Decisión nº 599-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 27 de Septiembre de 2006

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

196° Y 147°

I

En fecha 29 de noviembre de 2005, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, constante de cuarenta y cuatro (44) folios útiles, signándolo bajo el expediente Nro 1010, presentado ante este Tribunal en fecha 28/11/2005, por la ciudadana, Y.H.B.d.F., en su carácter de Vicepresidente de la Sociedad Mercantil “AGENCIA DE LOTERÍA LA MILAGROSA S.R.L.”

En fecha 30 de noviembre de de 2005, se tramitó dicho Recurso, ordenando las notificaciones mediante oficios al: Gerente Jurídico Tributario del SENIAT, Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela, Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela, Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, todas debidamente practicadas, la cual rielan a los folios cincuenta y cuatro (54); sesenta y uno (61); sesenta y tres (63); sesenta y cinco (65); ciento veinte (120); respectivamente.

En fecha 03 de mayo de 2006, este tribunal dicta sentencia en el cual admite el presente Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por la ciudadana, Y.H.B.d.F., en su carácter de en su carácter de Vicepresidente de la Sociedad Mercantil “AGENCIA DE LOTERÍA LA MILAGROSA S.R.L.” contra el acto administrativo contenido en la Resolución del Jerárquico N° SNAT/2005-N° 0010019 de fecha 18 de agosto de 2005, emitida por la Gerencia Tributaria. (F-68 al 70)

En fecha 17 de mayo de 2006, se hizo presente en este tribunal la abogada G.O.L.G., titular de la cédula de identidad N° V-9.415.417, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 45.938, quien presentó escrito de promoción de pruebas junto con instrumento Poder que le acredita el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela en sustitución de la Procuradora General de la República. (F-74 al 77)

En fecha 25 de mayo de 2006, este tribunal dictó auto de admisión de las pruebas. (F-78)

En fecha 12 de junio de 2006, la representante de la República presento escrito de evacuación. (F-79)

En fecha 20 de julio de 2006; la representante de la República presento escrito de informes. (F123 al 128)

En fecha 26 de julio de 2006, se dicto auto para mejor proveer. (F- 129)

En fecha 21 de septiembre de 2006, entro en estado de sentencia, con informe de una sola de las partes. (F- 131)

II

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

1. - Alega el recurrente que del resultado de la investigación fiscal practicada por la funcionaria actuante según P.A. N° GRTI/RLA/2538 de fecha 16/06/2004, no fue dictaminada por el Jefe de las División de Fiscalización sino por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, En este sentido explica: “En virtud a que la P.A. que autoriza el ejercicio de las facultades de fiscalización fue dictado por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes (E), sin tener la competencia atribuida de forma expresa por imperativo de la norma legal, para suscribir este tipo de actos administrativos…”

2. - Arguye el recurrente, que las sanciones aplicadas son excedidas, en cuanto no se evaluó la capacidad económica de su representada, en virtud de ello expone: “…no se midió la capacidad económica de mi representada, las resoluciones de imposición de sanciones violan la libertad económica y considero descabellados los tributos aplicados…” , manifestando que el monto de las sanciones aplicadas a la Sociedad que representa suman la cantidad de más de tres millones de bolívares, valor este que supera el capital de la empresa, considerando la confiscatoriedad por parte de la administración tributaria en el cobro de dichos tributos, solicitando que dicho acto administrativo sea declarado nulo por violar normas constitucionales.

   Denunciando de este modo la violación de los preceptos contenidos en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, del Código Orgánico Tributario y la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

   .

   III

   DE LA RESOLUCION RECURRIDA

   En fecha 18 de agosto de 2005, el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de la Región los Andes, decide el Recurso Jerárquico, declarándolo Sin Lugar fundamentándose en lo siguiente:

   Referente al recurso interpuesto por la ciudadana Y.H.B.d.F., contra la Resolución de Imposición de Sanción por incumplimiento de deberes formales, contenidas planillas de liquidación N° 050100225000626; 050100225000627; 050100227003937 y 050100227003938 todas de fecha 26/10/2004 por el monto de seiscientos diecisiete mil quinientos bolívares con cero céntimos (Bs.617.500,00); dos millones cuatrocientos setenta mil bolívares con cero céntimos (Bs. 2.470,000,00); ciento veintitrés mil quinientos bolívares con cero céntimos (Bs. 123.500,00); y doscientos cuarenta y siete mil bolívares con cero céntimos (Bs. 247.000,00); señala que de la resolución impugnada antes mencionada surge de la investigación practicada a la Contribuyente, Y.H.B.d.F., en su carácter de Vicepresidente de la Sociedad Mercantil arriba citada, en la que se verifico que no lleva la Relación de compras ni la relación de Ventas, correspondiente al periodo impositivo mayo 2004, y en la cual omitió presentar las declaraciones informativas correspondientes al periodo impositivo de junio y diciembre de 2003, por la cual incurrió en el incumplimiento de los deberes formales.

