Decisión nº 524-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 15 de Julio de 2009

Señala que los hechos evidenciados en el procedimiento de verificación, que se inició en fecha 19/05/2008, mediante la notificación de la p.a. N° GRTI/RLA/2750, de fecha 15/05/2008, practicada en la persona de la ciudadana A.M., la cual desempeña como “Secretaria”, no teniendo él ningún tipo de poder para su representación, quedando evidenciado quien firmó la providencia, el acta de requerimiento, acta de recepción y verificación es una persona que no tiene nada que ver con la Gerencia de la empresa, ni menos aún tiene cualidad de representante legal. Por lo cual alega violación al derecho a la defensa y el debido proceso, consagrado en los artículos 49 Constitucional y 161 y siguientes del Código Orgánico Tributario, al no respetar la administración el lapso de los cinco (5) días para el contribuyente darse por notificado.

Concluyendo se declare la nulidad del acto administrativo impugnado por violar normas trascendentales como la notificación.

Con respecto al hecho de no llevar el libro fiscal de ajuste por efecto de inflación, expone que el hecho de haberse violado el derecho a la defensa y al debido proceso, no existió en ese momento la posibilidad de mostrar el mismo, enfatizando que en efecto dicho libro se encontraba en el establecimiento comercial de la recurrente.

En lo referente a la sanción impuesta con relación a no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías y inventario, expone: Que llevar en forma manual el registro de entradas y salidas de mercancía es complejo ya que se manejan una cantidad de ítems por la diversidad de artículos lo que hace un volumen de inventario, además de la alta rotación del producto, es por ello que considera que el mismo debe llevarse de forma computarizada, lo que incrementaría los costos de los sujetos pasivos, en virtud de que se debe comprar una computadora con el sistema administrativo e impresora. En virtud a ello, invoca el principio de igualdad y equidad, violando igualmente el principio de libertad económica reconocido en el artículo 112 de la Constitución Nacional.

Solicita conforme a los artículos 25 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, 19 numeral 1 de la Ley Orgánica de Procedimiento Administrativo, y 240 del Código Orgánico Tributario, se decreta la nulidad absoluta del administrativo aquí impugnado.

Asimismo, se desaplique por control difuso la norma aplicada a la recurrente, por cuanto viola normas de rango constitucional, artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil.

En cuanto a la aplicación de la sanción señala que la norma contenida en el artículo 102 numeral 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, hace mención a los libros en General, es decir, no separa los libros ni estipula una sanción para cada uno de ellos, por lo que solicita a esta instancia jurisdiccional regule el caso en concreto.

III

RESOLUCION RECURRIDA

Resolución de Imposición de Sanción Nro. GRTI/RLA/DF/2682-2008-00113:

1. - QUE LA (EL) CONTRIBUYENTE LLEVA EL LIBRO ADICIONAL FISCAL DEL AJUSTE Y REAJUSTE POR EFECTO DE LA INFLACIÓN SIN CUMPLIR CON LAS FORMLAIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS, en contravención lo establecido en el (los) articulo (s) 191 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 25/09/2006, 105, 107 y 123 DE SU REGLAMETNO, correspondiente al (a los) periodo (s) comprendido (s) entre 01/03/2008 y 31/03/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias equivalente a dos mil trescientos Bolívares (Bs. 2.300,00), por cuanto se trata de la Segunda Infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta (s) Fiscal (es) levantada como resultado de la (s) Providencia (s) Administrativa (s) Nro. 2662 DE FECHA 01/06/2006.

2. - QUE LA (EL) CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS EN EL DOMICILIO FISCAL O ESTABLECIMIENTO, en contravención lo establecido en el (los) articulo (s) 191 de la (del) LEY DE IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001, Y 117 DE SU REGLAMETNO, correspondiente al (a los) ejercicio (s) o (los) periodo (s) comprendido (s) entre 01/03/2008 y 31/03/2008; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias equivalente a dos mil trescientos Bolívares (Bs. 2.300,00), por cuanto se trata de la Segunda Infracción de esta índole cometida por el (la) Contribuyente, tal como consta en Acta (s) Fiscal (es) levantada como resultado de la (s) Providencia (s) Administrativa (s) Nro. 2662 DE FECHA 01/06/2006.

