Decisión nº 0410 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 15 de Octubre de 2007

El 26 de noviembre de 2003, la Gerencia de Ingresos Tributarios del INCE emitió las Actas de Reparo números 044037 y 044038, correspondientes al periodo comprendido entre el 2º trimestre del año 1999 hasta el 2º trimestre del año 2003.

El 27 de noviembre de 2003, la contribuyente fue notificada de las actas de reparo antes mencionadas.

El 26 de enero de 2004, la contribuyente presentó escrito de descargos ante el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

El 19 de enero de 2005, el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 5390, mediante la cual declaró improcedente el escrito de descargos interpuesto y determinó tributos, intereses e impuso multa, por un monto total de bolívares cuarenta y cinco millones quinientos un mil quinientos ocho sin céntimos (Bs. 45.501.508,00).

El 28 de enero de 2005, la contribuyente fue notificada de la Resolución Culminatoria del Sumario Nº 5390.

El 04 de marzo de 2005, la apoderada judicial de Proyectos Pet, C.A., interpuso recurso jerárquico contra la resolución antes mencionada.

El 26 de septiembre de 2006, la consultoría jurídica del INCE emitió el oficio N° 210.100-712-233, que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 5390.

El 02 de octubre de 2006, la recurrente fue notificada del oficio N° 210.100-712-233.

El 16 de noviembre de 2006, la apoderada judicial de la recurrente interpuso recurso contencioso tributario ante este Juzgado.

El 06 de diciembre de 2006, se le dio entrada al recurso y le fue asignado el N° 1055 al expediente, ordenándose las notificaciones de ley.

El 24 de abril de 2007, fueron consignadas por el ciudadano Alguacil la primera y segunda de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al INCE y al Fiscal General de la República, respectivamente.

El 08 de mayo de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la tercera de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Contralor General de la República.

El 17 de mayo de 2007, fue consignada por el ciudadano Alguacil la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al Procurador General de la República.

El 25 de mayo de 2007, el tribunal admitió el recurso contencioso tributario.

El 13 de junio de 2007, se venció el lapso de promoción de pruebas, se dejó constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho y de conformidad con lo establecido en el artículo 274 del Código Orgánico Tributario se dio inicio al término para la presentación de los informes en la presente causa.

El 06 de julio de 2007, se venció el término para la presentación de los informes en el presente juicio, se dejó constancia que las partes no hicieron uso de ese derecho. Se declaró concluida la vista de la causa e iniciado el lapso para dictar sentencia.

El 08 de octubre de 2007, se dictó auto en el cual se difiere el pronunciamiento de la sentencia y se fijó un lapso adicional de treinta (30) días calendarios consecutivos adicionales.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

La contribuyente ejerció el recurso contencioso tributario de nulidad contra la Decisión N° 210.100.712.233 del 26 de septiembre de 2006, notificada el 02 de octubre de 2006

La contribuyente alega que procedió a presentar el escrito de descargos contra las actas de reparo números 044037 y 044038 del 27 de noviembre de 2003, el 26 de enero de 2004 y no el 27 de enero de 2004 como erradamente señala el INCE.

El INCE rechazó por inadmisible el recurso jerárquico ejercido contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390 por ilegitimidad de la persona que se presentó como apoderado con base a que los números de las actas de reparo mencionadas en el poder no se corresponden con las actas correspondientes al acto administrativo que se impugna. La recurrente afirma que no es verdad que el poder se haya otorgado solo para las actas fiscales números 044035 y 044036, que en todo caso sería un error material, pues está claro en el recurso que se refiere a la Resolución Culminatoria del Sumario N. 5390, y que además el poder también se otorga para ejercer toda clase de recursos e incluso contra resoluciones del INCE. De igual forma, en los supuestos del numeral 3° del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, el INCE refiere a la capacidad para recurrir, cuando el artículo indica capacidad necesaria para recurrir. Esta capacidad en el abogado se refiere a no ser abogado o estar inhabilitado o suspendido del ejercicio profesional disciplinariamente.

La recurrente aduce que los actos impugnados no tienen efecto legal alguno porque la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390 fue notificada luego de transcurrir un año a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 192 del Código Orgánico Tributario.

