Decisión nº 633-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 12 de Agosto de 2009

Que la resolución impugnada se encuentra viciada parcialmente de nulidad absoluta de conformidad con lo previsto en el numeral 1 del artículo 240 del Código Orgánico Tributario, de acuerdo a las sanciones por emitir documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos a los cuales está obligado y la sanción por no llevar el libro de inventarios, argumentando que la resolución in comento no aplica la norma jurídica a un hecho concreto cometido, o lo que a su pensar se limita afirmar un incumplimiento y citar la norma sin concatenar un hecho cierto apreciable en la realidad o simplemente sin expresar cual es el hecho que constituye el ilícito como tal haciéndolo solo en forma genérica.

Por otro lado, el recurrente aludió que solo fue notificado del Acta de Requerimiento N° RLA/DFPF/2007-2311-55-03 de fecha 16/04/2007 y el Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007-2311-55-02, la cual se refiere exclusivamente a las relaciones de compra y venta, no existiendo otro documento notificado al mismo o cualquier persona que habite o trabaje en el domicilio de la contribuyente, traduciéndose en una violación flagrante del derecho al debido proceso de conformidad con el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y que además constituye la aplicación integra de las normas de procedimiento acompañadas de la garantía del derecho a la defensa donde toda persona debe saber de que se le acusa o se le imputa.

Manifestó el recurrente que la Resolución impugnada también viola el artículo 79 del Código Orgánico Tributario, cuando impone sendas sanciones por cuanto no se encontraban las relaciones de compras y de ventas en el establecimiento, pues la administración lo hizo en una sola visita fiscal, tratándose en todo caso de un ilícito continuado tal como lo han establecido diversas sentencias del m.T. de la República así como de los Juzgados competentes en la materia, para lo cual cito el contenido de la Sentencia de fecha 10/01/2006, caso: MARCANO PECORARI, Exp. 200-0688, Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en apelación de la decisión del Tribunal Superior Noveno Contencioso Tributario, igualmente citó el contenido de la sentencia de fecha 29/03/2006, caso: TRANSPORTE LA LAGUNA, Exp. 0345, Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Central.

Por último el recurrente desvirtúo la afirmación hecha en la Resolución impugnada de que quien suscribe estaba obligado a llevar el libro de inventarios conforme lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, argumentando al respecto que su actividad económica es la de un mecánico automotriz que presta servicio de reparación de vehículos, que no tiene conexa la venta de repuestos, por consiguiente no puede exigírsele que este obligado a llevar un libro de inventario.

II

RESOLUCION RECURRIDA

En fecha 16 de Julio de 2007, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, emitió el siguiente acto administrativo:

Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2311/2007-00162

… Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE DOCUMENTOS QUE AMPARAN LAS VENTAS SIN CUMPLIR CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS A LOS CUALES ESTA OBLIGADO COMO CONTRIBUYENTE FORMAL DEL I.V.A., en contravención a lo establecido en el artículo(s) 8 de la LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 3 DE LA PROVIDENCIA N° SNAT/2003/1677 DEL 14/03/2003, correspondiente al ejercicio o los periodos comprendidos entre el 01/04/2007 y 30/04/2007, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 15,00 Unidades Tributarias, equivalente a quinientos sesenta y cuatro mil cuatrocientos ochenta Bolívares (Bs. 564.480,00).

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE EMITE DOCUMENTOS QUE AMPARAN LAS VENTAS SIN CUMPLIR CON LOS REQUISITOS SEÑALADOS A LOS CUALES ESTA OBLIGADO COMO CONTRIBUYENTE FORMAL DEL I.V.A., en contravención a lo establecido en el artículo(s) 8 de la LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 3 DE LA PROVIDENCIA N° SNAT/2003/1677 DEL 14/03/2003, correspondiente al ejercicio o los periodos comprendidos entre el 01/03/2007 y 31/03/2007, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 101 Numeral 3 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa consistente en una (1) Unidad Tributaria por cada factura, documento o comprobante, la cual asciende a la cantidad de 50,00 Unidades Tributarias, equivalente a un millón ochocientos ochenta y un mil seiscientos Bolívares (Bs.1.881.600,00).