3. - QUE LA (EL) CONTRIBUYENTE O RESPONSABLE NO DEJA CONSTANCIA DEL NUMERO DEL REGISTRO ÚNICO DE INFORMACIÓN FISCAL (RIF) EN LOS LIBROS AUXILIARES EXIGIDOS POR LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el (los) artículo (s) 10 LITERAL E de la (del) PROVIDENCIA N° 0073, DEL 06/02/2006 “ QUE DISPONE LA CREACIÓN Y FUNCIONAMEITNO DEL REGISTRO UNICO DE INFORMACIÓN FISCAL”; en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el Artículo 107 del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 30,00 Unidades Tributarias equivalente a mil trescientos ochenta Bolívares (Bs. 1.380,00) calculada en su termino medio, conforme a lo establecido en la mencionada norma, en concordancia a lo previsto en el artículo 37 del Código Penal, en virtud de no existir circunstancia atenuantes y/o agravantes que considerar en el presente caso.

   IV

   VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   Del folio 09 al 64, consta P.A.N.. GRTI/RLA/2750 de fecha 15/05/2008; Acta de requerimiento Nro. GRTI/RLA/DFPF/2008/2750/01 de fecha 19/05/2008; y Acta de recepción y verificación Nro. RLA/DFPF/2008/2750/02 de fecha 19/05/2008; Planillas de liquidación forma 9 Nros. 055001231000014, 055001227000025, 055001225000049, todas de fecha 19/05/2008; Oficio SNAT/INTI/FRTI/RLA/DR/CA/2008-1681 de fecha 09/06/2008, Acta constitutiva y estatutos de la recurrente; copia fotostática simple de cédula de identidad de la ciudadana Nieto de Salas Solange representante legal de la recurrente y Registro de Información Fiscal; Poder judicial general conferido por la ciudadana antes mencionada a las abogadas Iraires A.S.M. y M.d.C.Z.M.; copia fotostática simple de las mencionadas abogadas y carnet de Inpreabogado, así como Registro de Información Fiscal de cada una de las apoderas judiciales; libros de reajuste por inflación fiscal correspondiente al año 2007, hoja de trabajo para el reajuste regulas de los inventarios; actualización del patrimonio al 31/12/2007; asientos al 31/12/2007, libro mayor y conciliación fiscal a la misma fecha, todo los anteriores documentos anexados por la parte actora en la presente causa junto al escrito recursivo, que demuestran el procedimiento de verificación fiscal realizado por la Administración Tributaria en el establecimiento de la empresa Distribuidora Himoca, C.A.

   Del folio 77 al 125, rielan copias fotostáticas certificadas por el ente administrativo correspondiente SENIAT y enviadas a este despacho mediante oficio Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DJT/ARJD/2008/E/1532, de fecha 18/08/2008, constante de los siguientes documentos administrativos: P.A.N.. GRTI/RLA/2750 de fecha 15/05/2008; Acta de requerimiento Nro. GRTI/RLA/DFPF/2008/2750/01 de fecha 19/05/2008; y Acta de recepción y verificación Nro. RLA/DFPF/2008/2750/02 de fecha 19/05/2008; Registro de Información fiscal de la empresa Distribuidora Himoca, C.A.; Acta constitutiva; planillas Nros. 00307878 y 0493063 correspondiente a la declaración definitiva de rentas del año 2006 y 2007; Reporte fiscal Z 0052; Facturas de ventas Nros. 5194, 5158; Libro de control de reparación y mantenimiento; libro de compras correspondiente al mes de marzo de 2008; libros de ventas al mes de marzo de 2008; planillas de declaración de IVA correspondiente a los meses de noviembre y marzo del año 2008; libros de reajuste por inflación al 31/12/2006; hoja de trabajo para el reajuste regular de inventarios al 31/12/2008; reajuste regular activos fijos depreciables; asientos al 31/12/2007, libro mayor y conciliación fiscal a la misma fecha, actualización del patrimonio al 31/12/2006; tabla resumen de liquidaciones; resolución de imposición de sanción recurrida; constancia de notificación Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DT/N/2008 de fecha 20/05/2008; Planillas de liquidación forma 9 Nros. 055001231000014, 055001227000025, 055001225000049, todas de fecha 19/05/2008; Informe Fiscal; Auto de Cierre de Expediente.