La Resolución N° 5390 fue notificada mediante constancia escrita el 28 de enero de 2005 y validamente el 04 de febrero de 2005, por aplicación de los artículos 162, numeral 2 y 164 del Código Orgánico Tributario de 2001, por lo cual la notificación fue hecha fuera de lapso, puesto que la interposición del escrito de descargos se hizo el 26 de enero de 2004 y no el 27 de enero de 2004 como erradamente se señala en la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390. Tanto al 28 de enero de 2005, fecha de la resolución, como al 04 de febrero de 2005, ya había transcurrido más de un año de la interposición del escrito de descargos.

En cuanto al contenido de los reparos efectuados por el INCE, la contribuyente rechaza por ilegal e improcedente, el intento de cobrar un aporte del 2% sobre las utilidades pagadas al personal de la empresa incluidas en las remuneraciones.

En la Resolución tampoco se hace referencia a la solicitud de la contribuyente de que se revise fiscalmente los aportes de ½% por disparidad numérica, ni sobre la deducción de los costos de cursos deducidos por IVA y la partida bonificaciones ya que son rubros que tienen carácter salarial.

También rechaza la contribuyente el cálculo de los intereses moratorios ya que el INCE no se pronunció sobre la solicitud de aclaratoria que hizo en el escrito de descargos.

Por los motivos expuestos alega inmotivación del acto administrativo impugnado.

Rechaza igualmente la sanción por contravención e ilícito material ya que no está demostrado que el INCE tenga legítimo derecho al 2% sobre las utilidades y otros aspectos contenidos en el acta de reparo y en los escritos de las resoluciones y la impugnación, tales como la retención en el caso del aporte de ½%. De igual forma, tampoco tomo en cuenta los agravantes y atenuantes contempladas en el artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

III

ALEGATOS DEL INCE

Según la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390, emanada del INCE, el reparo se origina por diferencias de aportes e intereses moratorios por el pago extemporáneo de los aportes para un total de Bs. 23.948.646,00. Afirma que el 27 de noviembre de 2003 se practicó la notificación y el 27 de enero de 2004, la contribuyente presentó el escrito de descargos relativo a las actas de reparo.

De acuerdo al contenido del ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE es suficiente explícito que las bonificaciones y las utilidades anuales deben incluirse en el cálculo del 2%, puesto que dicho artículo expresa textualmente que dicho porcentaje se aplica a las remuneraciones de cualquier especie.

La contribuyente no presentó soporte y detalle de las deducciones por los cursos impartidos.

Los intereses fueron calculados de conformidad con lo establecido en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y en el 66 del Código Orgánico Tributario de 2001.

En virtud del incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, se configura la contravención establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994 por la omisión del pago de los aportes, e impone una sanción en concordancia con el artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 según las agravantes 3 y las atenuantes 2 y 5, para un monto del 105% del tributo omitido, por la cantidad de Bs. 18.787.045,00.

En virtud del incumplimiento de las obligaciones señaladas en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, se configuró el ilícito material establecido en los artículo 109, numeral 1 y 111 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicó multa según la agravante 1 las atenuantes 2 y 3 de los artículos 95 y 96 eiusdem, equivalente al 94 del monto del tributo omitido, por un total de Bs. 5.460.529,00.

Igualmente aplicó multa en virtud de que la contribuyente retuvo cantidades menores a las legalmente establecidas en el ordinal 2° del artículo 10 de la Ley del INCE y según lo establecido den el artículo 100 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia la agravante 3 y las atenuantes 2 y 5 del artículo 85 eiusdem, por el 36% del tributo del ½% de las utilidades retenidas de menos por la empresa desde el año 2001, por Bs. 71.104,00.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 81 y 94 parágrafo 2° del Código Orgánico Tributario de 2001, por concurso de infracciones se modificó el reparo hasta un monto de Bs. 23.948.646,00.