   La administración señala de acuerdo a las explicaciones del contribuyente, con respecto al argumento expuesto la competencia que tiene el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario para solucionar como máxima autoridad el presente Recurso Jerárquico, y entre su competencia se encuentra; conocer, resolver y avocarse referente a las solicitudes, recursos administrativos que presenten los interesados, Igualmente tiene entre sus atribuciones delegar en funcionarios del Servicio Nacional Integrado las funciones imputadas o firmas que se juzguen necesarias.

   Asimismo, observa la administración, del procedimiento de verificación consta la Providencia suscrita por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, destacando así la administración que él mismo esta adscrito a esa Gerencia, por lo que tiene amplias facultades y si bien no tiene explícitamente atribuida la competencia de firmar la providencia para el procedimiento de verificación fiscal, no incurre en incompetencia manifiesta por cuanto actúa dentro del marco de las competencias, no actuó de modo clandestino.

   Determinando que no se cumplieron los supuestos de vicio de nulidad absoluta, por incompetencia manifiesta al suscribir la P.d.V., y por cuanto el mismo es de nulidad relativa, esa Superintendencia en lo relativo en que el órgano competente para decidir el Recurso podrá convalidar los actos anulables o viciados de nulidad relativa. De este modo subsanan el vicio de nulidad relativa de la P.A. N° 2598 de fecha 16/06/2004; normalizando así todo el procedimiento de verificación.

   III

   INFORMES

   La abogada G.O.L.G., titular de la cédula de identidad N° V-9.415.417, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 45.938, presentó escrito de informes en nombre la República Bolivariana de Venezuela, por medio del cual realiza una sucinta narrativa de los hechos verificados en el curso del procedimiento y ratifica lo expuesto en la decisión administrativa, de allí que resulte innecesario un análisis más minucioso de tales argumentos.

   IV

   VALORACION DE LAS PRUEBAS

   Esta juzgadora pasa a pronunciarse sobre el recurso contencioso de conformidad a las actas que posee el expediente y las cuales se valoran a continuación:

   Del folio 12 al 16; Copia fotostática del Registro Mercantil en la cual consta que la ciudadana Y.H.B.d.F., posee el carácter de Vicepresidente de la Sociedad Mercantil “AGENCIA DE LOTERÍA LA MILAGROSA S.R.L.”

   Del folio 80 al 112; se encuentran copias certificadas de los documentos constitutivos del expediente sustanciado en sede administrativa contentivo de: a) Boleta de Citación; b) P.A.; c) acta de Requerimiento; d) Acta de Recepción y Verificación; e) Acta de Requerimiento de Declaración y Pago f) Acta de Recepción de Declaración y pago; g) Declaración definitiva de Rentas y pago para personas jurídicas comunidades y sociedades de personas incluyendo actividades de hidrocarburo y minas; h) Ajuste inicial por inflación; i) Balance General de dicha Sociedad Mercantil; j) Sistema de Registro de información Fiscal; k) Tabla confrontación de Sanciones; l) Informe General de fiscalización; ll) Auto de cierre del cierre del expediente; m) Auto inserción nueva pieza al expediente; n) Resolución de Imposición de Sanción N° 154 de fecha 03/11/2004; ñ) Acta de Clausura 2538/2004/07; o) Acta N° 1436/2004/04. Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad que les otorga el hecho de emanar de la Administración Tributaria. Y de ellos se desprende que para el momento de la verificación fiscal la contribuyente no lleva la relación de compras ni la relación de ventas, a las que se encuentra obligado como contribuyente formal del Impuesto al Valor Agregado.

