Decisión nº 0100-2007 de Juzgado Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 12 de Noviembre de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas

Caracas, 12 de Noviembre de 2007

197º y 148º

Recurso Contencioso Tributario

Asunto No. AP41-U-2006-000499 Sentencia No. 0100/2007

Vistos: Sin Informes.-

Recurrente: Recuperaciones Venamérica RVA, S.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil 1° de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 30 de junio de 1995, bajo el No. 77, Tomo 200-A-Pro.

Representación Judicial: Ciudadanos A.A.F.C., C.H.A. y A.B.G., venezolanos, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nos.4.562.826, 3.711.404 y 8.361.635, abogados en ejercicio, inscritos en el Inpreabogado bajo el No.17.069, 51.843 y 81916.

Acto Recurrido: El acto administrativo identificado No. 210.100-412-136 de fecha 12 de julio de 2006, emanado de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el se cual declara Inadmisible el Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente recurrente, en fecha 27 de octubre de 2005, contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6805, de fecha 08-08-2005, por caducidad, al consumarse el plazo legal para la interposición del Recurso jerárquico contra el reparo formulado en el acta de Acta de Reparo No. 53563 y 54670, de fecha 15-07-2004.

El reparo se formula al período comprendido entre el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2004, por los siguientes conceptos:

1. Por omisión de aportes del 2%, las cantidad de Bs. 85.562,106,00.

2. Por omisión de aportes del ½%, las cantidad de Bs. 690.116,00.

   En la Resolución Culminatoria Sumario Administrativo, se excluye de la base imponible para el aporte del 2%, las utilidades, por lo que los reparos se confirman de la siguiente manera:

1. Por omisión de aportes del 2%, la cantidad de Bs. 82.801.639,00

2. Por aportes del ½%, la cantidad de 690.116,00

   Se impone multa por contravención por causar una disminución ilegitima de los ingresos tributarios del Instituto, en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2002. La multa se impone por aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en el artículo 85, numerales 3 y 4, del artículo 85, del mismo código, por la cantidad de Bs. 80.059.222,00

   De igual manera, se impone una multa por la infracción correspondiente a los trimestres del segundo trimestre de 2002 al primer trimestre de 2004, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 85, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 1994, y la atenuante del mismo artículo, numeral 2, por la cantidad de Bs. 40.492.415,00.

   Se impone otra multa por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto, el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 10, de la ley del Ince, correspondiente al año 1998 al 2001. Esta multa se impone por aplicación del artículo 99 de Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 85, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 741.316,00.

   Otra multa se impone por incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el artículo 10, numeral 2, de la Ley del Ince, correspondiente al año 2002 y 2003. Esta multa se impone por aplicación del artículo 112, numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 2001, con apreciación del las circunstancias agravantes del artículo 95, numerales 1 y 3, por la cantidad de Bs. 408.677,00.

   Se declara la concurrencia de infracciones y las sanciones se imponen en la cantidad total de Bs. 100.880.426,00.

   Administración Recurrida: Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE).

   Representación Judicial: No Hubo.

   Tributo: Contribuciones del Ince.

   I

   RELACIÓN

   Se inicia este procedimiento con el recurso contencioso tributario presentado el 22-09-2006, por ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD), que se recibió en esta sede en fecha 26-09-2006. En auto de fecha 28-09-2006, se ordena la formación del expediente bajo el N° AP41-U-2006-000499 y la notificación a los ciudadanos Contralor y Procuradora General de la Republica, Director en lo Constitucional y Contencioso Administrativo de la Fiscalía General de la República y Gerente de Ingresos Tributarios de la Gerencia General de Finanzas del INCE. Con ese mismo auto, se ordena solicitar de éste último, mediante oficio, la remisión del respectivo expediente administrativo a este Tribunal, en original o copia certificada.

   Cumplidas las notificaciones ordenadas, efectuadas en fechas 13-11-2006, 28-11-2006, 09-01-2007 y 23-03-2007, siendo la última de ellas consignada en autos el día 26-03-2007, el Tribunal admitió el recurso mediante decisión de fecha 03-04-2007. En el mismo auto se declaró la causa abierta a pruebas, ope legis, el primer día de Despacho siguiente a esa fecha, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 268 del Código Orgánico Tributario.

   Vencido el lapso probatorio en fecha 07-06-2007, sin que las partes hubiesen hecho uso del mismo, se fijó oportunidad para la celebración del Acto de Informes, dentro del cual no compareció ninguna de las partes.

   No habiendo lugar al transcurso de los ocho (08) días consecutivos de Despacho a que se refiere el Artículo 275, del Código Orgánico Tributario este Órgano Jurisdiccional, mediante auto de fecha 10-07-2007, dijo “Vistos” y entró en la etapa de los sesenta (60) días continuos para dictar sentencia.

