Decisión nº 919-2009 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 15 de Diciembre de 2009

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

199° Y 150°

En fecha 02/04/2009, este Tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano A.J.A.P., titular de la cédula de identidad N° V- 9.237.794, en su condición de Presidente de la empresa PANADERIA PLAZA C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, de fecha 04/10/2004, anotado bajo el N° 50, Tomo A-10, con Registro de Información Fiscal N° J-30954335-0, con domicilio fiscal en la Avenida 11, Sector Centro entre Calles 11 y 12 Edificio S.R.d.E., Local 11-36, Piso P-6 R.E.T., asistido por el abogado J.J.S.R., inscrito en el inpreabogado bajo el N° 91.086, en contra de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 de fecha 30 de enero del 2009, emitida por la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 03/04/2009, se tramitó el recurso, ordenando las notificaciones al: Gerente General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria; Contralor General de la República Bolivariana de Venezuela; Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela; el Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas; y a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes. (F46)

En fecha 25/09/2009, este tribunal dictó sentencia interlocutoria que admite el Recurso Contencioso Tributario, se ordenó la notificación del Procurador General de la República Bolivariana de Venezuela. (F174-176)

En fecha 09/10/2009, el ciudadano A.J.A.P. ya identificado, diligenció a los fines de conferir poder apud acta al abogado J.J.S.R., quién consignó en esa misma fecha escrito de promoción. (F177-182)

En fecha 09/10/2009, la abogada N.C.L.M., titular de la cédula de identidad N° V- 5.673.316, inscrita en el inpreabogado bajo el N° 59.564, consignó escrito de promoción i copia del documento poder que la acredita como representante de la República Bolivariana de Venezuela. (F183-186)

En fecha 16/10/2009, auto que admite pruebas. (F187)

En fecha 16/11/2009, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito de evacuación. (F190)

En fecha 09/12/2009, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, consignó escrito de informes. (F191-198)

En fecha 09/12/2009, auto el tribunal dijo “visto”. (F199)

I

HECHOS Y FUNDAMENTOS DEL RECURSO

La recurrente alegó en su escrito recursivo el falso supuesto de hecho en los siguientes términos:

Que es totalmente falso lo señalado por la fiscal actuante, en lo que respecta al libro de ventas del IVA, por cuanto en todo caso sería el primer incumplimiento más no el segundo como falsamente lo señala la administración, pues argumentó la recurrente que es la primera vez que la sancionan por ese hecho especifico, explicando que en fecha 31/03/2006 según la P.A. N° 1708 de fecha 31/03/2006, se dejó constancia que el libro que no cumplía con los requisitos de ley era el de compras más no el de ventas.

Igualmente, el registro de entrada y salida de mercancías de los inventarios no fue requerido en la fiscalización del año 2006, de acuerdo a la providencia N° 1708 de fecha 31/03/2006, es decir, que la funcionario actuante en el procedimiento de acuerdo a la providencia N° GRTI/RLA/260 de fecha 23/01/2009, tomó el incumplimiento como el segundo de esta índole, lo cual es totalmente falso.

Por otro lado, señaló el recurrente que el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, que utilizó la administración tributaria, para la sanción por el incumplimiento del deber formal en materia de I.S.L.R., “no llevar el registro de entrada y salida de mercancías de los inventarios”, no se corresponde con el supuesto de hecho señalado, ya que dicha norma hace referencia; “al incumplimiento de llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes,” pero no se refiere al incumplimiento de no llevar los libros o registros, pues es muy distinto el no llevarlos a llevarlos pero sin cumplir con los requisitos, por lo tanto dicho numeral no se aplica al supuesto de hecho ya señalado.

II

RESOLUCION RECURRIDA

En fecha 30 de Enero de 2009, la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, emitió el siguiente acto administrativo:

Resolución de Imposición de Sanción

GRTI/RLA/DF/260/2009-00070

…QUE LA CONTRIBUYENTE NO MANTIENE EL REGISTRO DETALLADO DE ENTRADAS Y SALIDAS DE MERCANCIAS DE LOS INVENTARIOS EN EL DOMICILIO FISCAL O ESTABLECIMIENTO, en contravención a lo establecido en el los artículos 91 de la LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DEL 28/12/2001 Y 177 DE SU REGLAMENTO correspondiente al ejercicio comprendido entre 01/11/2008 y 30/11/2008…

…QUE LA CONTRIBUYENTE PRESENTO EL LIBRO DE VENTAS DEL I.V.A. QUE NO CUMPLE CON LAS FORMALIDADES Y CONDICIONES ESTABLECIDAS EN LAS NORMAS TRIBUTARIAS, en contravención a lo establecido en el los artículos 56 de la LEY DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO 70, 72, 76, 77 Y 78 DE SU REGLAMENTO Y 18 DE LA PROVIDENCIA N° 56 DEL 27/01/2005, correspondiente al ejercicio comprendido entre 01/11/2008 y 30/11/2008…