   A los folios 149 al 150, consta copia certificada del Instrumento Poder Autenticado en la Notaria Pública Vigésima Quinta del Municipio Libertador del Distrito Capital, en fecha 08 de Abril de 2.008, anotado bajo el Nro. 5, Tomo 39, de los libros de Autenticaciones llevados por esa notaria, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela por sustitución de la ciudadana Procuradora General de la República en el Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), quien a su vez sustituye su representación en los abogados adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, confiriéndoles facultad de representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República Bolivariana de Venezuela; otorgado al abogado Wenrry H.G.M., titular de la cédula de identidad N° V-15.079.754, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 115.886.

   Todos los documentales anteriores son valorados de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad y son propios para demostrar los fundamentos de las sanciones aplicadas por la Administración Tributaria en el procedimiento administrativo de verificación iniciado en fecha 19/05/2008, según P.A. N° GRTI/RLA/2750, constatando el funcionario actuante que el contribuyente no presentó los libros contables por encontrarse en poder del contador, no presentó el registro de entradas y salidas de mercancías, y lleva el libro adicional de ajuste y reajuste por inflación en estado de atraso se encontraba hasta el cierre del ejercicio del 2006, debiendo ser presentado al cierre del 2007, igualmente no indicaba el numero del Registro de Información Fiscal.

   V

   INFORME FISCAL

   LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA:

   El abogado Wenrry H.G.M., titular de la cédula de identidad N° V-15.079.754, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo N° 115.886, actuando en su carácter de representante judicial de la República; presentó escrito de informes donde indicó:

   “Comienza en primer lugar por realizar una sucinta narrativa de los antecedentes, fundamentos y alegatos expuestos por la parte recurrente, en este sentido emite su opinión, señalando:

   De conformidad con el artículo 127 del Código Orgánico Tributario, la Administración Tributaria dispone de las más amplias facultades de fiscalización e investigación en lo relativo a las leyes tributarias, en este sentido expone que en la realización de dichos procedimientos no debilitan o conculca en forma alguna el derecho a la defensa de los contribuyentes, toda vez que la objeción fiscal es notificada oportunamente a los interesados, al recibir la planilla de liquidación y la correspondiente resolución en que se fundamenta; y se tienen frente a ellas, los recursos previstos en la Ley para hacer valer las defensas que se consideren pertinentes.

   Señala la representación fiscal que dicho procedimiento de verificación esta consagrado en el artículo 172 y siguientes del código Orgánico Tributario, y efectúa una breve síntesis del mismo.

   …El contribuyente alega la nulidad del procedimiento de fiscalización y por ende violación de unos de los elementos que configuran la legalidad del acto administrativo, por el hecho de que la administración tributaria inició el procedimiento de verificación de deberes formales, notificando la P.A., a una persona que no reúne los requisitos del artículo 178 del Código Orgánico Tributario; y a los fines de enervar la pretensión de la recurrente ahora bien, sobre este aspecto hay que tomar en cuenta que la administración goza de amplias facultades según las disposiciones contenidas en el Titulo IV, Capítulo I del Código Orgánico Tributario, y por ello, si bien es cierto todo acto debe ser notificado al contribuyente, no menos cierto es que el artículo 162 numeral 2 del Código Orgánico Tributario vigente, también permite a la administración tributaria, practicar notificaciones mediante constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la administración tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable, realizada en persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio.

   …Omissis…

   El legislador tributario fue visionario de una posible conducta del contribuyente, por cuanto consideró que en el transcurso de un procedimiento fiscal, la administración tributaria se podría encontrar al momento de realizar el correspondiente procedimiento de verificación de deberes formales, en presencia de personas que tuviera la cualidad de encargado, administrador, entre otros, que pudieran representar al contribuyente, y que ello no sería un obstáculo para el desarrollo de la actividad fiscalizadora, por ser un procedimiento expedito y breve, donde el contribuyente debe dar respuesta a lo requerido o solicitado por la administración de forma inmediata; y por ello es que no se evalúa la intención, el dolo o la culpabilidad del mismo, sino simplemente el cumplimiento del deber formal al cual esta obligado el contribuyente.