Que LA (EL) CONTRIBUYENTE NO LLEVA EL LIBRO DE INVENTARIOS, en contravención a lo establecido en el (Los) artículo (s) 91 de la (del) LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001, correspondiente al (a los) ejercicio (s( o (los) periodo(s) comprendidos(s) entre 01/01/2006 y 31/12/2006, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 1 Primer Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 50,00 Unidad Tributaria equivalente a un millón ochocientos ochenta y un mil seiscientos Bolívares (Bs. 1.881.600,00), por cuanto se trata de la Primera infracción de esta índole cometida por el (la) contribuyente.

Que NO SE ENCONTRABA LA RELACIÓN DE VENTAS EN EL ESTABLECIMIENTO DE LA CONTRIBUYENTE FORMAL, en contravención a lo establecido en el (Los) artículo (s) 8 de la (del) LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 5 DE LA PROVIDENCIA N° SNAT/2003/1677 DEL 14/03/2003, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 Unidad Tributaria equivalente a novecientos cuarenta mil ochocientos Bolívares (Bs. 940.800,00) por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente.

Que NO SE ENCONTRABA LA RELACIÓN DE COMPRAS EN EL ESTABLECIMIENTO DE LA CONTRIBUYENTE FORMAL, en contravención a lo establecido en el (Los) artículo (s) 8 de la (del) LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO Y 5 DE LA PROVIDENCIA N° SNAT/2003/1677 DEL 14/03/2003, en consecuencia, esta Administración Tributaria procede a aplicar la sanción prevista en el artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario vigente por concepto de multa en la cantidad de 25,00 Unidad Tributaria equivalente a novecientos cuarenta mil ochocientos Bolívares (Bs. 940.800,00) por cuanto se trata de la primera infracción de esta índole cometida por el contribuyente…

III

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Al folio 1, se encuentra auto de recepción N° 02 RLA/SB/DJTRA/2007 de fecha 21/01/2008, del cual se desprende que el ciudadano V.L.V. ya identificado, interpuso escrito contentivo del recurso contencioso tributario, con sus respectivos anexos ante la División Jurídica Tributaria Área de Recursos Administrativos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

Del folio 8 y 9, se desprende copia simple de los documentos de identificación del ciudadano L.V.V.A. y su Registro de Información Fiscal N° V-15462880-7, documento administrativos otorgado por el Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria de conformidad con el artículo 99 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta. Igualmente documento de identificación de la abogada M.E.R.C. y su respectivo carnet del Instituto de Previsión Social del Abogado.

Del folio 10 al 63 y 130 al 250 se encuentran documentos constitutivos del expediente administrativo, específicamente la siguiente documentación: Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2007/2311/55/03; Acta RLA/DFPF/2007/513/02; Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007/2311/55/02; Facturas de Ventas emitidas por el contribuyente; Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/2311/2007-00162 de fecha 16/07/2007 y sus respectivas Planillas de Liquidación y Planillas para Pagar; P.A. N° GRTI/RLA/2311 de fecha 10/04/2007; Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2007/2311/155-01; Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2007/2311/55-02; Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2007/2311/155/123; Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/2007/2311/55/04; Rif, Nit; Documento constitutivo del fondo de comercio Cubiro J.H. y planillas de liquidación derechos de registro; Planilla de Pago Forma DPN-R 25; Planilla Ajuste Inicial por Inflación; Facturas de Compras; Relación de Compras; Relación de Ventas; libro Diario y Ventas; Reporte del Sistema Sivit; Tabla Resumen de Liquidaciones; Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/2007/SB/98; Acta Clausura; Acta RLA/DFPF/2007/SB/02; Informe Fiscal; Auto de Cierre de Expediente; Auto de Inserción de Documentos al Expediente; Notificación SNAT/INTI/GRTI/RLA/SB/ATN/2007. Todos los documentos anteriormente mencionados, fueron emitidos y requeridos en el procedimiento de verificación practicado a la contribuyente in comento, los cuales conforman el expediente administrativo abierto por la administración de acuerdo al artículo 179 del Código Orgánico Tributario.

