los hechos, y en segundo lugar, a calificarlos adecuadamente para subsumirlos en el presupuesto de derecho, que autoriza la actuación. Esto obliga, por tanto, a la Administración, a realizar, no sólo una labor de constatar la existencia de los presupuestos de hecho sino de probarlos y calificarlos adecuadamente. No puede la Administración presumir los hechos ni, por tanto, dictar actos fundados en hechos que no ha comprobado, porque podría suceder allí que el hecho no exista o que esté inadecuadamente configurado, y podría el acto estar viciado por falso supuesto

   .(BREWER-CARÍAS, A. R. El Derecho Administrativo y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, Colección Estudios Jurídicos N° 16, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 2003, p. 153).

   De hecho, nuestro M.T.d.J. ha señalado las dos (2) maneras en que se patentiza el falso supuesto de la Administración:

   El falso supuesto invocado por la actora se configuraría en la errada fundamentación jurídica otorgada por la Administración a los actos de remoción y retiro. A juicio de esta Sala, el falso supuesto, se patentiza de dos maneras, a saber: cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falsos o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en la esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulabilidad del acto

   . (Sentencia N° 474 de la Sala Político Administrativa del 2 de marzo de 2000, con ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, caso: L.G.Y., Exp. N° 15.446).

   De lo que se infiere que, no solamente incurre la Administración en falso supuesto cuando dice haber constatado unos hechos que en verdad no ocurrieron, o habiéndose verificado éstos yerra en su calificación, sino también cuando habiéndose comprobado los hechos realmente ocurridos y calificándolos correctamente, se equivoca en la aplicación de la norma jurídica. De allí la distinción por parte de la doctrina y de la jurisprudencia de falso supuesto de hecho, falso supuesto de derecho o de la existencia en el acto de ambos.

   Para la apreciación del vicio del falso es necesario revisar la actuación de la Administración Pública, desde una perspectiva material e intelectiva. En efecto, previa a la emisión de todo acto administrativo, la Administración debe realizar una doble operación: la comprobación de los hechos y la calificación y apreciación de los mismos. En estos dos momentos compositivos de la actuación jurídica de la Administración Pública, pueden producirse vicios que afectan por igual la causa de los actos administrativos dictados.

   En nuestro país, de acuerdo a la jurisprudencia de la extinta Corte Suprema de Justicia, el vicio de falso supuesto que afecta a la causa del acto administrativo y determina su invalidez absoluta, adquiere las siguientes modalidades:

   a) La ausencia total y absoluta de hechos,

   b) Error en la apreciación y calificación de los hechos y,

   c) Tergiversación en la interpretación de los hechos.

   En la primera de las nombradas, la Administración fundamenta su decisión en hechos que nunca ocurrieron. Es decir, la Administración en el procedimiento de formalización del acto no logró demostrar o probar la existencia de los hechos que legitiman el ejercicio de su potestad, por consistir el presupuesto o supuesto de hecho de la norma atributiva de su competencia.

   En sentencia del 11 de julio de 1.996, la Sala Política-Administrativa de la extinta Corte Suprema de Justicia, declaró la nulidad absoluta del acto sancionador al no haber la Administración probado los hechos constitutivos del ejercicio de la potestad actuada en el caso concreto:

   De manera que, al conocer el expediente administrativo de las actuaciones tendientes a demostrar que la oficial sancionada incurrió en la falta que se le imputa, de la oportuna apertura de la investigación, de la efectiva reunión del C.d.I., su apreciación y calificación de los hechos, y de las demás actuaciones que se llevaron en su momento al Ministro a adoptar la sanción impuesta, debe forzosamente concluir esta Sala que efectivamente el acto impugnado no se ajusta a derecho

   . (Resaltado de este Tribunal).

   De lo que se infiere, que es posible que los hechos hayan sucedido en la realidad. El problema está en que si el autor del acto no los lleva al expediente por los medios de prueba pertinentes, esos hechos no tienen ningún valor jurídico, a los efectos de constituir la causa del acto dictado. De allí, pues, la importancia de la actividad probatoria de la Administración con la configuración del acto.

   En lo tocante, al error en la apreciación y calificación del los hechos, ocurre cuando los hechos invocados por la Administración no se corresponden con los previstos en el supuesto de la norma que consagra el poder jurídico de actuación. Los hechos existen, figuran en el expediente, pero la Administración incurre en una errada apreciación y calificación de los mismos (Falso supuesto “stricto sensu”).

   Ahora bien, en lo concerniente a la tergiversación en la interpretación de los hechos, tiene una modalidad extrema que puede implicar al mismo tiempo un uso desviado de la potestad conferida por Ley. Se trata de la tergiversación en la interpretación y calificación de los hechos ocurridos para forzar la aplicación de una norma.

   En efecto, abuso y desviación de poder se confunden (coinciden), cuando el autor del acto manipula los hechos en forma intencional, vale decir, los tergiversa maliciosamente en su interpretación para “aparentar” la recta aplicación de una norma “inaplicable“ al caso. La desviación de poder se evidencia en el esfuerzo artificioso para demostrar la la existencia de causa legitima del acto arbitrario.