   V

   MOTIVACIONES PARA DECIDIR

   Denuncia el recurrente que la P.A. que autoriza el ejercicio de las facultades de fiscalización fue dictado por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes (E), sin tener la competencia atribuida de forma expresa por imperativo de la norma legal, para suscribir este tipo de actos administrativos, solicitando sea declarada la nulidad absoluta, de las Resoluciones de Imposición de Sanción impugnadas. Y que la administración para tratar de subsanar el error cometido procedió a declinar en la persona del Superintendente Nacional Tributario, la competencia de firmar las resoluciones que deciden el jerárquico.

   En tal sentido quien juzga le indica al recurrente que el Superintendente Nacional Aduanero y Tributario tiene las más amplias facultades para conocer como máxima autoridad el presente Recurso Jerárquico, conforme lo establecido en los artículos 7, 10 y numeral 6 de la Ley del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria los cuales señalan:

   Artículo 7:

   El Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) actuará bajo la dirección del (de la) Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, quien será la máxima autoridad. Asimismo, será Jefe (Jefa) de la Administración Aduanera y Tributaria; en tal sentido, tendrá a su cargo las potestades y competencias atribuidas por la presente Ley y por otras leyes y reglamentos a la Administración Aduanera y Tributaria.

   Artículo 10:

   El (la) Superintendente del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria tendrá las siguientes atribuciones:

   Omissis…

6. Conocer, resolver y avocarse sobre las solicitudes, reclamaciones, recursos administrativos y consultas que interpongan los interesados, de conformidad con la normativa vigente.

   Además de ello, en el caso de autos el recurrente alegó la incompetencia Gerente Regional de Tributos Internos de la Región los Andes para firmar la p.a. que autoriza el ejercicio de las facultades de fiscalización, lo cual imposibilita que éste conozca del Recurso Jerárquico, siendo enviado a su superior jerarca como máxima autoridad para que decida la controversia suscitada, quien en el ejercicio de autotutela convalida la nulidad relativa y subsana el vicio, la cual en este momento el acto que causa estado se encuentra convalidado, y así se decide.

   En cuanto a que las sanciones aplicadas son excedidas, de modo que no se evaluó la capacidad económica de su representada, manifestando que el monto de las sanciones aplicadas a la Sociedad que representa suman la cantidad de más de tres millones de bolívares, valor este que supera el capital de la empresa, considerando la confiscatoriedad por parte de la administración tributaria en el cobro de dichos tributos, solicitando que dicho acto administrativo sea declarado nulo por violar normas constitucionales.

   En virtud de la consideración expuesta por la accionante relativo a que no se midió la capacidad económica de su representada, las resoluciones de imposición de sanción violan la libertad económica y consideró irrazonables los tributos aplicados y considerando la confiscatoriedad por parte de la administración tributaria en el cobro de dichos tributos, esta juzgadora estima que toda sanción por su naturaleza posee un marcado carácter intimidatorio, pues como medios coercitivos para lograr el acatamiento de las leyes comportan generalmente un gravamen considerable propio para aleccionar al sujeto infractor, y así evitar un nuevo quebrantamiento del orden legal. Para que una multa sea confiscatoria es necesario que se demuestre que debe sacrificarse el capital de trabajo para honrar la multa, nada de lo cual probo el recurrente. Y así se decide.

   La solicitud del recurrente no obsta para efectuar una revisión oficiosa de la legalidad y procedencia de las multas impuestas por la Administración, ello con único fundamento en los poderes inquisitivos conferidos al Juez Contencioso Tributario, según el cual este se encuentra dotado de amplias potestades de investigación, como consecuencia de su facultad revisora, esto le deviene de las normas constitucionales previstas en los artículos 49, numeral 1 y 257 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Ante tales postulados constitucionales, es forzoso entender la trascendencia de los poderes inquisitivos del juez en la búsqueda de la verdad y la realización de la justicia, es por ello, que aun cuando el contribuyente no realice defensas de fondo que enerven la procedencia o legalidad de la sanción que le ha sido impuesta, este tribunal, actuando en resguardo de los principios constitucionales, debe efectuar una revisión de la legalidad de los actos administrativos recurridos.