Del folio 126 al 129, copia certificada del Instrumento Poder autenticado en la Notaria Público Vigésimo Quinto Interino del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08 de agosto de 2008, anotado bajo el N° 05 Tomo 39 de los libros llevados por esta notaría, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela del abogado Wenrry H.G.M., titular de la cédula de identidad N° V- 15.079.754, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 115.886, por sustitución del Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, quien a su vez sustituye a la ciudadana Procuradora General de la República en la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República.

Los anteriores documentos se les concede valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario y de los cuales se desprende que el ciudadano V.A.L.V., fue objeto de un procedimiento de verificación de acuerdo al artículo 172 del Código Orgánico Tributario, por parte de la División de Fiscalización del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, autorizando a la funcionaria S.J.S.M., titular de la cédula de identidad N° V- 13.500.612, por medio del acto administrativo P.A. N° GRTI/RLA/2311 de fecha 10/04/2007, a los fines que verificara el cumplimiento de los deberes formales en materia del Impuesto Sobre la Renta y Ley del Impuesto a los Activos empresariales para los ejercicios fiscales del año 2005 y 2006 y la Ley del Impuesto al Valor Agregado para los periodos de imposición desde Marzo 2006 hasta Marzo 2007.

Igualmente, se observa que dicho procedimiento fue practicado en la persona del ciudadano V.A.L., titular de la cédula de identidad N° V- 15.462.880, propietario del fondo de comercio CUBIRO JUNIOR, quien participó y tuvo conocimiento de lo verificado por la fiscal actuante.

En ese sentido, se infiere de las actas de recepción y verificación arriba señaladas que la funcionaria actuante plasmó en las mismas los siguientes incumplimientos del contribuyente: 1. las relaciones de compras y ventas no se encontraban en el establecimiento al momento de la verificación; 2. las facturas de ventas desde la 1010 hasta 1077 no cumplen; no contienen la especificación contribuyente formal; 3. la relación de compras para el periodo Marzo 2007 no cumple puesto que no registra la fecha de emisión completa, solo registra el día siendo lo correcto día mes y año; 4. la relación de venta para el periodo Marzo 2007, no cumple puesto que no registra la fecha de emisión completa solo registra el día, siendo lo correcto día, mes y año; 5. el libro de contabilidad de inventario no es llevado por el contribuyente.

De acuerdo al incumplimiento de los deberes formales referidos la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitió la Resolución de Imposición de Sanción N° de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2311/2007/00162 de fecha 16/07/2007 y la Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/2007/SB/98 de fecha 02/08/2007 contentiva del cierre del establecimiento de acuerdo a lo establecido en el artículo 102 numeral 2 tercer aparte del Código Orgánico Tributario.

IV

INFORMES

El abogado Wenrry H.G.M., titular de la cédula de identidad N° V- 15.073.754, inscrito en el Inpreabogado bajo el N° 115.886, consignó escrito de informes, en el cual presentó la defensa de los intereses fiscales de la República en los siguientes términos:

…En el presente caso, el recurrente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para el ejercer su derecho a la defensa; en efecto fue debidamente notificado de la P.A., que dio inicio a la verificación con indicación expresa de verificar en el domicilio de la contribuyente, el oportuno cumplimiento de los deberes formales a que está obligada. Por otra parte también le fue debidamente notificada la Resolución de Imposición de Sanción en la que a su vez se le señala los medios de defensa con los que cuenta el contribuyente en caso de no estar de acuerdo con la Resolución aquí impugnada, así como los plazos para interponerlos y en efecto en fecha ejerció formal Recurso Contencioso Tributario, objeto de la presente decisión, cosa distinta es que no haya podido demostrar la procedencia de sus alegatos, ya que la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho. En conclusión, a los actos impugnados no crean indefensión a la contribuyente, ya que como quedó demostrado, el derecho de interponer el Recurso Jerárquico y Subsidiariamente el Recurso Contencioso por ante la oficina administrativa correspondiente…

…Respecto del alegato del contribuyente; En tal sentido, reproducimos el criterio emitido por este Tribunal en sentencia de fecha trece (13) días del mes de j.d.D.M.S.. Exp N° 1009…”

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en los que fue emitida la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI//RLA/DF/2311/2007-00162 de fecha 16 de julio del 2007, emitida por el Gerente Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes y vistos los argumentos y defensas realizadas por la parte actora, observa este despacho, que la controversia planteada queda circunscrita a determinar: 1. la nulidad absoluta contenida en la resolución referida, en lo que se refiere a las sanciones por el incumplimiento de los documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos y por no llevar el libro de inventarios, alegato fundamentado de acuerdo al artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario. 2. Violación del debido proceso y derecho a la defensa de conformidad con el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; 3. Igualmente la violación del artículo 79 del Código Orgánico Tributario con respecto a las sanciones de las relaciones de compras y de ventas y 4. La procedencia de la sanción por el incumplimiento de no llevar libro de inventario.

