Decisión nº 862-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 30 de Noviembre de 2009

alega que la funcionaria actuante revisó los reportes de control interno y no el libro de compra y venta, el cual, según señala el recurrente, es llevado acatando los requisitos exigido por la Administración, anexando de esta manera como prueba dichos libros correspondiente a febrero de 2007.

arguye en cuanto al incumplimiento por llevar el libro de compras y de ventas del Impuesto al Valor Agregado con atraso, se aplicó e interpretó en forma errada el artículo 102 numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario, y no se tomó en cuenta el criterio establecido por la Gerencia de Servicios Jurídicos mediante consulta N° GJT/2002/DCR-5-13582-6315. Igualmente en los libros de contabilidad por la no colocación del RIF, en el libro de inventario, debió imponerse una sola sanción, y no dos como ocurrió, ya que el libro de inventario si tenia la identificación pero no en todas las hojas, ya que este criterio no fue notificado y la norma no determina que debe ser en todas las hojas.

II

RESOLUCIONES RECURRIDAS

Nro. RESOLUCIÓN DE IMPOSICION DE SANCIÓN

SANCIÓN INCUMPLIMIENTO DE DEBERES FORMALES

GRADUACION

1

GRTI/RLA/DF N- 7055000184 Emitida con el siguiente fundamento: En la que se constató de la verificación que la contribuyente presentó el libro de compras de I.V.A., que no cumple con los requisitos, contraviniendo con lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 75 de su Reglamento. En este sentido la Administración Tributaria aplica sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario, impuso sanción en la cantidad de 75 U.T.

37,5

2

GRTI/RLA/DF N- 7055000183 Emitida con el siguiente fundamento: En la que se constató de la verificación que la contribuyente presentó el libro de ventas de I.V.A., que no cumple con los requisitos, contraviniendo con lo dispuesto en el artículo 56 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76 y 77 de su Reglamento. En este sentido la Administración Tributaria aplica sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario impuso sanción en la cantidad de 100 U.T.

50 U.T.

3

GRTI/RLA/DF N- 7055000075 Emitida con el siguiente fundamento: En la que se constató de la verificación practicada que la contribuyente no dejó constancia del número de inscripción en el Registro de Información Fiscal, en los libros de contabilidad exigidos por la Ley contraviniendo con lo dispuesto en el artículo 99 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta y 190 numeral 4 de su Reglamento En este sentido la Administración Tributaria aplica sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, impuso sanción en la cantidad de 30 U.T.

15U.T.

4

GRTI/RLA/DF N- 7055000185 Emitida con el siguiente fundamento: En la que se constató de la verificación que la contribuyente lleva el libro de inventario con atraso superior a un mes contraviniendo con lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. En este sentido la Administración Tributaria aplica sanción prevista en el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario impuso sanción en la cantidad de 100 U.T.

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III

PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

FOLIOS SE DESPRENDE

2

P.A. N° GRTI/RLA/1753 de fecha 09/03/2007.

3

Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2007/1753/01 de fecha 09/03/2007.

4 al 10

Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007/1753/02 de fecha 13/03/2007.

12

Copia del Registro de Información Fiscal.

13 al 23

Copia del Registro Mercantil el cual el recurrente ostenta el carácter con que actúa, y Acta de Asamblea.

24 al 28

Declaración y pago del impuesto a los activos empresariales, definitiva de rentas y pago para personas jurídicas comunidades y sociedades de personas, incluyendo actividades de hidrocarburo y minas.

30

P.A. N° GRTI/RLA/2046 de fecha 10/05/2006.

31 al 37

Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2046/2005/02 de fecha 13/03/2007.

38

Oficio dirigido a la imprenta para la elaboración de facturas.

39 al 41

Reporte de transacciones del mes de febrero de 2007.

42

Facturas correspondientes a Comercial Delgado C.A..

43 al 49

Reporte de compras mes de febrero de 2007, y reportes de cuentas por pagar, junto con facturas.

50 al 51

Libro diario.

52 al 53

Libro mayor.

54 al 57

Libro de inventario

58

Declaración y pago del Impuesto al Valor Agregado.

59

Reporte Sivit.

63

Tabla conformación de sanciones.

69

Acta de clausura N° RLA/DFPF/2007/183/01 de fecha 14/03/2007.

70

Acta de apertura de establecimiento N° RLA/DFPF/2007/183/02 de fecha 16/03/2007.