   En cuanto a la aplicación de las sanciones la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia ha mantenido el criterio del concurso legal reiterándolo en una de sus más recientes sentencia, Nro. 00923, de fecha 06 de abril de 2006, Caso: Alnova C.A, sosteniendo la aplicación de los principios de derecho penal a las sanciones tributarias, a saber:

   Precisado lo anterior, considera necesario esta Sala hacer algunas consideraciones en relación a la forma de cálculo de sanciones por infracciones tributarias y al respecto transcribe el criterio contenido en la sentencia N° 877 del 17 de junio de 2003, caso: Acumuladores Titán, C.A., como sigue:

   Con respecto a la forma de cálculo de las sanciones impuestas por incumplimiento de deberes formales que aplicó la Administración Tributaria, mes a mes, objeto de esta controversia, la Sala pasa a decidir, sobre la base de las siguientes consideraciones:

   Como norma rectora de nuestro sistema tributario, en segunda reforma se promulgó el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso sub júdice ratione temporis, el cual establece en su Sección Primera, las Disposiciones Generales, contenidas en el Título III, de las Infracciones y Sanciones, Capítulo I Parte General, regulatorias de estos ilícitos tributarios; en cuyo artículo 71 dispone que:

   ‘Artículo 71: Las disposiciones de este Código se aplicarán a todas las infracciones y sanciones tributarias, con excepción de las relativas a las normas sobre infracciones y sanciones de carácter penal en materia aduanera, las cuales se tipificarán y aplicarán de conformidad con las leyes respectivas.

   A falta de disposiciones especiales de este Título, se aplicarán supletoriamente los principios y normas de Derecho Penal compatibles con la naturaleza y f.d.D.T..

   Parágrafo Único: Las infracciones tipificadas en las Secciones Tercera y Cuarta del Capítulo II de este Título serán sancionadas conforme a sus disposiciones.’.

   En razón de los anteriores preceptos, debe esta Sala considerar los principios y normas del Derecho Penal, para resolver los casos que no hubieren sido previstos en el mencionado Código Orgánico Tributario.

   Analizado y examinado dicho cuerpo normativo en su parte general, observa la Sala que no existe normativa que regule la calificación del hecho punible o ilícito tributario, cuando es producto de una conducta continuada o repetida. En virtud de lo cual, y por mandato expreso del referido artículo 71 eiusdem, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado, previstas en el Código Penal. Normas y principios aplicados a las infracciones y sanciones, que forman el ilícito tributario, ya que éste participa de los caracteres generales del ilícito penal, como garantía constitucional de los principios de legalidad, debido proceso y proporcionalidad de la pena consagrados en nuestra Carta Fundamental.

   En este orden de ideas, se hace necesario a.l.r.d. procedencia de la figura del delito continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, cuyo precepto está contenido en el artículo 99 al establecer que:

   ‘Artículo 99: Se considerarán como un solo hecho punible las varias violaciones de la misma disposición legal, aunque hayan sido cometidas en diferentes fechas, siempre que se hayan realizado con actos ejecutivos de la misma resolución, lo que produce un aumento de la pena correspondiente al hecho, de una sexta parte a la mitad.’

   Ahora bien, este tema ha sido objeto de estudio de reconocida doctrina nacional y extranjera, que ha sostenido la existencia de una ficción legal, por lo que la disciplina de hecho único que le es atribuida no se corresponde con una realidad de hecho único. Se trata de varios hechos constitutivos de diversas violaciones de la ley penal, que a los efectos sólo de la pena, ésta considera como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   En este mismo orden de ideas, sostiene otra parte de la doctrina que, el delito continuado configura una forma especial de delito único, donde la unicidad de los distintos hechos constitutivos de la infracción viene dada por la unidad de la intención del sujeto agente, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   Es así como se ha definido el delito continuado, a través de las siguientes características, a saber: 1. pluralidad de hechos, o conductas físicamente diferenciables, aún si son cometidas en fechas diferentes; 2. Que sean atribuibles o imputables a un mismo sujeto; 3. Constitutivas de violaciones a una misma disposición legal, y 4. Productoras de un único resultado antijurídico. Es decir, la consumación del delito continuado presupone que la serie de actos antijurídicos desarrollados por el sujeto agente sean ejecutivos de una única resolución o designio, de una única intencionalidad, sea que ésta venga dada por dolo, culpa o error.

   En el caso de autos, observa la Sala que la Administración Tributaria liquidó multas, mes a mes, por incumplimiento de deberes formales para el libro de compras, previstos en los literales d) y h); para el libro de ventas, previstos en los literales c) y d), de los artículos 78 y 79 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor, respectivamente, y por la omisión de datos en las facturas emitidas por la contribuyente, previstas en los literales h) y m) del artículo 63 del Reglamento eiusdem, de conformidad con el artículo 106 del Código Orgánico Tributario.