La recurrente manifiesta que la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI//RLA/DF/2311/2007-00162 de fecha 16 de julio del 2007, se encuentra parcialmente viciada de nulidad absoluta de acuerdo al artículo 240 numeral 1 del Código Orgánico Tributario, con respecto a las sanciones por emitir “DOCUMENTOS QUE AMPARAN LAS VENTAS SIN CUMPLIR CON LOS REQUISITOS A LOS CUALES ESTA OBLIGADO…” y la sanción “NO LLEVAR EL LIBRO DE INVENTARIOS…”, en virtud de dos circunstancias o hechos por demás determinantes, no aplicando la administración la norma jurídica a un hecho concreto cometido o lo que es lo mismo se limita a firmar un incumplimiento y citar la norma sin concatenar un hecho cierto apreciable en la realidad, sin expresar cual es el hecho que constituye el ilícito.

Antes de entrar a resolver el punto debatido, es importante realizar una consideración doctrinaria preliminar, en atención a que el recurrente aduce la presencia de un vicio parcial de nulidad absoluta, lo cual es inexistente en materia de derecho administrativo, toda vez que una de las características principales del vicio de nulidad absoluta es que afecta la totalidad del acto y no solo partes de éste, de allí que es inconcebible pretender una declaratoria de este despacho en los términos solicitados. Y así se declara.

Ahora bien, se observa que la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, emitió la Resolución in comento, de acuerdo a lo verificado por la fiscal actuante, lo cual se encuentra plasmado en el Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2007/2311/55/04 de fecha 18/04/2007 (F134-141), en lo referente a los dos incumplimientos a que hace referencia el recurrente específicamente a la página 4 de la mencionada acta (F137); “las facturas de ventas desde la 1010 hasta 1077 no cumplen, no contienen la especificación contribuyente formal.” Y en la pagina 8 (F141) se encuentra el numeral 12 De los Libros de Contabilidad: Diario, Mayor y de Inventario la opción NO seleccionada por la fiscal actuante correspondiente al último libro mencionado y en la parte de las observaciones se encuentra plasmado lo siguiente: “El contribuyente manifestó no llevar el libro de inventario, y consta debidamente notificado al contribuyente, ciudadano V.A.L.. (F-141)

Igualmente, se infiere que el acto administrativo recurrido contiene los dos incumplimientos señalados con sus respectivos periodos y las normas que contravienen cada ilícito, en virtud de lo cual esta juzgadora considera infundado el alegato de la recurrente puesto que el acto se encuentra suficientemente motivado, según lo establecido en los artículo 9 y 18 Ordinal 5° de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos. Y así se decide.

Alegato constituido por la violación del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, es imperativo señalar que este despacho no encuentra violación al debido proceso ni tampoco al derecho a la defensa, ya que como se dijo anteriormente el procedimiento practicado al ciudadano V.L.V. fue un procedimiento de verificación establecido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario, en el cual participa en forma activa el contribuyente, cabe destacar que la doctrina ha considerado que el procedimiento de verificación, tal y como lo prevé el Código Orgánico Tributario, puede transgredir derechos y garantías constitucionales al administrado o sujeto pasivo, y que como consecuencia de la ausencia de un procedimiento legalmente establecido, se llega a resultados ofensivos al debido proceso, consagrado en el artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, sin embargo, en el presente caso se encuentra que el ciudadano V.L.V., venezolano, titular de la cédula de identidad N°V- 15.462.882, propietario del fondo de comercio CUBIRO J.H., fue notificado de la apertura de dicho procedimiento tal como consta en la p.a. (F130) participó y tuvo conocimiento del mismo (F131 al 141), aunando a esto en el acto administrativo contenido en la resolución de imposición de sanción ya identificada emitida por la administración hace mención que en caso de inconformidad con los actos administrativos emitidos puede el contribuyente ejercer los recursos que el Código Orgánico Tributario establece en sus artículos 242 y 259, a los fines que el sujeto pasivo acuda en vía administrativa o judicial y salvaguardar sus inmutables derechos constitucionales a la defensa y a la presunción de inocencia, no existiendo ninguna violación a los derechos constitucionales. Y así se decide.