Sobre la Resolución N° 5390, la contribuyente interpuso recurso jerárquico el 04 de marzo de 2005 por la ciudadana B.C.A., recurso que el INCE inadmite en la Resolución N° 210.100-712-233 impugnada porque el poder otorgado por la contribuyente a dicha ciudadana se refiere a las actas de reparo 044035 y 044036, mientras que los números de actas correctos son el 044037 y el 044038.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, y luego de apreciados y valorados los documentos que constan en el expediente, con todo el valor que de los mismos se desprende, el tribunal dicta sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar debe decidir el Juez sobre la extemporaneidad de la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390 del 19 de enero de 2005, emanada del comité Ejecutivo del Instituto Nacional de Cooperación Educativa INCE, en la cual inadmite el recurso jerárquico interpuesto el 26 de enero de 2004 según la contribuyente o el 27 de enero de 2004 según el INCE, contra las actas de reparo números 0044037 y 0044038 del 27 de noviembre de 2003.

La secuencia de los hechos fue la siguiente:

1) El 27 de noviembre de 2003, fueron notificadas a la contribuyente las actas de reparo números 0044037 y 0044038, según consta en los folios 50 y 51 del expediente.

2) El 26 de enero de 2004, la contribuyente presentó el escrito de descargos contra las actas de reparo números 0044037 y 0044038, pero el INCE en la Resolución N° 5390 indica que fue el 27 de enero de 2004, específicamente verificado por el Juez en el folio 106. La contribuyente aduce que el escrito lo presentó el 26 de enero de 2004, según el contenido de su recurso contencioso en el folio 2, en el cual afirma que “…lo demostrará fehacientemente en la etapa correspondiente como más adelante solicitamos…”. El plazo para presentar el escrito de descargos era el 26 de enero de 2004 y la contribuyente afirma que fue en esa fecha cuando lo interpuso. En la Resolución N° 5390, el INCE, aunque indica como fecha el 27 de enero de 2004, no declara que el escrito de descargos fue interpuesto fuera de plazo, por lo cual el Juez acepta que dicho escrito realmente fue presentando en el plazo correcto el 26 de enero de 2004 al no ser objetado por la Administración Tributaria.

El plazo para presentar el escrito de descargos está establecido en los artículos 185 y 188 del Código Orgánico Tributario.

Artículo 188. Vencido el plazo establecido en el artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo con lo previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del Sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular los descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.

(…)

Artículo 185. En el Acta de Reparo emplazará al contribuyente o responsable para que proceda a presentar la declaración omitida o rectificar la presentada, y pagar el tributo resultante dentro de los quince (15) días hábiles de notificada.

(…)

El Código Orgánico Tributario en su artículo 192 establece:

Artículo 192. La Administración Tributaria dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, para dictar la resolución culminatoria de sumario.

Si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el Sumario y el Acta invalidada y sin efecto legal alguno.

Los elementos probatorios acumulados en el sumario así concluido podrán ser apreciados en otro, siempre que se haga constar en el Acta que inicia el nuevo Sumario y sin perjuicio del derecho del interesado a oponer la prescripción y demás excepciones que considere procedentes.

A su vez, los artículos 162 y 164 eiusdem expresan:

Artículo 162. Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación, en alguna de estas formas:

1. Personalmente, entregándola contra recibo al contribuyente o responsable. Se tendrá también por notificado personalmente el contribuyente o responsable que realice cualquier actuación que implique el conocimiento del acto, desde el día en que se efectuó dicha actuación.

2. Por constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega.

   (…)

   Artículo 164. Cuando la notificación se practique conforme a lo previsto en los numerales 2 y 3 del artículo 162 de este Código, surtirán efectos al quinto día hábil siguientes de haber sido verificada.

   (Subrayado por el Juez).

   Respecto a la interpretación que debe dársele al diferimiento de efectos previsto en el artículo 164, la Sala Político Administrativa ya ha tenido la oportunidad de pronunciarse, indicando en tal sentido lo siguiente: “...la única exigencia que hace la segunda parte del artículo 151, es que la notificación de la Resolución se haya hecho válidamente dentro del lapso de un (1) año previsto en la misma normativa, para que la Administración Tributaria notificara la resolución correspondiente. De manera que para la Sala, el sentido que debe darse al diferimiento de efectos previsto en el segundo aparte del mencionado artículo 135, está relacionado con la certeza de que los administrados puedan ejercer su derecho a la defensa, mediante los recursos respectivos, una vez que transcurran esos diez días, cuando la notificación no se haga personalmente; pero no debe entenderse así cuando nos referimos a la validez de la notificación del acto administrativo; pues como se dijo anteriormente, es suficiente y necesario que se haya hecho cumpliendo las formalidades legalmente establecidas. Así se declara.” (Sentencia de esta Sala Nro. 02677 del 14 de noviembre de 2001. Caso: Sucesión A.H.J.).