   Pues bien, del análisis de las actas procesales, a la luz de las características de la figura del delito continuado supra señaladas, se advierte, en el caso de autos, que existen varios hechos, cada uno de los cuales reúne las características de la infracción única, pero como se dijo anteriormente, por la ficción que hace el legislador, no se consideran como varias infracciones tributarias sino como una sola continuada, en virtud de la unicidad de la intención o designio del sujeto agente (la contribuyente recurrente). Así se observa, que mediante una conducta omisiva, en forma repetitiva y continuada, viene violando o transgrediendo, durante todos y cada uno de los períodos impositivos investigados, la misma norma, contentiva del ilícito tributario por concepto de incumplimiento de deberes formales, previsto en los artículos 106 del Código Orgánico, 78, 79 y 63 del Reglamento del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor. Comportamiento omisivo reflejado en forma idéntica en cada uno de los meses investigados, tal como se puede ver de los anexos 01, 02 y 03 de la resolución de sanción impugnada. Por todas estas razones, la disposición del artículo 99 del Código Penal debe ser aplicada, en este caso particular, por darse los elementos del concurso continuado, aplicable también a las infracciones tributarias, por expreso mandato del artículo 71 del Código Orgánico Tributario, en consecuencia, las multas estimadas procedentes en este fallo, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del mencionado artículo 99, por no tratarse de incumplimientos autónomos como erradamente lo afirmó la Administración Tributaria. Así se declara.

   (Destacado de la Sentencia).

   El criterio anterior ha sido ratificado por esta Sala recientemente en sentencias Nº 5567 de fecha 11 de agosto de 2005, caso: Uniauto, C.A., y Nº 0043 de fecha 11 de enero de 2006, caso: Marcano & Pecorari, S.C., en virtud de ello, esta Alzada considera que en el caso de incumplimiento de deberes formales, por parte de los contribuyentes del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, durante diferentes períodos impositivos, debían agruparse las sanciones a que haya lugar dentro del ejercicio fiscal anual de la sociedad mercantil contribuyente, ya que de conformidad con el artículo 71 del Código Orgánico Tributario aplicable al caso de autos, en concordancia con el 99 del Código Penal, cuando exista una conducta continuada o repetida, es de obligatorio proceder, según las reglas del concurso continuado previstas en el Código Penal, que a los solos efectos de la pena, dichos incumplimientos se consideren como un delito único, entendiendo que a los demás efectos, el tratamiento que se le dará será de varios delitos en concurso legal.

   Por las razones expuestas, las multas determinadas por la Administración Tributaria de conformidad con los artículos 106 y 108 del Código Orgánico Tributario de 1994, por incumplimiento de deberes formales atinentes al manejo de los libros de compras y de ventas y a los datos que deben contener las facturas para su emisión, exigidos por la Ley de Impuesto al Consumo Suntuario y a las Ventas al Mayor y su Reglamento, deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos. En consecuencia, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente, el alegato de fondo planteado por la representación del Fisco Nacional…

   Es importante resaltar que el artículo 71 del Código Orgánico Tributario de 1994, mantiene inalterable la redacción del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 2001 por lo tanto la interpretación de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, debe mantenerse aun cuando se trata del n.C.O.T..

   Entre tanto la Sala Penal del Tribunal Supremo de Justicia ha establecido claramente la diferencia entre un concurso ideal y un concurso real, de la siguiente manera: en Sentencia de fecha 19 de Julio de 2005, Nro. 458, define lo que se conoce por concurso real y concurso ideal de delitos de esta manera:

   Ahora bien, es necesario hacer referencia acerca de lo que se conoce como concurso real y concurso ideal de delitos, según la doctrina

   …existe concurso ideal o formal de delitos cuando con el mismo acto se violan dos o más disposiciones penales…

   .

   …Hay concurso real o material de delitos cuando con varios actos se violan varias disposiciones penales, o varias veces la misma disposición…

   .

   De lo expuesto se desprende que la diferencia entre ambas concurrencias de los delitos se encuentra en la unidad o pluridad de actos o hechos: estamos en presencia de un concurso real si hay varios actos o varios hechos y del concurso ideal si hay un sólo acto o hecho, ya que la violación de una o varias disposiciones legales es necesaria para ambos.