el recurrente argumentó violación del artículo 79 del Código Orgánico Tributario con respecto a las sanciones impuestas por que no se encontraban las relaciones de compras y de ventas en el establecimiento, considerando que la administración sancionó en una sola visita fiscal tratándose en todo caso de un ilícito continuado, en virtud a ello, trae a colación los siguientes criterios: Sentencia de fecha 10/01/2006, caso: MARCANO PECORARI, Exp. 200-0688, Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en apelación de la decisión del Tribunal Superior Noveno Contencioso Tributario, igualmente citó el contenido de la sentencia de fecha 29/03/2006, caso: TRANSPORTE LA LAGUNA, Exp. 0345, Tribunal Superior Contencioso Tributario de la Región Central.

Ahora bien, puede observarse, que la controversia se circunscribe en revisar si es aplicable el delito continuado en el incumplimiento arriba identificado, a los fines del cálculo de la multa, y para ello es preciso realizar las siguientes consideraciones:

Con respecto a la figura del delito continuado, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia se ha pronunciado en diversas oportunidades, en las cuales ha sostenido diferentes criterios en torno a la correcta aplicación de las sanciones en esta materia, encontrándose que:

En fecha 17 de junio de 2003 resuelve caso Acumuladores Titán C,A, donde establece el criterio del delito continuado, y expone que las multas deben ser calculadas como una sola infracción.

Seguidamente en fecha 10 de enero de 2006 ratifica el criterio en el caso: Marcano Pecorari C.A donde manifiesta la sala que las multas deben ser calculadas como una sola infracción, en los términos del dispositivo del artículo 99 del Código Penal, por no tratarse de incumplimientos autónomos.

Luego en fecha 10 de mayo de 2008 en el caso: Zapatería F.P. C.A, sigue manteniendo el criterio y esta vez es más especifica en cuanto a los incumplimientos de deberes formales en materia de facturas, considerando que se le debe aplicar el artículo 99 del Código Penal, y que la multa debe calcularse como una sola infracción, por cuanto el comportamiento se refleja en forma idéntica en cada uno de los meses investigados.

Estos criterios expuestos sobre delito continuado fueron abandonados en fecha 12 de agosto de 2008 en el caso Bodegón Costa Norte, sentencia aclarada en fecha del 29 de enero de 2009.

Ahora bien, el análisis que antecede es determinante a los efectos de preservar la seguridad jurídica y la expectativa plausible del recurrente, pues, es preciso establecer si en el presente caso debe aplicarse el delito continuado al que hace referencia el recurrente en su escrito recursivo y para ello es necesario destacar la fecha en que interpuso el recurso contencioso, el cual, fue en fecha 21 de enero de 2008, fecha ésta en la cual la Sala mantenía el criterio sobre delito continuado, de ahí que, es forzoso concluir que debe ser aplicado en el presente caso, por ser el vigente para el momento de la interposición del Recurso, ello en garantía de los principios de seguridad jurídica, igualdad y expectativa plausible, los cuales rigen la actividad de la administración de justicia, y que en el caso de autos suponen que la modificación sobrevenida de los criterios jurisprudenciales no sean aplicados en detrimento de los derechos del administrado, quien acude a la vía judicial por considerarse resguardado en un criterio sostenido por el M.T., en razón de encontrarse en una situación análoga a una previamente resuelta por el Tribunal Supremo y que obtuvo un pronunciamiento favorable a la pretensión del administrado, razón por la cual debe aplicarse el delito continuado en las sanciones impuestas en el acto administrativo ut supra, y así se decide.