71

Informe fiscal.

72

Auto cierre de expediente.

73

Auto de recepción.

109 al 126

Libro de ventas I.V.A.

127 al 129

Libro de inventarios.

131

Auto de Admisión de recurso jerárquico.

180 al 182

Poder que acredita la representación de la apoderada de la República, en sustitución de la Procuradora General de la Republica

Se le concede a estos documentales valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad. Y de ellos se desprende que la Administración aplicó sanciones por cuanto el contribuyente, presentó el libro de compras de I.V.A., que no cumple con los requisitos, presentó el libro de ventas de I.V.A., que no cumple con los requisitos, no dejó constancia del número de inscripción en el Registro de Información Fiscal, en los libros de contabilidad exigidos por la Ley, lleva el libro de inventario con atraso superior a un mes, verificándose el incumplimiento del deber formal

IV

INFORMES

La abogada MariaGabriella O.C., inscrita en el Inpreabogado con el N° 66.613, actuando en su carácter de apoderada judicial de la República, consignó escrito de informes, en los siguientes términos:

Por todo lo anterior expuesto, queda demostrado el incumplimiento en que incurrió la contribuyente, al dejarse constancia por medio del acta de recepción antes identificada, que el libro de compras y el libro de ventas, para el momento de la visita fiscal, fueron presentados para su verificación sin cumplir con los requisitos, razón por la cual esta administración procede a la aplicación de las sanciones contempladas para estos ilícitos tributarios, por verificar los hechos constatados en el acta de requerimiento supra señalada.

Con relación al último alegato, el representante de la recurrente manifiesta que la administración tributaria aplicó e interpretó en forma errada el artículo 102 numeral 2 segundo aparte del Código Orgánico Tributario al emplear sus facultades para detectar el incumplimiento supra señalado, toda vez que a su entender se evidencia contradicción en la actuación fiscal, en relación con la obligación de llevar el libro de inventario con el número de inscripción en el registro de información fiscal. (RIF) .

(…)

Ahora bien, en cuanto a la sanción impuesta por no dejarse constancia del numero de inscripción en el registro de información fiscal en su libro de inventario señala el representante legal de la recurrente que su libro de inventario señala el representante legal de la recurrente que su libro si contiene dicha información y presenta como prueba para desvirtuar el acto administrativo, copia fotostática simple de la carátula del libro de inventario. Sin embargo ciudadana Juez de las actas fiscales se evidencia que el libro diario y el libro mayor no cumplieron con los requisitos exigidos en la norma, ya que según consta en expediente administrativo llevados por la división de fiscalización, dichos libros no contienen el número de registro de información fiscal, siendo esta la prueba documental en la cual sustenta el fiscal su actuación. En consecuencia la contribuyente no cumplió con lo establecido en el artículo 190 numeral 4 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta tal y como quedó demostrado en el acta de recepción y verificación supra identificada, en el cual quedó evidenciado que los libros de contabilidad no indican el número del RIF, por lo cual la sanción establecida en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario es aplicable a la contribuyente de autos y así solicita sea confirmada en la definitiva.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Visto que la Administración no resolvió el recurso jerárquico pasa este tribunal a pronunciarse sobre el mismo y los términos en los que fueron emitidos los actos administrativos recurridos constituidos por las Resoluciones de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF N- 7055000183, N-7055000184, N-7055000185 y N-7055000075, y los argumentos y defensas realizados por el ciudadano Á.F.D., titular de las cédula de identidad N°. V- 2.611.553, actuando en este acto con el carácter de representante legal de la Sociedad Mercantil COMERCIAL DELGADO C.A., observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar la procedencia de las sanciones en virtud de la forma en que éstas fueron impuestas.

En cuanto a las Resoluciones Nros. GTI/RLA/DF N-7055000184 y 7055000183, por medio de la cual se sanciona al contribuyente, en virtud de lo establecido en el Art. 102, numeral 2, fundamentándose en el hecho presuntamente verificado en cuanto a que la contribuyente presentó el libro de compras que no cumplió con los requisitos, por cuanto se trató de la tercera infracción cometida de esta índole; así como el libro de ventas que no cumplió con los requisitos, por cuanto se trató de la máxima infracción cometida de esta índole, en este sentido expone el recurrente, que se interpretó de forma errada del artículo 102 numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario.