   Observa el juez que la notificación de las actas de reparo el 27 de noviembre de 2003, no fue efectuada en el presente caso en la persona del responsable o su representante, sino en la persona de un empleado de la empresa con firma ilegible y con el sello húmedo de Proyectos Pet, C. A. Recursos Humanos (folios 50 y 51). Sin embargo, los artículos 162 y 164 del Código Orgánico Tributario vigente establecen el principio general de las notificaciones en materia tributaria, por lo que en el caso bajo análisis se evidencia que se verificó el supuesto de notificación contemplado en el numeral 2 del artículo 162 del Código Orgánico Tributario vigente.

   Ante tal circunstancia considera el juez que debe conferirse el diferimiento establecido en el artículo 164 eiusdem, hasta el quinto (5to) día hábil siguiente de practicada la notificación y por lo cual el plazo para interponer el escrito de descargos se inició el 04 de diciembre de 2003 y venció el 27 de enero de 2004 (así aceptado por la recurrente en el folio 9 del expediente) y por el INCE (folio 106), la norma es clara y establece que el año se cuenta a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito y no cuando fue realmente presentado.

   Desde el 05 de febrero de 2004, la Administración Tributaria tenía un año para notificar validamente la resolución culminatoria del sumario, plazo que venció el 05 de febrero de 2005. (Subrayado por el juez).

   Al respecto, considera necesario quien decide traer a colación el artículo 10 del Código Orgánico Tributario que establece:

   Artículo 10. Los plazos legales y reglamentarios se contarán de la siguiente manera:

1. Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que se cumpla en un día que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.

2. Los plazos establecidos por días se contarán por días hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos.

3. En todos los casos los términos y plazos que vencieran en día inhábil para la Administración Tributaria, se entienden prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.

4. En todos los casos los plazos establecidos en días hábiles se entenderán como días hábiles de la Administración Tributaria.

   Párrafo Único: Se consideran inhábiles tanto los días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al público, lo que deberá comprobar el contribuyente o responsable por los medios que determine la ley. Igualmente se consideran inhábiles, a los solos efectos de la declaración y pago de las obligaciones tributarias, los días en que las instituciones financieras autorizadas para actuar como oficinas receptoras de fondos nacionales, no estuvieren abiertas al público, conforme lo determine su calendario anual de actividades.

   (Subrayado por el juez).

   De acuerdo con lo establecido en las normas antes citadas, el INCE disponía de un plazo de un (01) año para emitir la Resolución Culminatoria del Sumario, contados a partir de la fecha en que se venció el lapso para interponer el escrito de descargos, el cual venció el 04 febrero de 2004, por lo cual el lapso para notificar la Administración Tributaria (INCE) la Resolución Culminatoria del Sumario culminó el 04 de febrero del año siguiente 2005.

   La Administración Tributaria tenía plazo hasta el 04 de febrero de 2005 para emitir la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390, tomando en cuenta como fecha de presentación del escrito de descargos el 27 de enero de 2004, reconocida esta fecha por el INCE en la identificada resolución.

   Sin embargo, según consta en la constancia escrita que riela en el folio 103, la Resolución N° 5390 fue notificada el 28 de enero de 2005, antes del vencimiento del plazo, con lo cual forzosamente el juez declara la temporalidad de la Resolución N° 5390. Así se decide.

   Una vez decidida la incidencia anterior, debe el Juez pronunciarse sobre la inadmisibilidad del recurso jerárquico decretada por el INCE en la Resolución N° 5390.

   La recurrente rechaza la inadmisibilidad del recurso jerárquico y afirma que no es verdad que el poder se haya otorgado solo para las actas fiscales números 044035 y 044036, que en todo caso sería un error material, pues está claro en el recurso que se refiere a la Resolución Culminatoria del Sumario N° 5390, y que además el poder también se otorga para ejercer toda clase de recursos e incluso contra resoluciones del INCE. De igual forma, en los supuestos del numeral 3° del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, el INCE refiere a la capacidad para recurrir, cuando el artículo indica capacidad necesaria para recurrir. Esta capacidad en el abogado se refiere a no ser abogado o estar inhabilitado o suspendido del ejercicio profesional disciplinariamente.