En el cuarto alegato: El recurrente desvirtúo la afirmación hecha en la Resolución impugnada de que quien suscribe estaba obligado a llevar el libro de inventarios conforme lo previsto en el artículo 91 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, argumentando al respecto que su actividad económica es la de un mecánico automotriz que presta servicio de reparación de vehículos, que no tiene conexa la venta de repuestos, por consiguiente no puede exigírsele que esté obligado a llevar un libro de inventario.

En este sentido, esta juzgadora observa de las actas insertas al expediente, específicamente del folio 224 en el cual se encuentra la Relación de Compras del contribuyente, que el mismo realiza compras a unos proveedores que venden diferentes tipos de accesorios y repuestos para vehículos, que coinciden con las facturas de compras insertas a los folios (151 al 154), lo que se traduce que el contribuyente compra en cantidad repuestos y accesorios para la venta, considerado que de ser cierto lo expuesto por el recurrente en el sentido de que este presta solo un servicio de reparación de vehículos, en el caso de algún repuesto adicional el propietario del vehículo dejaría el dinero para que el contribuyente lo compre, y si ello fuera así la factura de dichos repuestos o accesorios deberían emitirse a nombre de los propietarios de los vehículos reparados y no del ciudadano V.L. “CUBIRO J.H.”, como efectivamente se encuentran.

Aunando al anterior razonamiento, en el documento constitutivo inserto al folio 144, se infiere que el objeto principal del fondo de comercio referido es: “será todo lo relacionado con la reparación, arreglo y mantenimiento de toda clase de direcciones hidráulicas y bombas nacionales e importadas, compra de toda clase de repuestos en general, motores, cajas…” , entendiendo lo subrayado que si compra repuestos y accesorios para la venta, que no son reflejados en las facturas de ventas emitidas por el contribuyente, razón por la cual se desecha el referido alegato y así se decide.

Determinado como ha sido el criterio vigente aplicable en el caso de autos, pasa esta juzgadora a revisar las multas en su orden, tal y como se encuentran descritas en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI//RLA/DF/2311/2007-00162 de fecha 16 de julio del 2007.

1) Incumplimiento por emitir documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos a los cuales esta obligado como contribuyente formal del IVA; los periodos comprendidos 01/04/2007 al 30/04/2007 y 01/03/2007 al 31/03/2007:

De acuerdo a lo anterior lo procedente es aplicar una sola sanción por cada periodo, tomándose la más alta, es decir, equivalente a 50 U.T, y no como lo hizo la Administración Tributaria imponiendo dos multas por cada periodo de 15 y 50 U.T., en consecuencia se anula la planilla de liquidación N° 051001227002035 de fecha 22/10/2007 y se confirma la planilla de liquidación 051001227002036 de fecha 22/10/2007, y así se decide.

2) Incumplimiento de no llevar el libro de inventarios del periodo 01/01/2006 al 31/12/2006:

De acuerdo a dicha sanción este despacho observa que la misma se encuentra ajustada a derecho por tal razón se confirma la sanción aplicada por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria, fundamentada en el artículo 102 numeral 1 Primer aparte del Código Orgánico Tributario, en 50 UT., y así se decide.

3) Incumplimiento de no encontrarse la relación de ventas y compras en el establecimiento de la contribuyente formal:

Para el incumplimiento aquí señalado, la Administración Tributaria aplicó la sanción establecida en el Artículo 102 Numeral 2 Segundo Aparte del Código Orgánico Tributario a saber:

Artículo 102. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

…

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.

   …Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.)…”

   Sin embargo, este despacho ha sostenido reiteradamente en sentencias Nros: 020-2009 de fecha 23/01/2009, caso: Mercotur Internacional C.A.; 040-2009 de fecha 29/01/2009, caso: Suministros del Frío C.A.; 181-2009 de fecha 27/03/2009, caso: Ricarros C.A., sentencia de fecha 02/06/2009, caso: Ferrecentro C.A., que la norma aplicable para este supuesto de hecho, es la prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario:

   Artículo 104. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

   1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   Quienes incurran en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.)…