Ahora bien, quien juzga observa, del procedimiento realizado por la Administración Tributaria, según Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007/1753/01 de fecha 09/03/2007, se observó que la Administración sanciona de la siguiente manera:

ILICITO N.P.G.

Presentó el libro de ventas de I.V.A., que no cumple con los requisitos.

102 Nral. 2

100 U.T.

50 U.T.

Presentó el libro de compras de I.V.A., que no cumple con los requisitos.

102 Nral. 2

75 U.T.

37,5 U.T.

Al respecto el contribuyente afirma que al momento de efectuarse el procedimiento en fecha 13/03/2007 la funcionaria revisó los reportes de control interno y no los libros de compra y de ventas de I.V.A, los cuales afirma llevaba de acuerdo a los requisitos exigidos por la Administración Tributaria, anexándolos al escrito recursivo.

Ahora bien, de la revisión de las actas fiscales y las pruebas documentales aportadas por el recurrente se desprende que efectivamente lo revisado por la fiscal actuante fueron los Reportes de Transacciones del Mes, tal y como se evidencia de las copias anexadas al expediente administrativo por la funcionaria fiscal, sin embargo, ello indudablemente se debe a que fueron éstos los documentos que le fueron entregados en el momento de la verificación, considerando que tanto el Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2007-1753/01 como el Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007/1753/02 fueron levantadas y notificadas al ciudadano Á.F.D. quien se desempeñaba para la fecha como Gerente General de la Sociedad Mercantil Comercial Delgado C.A, y que en tal carácter ejerció el presente recurso.

De acuerdo a lo anterior, los libros traídos a los autos constituyen una prueba incapaz de desvirtuar los hechos verificados por la fiscal durante el procedimiento, pues evidentemente el error en los documentos revisados fue inducido por el contribuyente al entregarlos equivocadamente, y ello a criterio de esta juzgadora, antes de excusarlo de la sanción, hace presumir la ocurrencia del ilícito, pues no se justifica que teniendo los libros correctos a mano el contribuyente haya entregado unos reportes que no cumplen con los requisitos y se haya hecho acreedor de dos sanciones, sin haber siquiera realizado una observación en las actas. En virtud de lo anterior procede este despacho a desechar el alegato del accionante y confirmar la procedencia de las sanciones aplicadas. Y así se declara.

En cuanto a la aplicación de las sanciones, se encuentra que el recurrente solicita la aplicación del criterio de unidad de libros aplicado por la Gerencia General de Servicios Jurídicos según oficio N° GJT/2002/DCR-5-13582-6315, al respecto es preciso aclarar que dicho criterio al ser Administrativo no es vinculante para este órgano de la administración de justicia, si embargo, en orden a garantizar los derechos constitucionales del administrado, especialmente lo referente al principio de expectativa plausible, según el cual el criterio aplicable a la resolución de la controversia debe ser el vigente al momento de la interposición del recurso, y de la revisión de las actas procesales se desprende que el mismo fue interpuesto en fecha 20/04/2007 (F-73) fecha en la cual era aplicable el criterio de incumplimiento a la ley sostenido en sentencias Nro de expedientes 1060 de fecha 01 de noviembre de 2006, caso: LA CASA MATERNA, 1121 de fecha 16 de noviembre de 2006, caso: Sociedad Mercantil “DEMOCRATA MOTORS”, 1194 de fecha 22 de mayo de 2007, caso: Sociedad Mercantil “FUENTE DE SODA ROCAMAR C.A, entre otras.

En dichas sentencias este tribunal expone que una vez verificado los incumplimientos cometidos, se debe actuar en resguardo de los principios constitucionales interpretándose la norma como incumplimientos a la Ley, ejemplo: si es la relación o libros de compras y ventas como una sola infracción (Ley del IVA), y los de contabilidad como otra (Ley de Impuesto Sobre la Renta), debiendo en todo caso, mantener presente que la interpretación armónica de la norma sancionatoria conlleva la aplicación del artículo 81 del Código Orgánico Tributario, el cual prevé que todas las sanciones de un mismo proceso se calculen conforme a dicha norma.

Ahora bien; aplicando el razonamiento que antecede al presente caso, tenemos que en virtud que ha sido violada la Ley de Impuesto al Valor Agregado en ambos casos, tanto en el libro de compras y de ventas, que no cumplió con los requisitos, lo procedente es aplicar una sola multa de 50 U.T, por cuanto se trató de la segunda infracción cometida de esta índole, de conformidad al artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, en virtud de que hubo un procedimiento anterior N° 2046 del 2005. Y así se decide.