   Procediendo posteriormente a realizar una breve síntesis referente a actos administrativos de mero tramite y actos administrativos definitivos, concluyendo que en el caso de autos se realizó un procedimiento de verificación, en la persona de la ciudadana Á.M., quien se identificó como ADMINISTRADORA encargada, y ostentando que su desenvolvimiento fue el de un encargado responsable (administradora), con facultad para permitir el acceso al establecimiento y exhibir los documentos contables y tributarios necesarios, y quien en todo momento tuvo conocimiento de las observaciones realizadas por el fiscal actuante en las actas, que luego dieron origen al acto administrativo identificado con la resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/SV/2750/2008-00053 de fecha 19/05/2008… acto administrativo susceptible de ser recurrido en vía administrativa y jurisdiccional, evidenciándose entonces que se desarrollo el procedimiento tal cual como lo establece el Código Orgánico Tributario, no violándose de manera alguna el derecho a la defensa del contribuyente.

   Ostenta que el anterior criterio esta contenido en la consulta 5-39952-1376 de fecha 28/07/2008, que señala el criterio de la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 13/02/2001, expediente N° 0007, sentencia Nro. 00122, en lo referente a la notificación de actos administrativos de mero trámite.

   Igualmente solicita se tome en cuenta el criterio asumido por este despacho en sentencia Nro. 099 de fecha 26/02/2009, Caso: N.T. COMUNICACIONES.

   Posteriormente, cita diversos criterios del máximo tribunal, y finaliza destacando que la notificación de la Providencia que autoriza el inicio de la verificación; del acta de requerimiento y acta de recepción, constituyen actos preparatorios en virtud de que no resuelven el fondo del asunto, no causan indefensión por cuanto no prejuzgan sobra la decisión de fondo que habrá de tomar la Administración.

   Por consiguiente solicita que una vez aclarado que no existe vicio de nulidad absoluta, entre a conocer el fondo del acto recurrido y los motivos de hecho y derecho por los cuales se aplicó la sanción al contribuyente: realizando la transcripción integra de las sanciones aplicadas, y considerando que el acto administrativo impugnado se encuentra ajustado a derecho toda vez que quedó demostrado en la verificación fiscal que la contribuyente no cumplió con el deberes formales anteriormente señalados, y en virtud de que no trae al proceso pruebas que soporten, esta representación se allana al principio de veracidad de las actas fiscales, con ocasión de la visita fiscal 19/05/2008, por cuanto las mismas gozan de veracidad y legitimidad.

   Por todos los motivos anteriormente expuestos, solicito muy respetuosamente al Tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por las ciudadanas I.A.S.M. y M.D.C.Z.M., titulares de la cédula de identidad N° V-5.446.558 y V-16.306.846 en su carácter de apoderadas judiciales de la Empresa Mercantil DISTRIBUIDORA HIMOCA, C.A., y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

   VI

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

   El presente Recurso Contencioso Tributario se interpuso con el objeto de impugnar la validez de la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/SV/2750/2008-00053, de fecha 19/05/2008, en la cual la presente decisión se circunscribe a determinar si se encuentra configurado el vicio de nulidad alegado en la notificación de la P.A. N° GRTI/RLA/2750 de fecha 15/05/2008, practicada en la persona de la ciudadana Á.M., titular de la cédula de identidad N° V-16.742.722, en su condición de encargada de la empresa, asimismo se procederá examinar la correcta aplicación de la sanción impuesta a la recurrente por: llevar el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por efecto de la inflación sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas; no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento; y por no dejar constancia del numero del registro único de información fiscal (rif) en los libros auxiliares exigidos por las normas tributarias.

   6.1. En lo referente al efecto de la notificación al inicio del procedimiento de verificación:

   La representante del contribuyente, hizo alusión a la notificación del acto administrativo contentivo en la P.A. in comento, sin embargo, se desprende de las actas procesales que la administración tributaria, practicó en el presente caso el procedimiento de verificación que establece el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, a los fines de verificar el debido cumplimiento de los deberes formales en las materias de Ley de Impuesto Sobre la Renta, Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y la Ley del Impuesto al Valor Agregado, autorizando al ciudadano H.S.J.R., titular de la cédula de identidad N° V-9.461.923, para la práctica del mencionado procedimiento en el domicilio de la Sociedad Mercantil DISTRIBUIDORA HIMOCA, C.A., de acuerdo a la P.A. N° GRTI/RLA/2750 de fecha 15/05/2008.

   Ahora bien, cabe destacar que la facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, tal como lo señala la representación fiscal en el escrito de informes, y que de manera reiterada ha explicado este tribunal que su despliegue no constituye, en ningún momento, óbice para el ejercicio de la potestad sancionadora.