   El día 12-07-2007, fueron presentados los informes de la Representación Judicial de la Recurrente.

   II

   ACTO RECURRIDO

   El acto administrativo identificado No. 210.100-412-136 de fecha 12 de julio de 2006, emanado de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el se cual declara Inadmisible el Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente recurrente, en fecha 27 de octubre de 2005, contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6805, por caducidad, al consumarse el plazo legal para la interposición del Recurso jerárquico contra el reparo formulado en el acta de Acta de Reparo No. 53563 y 54670, de fecha 15-07-2004.

   El reparo se formula al período comprendido entre el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2004, por los siguientes conceptos:

1. Por omisión de aportes del 2%, las cantidad de Bs. 85.562,106,00.

2. Por omisión de aportes del ½%, las cantidad de Bs. 690.116,00.

   En la Resolución Culminatoria Sumario Administrativo, se excluye de la base imponible para el aporte del 2%, las utilidades, por lo que los reparos se confirman de la siguiente manera:

1. Por omisión de aportes del 2%, la cantidad de Bs. 82.801.639,00

2. Por aportes del ½%, la cantidad de 690.116,00

   Se impone multa por contravención por causar una disminución ilegitima de los ingresos tributarios del Instituto, en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2002. La multa se impone por aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en el artículo 85, numerales 3 y 4, del artículo 85, del mismo código, por la cantidad de Bs. 80.059.222,00

   De igual manera, se impone una multa por la infracción correspondiente a los trimestres del segundo trimestre de 2002 al primer trimestre de 2004, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 85, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 1994, y la atenuante del mismo artículo, numeral 2, por la cantidad de Bs. 40.492.415,00

   Se impone otra multa por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto, el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 10, de la ley del Ince, correspondiente al año 1998 al 2001. Esta multa se impone por aplicación del artículo 99 de Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 85, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 1994, por la cantidad de Bs. 741.316,00.

   Otra multa se impone por incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto el ½% de las utilidades anuales según lo dispuesto en el artículo 10, numeral 2, de la Ley del Ince, correspondiente al año 2002 y 2003. Esta multa se impone por aplicación del artículo 112, numeral 3, del Código Orgánico Tributario de 2001, con apreciación del las circunstancias agravantes del artículo 95, numerales 1 y 3, por la cantidad de Bs. 408.677,00.

   Se declara la concurrencia de infracciones y las sanciones se imponen en la cantidad total de Bs. 100.880.426,00.

   III

   ALEGATOS DE LAS PARTES

   Los apoderados judiciales de la recurrente, supra identificados, fundamentan el recurso interpuesto, de la manera siguiente:

1. De la recurrente.

   Como punto previo la Representación Judicial de la Recurrente expone que la extemporaneidad del Recurso Jerárquico interpuesto ante el INCE, no era procedente, por cuanto la fecha de notificación fue el día 23-09-2005 y no el día 13-09-2005, tal como lo alega el INCE, por lo que la Administración del INCE se encuentra bajo una falsa suposición, con la declaración de inadmisibilidad del recurso jerárquico.

   Asimismo, en cuanto a las alegaciones contra las pretensiones del Ince, el apoderado judicial de la contribuyente recurrente señala que el INCE solicita el cobro con efecto retroactivo a su representada, por cuanto el prenombrado instituto, toma desde el año 1998 como base de cálculo para la contribución parafiscal, y no desde el año 2005 año en el cual se registró su representada, y desde cual a su criterio deberían ser exigibles las contribuciones al INCE.

   En virtud de lo precedentemente expuesto, invoca el contenido y transcribe parcialmente los artículos 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 10 de la Ley del INCE y 61, numerales 1ro., y 2do., de su Reglamento y 133 de la Ley del Trabajo, así como la violación del artículo 24 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, ya que ninguna Ley tiene carácter retroactivo.

   Señalan que el INCE determina y califica como salarios en forma genérica todas las sumas pagadas por otros motivos a ajenos a la relación laboral ya que incluye montos y conceptos que no son salarios a los efectos de aplicar el porcentaje del dos por ciento (2%) y del medio por ciento (1/2%) correspondientes a las utilidades o bonificaciones, sobre bases presuntas e irreales de presuntos pagos no realizados a los trabajadores de la empresa, que no deben ser imputables para la exigencia de la contribución parafiscal, ya que el artículo 10, numeral 1° solamente está regulado para los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones pagadas al personal que trabaja en la empresa bajo una relación de trabajo, ya que los profesionales que prestan servicios profesionales externamente de asesorías no tienen una relación de trabajo, así como tampoco al concepto de bonificaciones especiales, que el prenombrado instituto pretende cobrar de terceras personas ajenas a la empresa, por asesoría financiera por asesoría financiera o legal.