En cuanto a las Resoluciones Nros. GTI/RLA/DF N- 7055000075 y 7055000185, fundamentándose en el hecho presuntamente verificado en cuanto a que la contribuyente no deja constancia del numero de inscripción en el Registro de Información Fiscal en los libros de contabilidad, por medio de la cual sanciona en virtud de lo establecido en el Art. 107, del Código Orgánico Tributario, así como el libro de lo lleva con atraso superior a un mes, por cuanto se trató de la máxima infracción cometida de esta índole, sancionándolo artículo 102 numeral 2, segundo aparte del Código Orgánico Tributario.

Se observó que la Administración sanciona de la siguiente manera:

ILICITO N.P.G.

No deja constancia del numero de inscripción en el Registro de Información Fiscal en los libros de contabilidad

107

30 U.T.

15 U.T.

Lleva el libro de inventario con atraso superior a un mes.

102 Nral. 2

100 U.T.

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En cuanto a la sanción impuesta por no dejar constancia del número del registro único de información fiscal en los libros auxiliares exigidos por las normas tributarias, en contra de la cual el recurrente alega que tenia la identificación del RIF, pero no en todas las hojas, ya que la norma no determina que tiene que ser en todas las hojas, se debe señalar que la Administración aplicó sanción prevista en el artículo 107 del Código Orgánico tributario, queda expresamente entendido que el ilícito formal se encuentra configurado, no obstante disiente este tribunal con respecto a la norma aplicada por la Administración Tributaria para la imposición de la multa, la descripción correcta del hecho cometido, al no dejar c.d.R., en los libros, debe tipificarse como ilícito relacionado con la obligación de no cumplir con las formalidades, que se encuentra dentro del marco legal que establece el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, el cual, prevé una sanción de 25 U.T el cual se incrementará en 25 U.T., por cada nueva infracción cometida según la norma, así pues, no cabe duda que la administración ha incurrido en una errónea aplicación de la norma existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto, pues aún cuando ha reconocido la existencia y sentido exacto de la norma, la ha hecho regir para hechos y circunstancias diferentes a aquellos que el legislador colocó bajo su disciplina, por lo tanto, en virtud del anterior razonamiento, la multa procedente para el hecho sancionados es de 25 unidades tributarias, de ahí que resulta forzoso para este tribunal anular la planilla de liquidación N° 0075 de fecha 14/03/2007, y así se decide.

Dentro de este mismo punto corresponde resolver lo referente a la multa originada por cuanto el recurrente lleva el libro de inventarios con atraso superior a un mes, según lo indicando por el fiscal actuante al folio 20, al sostener que el último folio de libro de inventarios corresponde al 31/12/2006, se encuentra que el recurrente alega que el libro se actualiza anualmente cuando se cierra el ejercicio, se levanta el inventario y se prepara el balance general del cierre.

Sobre esta situación, la Gerencia General de Servicios Jurídicos ha expuesto su criterio en la doctrina emitida por dicho órgano, así, en cuanto al atraso en el libro de inventarios, ha sostenido:

…El Código Orgánico Tributario califica los Deberes Formales como todas aquellas obligaciones impuestas por las normas tributarias, a los contribuyentes, responsables o terceros, tendientes a facilitar la determinación de la obligación tributaria o a la verificación o fiscalización de su cumplimiento; de igual forma establece que los ilícitos tributarios se constituyen por toda acción u omisión violatorias de las normas tributarias, clasificándolos en ilícitos formales; ilícitos relativos a las especies fiscales y gravadas; ilícitos materiales e ilícitos sancionados con pena restrictiva de libertad.