   El INCE inadmitió el recurso jerárquico interpuesto contra la Resolución N° 5390, porque el poder otorgado por la contribuyente a la ciudadana B.C.A. y Veruska J.H. se refiere a las actas de reparo 044035 y 044036, mientras que los números de actas correctos son el 044037 y el 044038.

   Al respecto, el contenido del poder otorgado a las representantes judiciales de la recurrente, transcrito por el INCE en la Resolución N° 210.100-712-233 (folio 115) expresa lo siguiente:

   “…Que en nombre de mi representada, confiero Poder especial, pero amplio y bastante, en cuanto a derecho se requiere a las abogadas Veruska J.H. y B.C.A., venezolanas, mayores de edad, identificada con las Cédulas de Identidad N° 9.387 y 7.252.265, respectivamente, domiciliadas en la ciudad de Maracay, Estado Aragua, e inscritas en el Instituto de Previsión social del Abogado bajo lo N° 50.172 y 37.1712, respectivamente para que representen y sostengan los derechos de la Empresa “PROYECTOS PET” ante los tribunales de la República de Venezuela y en especial, en todos aquellos asuntos relacionados con el Reparo Fiscal intentado contra la compañía por el INSTITUO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), contenido en las Actas de Reparo N° 04435 y N° 044036, de fecha 26 de Noviembre de 2003, notificado a la compañía el 27 de Noviembre de 2003…”.

   Observa el juez que el poder es otorgado para representar y sostener los derechos de la empresa ante los tribunales de la República y además (observa la conjunción copulativa “y”) las actas de reparo número 044035 y 044036, cometiendo un error material, puesto que las fechas de emisión y notificación de las actas si coinciden con las actas números 044037 y 044038.

   De conformidad con el contenido numeral 3 del artículo 250 del Código Orgánico Tributario, el INCE fundamenta la inadmisibilidad en que la representante de la contribuyente no tiene la capacidad necesaria para recurrir. A tal efecto, es evidente que la capacidad necesaria para recurrir viene dada cuando no se es un profesional afín al área tributaria, estar inhabilitado o suspendido en el ejercicio de la profesión y no con la supuesta insuficiencia del poder, que en este caso se trata de un error material en la identificación numérica de las actas, pero entiende el Juez, que el poder da también atribuciones a la representante judicial de la recurrente para que representen y sostengan los derechos de la Empresa “PROYECTOS PET” ante los tribunales de la República de Venezuela y no sólo las actas de reparo in comento. Ante tales evidencias el Tribunal declara que el recurso jerárquico es admisible. Así se decide.

   En vista de la celeridad procesal y el deber del Juez de administrar justicia en forma oportuna, una vez decididas las incidencias de extemporaneidad e inadmisibilidad, pasa el Tribunal a decidir el fondo de la controversia.

   La controversia se concreta a definir la procedencia de la inclusión de las utilidades en los aportes del 2% de conformidad con el ordinal uno (1) del artículo 10 de la Ley del INCE.

   Considera el juez necesario transcribir el contenido de los ordinales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, los cuales establecen lo siguiente:

   Articulo 10. – El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades, de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalente al dos por ciento 2% del total de los sueldos, jornadas y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados ni a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositadas a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.

3. …(omissis),,,

   De la norma transcrita se observa que el legislador ha sido muy especifico al establecer una contribución a cargo de los patronos cuyo sujeto activo es el propio Instituto con la finalidad de contribuir con los gastos para su funcionamiento.

   En reiteradas oportunidades el INCE ha fundamentado su criterio de pretender imponer como obligación tributaria para la fuente de su ingresos el porcentaje indicado sobre las utilidades anuales pagadas a las empresas a sus empleados y obreros acogiéndose en lo que expresamente establece el artículo 10 en el numeral 1° al respecto: “… remuneraciones de cualquier especie..”