   En el caso del concurso real es necesario que cada uno de esos actos o hechos sean independientes uno del otro, como a continuación se indica:

   …existe un concurso real de delitos (…) al establecer el juzgador que los procesados, en diferentes fechas, cometieron varios robos en diversas farmacias ubicadas (sic) distintos sectores de la ciudad, utilizando la misma modalidad, hacerse pasar por clientes y al momento de cancelar sacaban un arma de fuego y sometían a los empleados…

   (Sentencia de la Sala de Casación Penal del 25 de abril de 2002, con Ponencia del Doctor R.P.P.).

   En el concurso real de los delitos cada hecho delictivo se comete independientemente del otro, lo que no encuadra dentro del presente caso. En consecuencia, los hechos establecidos en esta causa constituyen un concurso ideal de los delitos, y por tanto es pertinente la aplicación del artículo 98 del Código Penal (vigente para el momento en que ocurrieron los hechos), que establece: “El que con un mismo hecho viole varias disposiciones legales, será castigado con arreglo a la disposición que establece la pena más grave”.

   Unido a ello es importante recalcar que los principios constitucionalmente consagrados para el derecho penal deben ser aplicados al derecho sancionatorio administrativo, en el entendido que su naturaleza es eminentemente penal, sin querer agotar el tema de la naturaleza jurídica de las infracciones administrativas discutido durante décadas por la doctrina, no siendo este el punto de debate en el presente expediente sino la aplicación de la sanción cuando todas las infracciones proviene de un mismo proceso de verificación.

   El nuevo Código Orgánico Tributario establece un sistema de multas tasado absoluto y solo permite su aumento en un tanto por cada nueva infracción cometida.

   Pues bien, aun cuando es particular la manera de establecer las multas del legislador, en algunos ilícitos formales los cuales son absolutos, esto no implica la posibilidad de atenuar o aumentar la pena, máximo cuando están establecidas las atenuantes y agravantes en el mismos texto legal y mas aun comportando un sistema una atenuantes genéricas y abiertas (artículo 96 numeral 6); a criterio del juzgador o de la administración, todo esto conlleva a interpretar que se debe y se puede rebajar las sanciones establecidas en el Código Orgánico Tributario, haciendo uso de los principios de proporcionalidad y individualización en la aplicación de la sanción.

   A los folios 168, 169, 170. 171 del expediente se encuentran las multas aplicadas por la Administración Tributaria, de las cuales de desprende el cuadro siguiente:

   RESOLUCIÓN ILICITO N.P.G.

   0627 No lleva la relación de ventas 102 numeral 1 100 UT por ser la segunda infracción 50 UT mitad por concurrencia

   0626 No lleva la relación de compras 102 numeral 1 50 UT por ser la primera infracción 25 UT mitad por concurrencia

   03937 Omitió presentar la Declaración informativa 103 numeral 2 10 UT por ser la primera infracción 5 UT mitad por concurrencia

   03938 Omitió presentar la Declaración Informativa 103 numeral 2 20 UT por ser la segunda infracción 10 UT mitad por concurrencia

   En cuanto a la interpretación de las normas sancionadoras, la doctrina siempre ha hecho hincapié en la restricción para realizar la labor, pues bien, del método gramatical se infiere que el legislador establece los supuestos en plural pero al momento de identificar las sanciones los singulariza, indicando una sanción por cada infracción aumentando en un tanto por cada nueva infracción, pero esto no puede implicar una pena por cada infracción como lo interpreta la administración, pues la sumatoria de todas podrá dar mayor al limite máximo establecido por la norma, unido a ello la interpretación armónica del Código Orgánico Tributario no puede olvidar el artículo 81 que implica la orden de que todas las sanciones de un mismo proceso se calculen conforme a dicha norma.

   Pues bien, este nuevo cuerpo legal establece un sistema de absorción en el cual la sanción mayor se aplica sin poderse imponer las demás, es decir, las menores cuando se conjuguen violaciones a la misma disposición legal como es el caso de la norma en estudio artículo 102 que establece:

   Artículo 102:

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

1. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

3. No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables, excepto para los contribuyentes autorizados por la Administración Tributaria a llevar contabilidad en moneda extranjera.

4. No conservar durante el plazo establecido por las leyes y reglamentos los libros, registros, copias de comprobantes de pago u otros documentos; así como, los sistemas o programas computarizados de contabilidad, los soportes magnéticos o los microarchivos.