   Del artículo antes mencionado, se interpreta sin lugar a equívocos, que el ilícito constituido por la no exhibición de los libros o registros contables por parte de los contribuyentes, se sanciona con multa pecuniaria equivalente a diez unidades tributarias (10 U.T.), incrementándose progresivamente en diez unidades tributarias (10 U.T.), por cada nueva infracción. En el caso de autos, la fiscal actuante sanciona al ciudadano V.A.L.V., sometido a verificación, basándose en lo dispuesto en el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, analizando los hechos plasmados en el acta de recepción y verificación, es claro que tal ilícito debe subsumirse dentro de la premisa mayor del articulo 104 antes citado, considerando que los libros de control llevados por el establecimiento comercial deben mantenerse permanentemente bajo custodia del contribuyente, y estos deber ser exhibidos a requerimiento fiscal, como única forma de permitir el control tributario sobre los mismos.

   No obstante ello, en el caso sub judice la Administración fundamenta el acto sancionatorio en lo previsto en el artículo 102 ejusdem, el cual tipifica el incumplimiento de “Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes.”, el cual no fue el ilícito configurado en el caso de autos, por lo que resulta forzoso para el tribunal anular las planillas de liquidación Nros: 051001225002403 y 051001225002402 ambas de fecha 22/10/2007 por las razones antes expuestas y se ordena a la Gerencia Regional de Tributos Internos, emitir una nueva planilla de liquidación por la cantidad de diez (10 U.T.) unidades tributarias, por el incumplimiento del deber formal de no exhibir la relación de ventas y compras en el domicilio fiscal o establecimiento, por tratarse de la primera infracción de esta índole de acuerdo al artículo 104 del Código Orgánico Tributario. Y así se decide.

   Ahora bien, en función de las motivaciones que anteceden y en base al artículo 81 del Código Orgánico Tributario las sanciones a cancelar por el ciudadano V.A.L.V., son las que se muestran a continuación:

   Incumplimiento N.S.G.

   El contribuyente emite documentos que amparan las ventas sin cumplir con los requisitos a los cuales esta obligado. Articulo 101, numeral 3 COT 50 U.T la sanción mas grave

   50 U.T

   El contribuyente no lleva el libro de inventarios. Articulo 102, numeral 1, segundo aparte COT 50 U.T 25 U.T

   El contribuyente no mantiene la relación de ventas y compras en el establecimiento. Articulo 104, numeral 1 primer aparte COT 10 U.T 5 U.T

   En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no puede haber condenatoria en costas.

   VI

   DECISIÓN

   Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por el ciudadano V.L.V., titular de la cédula de identidad N° V- 15.462.882, con Registro de Información Fiscal N° V-154628807, constituida por ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas, en fecha 11/11/2004, con domicilio en la Calle Aranjuez C/C Avenida Monagas N° 6-48, Sector San José, Barinas, Estado Barinas, asistido por la abogada M.E.R.C., en consecuencia, se confirma, con diferente motivación la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI//RLA/DF/2311/2007-00162 de fecha 16 de julio del 2007, emitida por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria.

2. - SE ANULAN las planillas de liquidación Nros: 051001227002035, 051001225002403 y 051001225002402 todas de fecha 22/10/2007 emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

3. - SE CONFIRMAN las planillas de liquidación Nros: 051001227002036 y 051001225002404 ambas de fecha 22/10/2007, emitidas por la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

4. - SE ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes, emitir planillas de liquidación de la siguiente manera:

   ILICITO PERIODO CONCEPTO UNIDADES

   TRIBUTARIAS

   El contribuyente no mantiene la relación de ventas y compras en el establecimiento. 01/03/2007

   al

   31/03/2007

   MULTA

   5 U.T

    SE HACE LA ACOTACIÓN, que el monto de las planillas deben ser ajustadas al valor que tenga la unidad tributaria para el momento en que el recurrente realice la cancelación, de conformidad con lo establecido en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

5. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

6. - De conformidad con establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela notifíquese.

7. - De conformidad con lo establecido en el artículo 65 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República, notifíquese.

8. - SE PRACTICARAN, Las notificaciones por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil.

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los doce (12) días del mes de agosto de 2009. Años 199º de la Independencia y 150º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   R.J.R.C.

   EL SECRETARIO

   ABCS/Yorley

   Exp: 1612