   Más adelante, expresan:

   …, nuestra representada no estaba registrada en ese Instituto, para comenzar a contribuir con los gastos a que se contrae el Artículo 10 de la Ley sobre el Instituto de Cooperación Educativa (INCE), según lo establecido en el Artículo 8 eiusdem y las mismas, serán conforme las previsiones del Artículo 71 del Reglamento ibidem, y en los casos de profesionales y asesores externos que prestan sus servicios profesionales a la empresa y generan honorarios profesionales y bonificaciones especiales, no se podía hablar de jornada de trabajo, ni de relación de trabajo y esa ha sido la razón de impugnar por ilegalidad la actuación de la administración de la recurrida, ya que su conducta no está ajustada a derecho y se ha excedido en sus funciones y competencias, violando normas legales y constitucionales como las delatadas por ese Juzgador y anular las actuaciones administrativas de la funcionaria J.S., y la orden corresponde a la P.A. con la cual actuó dicha funcionario Nro. 013.04259 de fecha 1.04.2004, por ser absolutamente ilegales…”

   Igualmente, exponen que ni los Honorarios Profesionales, ni las Bonificaciones, ni los gastos de representación, ni los viáticos, ni las utilidades forman parte de la base imponible a los fines del calculo del aporte del 2%, que exige el articulo 10, numeral 1, de la Ley del INCE.

   En cuanto a la decisión de extemporaneidad del recurso jerárquico, señalan:

   …, fundamentada dicha decisión en el hecho falso de la fecha en que consideró la recurrida que comenzó a correr el lapso de los Veinticinco (25) días hábiles siguientes a la notificación de nuestra representada contra la Resolución Culminatoria del Sumario Nro. 6805, de fecha 08/08/2005, la cual fue notificada el día 23 de Septiembre de 2005 y el lapso de los veinticinco (25) días hábiles vencían el 31 de Octubre de 2005, y el recurso jerárquico fue ejercido el día 27 de Octubre de 2005, esto es, al día hábil 23, de los consagrados para su ejercicio, la falsa suposición de la recurrida consiste en sostener que el mismo fue ejercido extemporáneamente, ya que la empresa fue notificada el día 13 de Septiembre de 2005 y su vencimiento había ocurrido el día 19 de Octubre de 2005, que era último día hábil para ejercer el recurso jerárquico, lo cual es total y absolutamente falso, debido a que como se evidencia del original que le fue entregado a nuestra representada en la persona del Gerente de Recursos Humanos, Ciudadano J.P., titular de la cédula de identidad Nro. 10.825.657, con sello húmedo de VENAMERICA, y su correspondiente firma, la notificación de esa resolución culminatoria, fue practicada el día 23 de Septiembre de 2005 y no el 13 de Septiembre de 2005, como falsamente lo sostiene la recurrida, esa denuncia está consagrada en el Artículo 9 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos,…

   (Mayúsculas de la Trascripción)

2. De la Representación del INCE:

   Por su parte, la representación judicial del INCE, no presentó Informes.

   IV

   MOTIVACIÓN PARA DECIDIR.

   Del contenido del acto recurrido, de las alegaciones en su contra, expuestas por los apoderados judiciales de la recurrente, en su escrito recursivo y su acto de informes, el Tribunal delimita la controversia planteada, en los siguientes aspectos:

1. Resolver sobre la pretensión del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de exigir el pago de Bs. 82.801.639,00, por concepto de omisión de aportes del 2% sobre sueldos y salarios y remuneraciones pagadas durante los ejercicios fiscales reparados, con fundamento en el artículo 10, numeral 1, de la ley del Ince.

2. Resolver sobre la pretensión del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE) de exigir el pago de Bs. 690.116,00, por diferencia de aportes del ½%, por retener una cantidad menor a la debida por este concepto

3. Resolver sobre la legalidad de la multa impuesta por contravención, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 97 del Código de 1994, en concordancia con el artículo 85 de mismo Código, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en los numerales 3 y 4, por la cantidad de Bs. 80.059.222,00.

4. Resolver sobre la legalidad de la multa impuesta por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto, de conformidad con lo establecido en los artículos 111 del Código de 2001, en concordancia con los artículos 95 y 96 de mismo Código, con apreciación de la circunstancias agravantes establecidas en los numerales 1 y 3, y la atenuante 2 de dichos artículos, por la cantidad de Bs. 40.492.415,00.