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T.).

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito.

   En el caso de autos existen dos violaciones al artículo 102 numeral 1, que es la de no llevar relaciones de compras y de ventas, imponiendo una sanción para cada una, en general, en primer lugar discrepa la misma administración tributaria al aplicar las multas, por una parte sancionada con una infracción por cada relación, según lo dispone la ley del Impuesto al Valor Agregado (compras y ventas); cada norma tributaria establece distintos registros que le permiten a la administración controlar los impuestos, como son la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Alcoholes e Impuesto Sobre la Renta, en el caso de los contribuyentes formales estos libros se sustituyen por las relaciones de compras o ventas; así la ley tributaria establece la obligación de llevar libros y registros adicionales o nuevos para el mejor control, en este sentido debe interpretarse la norma como incumplimientos a la Ley, ejemplo si es los libros de compra y venta como una sola infracción (ley del Iva.), los de contabilidad como otra (ley de Impuesto Sobre la Renta) y así sucesivamente; adicionalmente y a ello la sanción que impone, implica como ya se indicó un sistema de absorción con el cual por cada nueva infracción se aumenta la sanción, así las cosas, si infringe dos veces la Ley, la sanción será de 50 UT, y no de 50 UT, más 12,5 UT, que es la mitad de 25 UT., es decir, aplicar una pena por cada infracción de la misma índole, sin aumentar la mitad de las otras, pues se podría exceder del máximo establecido por el legislador, además que se está sancionando los dos ilícitos de una misma índole.

   Cuando en un mismo proceso se determinaran otras infracciones a las normas distintas a las ya sancionadas, debe obligatoriamente aplicarse el artículo 81 del Código Orgánico Tributario es decir, rebajar en un 50% a la mitad las sanciones menores.

   En conclusión las sanciones aplicables serán de la siguiente manera:

   Ilícito Sanción Graduación

   No llevar los libros de contabilidad y relaciones de compra y venta.

   102 # 1

   50 UT.

   50 UT.

   Omitió Presentar las declaraciones informativas de Iva.

   103 # 2

   10 UT. rebajada a la mitad por concurrencia = 5

   5 UT.

   TOTAL 55 UT.

   Por tal razón, se hace forzoso anular el monto correspondiente a las multas originadas en virtud de las Resoluciones de Imposición de Sanción Nros. GRTI/RLA/DF-N- 405500626; 405500627; 4055003937; 4055003938; todas de fecha 26/10/2004, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), se ordena emitir nueva planilla de liquidación, con una multa por la cantidad de 55 U.T., y así se decide.

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas, si se atiende a que es este el supuesto de hecho que prevé el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente.

   Según la norma trascrita no cabe duda de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes y así se decide.

   VI

   DECISION

   Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. SE CONFIRMA LA RESOLUCIÓN DEL RECURSO JERÁRQUICO; Nº SNAT/2005-0010019, de fecha 18/08/2005, emitida por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) en el presente Recurso, interpuesto por la ciudadana Y.H.B.d.F., venezolana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad N° V- 4.633.474, actuando en su carácter de Vicepresidente de la Sociedad Mercantil “AGENCIA DE LOTERÍA LA MILAGROSA S.R.L.,” constituida ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, bajo el N° 51, Tomo 5-A, de fecha 18-04-2000, identificado con el Registro de Información Fiscal N° J-30699545-5, con domicilio fiscal en la avenida Octava de la Concordia N° 4-64, San Cristóbal, Estado Táchira; debidamente asistida por el ciudadano abogado M.D.A.Z., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 38711. Sin embargo se anulan las planillas con número de liquidación 050100225000626; 050100225000627; 050100227003937; 050100227003938; todas de fecha 26/10/2004, ordenándose a la Administración Tributaria emitir nueva planilla de liquidación por la cantidad de (55 UT.), de conformidad con los términos de la presente decisión.

2. NO HAY CONDENA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

3. De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República notifíquese. Cúmplase.-

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintisiete (27) días del mes de Septiembre de Dos Mil Seis. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   A.M.R.S.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha, siendo las dos (02:00 pm) de la tarde, se publicó la anterior sentencia dejándose copia para el archivo del Tribunal, y se libró oficios Nros. 10730 y 10731.

   LA SECRETARIA.

   Exp N° 1010

   ABCS/jDyum