…QUE LA CONTRIBUYENTE NO EXHIBE EN LUGAR VISIBLE SE SU ESTABLECIMEINTO, OFICINA, ESCRITORIO, CONSULTORIO O CLINICA EL COMPROBANTE DE HABER PRESENTADO LA DECLARACIÓN DE RENTAS DEL AÑO INMEDIATAMENTE ANTERIOR AL EJERCICIO ENCURSO…

III

VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

Del folio 10 al 14, se encuentra copia simple del documento constitutivo de la Sociedad Mercantil in comento, presentado ante el Registró Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, por el ciudadano A.J.A.P., titular de la cédula de identidad N° V- 9.237.794, en su carácter de Presidente.

Del Folio 51 al 156 se encuentra actos administrativos contentivos de: P.A. GRTI/RLA/260 de fecha 23/01/2009; Acta de Requerimiento GRTI/RLA/DFPF/2009/260/01; 02; Rif y Nit; cédula de identidad del ciudadano Andara Paredes A.J.; documento constitutivo de la empresa; P.A. GRTI/RLA/1708 de fecha 31/03/2006; Acta de Requerimiento RLA/DFPF/2006/1708/01;02; planillas forma DPJ 26; planillas forma EPJ 00028; planillas de pago forma 02;facturas de ventas del contribuyente in comento; tickets de máquina del contribuyente; libro de ventas y compras; factura de compras; planilla forma IVA 00030; diario de comprobantes; mayor analítico; balance de comprobación; Acta de Requerimiento 2009/260/03; 2009/260/04; resumen del ISLR; balance general; reporte de activos no monetarios; reporte de actualización de patrimonio; reporte SIVIT; Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/2009/27 de fecha 29/01/2009; Acta de clausura; Acta de apertura de establecimiento; tabla de resumen de liquidación; Informe fiscal; Auto de cierre de expediente; auto de inserción de expediente notificación; Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 y sus respectivas planillas de liquidación. Todos los documentos anteriores fueron emitidos y requeridos en el procedimiento de verificación establecido en el artículo 172 Código Orgánico Tributario, practicado a la contribuyente PANADERIA PLAZA C.A., los cuales conforman el expediente administrativo de acuerdo al artículo 179 ejusdem.

Del folio 184 al 186 copia del Instrumento Poder autenticado en la Notaria Público Vigésimo Quinto del Municipio Libertador del Distrito Capital en fecha 08 de Abril de 2008, anotado bajo el N° 51 Tomo 18 de los libros llevados por esta notaría, de donde se desprende el carácter de representante judicial de la República Bolivariana de Venezuela de la abogada N.C.L.M., arriba identificada, por sustitución del Gerente General de Servicios Jurídicos del SENIAT, quien a su vez sustituye a la ciudadana Procuradora General de la República en la representación que constitucional y legalmente le corresponde sobre actos de contenido tributario que cursen por ante los Tribunales de la República.

Los anteriores documentos se les conceden valor probatorio de conformidad con lo establecido en el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 237 del Código Orgánico Tributario y de los cuales se desprende la cualidad de las partes en el proceso.

IV

INFORME

La abogada N.C.L.M., consignó escrito de informes haciendo una síntesis de los hechos y presentando la defensa de los intereses fiscales de la República, señalando:

En primer lugar; que los actos impugnados no crearon indefensión a la contribuyente, por cuanto la misma tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa.

En segundo lugar; el alegato fundamentado en el incremento de la sanción por cada nueva infracción no puede ser aplicado en un mismo procedimiento y que para que se configure una nueva infracción es menester que se realice una nueva investigación, donde se deje constancia nuevamente del mismo ilícito, lo cual no sucede en este caso, en este sentido, la referida abogada citó el contenido del artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, exponiendo que la norma es claramente inteligible y que de su aplicación se infiere que al contribuyente recuso, en vista que, tal y como quedó establecido, incurrió en una nueva infracción de la misma índole o del mismo tipo penal establecido, por lo que se incrementó de su término mínimo de 25 unidades tributarias a 50 unidades tributarias, toda vez que se trata de la segunda infracción cometida por el contribuyente de la misma índole desvirtuando así lo alegado.