5. Resolver sobre la legalidad de la multa impuesta por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto, de conformidad con lo establecido en los artículos 99 del Código de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en los numerales 3 y 4, del artículo 85 eiusdem, por la cantidad de Bs. 741.316, 00.

6. Por el incumplimiento de la obligación de retener a la orden del Instituto, de conformidad con lo establecido en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario de 2001, con apreciación de la circunstancias agravantes establecidas en los numerales 1 y 3 de artículo 95 del mismo Código, por la cantidad de Bs. 408.677,00.

7. Por el concurso de infracciones, atendiendo lo dispuesto en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario de 2001, el monto total de las multas se indica en la cantidad de Bs.100.880.426, 00.

   Delimitada así la litis, el Tribunal pasa a decidir y al respecto observa.

   Punto Previo

   Antes de entrar a analizar los méritos de los alegatos y las pruebas que cursan a los autos, el Tribunal advierte que, en el acto que contiene la decisión del recurso jerárquico, el INCE declaró inadmisible dicho recurso, razón por la cual no entró al análisis del fondo de la controversia. Esa inadmisibilidad se fundamentó en el hecho que, en criterio del Ince, el plazo para interponer el recurso jerárquico contra la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 6805, había caído en estado de caducidad para la fecha en que el referido recurso fue interpuesto.

   Ahora bien, observa el Tribunal que cursa en autos, folio veintitrés (23), la fecha de notificación de la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6805, (23-09-2005), y que a partir de esta fecha, disponía de veinticinco (25) días hábiles para interponer el recurso jerárquico.

   Constata este Sentenciador, que la recurrente interpuso el recurso jerárquico en fecha 27-10-2005, y que el vencimiento de los veinticinco día hábiles para la presentación del mismo ocurrió el día 31-10-2005, por lo que aprecia este Tribunal que la recurrente al presentar el prenombrado recurso el día 27-10-2005, lo hizo en tiempo hábil razón por la cual se evidencia que es inexistente la causa por la cual se inadmitió el recurso jerárquico interpuesto. Así Se Declara.

   En virtud de la precedente declaratoria, el Tribunal advierte sobre la necesidad de revisar y analizar el fondo de la controversia y emitir el pronunciamiento correspondiente, lo cual hace en la siguiente manera:

   Reparo por omisión de aporte del 2% establecido en el artículo 10, numeral 1, de la Ley de INCE: Bs. 82.801.639,00.

   Constata el Tribunal que cursa en autos (folio 28), una relación de las utilidades pagadas a los trabajadores, en la cual el INCE, en la oportunidad de emitir la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, excluye de la base imponible para el cálculo del aporte del 2%, establecido en el articulo 10, numeral 1, las utilidades que fueron pagadas por la contribuyente recurrente, en los períodos reparados, las cuales habían sido incluidas para hacer dicho cálculo en el la oportunidad de formular el reparo, lo cuales se relacionan de la siguiente manera:

   Año 1998: Bs. 8.095.086,00; año 1999: Bs. 17.447.705,00; año 2000: Bs. 58.687.225,00; año 2001: Bs. 19.450.600,00; año 2002: Bs. 14.821.843,00; año 2003: Bs. 19.520.860,00.

   Por otra parte, constata el Tribunal que durante el proceso contencioso tributario, ninguna prueba aportó la contribuyente recurrente para demostrar que en la base imponible sobre la cual se le exige el pago de aportes del 2%, por la cantidad de Bs. 82.801.639,00, están incluidas las utilidades pagadas.

   Por tanto, aprecia el Tribunal que en el reparo por omisión de aportes del 2%, las utilidades pagadas en los años 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 y 2003, por las cantidades de Bs. 8.095.086,00; Bs. 17.447.705,00; Bs. 58.687.225,00; Bs. 19.450.600,00, Bs. 14.821.843,00; Bs. 19.520.860,00; respectivamente, no están incluidas en la base imponible sobre la cual se exige el pagos de ese aporte por la cantidad de Bs. 82.801.639,00. Así se declara.

   Contra la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo No. 6805, por la confirmación de este reparo, la contribuyente plantea la ilegalidad de esa resolución por el hecho que, de acuerdo con su alegación, en la ley del INCE, hay un vacío en cuanto a la oportunidad en que nace el derecho para que el Ince exija la contribución parafiscal a que se contrae los artículos 10, en sus numerales 1 y 2, y 61 de su Reglamento. En su criterio, la obligación de pagar los referidos aportes y el derecho del Ince a exigirlos nace y se crea cuando el contribuyente se registra como aportante y que, en su caso, eso ocurrió en el año 2005, razón por la cual considera que la exigencia de pago de aportes desde 1998 a 2004, pretendido por el Ince, cuando ella no estaba registrada como aportante, infringe el artículo 317 de la Constitución. También plantea que en la base imponible sobre la cual se calcula ese aporte del 2%, están incluidos concepto como Honorarios profesionales y bonificaciones que en su totalidad alcanzan la cantidad de Bs. 2.446.901.602,00, cantidad no está sujeta a la aplicación del aporte del 2%, como tampoco esta sujeta a ese aporte el pago de Bs. 276.046.638,00, por concepto de utilidades.