   Es suficiente conocido que sobre que las remuneraciones de cualquier especie en un sentido general, dadas como una compensación en cuanto a las ventajas que cada una de las partes obtiene, el máximo tribunal de la república en reiteradas oportunidades se ha pronunciado al respecto, expresando que al ser distintas las contribuciones contenidas en los numerales 1 y 2 del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional y Cooperación Educativa y por estar las utilidades de forma expresa contenidas en el numeral 2, con una alícuota diferente, mal podría el Instituto pretender imponer un gravamen sobre ambas remuneraciones. Así también ha expresado el máximo tribunal que las utilidades no forman parte del salario. Es por ello que no se puede incluir como remuneraciones de cualquier especie.

   Es evidente que el INCE al momento de emitir el acto administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 5390 ha incurrido en un error de apreciación y clasificación de hechos calificar como sujeto pasivo al contribuyente imponiéndole sanciones y multas que no le corresponden.

   El INCE al momento de emitir dicho acto ha incurrido en un falso supuesto, toda vez que le atribuye a las utilidades la condición de remuneraciones de cualquier especie, cuando en realidad ha sido reiterada y pacífica la jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia en cuanto a lo no gravabilidad con el 2% de dichas utilidades y a que las utilidades no son una remuneración sino un beneficio, imponiéndole además sanciones y multas.

   En cuanto a la valoración de la presunta ilegalidad de los actos administrativos impugnados, quien decide observa, que los actos administrativos impugnados tienen como fundamento de hecho la exigencia indebida por parte del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de aplicar el cobro de 2% sobre las utilidades pagadas a los obreros y empleados en adición a los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, cuando ha sido jurisprudencia constante del Tribunal Supremo de Justicia que dicho pago no procede, como consecuencia de que la Ley estableció una contribución a cargo de patronos y trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto, separando el pago de 2% sobre sueldos y salarios a cargo de la contribuyente y el ½% de las utilidades a cargo de los trabajadores.

   Del contenido de los alegatos que sustentan el recurso interpuesto, se desprende que la manifestación de voluntad de la administración prevista en los actos impugnados, se encuentra viciada en su causa por falso supuesto, ya que el Instituto Nacional de Cooperación Educativa pretende cobrar a la contribuyente el 2% sobre utilidades a los obreros y empleados, cuando la Ley establece que es el ½% sobre las utilidades a cargo de los trabajadores, aparentemente confundiendo remuneración con utilidad o beneficio. Remuneración es un pago de servicios, sueldos, salario, honorarios o precio pagado por el trabajo u obra, según definición de G.C., mientras beneficio o utilidades son ganancias de empresa comercial o industrial, o de persona dedicada a actividades de ésta o aquella índole, a la cual según la ley, tienen el derecho los trabajadores de participar. Por otra parte, el legislador gravó expresamente en primer lugar, con 2%, los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, en el numeral uno (1) del articulo 10 de la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), y por otra, en forma separada, los beneficios o utilidades con medio por ciento (1/2%).

   Se observa, que de los argumentos formulados por la contribuyente como fundamento de la solicitud nulidad del acto administrativo la existencia de falso supuesto de derecho, puesto que la reiterada y consistente jurisprudencia del Tribunal Supremo de Justicia ha determinado que no es legal el cobro del 2% sobre las utilidades pagadas a obreros y empleados, por lo cual este Tribunal considera que no son necesarias otras pruebas que demuestren tal improcedencia, puesto que esta se desprende de la intención manifiesta del Instituto Nacional de Cooperación Educativa de cobrar una contribución, a pesar de tener pleno conocimiento de su ilegalidad por la reiterada jurisprudencia al respecto en casos como el de autos, del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.

   Por otra parte, la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia reiteradamente, como en la sentencia Nº 00108 del 23 de enero de 2003, caso Tabacalera Nacional, C. A. contra el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) confirmó: “…Además, se advierte que el legislador gravó expresamente a las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota impositiva distinta a la establecida para los sueldos, salarios y jornales, por lo tanto, no puede el instituto imponer un gravamen adicional sobre las utilidades, cuando las mismas están expresamente gravadas en el numeral 2 del referido artículo 10 de la Ley del INCE”.