En tercer lugar; se pronunció sobre la sanción impuesta al contribuyente por haber incurrido en el incumplimiento de no mantener el Registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, siendo un incumplimiento de uno de los deberes formales al cual está obligado el sujeto pasivo, tal como lo verifico el fiscal actuante en el procedimiento practicado al contribuyente ut supra. La representante de la República aludió que tal omisión de la contribuyente, se subsume dentro del supuesto legal de incumplimiento de un deber formal según el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, y del cual se evidencia que es deber ineludible del contribuyente mantener en el establecimiento el registró contables y cumplir con los requisitos establecidos en las normas ya establecidas.

Igualmente, manifestó que de la investigación fiscal se dejó constancia en el ítems N° 4 del Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/2009/260/02, que la declaración de Impuesto Sobre la Renta del último ejercicio gravable no se encontraba en un lugar visible, por tanto se le impuso a la contribuyente de conformidad con lo establecido en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, del cual se desprende que: “del incumplimiento de cualquier otro deber formal sin sanción especifica, será penado con multa de (10 a 50 UT)”.

Concluye la representante de la República argumentando que la Resolución GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 de fecha 30-01-2009 se encuentra ajustada a derecho, sumando a que de acuerdo a lo antes expuesto y en virtud que la contribuyente no fundamentó sus pretensiones sobre base legal alguna y que no aportó pruebas al proceso que logren desvirtuar la apreciación fiscal, se allanó al principio de veracidad de las actas fiscales levantadas con ocasión a la visita efectuada en fecha 01/11/2007, en el domicilio del referido contribuyente, destacando que las actas levantadas en el procedimiento gozan de legitimidad y veracidad por ser emitidas por funcionarios competentes para tales fines.

V

CONSIDERACIONES PARA DECIDIR

Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido contenido en la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 de fecha 30 de enero del 2009, emitida por la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y a razón de los argumentos y defensas realizadas por la contribuyente PANADERIA PLAZA C.A., observa este despacho que la controversia planteada queda circunscrita a determinar el falso supuesto de hecho tomado por la fiscal actuante en el procedimiento de verificación, en cuanto a las sanciones aplicadas por los incumplimientos; 1. El libro de ventas del IVA no cumple con las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias y 2. No mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento. Igualmente, determinar la aplicación del artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, en el ilícito de No mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento.

En cuanto, al primer alegato del falso supuesto de hecho en lo referente al libro de ventas del IVA, en el cual la administración aplicó una multa de 50 Unidades Tributarias, por tratarse de la segunda infracción de esa misma índole, es decir, por no presentar el libro de ventas del IVA que no cumple con las formalidades y condiciones que establece la ley, alegando el recurrente que en el año 2006 de acuerdo a la P.A. N° GRTI/RLA/1708 de fecha 31/03/2006, fue sancionado por el mismo incumplimiento pero tratándose del libro de compras y no de ventas.

Ahora bien, en el caso que nos ocupa, se observa que se trató de un incumplimiento en el libro de ventas y anteriormente libro de compras y los requisitos infringidos se encuentran tipificados en normas distintas a saber, el Artículo 75 para libro de compras y 76, 77 y 78 para libros de ventas, estableciendo cada norma un deber formal, los cuales se muestran a continuación:

Artículo 75: Los contribuyentes ordinarios del impuesto deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Compras, los siguientes datos:

Sección III

De los libros de Ventas

Artículo 76: Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con otros contribuyentes o no contribuyentes, dejando constancia de los siguientes datos:

Artículo 77: Los contribuyentes deberán registrar cronológicamente y sin atrasos en el Libro de Ventas, las operaciones realizadas con no contribuyentes, indicando los siguientes datos:

Artículo 78: Los contribuyentes que realicen a la vez ventas de bienes y prestación de servicio a contribuyentes y no contribuyentes, por las cuales emitan facturas, documentos equivalentes o comprobantes generados por máquinas fiscales, contabilizarán en el Libro de Ventas, en forma separada, ambos tipos de operaciones, de acuerdo con los requisitos correspondientes a cada documento, especificados en los artículos 76 y 77 de este Reglamento.

Así como se explicó, este despacho ha retomado su labor exegética, realizando un detenido análisis de las normas sancionadoras adjetivas conjuntamente con la norma sustantiva que establece el deber ser del comportamiento del sujeto obligado, evidenciándose que aún cuando los primeros establecen de forma genérica las sanciones las segundas determinan individualmente las obligaciones de los contribuyentes. Siendo las cosas así, en el caso de las sanciones por libros se encuentra que aun cuando la norma sancionadora hace referencia a los libros en plural, esto, en criterio del juez no debe interpretarse como la intención del legislador de sancionar como una única infracción todos los ilícitos que en materia de libros pueden verificarse, por cuanto los mismos suponen incumplimientos individuales a diferentes normas; es decir, si el deber formal señalado en una norma diferente para cada libro debe ser sancionado por separado siguiendo el criterio de infracción a la norma que establece la obligación formal y no a la ley, pues hay incumplimientos a diferentes normas, en tal sentido, considera quien aquí decide, que en una interpretación mas ajustada a la realidad jurídica y a la intención del legislador, lo procedente es abandonar el criterio de incumplimiento a la ley que establece el ilícito formal y aplicar a posteriori incumplimiento a la norma, razón por la cual, corresponde una multa de 25 Unidades Tributarias por tratarse del primer ilícito de esta índole, y así se declara.