   Discrepa el Tribunal de la alegación de la contribuyente con respecto a que su obligación de pagar la contribución establecida en el artículo 10, numerales 1 y 2, y el derecho del Ince a exigir el pago de esos aportes, surge solo a partir del registro de la empresa como aportante del Ince. De acogerse como acertada una alegación de esa naturaleza, tal situación llegaría a producir como consecuencia que mientras las empresas no se registren el Ince nunca podría exigir el pago de esos aportes, por una parte; por otra, que quedaría a discrecionalidad de las empresas registrarse cuando a bien tengan a su voluntad o no registrarse y, de esa manera, no estarían obligadas a pagar esos aportes. Así mismo, tal posición significa desconocer el deber que impone la Constitución a toda persona de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la Ley, establecido en el artículo 133 de actual Constitución y que en la del año 1961, casi en idéntica forma aparecía recogido en el artículo 56 de la Constitución de 1961.

   Luce ilógico y absurdo este razonamiento de la contribuyente; en consecuencia, el Tribunal lo considera improcedente para lograr la nulidad del reparo. Así se declara.

   En cuanto a las partidas que la contribuyente considera que deben ser excluidas de la base imponible para el cálculo del aporte del 2%, el Tribunal aprecia que corresponde a quien alega tales hechos probarlos durante el proceso.

   El Reparo se formuló, así lo entiende el Tribunal, por el hecho que sobre los sueldos y salarios pagados por la contribuyente recurrente, en los periodos fiscales investigados, años 1998 al 2004, la contribuyente omitió pagar el aporte a que está obligado de conformidad con lo establecido en el Artículo 10, numeral 1, de la Ley del Ince. También entiende el Tribunal que las utilidades pagadas por la contribuyente recurrente a sus trabajadores, en esos ejercicios fiscales investigados, en principio incluidas en la base imponible sobre la cual se exige el aporte, posteriormente, en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, fueron excluidas, por lo que para este Tribunal la contribuyente ha debido traer al proceso aquellas pruebas que le permitan al Tribunal apreciar que en la base imponible sobre la cual se exige el pago de Bs. 82.801.639,00, están incluidos pagos por concepto de honorarios profesionales y bonificaciones que no son sueldos ni salarios y, por tanto, no forman parte de la base imponible para el cálculo y pago del aporte del 2%, establecido en el artículo 10, nuemral1, de la Ley del Ince.

   En efecto, la base imponible de las contribuciones especiales exigidas por el Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), tienen su asidero legal en el Artículo 10 de la Ley que lo rige, cuyo texto señala:

   Artículo 10.- “El Instituto dispondrá para sufragar los gastos de sus actividades de las aportaciones siguientes:

1. Una contribución de los patronos, equivalentes al dos por ciento (2%) del total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados al personal que trabaja en los establecimientos industriales o comerciales no pertenecientes a la Nación, a los Estados o a las Municipalidades.

2. El medio por ciento (1/2%) de las utilidades anuales, pagadas a los obreros y empleados y aportadas por éstos. Tal cantidad será retenida por los respectivos patronos para ser depositada a la orden del Instituto, con la indicación de la procedencia.”

   Conforme a las normas antes transcritas, se observa que el legislador en el texto de la Ley del INCE, estableció una contribución a cargo de patronos y de trabajadores, y cuyo sujeto activo es el propio Instituto. Interpreta el Tribunal que está contribución parafiscal fue establecida en forma diferente según se trate de patronos o de trabajadores.

   Existe una contribución parafiscal en la cual el sujeto pasivo es el patrono del establecimiento que ejerza actividad comercial o industrial, que no pertenezca a ninguno de los distintos entes político territoriales, cuya base imponible está determinada por el total de los sueldos, salarios, jornales y demás remuneraciones pagadas a los trabajadores, calculado en aplicación de una alícuota del dos por ciento (2%); otra contribución parafiscal, que tiene como sujeto pasivo al obrero y empleado del establecimiento, la cual es fijada tomando como base imponible las utilidades anuales pagadas a dicho trabajador y empleado, y calculada en aplicación de un alícuota del ½% , debiendo ser retenida por el patrono pagador.