   La jurisprudencia ha sido conteste en reconocer las amplísimas facultades de investigación que posee la Administración Tributaria, en el entendido de que en los casos en que se verifica, sólo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que, o bien ya están en poder de la administración, o se encuentran en el establecimiento del contribuyente, pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, de modo que en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de éste último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.

   El referido procedimiento, se da inicio con una p.a., en la cual el Jefe de División de Fiscalización del Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), autoriza a un funcionario adscrito a esa división, con el objeto de que verifique en el domicilio de un determinado contribuyente el oportuno cumplimento de los deberes formales en las diferentes materias tributarias, debiendo ser notificada la mencionada providencia a la contribuyente.

   Ahora bien, en el caso que nos ocupa se desprende que el funcionario autorizado por la administración tributaria practicó la notificación a la recurrente en la persona de la ciudadana Á.M., anteriormente identificada, encargada de la empresa in comento, de conformidad con el artículo 162 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, el cual, establece:

   Artículo 162: Las notificaciones se practicarán, sin orden de prelación, en alguna de estas formas:

   …/…

2. Por constancia escrita entregada por cualquier funcionario de la Administración Tributaria en el domicilio del contribuyente o responsable. Esta notificación se hará a persona adulta que habite o trabaje en dicho domicilio, quien deberá firmar el correspondiente recibo, del cual se dejará copia para el contribuyente o responsable en la que conste la fecha de entrega. (Resaltado del Tribunal)

   De la lectura e interpretación de la cita textual, luce obvio que el legislador tributario ha pautado el procedimiento a seguir para practicar las notificaciones de los contribuyentes, sin orden de prelación, manteniendo en todo momento el respeto de los derechos y garantías del administrado. No obstante, el procedimiento efectuado por la Administración de notificar a una persona que nada tiene que ver con la Gerencia de la empresa como así lo expresa la representante de la recurrente en su escrito, “Pues la citada ciudadana, no tiene la cualidad como representante legal”, no significa que la administración sea libre de notificar a su conveniencia o preferencia, por el contrario, esta normativa obliga al funcionario fiscal a practicar las notificaciones según lo previsto en el articulo 162 del Código Orgánico Tributario. Reconózcase pues, que el fiscal actuante se limitó a practicar la notificación en una de las tres modalidades que consagra el Código Orgánico Tributario, específicamente en el Artículo 162 numeral 2, teniendo como característica que surte efecto al 5to día siguiente a la notificación de la p.a., tal como lo contempla el Artículo 164 ejusdem.

   Ahora bien, es criterio de este despacho el considerar que el procedimiento de verificación por su naturaleza, esta caracterizado por su inmediatez y brevedad en virtud de los deberes cuyo cumplimiento se pretende comprobar a través de él, en este sentido, considera el Tribunal que el hecho de que el procedimiento se practique en un tercero que no representa a la empresa no constituye per se un vicio de procedimiento que conlleve la nulidad absoluta del mismo, pues sólo habrá nulidad absoluta del procedimiento cuando el recurrente logre demostrar en juicio que de haberse practicado la verificación en la persona que representa a la empresa, los resultados del procedimiento habrían sido distintos, es decir, cuando se logre demostrar que el hecho de que la verificación se realizará en la persona del encargado significó para el contribuyente en menoscabo de su derecho fundamental a la defensa de conformidad con lo establecido en el articulo 49 de la Constitución.

   En el caso de autos la recurrente sostiene que existió una violación del derecho a la defensa porque de haber estado el representante legal se hubiera defendido en el momento que se le acusa de o tener el libro de de reajuste por inflación del ejercicio económico 2007, el cual es anexado a los autos, sin embargo, de la revisión de las actas que constituyen el expediente administrativo se desprende que las sanción aplicada en cuanto al libro de reajuste por inflación, no se fundamentó en el hecho de no exhibirlo, sino en exhibirlo sin cumplir con las formalidades en virtud de que se encontraba actualizado hasta el cierre del ejercicio 2006 y así lo acreditó el fiscal en el expediente (F- 108 al 115), por lo que su posterior consignación en los autos no es una prueba conducente para desvirtuar este hecho, sin que pueda considerarse que el actuar del fiscal haya significado una merma en los derechos constitucionales del contribuyente, de allí que no se concede la declaratoria de nulidad absoluta, pues no se verificó el vicio aducido por el accionante. Y así se decide.