   En este orden de ideas ha dicho la Sala Político Administrativo del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia número 01117 de fecha 19 de septiembre de 2002, lo siguiente:

   A juicio de esta sala, el vicio de falso supuesto se patentiza de dos maneras, a saber; cuando la Administración, al dictar un acto administrativo, fundamenta su decisión en hechos inexistentes, falso o no relacionados con el o los asuntos objeto de decisión, incurre en el vicio de falso supuesto de hecho. Ahora, cuando los hechos que dan origen a la decisión administrativa existen, se corresponden con lo acontecido y son verdaderos, pero la Administración al dictar el acto los subsume en una norma errónea o inexistente en el universo normativo para fundamentar su decisión, lo cual incide decisivamente en al esfera de los derechos subjetivos del administrado, se está en presencia de un falso supuesto de derecho que acarrearía la anulidad del acto

   . (Resaltado de este Tribunal).

   En consecuencia, el falso supuesto tiene lugar, cuando la Administración Pública, para dar cumplimiento al elemento causa o motivo del acto administrativo a ser dictado, incurre en error de hecho o de derecho al apreciar de manera falsa, incompleta o inexacta tanto los hechos como la normativa aplicable al supuesto particularmente considerado.

   Retomando entonces el examen al debate de autos, esta Juridicente debe advertir que las aludidas normas de la Ley sobre el Instituto Nacional de Cooperación Educativa, no sólo debe tomarse en cuenta bajo los principios fiscales, sino también bajo los postulados laborales, toda vez que el hecho imponible se refiere a situaciones jurídicas previamente establecidas y con una interpretación uniforme, doctrinal y jurisprudencial. Por lo que desconocer este aspecto es incurrir tanto en el falso supuesto, como en la denominada voracidad fiscal.

   En efecto, no se puede obviar que la obligación tributaria sólo abra de surgir si la situación fáctica o jurídica prevista en la norma tributaria se produce, de tal manera que pueda subsumirse en su supuesto de hecho; por tanto, siendo que en el presente caso, ante los alegatos invocados por la recurrente C.A. PREMOCA, de las probanzas de autos, se verificó la ilegalidad de las actuaciones administrativas realizadas por el INCES, al incluir dentro de los montos que conforman la base imponible del tributo, respectivamente, conforme a lo previsto en los ordinales 1° y 2º del Artículo 10 de la Ley del INCE, pues en el primero de los numerales se estimó conceptos y partidas tales como: Sueldo y Salarios, Sueldos Directivos, Sueldos Lancheros, Tiempo de viaje, Sobre tiempo diurno, Sobre Tiempo Nocturno, Bono Nocturno, y Producción, Día de Descanso, Vacaciones, Bono Vacacional Contractuales, Servicios Contratados, D.T., Días Feriados, que no constituyen bajo ningún concepto lo definido por la Ley como salario normal, y en el segundo de los numerales, no se tomo sólo las utilidades sino el salario global percibido por los trabajadores, lo cual conlleva a que esta Jueza declare la inexistencia de tal obligaciones tributarias estimadas por dicha administración tributaria, y por ende, proceda a declarar la nulidad absoluta del acto administrativo impugnado, al configurarse el vicio de falso supuesto denunciado, todo en sintonía con el principio de legalidad tributaria consagrado en los artículos 317 de Nuestra Carta Fundamental, y el artículo 3 del Código Orgánico Tributario vigente. Así se decide.-

   Por último, en virtud de la declaratoria de nulidad precedentemente aludida, resulta a criterio de quien suscribe, inoficioso entrar a pronunciarse sobre la denuncia formulada por la recurrente, por inmotivación de los actos administrativos recurridos. Así se decide.-

   -IV-

   DECISIÓN

   Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el presente recurso contencioso tributario interpuesto ante este Juzgado mediante escrito de fecha 25 de septiembre de 2008, por el Abogado D.G.P., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 44.075, apoderado Judicial de la sociedad mercantil C.A PREMOCA, contra el acto administrativo Resolución Culminatoria No. 283-2008-14, de fecha 08 de agosto de 2008, dictada por la Gerencia General de Tributos del Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES). En consecuencia:

PRIMERO

Se ANULA la Resolución Culminatoria Nº 283-2008-08-14, de fecha 08 de agosto de 2.008, que confirmó en todas y cada una de sus partes el Acta de Reparo Nº 282.006/07/-77 de fecha 24 de septiembre de 2007, queda sin efecto alguno.

SEGUNDO

Se CONDENA en costas sobre el dos por ciento (2%) de lo demandado al Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario vigente, y así también así declara.-

TERCERO

Se ORDENA la notificación de los ciudadanos Fiscal, Contralor y Procuradora General de la República Bolivariana de Venezuela, Instituto Nacional de Capacitación y Educación Socialista (INCES) y a la contribuyente C.A PREMOCA, Líbrense las correspondientes notificaciones.-

Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 278 del Código Orgánico Tributario, esta sentencia admite apelación.

Publíquese, regístrese y emítase (04) cuatro ejemplares de la presente decisión, a los fines de las respectivas notificaciones de ley.

Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y D.A., en Ciudad Bolívar, a los dieciséis (16) días del mes de abril del año dos mil diez (2.010). Años 199º de la Independencia y 151º de la Federación.

LA JUEZA SUPERIOR PROVISORIA

ABG. Y.C. VALERO R.

LA SECRETARIA ACCIDENTAL

ABG. G.C.F.M.

En esta misma fecha, siendo las doce y once minutos de tarde (12:11 p.m.) se dictó y publicó la sentencia Nº PJ0662010000062

LA SECRETARIA ACCIDENTAL

ABG. G.C.F.M.

YCVR/Gcfm/malr.