   Ahora bien, la contribución exigible de conformidad con el articulo 10, numeral 1, eiusdem, tiene su base imponible en el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, pagados por los patronos a sus trabajadores.

   Conforme al planteamiento en esta alegación el Tribunal debe dilucidar sí dentro de la base imponible sobre la cual el ince exige el pago de aportes del 2% por la cantidad de Bs. 82.801.639,00 están incluidos pagos por concepto de honorarios profesionales y bonificaciones a los efectos de la contribución establecida en el mencionado numeral.

   En ese sentido, vistos los planteamientos y alegaciones del contribuyente y el contenido del acto recurrido, y concretada esta parte de las controversia en la gravabilidad de los conceptos sobre el cual se exigen los aportes del 2%, establecido en el numeral 1, del articulo 10, eiusdem, debe este Tribunal analizar tales planteamientos desde la perspectiva de la ley que creó el Instituto nacional de Cooperación Educativa.

   A ese respecto, del análisis e interpretación del articulo 10 mencionado, se observa que dicha ley consagra, a los fines del cálculo de la contribución parafiscal establecida en el numera 1, que la base imponible está determinada por la aplicación de un porcentaje fijo del dos por ciento (2%), sobre el total de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie que perciban los trabajadores de sus patronos. Entonces, interpreta el Tribunal que cuando la Ley alude a tales conceptos lo hace, si bien estableciendo una distinción según el tipo de contraprestación económica percibida por los trabajadores de acuerdo a sus labores, atendiendo al salario remunerativo dentro de la relación laboral.

   Así mismo, entiende el Tribunal que cuando el numeral 1, del articulo 10 eiusdem, hace referencia a los conceptos jornales y remuneraciones de cualquier especie, está refiriéndose, en forma expresa, al carácter salarial de dichas remuneraciones; por lo tanto, considera este Juzgador que la expresión “remuneraciones de cualquier especie”, debe ser entendida a pagos efectuados por los patronos distintas a los sueldos, salarios y jornales que no hayan sido establecidas en el texto de la Ley, bien el articulo 10, numera 1, o en otro de sus numerales. Esta interpretación deriva de la valoración de la referida disposición dentro del contexto en que fue concebida la contribución parafiscal del INCE, la cual no puede ser interpretada en forma aislada. Así, la Ley previene la gravabilidad expresa de las utilidades percibidas por los trabajadores con una alícuota especifica, expresa, distinta a la gravabilidad de los sueldos, salarios, jornales y remuneraciones de cualquier especie, de lo cual se deduce que el legislador hizo la distinción de la contribución parafiscal que creó, atendiendo no solo a las alícuotas impositivas sino conforme a los sujetos pasivos de la misma y a la base imponible parta realizar el cálculo de la contribución

   Por las razones antes expuestas, este Tribunal considera que los conceptos denominados honorarios profesionales y bonificaciones, no quedan incluidas dentro de las definiciones de salario ni sueldos y, mucho menos bajo la frase de “remuneraciones de cualquier especie”; por cuanto, en principio no reúne los elementos integradores de éstos e incluirlo dentro de dicho concepto es contrario al principio de la legalidad tributaria, sin embargo, corresponde a la contribuyente probar que en la base imponible sobre la cual el Ince está exigiendo el pago de los aportes del 2%, están incluidos pagos por concepto de Honorarios Profesionales y Bonificaciones.

   Ahora bien, reitera el Tribunal que si bien los pagos de las partidas honorarios profesionales y bonificaciones quedan excluidos de la base imponible para el calculo del tributo establecido en el articulo 10, numeral 1, de la Ley del Ince, por no tener dichas partidas un carácter salarial, tal y como lo afirma la recurrente en su escrito recursorio, criterio que comparte este juzgador; sin embargo, una vez formulado el reparo por omisión de aportes del 2%, corresponde a la contribuyente probar que en la base imponible sobre la cual se exigen esos aportes, están incluidos pagos por concepto de Honorarios Profesionales y Bonificaciones y traer esas pruebas al proceso.

   Ante esa falta de prueba, acoge el Tribunal la presunción de veracidad, legalidad y legitimidad de la cual están investidos los actos administrativos y sobre todo las actas fiscales, para considerar, en el caso sub-judice, que el reparo por el cual se le exige a la contribuyente el pago de aportes del 2%, con fundamento en el artículo 10, numeral 1, de la Ley del Ince, confirmado por la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo No. 6805, es PROCEDENTE. Así se declara.