   6.2 En cuanto a la sanción aplicada por no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, y el control difuso de constitucionalidad:

   Sobre tal situación es preciso hacer énfasis en el hecho que “el contribuyente no mantiene el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento”, considera la recurrente que cumplir con la formalidad de llevar en forma manual el registro de entradas y salidas de mercancía es complejo ya que se manejan una cantidad de ítem por la diversidad de artículos lo que hace un volumen de inventario, además de la alta rotación del producto, es por ello que considera que el mismo debe llevarse en forma computarizada, lo que incrementaría los costos de los sujetos pasivos, en virtud, de que se debe comprar una computadora con el sistema administrativo e impresora. En virtud a ello invoca el principio de igualdad ya que la ley debe tratar a los iguales en iguales circunstancias, por lo que solicita la nulidad de los actos administrativos de contenido tributario.

   A los fines de decidir la controversia planteada, este Tribunal juzga oportuno traer a colación lo que establece el Reglamento de Ley de Impuesto sobre la Renta:

   Artículo 177. Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración Tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes y servicios.

   Tal como lo establece el artículo, es de obligatorio cumplimiento llevar y mantener el registro de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, así como los retiros y autoconsumo de bienes y servicios.

   De la revisión de las actas procesales que componen el presente expediente, se observa que la Administración Tributaria impone sanción en la cantidad de cincuenta (50 U.T), por cuanto se trata de la segunda infracción de la misma índole, en razón de que no presentó el registro de entradas y salidas de mercancías, tal como se desprende del acta de recepción y verificación que corre inserta al folio veintiocho (F-28).

   Ahora bien; tal como ya se indicó, la recurrente considera que el pequeño y mediano comerciante no puede adquirir por falta de capacidad económica un sistema computarizado para llevar el registro de entradas y salidas de mercancía, el cual, resulta violatorio de principios constitucionales, como el de igualdad, equidad, además de violar normas de rango constitucional, de ahí que, solicita se le aplique el control difuso de constitucionalidad al artículo 177 del Reglamento de Ley del Impuesto sobre la Renta.

   Entiende quien juzga que la violación del derecho a la igualdad se refiere a que no todos los contribuyentes tienen condiciones iguales, entre los grandes, pequeños y medianos comerciantes, sin embargo, el sistema de control de inventarios, entradas y salidas de mercancías se requiere para el manejo y supervisión de la empresa, entre mayor es el inventario, mas justifica su implementación, pues el comerciante sabe exactamente que mercancía tiene y con ello permite a la Administración el control sobre el monto de dicha mercancía. La norma no supone mayor carga, lo lógico es que al no tener recurso económico lo lleve manualmente, para los pequeños y medianos y sistematizado para los grandes comercios. Debiendo en todo caso aclarar que si se opta por el sistema computarizado no debe catalogarse como un gasto sino como una inversión para asegurar la supervisión de la compañía.

   Así pues, en opinión de este tribunal es de obligatorio cumplimiento para los contribuyentes llevar el registro de entrada y salida de mercancías, ya sea manual o computarizado, en tal sentido, el argumento utilizado por el recurrente es insostenible, ya que debió cumplir con el deber formal que establece el artículo 177 del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, pues si maneja un gran stop de mercancías, es mayor la exigencia para llevar un registro de las mismas, tal como se explicó anteriormente, de ahí que, considera esta juzgadora que no existe en el presente caso violación de libertad económica, ni del derecho a la igualdad y no es procedente el control difuso de la norma in comento, por cuanto, no contraría una norma constitucional que amerite su desaplicación por inconstitucional, ya que el artículo 177 ejusdem fue creado con el objeto de controlar las entradas y salidas de mercancías, el cual, como ya se explicó no vulnera norma constitucional alguna, y así se decide.