“Por su parte, el Código de Comercio establece que el comerciante debe realizar el registro en el Libro de Inventarios, tanto al iniciar su giro como al finalizar cada ejercicio económico. Ahora bien, al vincular ambas normativas se observa que el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario señala como ilícito formal “Llevar los libros y registros contables y especiales… con atraso superior a un (1) mes, entendiéndose por periodo mensual, el lapso que se inicia el primer día del mes hasta el último día del mes calendario que se trate. De esta manera, en el caso específico del Libro de Inventarios el atraso se configuraría por un lapso superior a un (1) mes después del cierre del ejercicio económico del contribuyente.” (Subrayado propio)

Partiendo del criterio antes citado, es evidente que si la contribuyente efectivamente realizó el cierre del ejercicio económico al 31/12/2006, tal como lo señaló la fiscal actuante durante el procedimiento de verificación, debía iniciar su nuevo giro económico en enero de 2007, en el caso de autos a la fecha en que se efectúo el procedimiento de verificación 13/03/2007, el recurrente no había dado inicio a su nuevo giro económico del año 2007 con la apertura del libro de inventarios, habiendo transcurrido mucho mas de un mes desde la fecha en que cerró el ejercicio 2006, razón por la cual se procede a confirmar la Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/7055000185 de fecha14 de marzo de 2007. Sin embargo, tal y como se aplicó para las sanciones aplicadas en virtud de los incumplimientos en materia de Impuesto al Valor Agregado, en el caso de autos debe también aplicarse el criterio de incumplimientos a la ley, los cuales atañen a la Ley de Impuesto Sobre la Renta, de esta suerte lo procedente es aplicar una sola sanción de conformidad con lo previsto en el articulo 102 ordinal 2 del Código Orgánico Tributario, de veinticinco unidades tributaria por tratarse de la primera infracción de la misma índole (25 U.T), la cual será disminuida a la mitad 12,5 en aplicación de lo previsto en el articulo 81 del Código Orgánico Tributario. Razón por la cual se procede anular las planillas de liquidación Nros. 0075 y 0185 de fechas 14/03/2007, y así se decide.

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

…omissis

En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas. Y así se decide.

VI

DECISIÓN

Por las razones precedentemente expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY SE DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario ejercido de forma subsidiaria, interpuesto por el ciudadano Á.F.D., titular de las cédula de identidad N°. V- 2.611.553, actuando en este acto con el carácter de representante legal de la Sociedad Mercantil COMERCIAL DELGADO C.A, con domicilio fiscal en la Avenida 5, entre Calles 12 y 13, Edificio Indelverca, N° 12-43. Sector Centro Valera, Estado Trujillo; constituida por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Trujillo, en fecha 20/05/1985, bajo el N° 63, Tomo 6-A; con Registro de Información Fiscal N° J-09017850-3; debidamente asistido por la abogado M.L.P., titular de la cedula de identidad N° V-10.039.146; inscrita en el Inpreabogado bajo el N° 60.801.

2. - SE ANULAN las siguientes Resoluciones de Imposición de Sanción, junto con sus respectivas planillas de liquidación, emitidas por la Gerencia de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT):

   Nro. RESOLUCIÓN DE IMPOSICION DE SANCIÓN FECHA

   1

   GRTI/RLA/DF N- 7055000184

   14/03/2007

   2

   GRTI/RLA/DF N- 7055000183

   14/03/2007

   3

   GRTI/RLA/DF N- 7055000075

   14/03/2007

   4

   GRTI/RLA/DF N- 7055000185

   14/03/2007

3. - SE ORDENA, al Gerente de Tributos Internos de la Región los Andes a emitir TRES (03) nuevas planillas de conformidad con el presente fallo:

   ILICITO PERIODO CONCEPTO U.T. GRADUACION

   Presento el libro de compras y de ventas que no cumple con los requisitos. Desde 01/01/2007

   Hasta

   28/02/2007

   Multa

   50 U.T.

   50 U.T Por ser la 2da infracción de esta índole.

   No deja c.d.R. en los libros de contabilidad exigidos por la ley.

   Desde 01/01/2005

   Hasta 31/12/2005

   Multa

   25 U.T.

   12,5 U.T por concurrencia

   Lleva el libro de inventario con atraso superior a un mes. Desde:

   01/01/2005 al 31/12/2005

   Multa

   25 U.T.

   12,5 U.T por concurrencia

   Y de conformidad con el artículo 94 del Código Orgánico Tributario, serán actualizadas al momento del pago.

4. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela. SE PRACTICARAN, Las notificaciones por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.

   Dada, sellada y refrendada en la sede del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los TREINTA (30) días del mes de NOVIEMBRE de dos mil ocho, año 199° de la Independencia y 150° de la Federación. Publíquese, regístrese y déjese copia para el archivo del Tribunal.

   A.B.C.S.

   LA JUEZ TITULAR

   R.J.R.C.

   EL SECRETARIO

   Exp N° 1857

   ABCS/Dyum.