   Reparo por aporte del ½% sobre utilidades pagadas: Bs. 690.116.00

   El Tribunal no encuentra que la recurrente haya negado o contradicho este reparo, en forma directa o expresa, en el sentido de negar que no sea cierta la imputación efectuada por la actuación fiscal. Tampoco aportó pruebas que demuestre lo contrario de la pretensión fiscal del INCE, razón por la cual, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, acogiendo el principio de la legalidad, legitimidad y veracidad del que están investidos los actos administrativos, observando que el acto de determinación del tributo no es arbitrario, ni contrario a derecho, considera que no se ha producido una violación al principio de la legalidad tributaria.

   En consecuencia, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, considera que el reparo formulado a la recurrente al adicionar el monto del tributo omitido (Bs. 690.116.00), sobre utilidades pagadas por ella, al monto del tributo pagado sobre dichas utilidades, en los períodos controvertidos, por efecto de aplicar el gravamen de un medio por ciento (1/2%) sobre la totalidad de las utilidades, determinadas por la actuación fiscal, establecido en el numeral 2º del artículo 10 de la Ley del Ince, resulta PROCEDENTE. Así se declara.

   De las multas Impuestas.

   1. Por contravención: Bs. 80.059.222,00 y Bs. 40.492.415,00

      Considera el Ince que por la omisión de aportes del 2% del período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2004, se causa una disminución ilegitima de los ingresos del Instituto. La multa se impone por aplicación del artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en el artículo 85, numerales 3 y 4, del artículo 85, del mismo código, por la cantidad de Bs. 80.059.222,00, en lo que respecta a la omisión de aportes en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2002 y; por la omisión de aportes del 2% en el período correspondiente desde el segundo trimestre de 2002 al primer trimestre de 2004, conforme a lo dispuesto en el artículo 111 del Código Orgánico Tributario, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 95, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 2001, y la atenuante del mismo 96, numeral 2, por la cantidad de Bs. 40.492.415,00.

      La alegación contra estas multas, tanto en su escrito recursivo como en sus informes, la contribuyente la fundamenta en que el Código Orgánico Tributario no es aplicable para sancionar esta infracción, por cuanto la Ley del Ince, tiene una normativa expresa para sancionar esta clase de infracciones. En este caso, hace valer el contenido del artículo 23 y 24 de dicha Ley,

      El Tribunal hace la siguiente observación:

      Multa por aplicación del Código Orgánico Tributario de 1994: Bs. 80.059.222,00.

      Este Código, en su artículo, dispone.

      Artículo 1º.-“Las disposiciones del presente Código Orgánico Tributario son aplicables a los tributos nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas de ellos.

      En su artículo 71:

      Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de la relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

      Y, en su artículo 13, disponía:

      Están sometidos al imperio de este Código, los impuestos, las tasas, las contribuciones de mejoras, seguridad social y las contribuciones especiales, salvo lo dispuesto en el artículo 1º.

      En su artículo 230.- “Quedan derogadas todas las disposiciones de otras leyes sobre las materias que regula el presente Código, las cuales estarán regidas únicamente por sus normas y por las leyes a las leyes a que este Código remite…”

      De las anteriores transcripciones anteriores, interpreta el Tribunal que las infracciones y sanciones tributarias que se produjeron bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994, debe ser sancionada con las disposiciones contenidas en dicho Código. Esto significa: si existe una Ley, como la del Ince, que establezca alguna sanción por infracción que aparezca, al mismo tiempo, sancionada como infracción en el Código Orgánico, aquella será nula y no debe aplicarse. Dicho de otra forma: si una ley, por el incumplimiento de algún deber tributario, establece una sanción determinada, el cual también aparece sancionado en el Código Orgánico Tributario, se aplicará la sanción que establece el Código, en lugar de la sanción establecida en dicha ley.

      En ese sentido, la aplicación de sus artículos 97 y del 85, para sancionar la infracción de omitir el pago de los aportes del 2% en el período fiscal comprendido desde el segundo trimestre de 1998 hasta el primer trimestre de 2002, está ajustada a la legalidad. En consecuencia, el Tribunal considera que la alegación de la contribuyente para que, en caso de esta infracción, se sancione con la ley del Ince, en lugar del Código Orgánico Tributario de 1994, luce incorrecta e improcedente. Así se declara.

      Multa por aplicación del Código Orgánico Tributario de 2001: Bs. 40.492.415,00.

      Por su parte, el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable, en este caso, para sancionar la infracción de omitir los aportes del 2% en el período fiscal comprendido desde el segundo trimestre de 2002 al primer del 2004, establece:

      Artículo 1.-“Las disposiciones de este Código Orgánico son aplicables a los tributos nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas de esos tributos…”

      Artículo 79.-“Las disposiciones de este Código se aplicarán a todos los ilícitos tributarios, con excepción a los previstos en la normativa aduanera, los cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.”