   Queda expresamente entendido que el ilícito formal se encuentra configurado, sin embargo, disiente este tribunal con la norma aplicada por la Administración Tributaria para la imposición de la multa, ya que ha sido criterio reiterado en sentencias Nros. 561-2006 de fecha 04-08-06, Nro 532-2007 de fecha 29-09-07, 529-2008 de fecha 14/11/2008, entre otras, que la descripción correcta del hecho cometido, al no presentar el registro de entradas y salidas de mercancías, debe tipificarse como ilícito formal de exhibición, que se encuentra dentro del marco legal que establece el articulo 104 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, el cual, prevé una sanción de 10 U.T el cual se incrementará en 10 U.T, por cada nueva infracción cometida según la norma, así pues, no cabe duda que la administración ha incurrido en una errónea aplicación de la norma existiendo otra que es realmente correcta de acuerdo a la situación fáctica ocurrida en el caso concreto, pues aún cuando ha reconocido la existencia y sentido exacto de la norma, la ha hecho regir para hechos y circunstancias diferentes a aquellos que el legislador colocó bajo su disciplina, por lo tanto, en virtud del anterior razonamiento, la multa procedente para el hecho de no presentar el registro de entradas y salidas de mercancías, es de 10 unidades tributarias, por tratarse de la primera infracción cometida por la recurrente, de ahí que resulta forzoso para este tribunal anular la planilla de liquidación Nro. 055001231000014 de fecha 19/05/2008, y se ordena a la Gerencia Regional de Tributos internos emitir una nueva planilla de liquidación por la cantidad de 10 U.T, según los fundamentos expresados en este fallo, y así se decide.

   6.3. Finalmente en cuanto a la aplicación de la sanción de la norma contenida en el artículo 102 numeral 1 y 2 del Código Orgánico Tributario, hace mención a los libros en General, es decir, no separa los libros ni estipula una sanción para cada uno de ellos, por lo que solicita a esta instancia jurisdiccional regule el caso en concreto.

   En cuanto este último alegato quien juzga, observa que en efecto la contribuyente fue sancionada por cuanto lleva el libro adicional del ajuste y reajuste por efecto de la inflación sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas, asimismo, por cuanto no deja constancia del numero del registro único de información fiscal en los libros auxiliares exigidos por las normas tributarias, en este sentido, según consta en acta de recepción y verificación Nro. RLA/DFPF/2008/2750/02 de fecha 19/05/2008, que corre inserta a los folios 21 al 29, se observa que en efecto la recurrente en el respectivo libro adicional fiscal no indica el número de Registro de Información Fiscal, igualmente dicho libro adicional del sistema integral de ajuste y reajuste por inflación lo lleva con atraso superior a un (01) mes, tal como lo señalo el fiscal actuante “Que el libro adicional fiscal del Sistema Integral de ajuste y reajuste por inflación. Se encuentra al cierre del ejercicio del 2006”; observación esta que realiza en función de sustentar el anterior ilícito.

   Sin embargo, es preciso traer a colación el artículo 102, numeral 2 del Código Orgánico Tributario, que establece:

   Artículo 102

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

   …omissis…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   …omissis…

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   De acuerdo al referido texto legal, constituye ilícito formal una u otra irregularidad de las establecidas en el articulo ut supra, es decir, en el caso de llevar el libro adicional fiscal del sistema integral de ajuste y reajuste por inflación, sin indicar el numero de Registro de Información Fiscal y llevarlo con atraso superior a un (01) mes, son anomalías que encuadran dentro de la norma precedentemente expuesta, sancionable con la cantidad de 25 U.T, que se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.). Así que, como bien puede apreciarse, el Código Orgánico Tributario, establece sanción de 25 U.T, para aquellos contribuyentes que incurran en cualquiera de los ilícitos descritos e inclusive en ambos.

   Es de interpretar pues, que quien incurra en dichos incumplimientos, por encontrarse enmarcados en el mismo texto legal, debe aplicársele una sola sanción de 25 U.T y no como dos como lo realizó la Administración Tributaria en el caso de autos, separando los incumplimientos, asimismo, es de reiterar que al folio veintidós (22) de la presente causa se desprende al ítems 3 que el fiscal actuante no reflejo si anteriormente la empresa antes mencionada fue objeto de un procedimiento de verificación, razón por la cual no se puede catalogar dicho ilícito como la segunda infracción de la misma índole, y así se decide.

   Siendo forzoso para quien aquí juzga resaltar que la Administración Tributaria, interpretó de forma errada la norma que sanciona los incumplimientos de deberes formales referente a libros, razón por la cual se anulan las planillas de liquidación Nros. 055001227000025 y 055001225000049 de fecha 19/05/2008, conforme a los términos de este fallo. Y así se decide.