   En razón a las consideraciones anteriores, es criterio de este Juzgador que ha sido demostrada de manera evidente la pretensión no ajustada a derecho del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de cobrar 2% sobre las utilidades de la contribuyente a pesar de la reiterada jurisprudencia contraria a tal proceder del Tribunal Supremo de Justicia. Así se decide.

   La recurrente señala que el INCE nada señala en la Resolución impugnada acerca de su alegato de que se revise la contabilidad por disparidad con las cifras tomadas por el Fiscal Actuante. Debido a la presunción de legalidad y legitimidad de las actas de reparo de conformidad con lo expresado en el artículo 184 del Código Orgánico Tributario, la recurrente tiene la carga de la prueba y debería haberlas aportado en el transcurso del proceso en las oportunidades que tuvo para hacerlo. No existen en el expediente prueba alguna en las cuales se pueda basar el Juez para valorar las discrepancias referidas por la contribuyente, por lo cual forzosamente descarta este fundamento de la recurrente. Así se decide.

   Tampoco aportó la contribuyente pruebas o comprobantes de los cursos dictados y deducidos, por lo cual el Tribunal declara sin lugar la deducibilidad efectuada por la contribuyente y con lugar el reparo del INCE en este aspecto. Así se decide.

   En cuanto a los intereses moratorios, estos deben ser recalculados por el INCE con base a los términos de la presente decisión, puesto que el Juez modificó el monto del reparo, excluyendo el aporte del 2% sobre las utilidades. Así se decide.

   La contribuyente rechazó la multa por contravención e ilícito material, argumentando que la sanción debe ser cuando se trate de una disminución ilegitima o cuando haya una omisión de pago obligatorio y lo que ha habido en realidad son diferencias en el tributo declarado y pagado en su oportunidad legal. También alega a su favor las atenuantes contenidas en los ordinales 2, 3 y 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario.

   Como consecuencia de los términos de la presente decisión y la exclusión por parte del Juez del aporte del 2% sobre utilidades, de conformidad con la jurisprudencia sostenida y p.d.T. supremo de Justicia, el INCE debe modificar las sanciones en consecuencia. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

   1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la ciudadana B.C.A., en su carácter de apoderada judicial de PROYECTOS PET, C.A., admitido por este tribunal el 25 de mayo de 2007, contra el acto administrativo contenido en el Oficio Nº 210.100-712-233 del 26 de septiembre de 2006, emanado del INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE), que declaró inadmisible el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 5390 del 19 de enero de 2005, mediante la cual se declaró improcedente el escrito de descargos interpuesto y se determinaron tributos, se impuso multa e intereses moratorios por un monto total de bolívares cuarenta y cinco millones quinientos un mil quinientos ocho sin céntimos (Bs. 45.501.508,00).

   2) TEMPESTIVA la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 5390 del 19 de enero de 2005, dictada por el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) mediante la cual declaró improcedente el escrito de descargos interpuesto por PROYECTOS PET, C.A.

   3) ADMISIBLE el recurso jerárquico interpuesto por PROYECTOS PET, C.A. contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 5390 del 19 de enero de 2005 dictado por el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE).

   4) IMPROCEDENTE el aporte del 2% sobre bonificaciones y utilidades contenido en el ordinal 1° del artículo 10 de la Ley del INCE, determinado por el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) a PROYECTOS PET, C.A. de conformidad con los términos de la presente decisión.

   5) PROCEDENTE el reparo hecho por el INSTITUTO NACIONAL DE COOPERACIÓN EDUCATIVA (INCE) a PROYECTOS PET, C.A., por el aporte del ½% de conformidad con el numeral 2 del artículo 10 de la Ley del INCE, en los términos de la presente decisión.

   6) EXIME a las partes de las costas procesales por no haber sido totalmente vencidas en la presente causa, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión mediante oficio al ciudadano Procurador General de la República y al Contralor General de la República con copia certificada. Líbrense los oficios correspondientes. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los quince (15) días del mes de octubre de dos mil siete (2007). Año 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

   El Juez Titular,

   Abg. J.A.Y.G..

   La Secretaria Accidental,

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Accidental,

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   Exp. Nº 1055

   JAYG/dhtm/ycv