Con respecto al segundo alegato, observa este despacho, que la administración tributaria sancionó a la contribuyente, por no mantener el registro detallado de entradas y salidas de mercancía de los inventarios en el domicilio fiscal o establecimiento, fundamentando la multa en el artículo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario, sin embargo, la norma aplicable para este supuesto de hecho, es la prevista en el artículo 104 del Código Orgánico Tributario:

Artículo 104. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la Administración Tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

Quienes incurran en cualquiera de los ilícitos descritos en los numerales 1 al 8 será sancionado con multa de diez unidades tributarias (10 U.T.), la cual se incrementará en diez unidades tributarias (10 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.)…

Del artículo antes mencionado, se interpreta sin lugar a equívocos, que el ilícito constituido por la no exhibición de los libros o registros contables por parte de los contribuyentes, se sanciona con multa pecuniaria equivalente a diez unidades tributarias (10 U.T.), incrementándose progresivamente en diez unidades tributarias (10 U.T.), por cada nueva infracción. Igualmente, ocurre con la sanción impuesta a la contribuyente por no exhibir en lugar visible de su establecimiento el comprobante de haber presentado la declaración de rentas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso, aplicando la administración para este ilícito el artículo 107 del Código Orgánico Tributario, configurándole dicho incumplimiento en lo establecido en el artículo 104 numeral 4 ejusdem, razón por la cual resulta forzoso para el tribunal anular las respectivas planillas de liquidación emitidas por los anteriores incumplimientos y así se decide.

En aplicación a la concurrencia que establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario las sanciones quedarían:

Ilícito N.P.G.

Que el contribuyente presento el libro de ventas del IVA, que no cumple con los las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias.

102 # 2

25 UT.

25 UT. Mayor

Que el contribuyente no exhibe el Registro de entrada y salida de mercancía,

104 #1

10 U.T.

5 UT. Por concurrencia

Que el contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de la declaración de restas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso.

104 # 4

10 U.T.

5 UT. por concurrencia

En lo atinente a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario al ser el recurso contencioso declarado parcialmente con lugar, no procede la condenatoria en costa.

V

DECISIÓN

Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO interpuesto por el ciudadano A.J.A.P., titular de la cédula de identidad N° V- 9.237.794, en su condición de Presidente de la empresa PANADERIA PLAZA C.A., inscrita por ante el Registro Mercantil Tercero de la Circunscripción Judicial del Estado Táchira, de fecha 04/10/2004, anotado bajo el N° 50, Tomo A-10, con Registro de Información Fiscal N° J-30954335-0, con domicilio fiscal en la Avenida 11, Sector Centro entre Calles 11 y 12 Edificio S.R.d.E., Local 11-36, Piso P-6 R.E.T., asistido por el abogado J.J.S.R., inscrito en el inpreabogado bajo el N° 91.086.

   en contra de la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 de fecha 30 de enero del 2009, emitida por la Jefe de División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. SE ANULA, la Resolución de Imposición de Sanción N° GRTI/RLA/DF/260/2009-00070 de fecha 30 de enero del 2009, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

4. - SE ORDENA a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria emitir las siguientes planillas de liquidación:

   Ilícito N.P.G.

   Que el contribuyente presento el libro de ventas del IVA, que no cumple con los las formalidades y condiciones establecidas en las normas tributarias.

   102 # 2

   25 UT.

   25 UT. Mayor

   Que el contribuyente no exhibe el Registro de entrada y salida de mercancía,

   104 #1

   10 U.T.

   5 UT. Por concurrencia

   Que el contribuyente no exhibe en lugar visible de su establecimiento el comprobante de la declaración de restas del año inmediatamente anterior al ejercicio en curso.

   104 # 4

   10 U.T.

   5 UT. por concurrencia

5. - No hay condenatoria en costas de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

6. - NOTIFÍQUESE, de conformidad con lo establecido en el artículo 86 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela.

7. - SE PRACTICARA, las notificaciones por correo con acuse de recibo de conformidad con el artículo 233 del Código de Procedimiento Civil. Cúmplase.-

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los quince (15) días del mes de diciembre de 2009. Años 198º de la Independencia y 150º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   R.J.R.C.

   EL SECRETARIO

   Exp. 1921

   ABCS/Yorley