   6.4. Concurrencia:

   Encuentra juzgadora que en el acto administrativo recurrido la Administración Tributaria realiza un inusual cálculo de la concurrencia, totalizando preliminarmente las sanciones emitidas de conformidad con lo establecido en el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, de donde se desprende un subtotal de cien unidades tributarias (100 U.T), en virtud de las cuales procede a aplicar a las sanciones restantes la concurrencia, reduciéndolas a la mitad. Tal actuación resulta a todas luces apartada del derecho aplicable, siendo ilegal e injustificado que a los efectos de la imposición de la sanción la Administración Tributaria individualice los hechos, pero a los efectos de la concurrencia las totaliza como si se tratara de una sola sanción, de manera de imponer tales sanciones como si las dos constituyen la sanción más alta, obviando totalmente lo dispuesto en la norma.

   En todo caso, de acuerdo a la motivación del presente fallo, procede el juez a formular un cuadro de conformación de sanciones, del cual se infiera de manera inequívoca las sanciones procedentes y su cuantía de conformidad con lo establecido en el artículo 81 del Código Orgánico Tributario.

   En conclusión las sanciones aplicables quedarán fijadas de la siguiente manera:

   Ilícito N.P.G.

   El contribuyente lleva el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por efecto de la inflación sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas.

   102 # 2 COT.

   25,00 .U.T.

   25,00 U.T. por ser la mayor

   El contribuyente no exhibe el registro detallado de entradas y salidas de mercancías.

   Artículo 102 # 1 C.O.T.

   10,00 U.T.

   5,00 U.T. por concurrencias

   Total 30,00 U.T.

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis

   En consecuencia al ser el juicio contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas y en orden al criterio establecido por el Supremo Tribunal de Justicia en sentencia N° 01838 de fecha 14/11/2007 de la Sala Político Administrativa, se exime al pago de las mismas, no quedando dudas de que en el caso de autos las costas procesales son improcedentes. Y así se decide.

   VII

   DECISIÓN

   Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por las abogadas I.A.S.M., Y M.D.C.Z.M., venezolanas, titulares de la cédulas de identidad Nros. V-5.446.558, y V-16.306.846 en su orden, e inscritas en el Inpreabogado bajo el Nro. 54.740 y 115.365, respectivamente, actuando en su carácter de apoderadas judiciales de la empresa DISTRIBUIDORA HIMOCA, C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, en fecha 30/04/1992, inserto bajo el Nro. 10, Tomo A-4, Segundo Trimestre, e inscrita en el Registro de Información Fiscal bajo el Nro. J-30300768-6, con domicilio fiscal en la Avenida Don P.R. N° s/n Sector Sur America, El Vigía, Estado Mérida.

2. - SE ANULA LA RESOLUCIÓN DE IMPOSICIÓN DE SANCIÓN Nro. SNAT/INTI/GRTI/RLA/DF/SV/2750/2008-00053 de fecha 19/05/2008, emitida por el Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria. (SENIAT). En consecuencia, NULAS las planillas de liquidación Nros. 055001225000049, 055001231000014 y 055001227000025, todas de fecha 19/05/2008, por concepto de multas, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3. - SE ORDENA, al Gerente de Tributos Internos de la Región los Andes emitir dos (02) planillas de conformidad con el presente fallo, por el siguiente monto y concepto:

   Ilícito N.S.

   El contribuyente lleva el libro adicional fiscal del ajuste y reajuste por efecto de la inflación sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas.

   102 # 2 COT.

   25,00 U.T.

   Por ser la mayor

   El contribuyente no exhibe el registro detallado de entradas y salidas de mercancías.

   Artículo 102 # 1 C.O.T.

   5,00 U.T.

   Por concurrencias

   Total 30,00 U.T.

    SE HACE LA ACOTACIÓN, que el monto de las planillas deben ser ajustadas al valor que tenga la unidad tributaria para el momento en que el recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

4. - NO HAY CONDENA EN COSTAS, por cuanto ninguna de las partes resulto totalmente vencida.

5. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República y al Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela de conformidad con lo establecido en el artículo 65 de Ley de la Contraloría General de la República, para lo cual se nombra correo especial al ciudadano alguacil de este despacho. Cúmplase.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los quince (15) días del mes de Julio de 2009. Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   A.B.C.S..

   JUEZ TITULAR.

   R.J.R.C..

   El SECRETARIO

   ABCS/mjas

   Exp: 1690