      Artículo 12.- “Están sometido al imperio de este código los impuestos, las tasas las contribuciones de mejoras, de seguridad social y demás contribuciones especiales, salvo lo dispuesto en al artículo 1.”

      Artículo 242.- “Se derogan (…), y todas las disposiciones legales relativas a las materias que regula el presente Código, las cuales estarán regidas únicamente por sus normas y por las leyes a que este Código remita expresamente…”

      Entonces, por aplicación de las disposiciones ut supra transcritas advierte el Tribunal que la aplicación de artículos 111 y 95 del Código Orgánico Tributario de 2001, para sancionar la infracción de omitir el pago de los aportes del 2% en el período fiscal comprendido desde el segundo trimestre de 2002 hasta el primer trimestre de 2002, está ajustada a la legalidad. En consecuencia, el Tribunal considera que la alegación de la contribuyente para que, en caso de esta infracción, se sancione con la ley del Ince, en lugar del Código Orgánico Tributario de 1994, luce incorrecta e improcedente. Así se declara.

   2. Multas por el incumplimiento de retener una cantidad de menos en el aporte del ½% sobre utilidades pagadas: Bs. 741.316, 00 y Bs. 408.677,00.

      Considera el Ince que en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2004, la empresa retuvo una cantidad de menos en los aportes del ½% sobre las utilidades pagadas. La multa se impone por aplicación del artículo 99 del Código Orgánico Tributario de 1994, con apreciación de las circunstancias agravantes establecidas en el artículo 85, numerales 3 y 4, por la cantidad de Bs. 741.316,00, en lo que respecta a la omisión de aportes en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2002 y; por la omisión de aportes del ½ % en el período correspondiente desde el segundo trimestre de 2002 al primer trimestre de 2004, conforme a lo dispuesto en el artículo 112 del Código Orgánico Tributario, con apreciación de las circunstancias agravantes del artículo 95, numerales 1 y 3, del Código Orgánico Tributario de 2001, por la cantidad de Bs. 408.677,00.

      La alegación contra estas multas, tanto en su escrito recursivo como en sus informes, la contribuyente la fundamenta en que el Código Orgánico Tributario no es aplicable para sancionar esta infracción, por cuanto la Ley del Ince, tiene una normativa expresa para sancionar esta clase de infracciones. En este caso, hace valer el contenido del artículo 23 y 24 de dicha Ley,

      El Tribunal hace la siguiente observación:

      Reitera el Tribunal las consideraciones efectuada ut supra, en la oportunidad de emitir el pronunciamiento sobre las multas impuestas por contravención; en consecuencia, considera que está apegada a la legalidad la multa impuesta por aplicación del artículo 99 y 85, del Código Orgánico Tributario de 1994, por la omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas en el período comprendido desde el segundo trimestre de 1998 al primer trimestre de 2002, por la cantidad de Bs. 741.316,00. Así se declara.

      De igual manera, considera apegada a la legalidad la multa impuesta por aplicación de los artículos 112 y 95, del Código Orgánico Tributario, por la omisión de aportes del ½% sobre utilidades pagadas en período comprendido desde el segundo trimestre de 2002 hasta el primer trimestre de 2004, por la cantidad de Bs. 408.677,00. Así se declara.

      Por ultimo, habiendo sido declaradas precedentemente procedentes todas las multas, el Tribunal aprecia que procede la concurrencia de infracciones contenida en la Resolución culminatoria de Sumario Administrativo. Se declara.

      V

      DECISIÓN

      Cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio; por las razones que han sido analizadas, este Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por los Ciudadanos A.A.F.C., C.H.A. y A.B.G., venezolanos, mayores de edad, titulares de las Cédulas de Identidad Nos. 4.562.826, 3.711.404 y 8.361.635, abogados en ejercicio, inscritos en el Inpreabogado bajo el No.17.069, 51.843 y 81916, actuando como apoderado judicial de la empresa Recuperaciones Venamérica RVA, S.A., sociedad mercantil, inscrita en el Registro Mercantil 1° de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha 30 de junio de 1995, bajo el No. 77, Tomo 200-A-Pro, contra El acto administrativo identificado No. 210.100-412-136 de fecha 12 de julio de 2006, emanado de la Consultoría Jurídica del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), con el se cual declara Inadmisible el Recurso Jerárquico, interpuesto por la contribuyente recurrente, en fecha 27 de octubre de 2005, contra la Resolución Culminatoria del Sumario N° 6805, por caducidad, al consumarse el plazo legal para la interposición del Recurso jerárquico contra el reparo formulado en el acta de Acta de Reparo No. 53563 y 54670, de fecha 15-07-2004.

      En consecuencia, se declara: