Decisión nº 787-2006 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 7 de Diciembre de 2006

La violación al debido proceso, al derecho a la defensa y por último su derecho a la Administración de justicia definido en el artículo 26 de Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, asimismo, señala que el artículo 49 numeral 3 ejusdem, garantiza el derecho al debido proceso, estableciendo que toda persona tiene derecho a ser oída, de igual forma, alega la violación al principio de la legalidad administrativa, consagrado en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

señala que las normas transcritas establecen una sola y única obligación, para el libro de compras y ventas y su infracción solo puede dar lugar a una sola sanción, en el supuesto negado que mi representada haya cometido la infracción a que hace referencia el funcionario actuante.

III

RESOLUCIÓNES RECURRIDAS

1. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100225000720:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente no lleva el libro de ventas del I.V.A, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70 de su Reglamento correspondiente a los períodos comprendidos entre 01/10/2003 y 31/10/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de cien (100) unidades tributarias.

2. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100225000721:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente no lleva el libro de compras del I.V.A, en contravención a lo establecido en el artículo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70 de su Reglamento correspondiente a los períodos comprendidos entre 01/10/2003 y 31/10/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de cincuenta (50) unidades tributarias.

3. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001867:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/07/2003 y 31/07/2003.

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

4. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001868:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/09/2003 y 30/09/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

5. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001869:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/04/2003 y 30/04/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

6. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001870:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/05/2003 y 31/05/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

7. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001871:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/08/2003 y 31/08/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

8. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001872:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/01/2003 y 31/01/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 7,5 unidades tributarias.

9. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001873:

   Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/02/2003 y 28/02/2003…”

   En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 10 unidades tributarias.

10. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001874:

    Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/12/2002 y 31/12/2003…”

    En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 5 unidades tributarias.

11. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001875:

    Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/11/2002 y 30/11/2002…”

    En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 2,5 unidades tributarias.

12. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001876:

    Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/10/2003 y 31/10/2003…”

    En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12.5 unidades tributarias.

13. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001866:

    Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/06/2003 y 30/06/2003…”

    En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

14. - Resolución de Imposición de Sanción contenida en la planilla de liquidación N° 050100228001865:

    Emitida con el siguiente fundamento: “…Por cuanto se verifico para el momento de la fiscalización que el contribuyente presento extemporáneamente la Declaración del I.V.A a requerimiento fiscal, en contravención a lo establecido en el artículo 47 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 59 60 de su Reglamento correspondiente al periodo entre 01/03/2003 y 31/03/2003…”

    En este sentido la Administración Tributaria impuso sanción en la cantidad de 12,5 unidades tributarias.

    IV

    INFORMES

    LA REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA:

    La representante de la República Bolivariana de Venezuela, procedió a desmentir los alegatos expuestos por el recurrente en los siguientes términos:

    …en el presente caso, el contribuyente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa; en efecto fue debidamente notificado en fecha 03/12/2003, mediante P.A.N.. GRTI/RLA/4377 de fecha 26/11/2003…aunado a esto la contribuyente decidió ejercer recurso Jerárquico Subsidiario Contencioso Tributario en fecha 01/07/2004, lo que demuestra que tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa como de hecho lo hizo; cosa distinta es que no haya podido demostrar la procedencia de sus alegatos, ya que la actuación de la Administración Tributaria fue absolutamente apegada a derecho.

    En consecuencia, tal como se demuestra en autos que la contribuyente participó directamente y en todo momento tuvo conocimiento del mismo, la actuación fiscal actuó ajustada a derecho aplicando el procedimiento legalmente establecido, y conforme a las atribuciones conferidas en los artículos 121, 127 y 172 del Código Orgánico Tributario vigente de 2001, Artículos 94 numerales 10,16 y 34 y artículo 98 de la Resolución 32 que define la Organización, atribuciones y funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Extraordinario N° 4.881 de fecha 29 de marzo del año 1995, en consecuencia este alegato es improcedente.

    …en el presente caso, no se requería la apertura del procedimiento sumario administrativo, por cuanto la Gerencia de Tributos Internos de la Región los Andes, solo procedió a verificar el cumplimento del deber formal antes señalado. Por lo tanto resulta inexacta la afirmación del contribuyente según el cual, su representada tiene derecho a promover y evacuar las pruebas de conformidad con lo dispuesto en los artículos 188 y 189 ejusdem. Sin embargo en esta vía judicial si pudo haber presentados pruebas que considera pertinente y tal y como se evidencia en los autos no consignó en el expediente para conocimiento de este juzgado, elemento probatorio alguno para sustentar sus alegatos y desvirtuar lo señalado por la Administración, con lo cual al no haber alegato alguno de fondo, solicito la aplicación del principio de presunción de legalidad de que gozan los actos administrativos.

    En razón de lo expuesto, y visto que los actos administrativos recurridos son producto de la verificación realizada por la administración , sobre el cumplimiento de los deberes formales a la contribuyente COSAS, S.R.L., esta representación fiscal considera, que los actos administrativos impugnados se encuentran completamente ajustado a derecho, toda vez que quedo evidenciado los incumplimientos en que incurrió la contribuyente, resultando improcedente los alegatos expuestos por el recurrente y así solicito sea declarado.

    Por todos los motivos, anteriormente expuestos, solicito muy respetuosamente al tribunal declare SIN LUGAR, con todos los pronunciamientos de Ley el presente Recurso Contencioso Tributario interpuesto por el ciudadano J.L.P.R., actuando como apoderado de la Sociedad Mercantil COSAS, S.R.L., y en el supuesto negado de que sea declarado Con Lugar, se exonere al Fisco Nacional del pago de las costas procesales por haber tenido motivos racionales para litigar.

    V

    VALORACIÓN DE LAS PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

    Al folio 02, Auto de recepción Nro. 46 de fecha 01/07/2004, del que se desprende la presentación formal del recurso jerárquico subsidiario contencioso tributario, ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes, Sector Mérida.

    Al folio 24 y 25, Copia simple de cédula de identidad y carnet del Inpreabogado correspondiente al ciudadano J.L.P.R., del que se observa su identificación personal, asimismo, Registro de Información Fiscal de la Sociedad Mercantil COSAS, S.R.L.

    Al folio 26 y 27, Registro de Comercio Nro. 56 Tomo A-1 de fecha 07/02/1991, donde consta la inscripción de la sociedad mercantil COSAS, S.R.L., ante el Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, y de donde se desglosa el carácter de Administrador Gerente, que posee la ciudadana E.M.D.G., Italiana, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. E-96.704.

    Del folio 28 a 51, Libros de relaciones de compras y de ventas, correspondientes a los periodos comprendidos entre el 01/11/2002 al 31/10/2003.

    Del folio 52 al 53; Poder otorgado al ciudadano abogado J.L.P.R., inscrito ante la Notaria Cuarta del Estado Mérida bajo el N° 64, Tomo 38, en fecha 21/06/2004, él cual lo acredita como representante judicial de la Sociedad Mercantil COSAS, S. R. L.

    Del folio 135 al 222, Copias certificadas de: a) P.A. N° GRTI/RLA/4377 de fecha 26/11/2003, donde se autoriza a la Funcionaria M.S., a realizar la fiscalización; b) Acta de requerimiento N° RLA/DFPF/4377/15/01 de fecha 03/12/2003; c) Acta de Recepción y Verificación N° RLA/DFPF/4377/15/02 de fecha 03/12/2003; d) Acta de Requerimiento de Declaración y Pago N° RLA-DF-PN-4377-MS-03; de fecha 03/12/2003; e) Acta de Recepción de Declaración y Pago de fecha 24712/2003, N° RLA-DF-PF- 4377-MS-04; f) Certificado Provisional de Inscripción Registro de Contribuyente y Registro de Información Fiscal; g) Registro Mercantil; h) Facturas N° 3970; 3971, 3974, 4539, 4540, 4541, 4542, 4543, Series A, i) Planillas de Declaración de Impuesto a los Activos Empresariales Nro. 0110539 y 0110146; j) Planillas de Declaración Definitiva de Rentas y Pago Para Personas Jurídicas Nros. 0184496 y 0205923; k) Planillas de Declaración y Pago del Impuesto al Valor Agregado Nros. 1538792, 1538793, 1538794, 1538795, 1538796, 1538797, 1538798, 1538799, 1538800, 1540201, 1540202, 1540203; l) Reportes del Sistema Venezolano de Información Tributaria, correspondiente a las transacciones efectuadas entre el 01/10/2003 y 31/12/2003, 01/01/2001 al 03/12/2003 y 15/10/2003 al 26/12/2003; ll) Informe General de Fiscalización de fecha 26/12/2003; m) Tabla conformación de sanciones; n) Cuadro de demostración de liquidación y calculo de interese moratorios; ñ) Auto de cierre de expediente; o) Auto de inserción; p) Acta de clausura N° RLA/DF/PF/2004/05; q) Acta RLA/DF/PF/2004-6; r) Informe General de Fiscalización de fecha 29/06/2004, todo lo cual corresponde al expediente administrativo de la presente causa, y a los cuales se les concede valor probatorio conforme a lo que establece el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil por remisión del artículo 273 del Código Orgánico Tributario, por ser documentos administrativos que están revestidos de la presunción de veracidad y legitimidad que les otorga el hecho de emanar de la Administración Tributaria.

    De ellos se desprende que la contribuyente, lleva los libros de compras y de ventas del Impuesto al Valor Agregado correspondiente al periodo comprendido entre el 01/11/2002 al 31/10/2003, pero que para el momento de la verificación no los presentó, pues, con la reforma del la Ley de Impuesto al Valor Agregado, comenzó a ser contribuyente formal, y por lo tanto empezó a incluir en su facturación el Impuesto al Valor Agregado. Asimismo, se observa que aún cuando omitió presentar las Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado correspondientes a los períodos comprendidos entre el 01/11/2002 al 31/10/2003, el 24/12/2003 canceló el total del tributo omitido a requerimiento de la Administración Tributaria.

    VI

    CONSIDERACIONES PARA DECIDIR.

    El recurrente, señala como primer punto la violación al debido proceso, al derecho a la defensa y por último su derecho a la Administración de justicia definido en el artículo 26 de Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, asimismo, señala que el artículo 49 numeral 3 ejusdem, garantiza el derecho al debido proceso, estableciendo que toda persona tiene derecho a ser oída, de igual forma, alega la violación al principio de la legalidad administrativa, consagrado en el artículo 137 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Para resolver el alegato esgrimido por la recurrente sobre la violación del derecho a la defensa y al debido proceso, es preciso indicar que la Administración realizó fue un procedimiento de verificación y no fiscalización tal como lo expresa la representante de la República Bolivariana de Venezuela, en su escrito de informe, en su escrito recursivo, haciendo mención del artículo 178 del Código Orgánico Tributario, el cual, se refiere al inicio del proceso de fiscalización, así pues el procedimiento llevado a cabo por la Administración Tributaria con fundamento en la facultad que posee para verificar y fiscalizar, en la cual, puede verificar la realización de un hecho generador de la obligación tributaria, identificar al deudor, señalar la base imponible y la cuantía del tributo, todo ello sin la participación o intervención del contribuyente, tiene fundamento legal en lo estatuido en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario Vigente, el cual reza:

    Artículo 172. La Administración Tributaria podrá verificar las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables a los fines de realizar los ajustes respectivos y liquidar las diferencias a que hubiere lugar.

    Asimismo, la Administración Tributaria podrá verificar el cumplimiento de los deberes formales previstos en este Código y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar.

    Parágrafo Único: La verificación de los deberes formales y de los deberes de los agentes de retención y percepción, podrá efectuarse en la sede de la Administración Tributaria o en el establecimiento del contribuyente o responsable. En este último caso, deberá existir autorización expresa emanada de la Administración Tributaria respectiva. Dicha autorización podrá hacerse para un grupo de contribuyentes utilizando, entre otros, criterios de ubicación geográfica o actividad económica.

    La facultad de verificación, ha sido ampliamente reconocida por la Jurisprudencia de la otrora Corte Suprema de Justicia, así como por el Tribunal Supremo de Justicia, que en diferentes sentencias han puntualizado:

    Como bien puede observarse de lo antes expuesto, el asunto de autos no se ajusta a los presupuesto legales de estas normas supra transcritas, pues la liquidación expedida a cargo de la contribuyente recurrente, cuya nulidad se demanda, no se origina de una actividad fiscalizadora de la Administración Tributaria, sino que es producto de la verificación efectuada con fundamento exclusivo en la información suministrada por dicho contribuyente, al declarar el hecho imponible.

    Interpretar en forma contraria los artículos 113 y 133 (hoy 118 y 142) del Código Orgánico Tributario in comento obligaría a la Administración Tributaria a seguir el procedimiento del Sumario Administrativo previsto en los artículos 135 (144 actual) y siguientes, aun en los casos en los cuales en la propia declaraciones hecha por el contribuyente estén contenidos todos los elementos de hecho que justifican suficientemente la objeción fiscal formulada por la Administración Tributaria. Desde luego, que en estos casos de simple verificación de las declaraciones, la administración tributaria debe, mediante Resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a objeto de que el contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración en consecuencia ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legitima defensa

    (Sentencia de la Sala Político Administrativa, Especial Tributaria, del 25 de marzo de 1998, con ponencia de la Magistrado Dra. Ilse van der Velde Hedderich.)

    “En efecto, desde hace mucho tiempo esta Sala ha sostenido, reiteradamente, que cuando el reparo fiscal sigue a una declaración de impuestos o a una solicitud expresa de reintegro, y proviene de las diferencias y contradicciones que encuentre la Administración Tributaria en dicha declaración o solicitud, lo que la Fiscalización debe hacer es una simple verificación de los datos y pretensión de la contribuyente. En tal caso, la contribuyente está perfectamente enterada de todas las circunstancias de derecho y de hecho que rodean su pretensión y, por tanto, no parece necesario que se siga el procedimiento de determinación tributaria y que, en consecuencia, se levante un acta inicial de fiscalización (subrayado de este tribunal) y se le exija al mismo contribuyente un escrito de descargo, tal como si sus pretensiones fueran desconocidas por él. Por esta razón es que en estos casos de declaraciones y solicitudes de reintegro, el procedimiento es simplemente de verificación por la autoridad fiscal de los hechos y fundamentos de derecho que justifican la declaración o solicitud del recurrente. También es preciso insistir en que, en estos casos de simple verificación de las declaraciones o solicitudes, la Administración Tributaria debe, mediante resolución expresa, motivar suficientemente dicha objeción a fin de que la contribuyente conozca las razones que llevaron a la Administración Tributaria a modificar los resultados de su declaración y, en consecuencia, pueda ejercer los correspondientes recursos administrativos y judiciales de que dispone para su legítima defensa. Así se declara. (Tribunal Supremo de Justicia, Sala Político Administrativa, Ponencia del Magistrado Levis Ignacio Zerpa, de fecha 29 de enero de 2002, Sent N° 00083, Exp N° 0502)

    Igualmente, la doctrina se ha pronunciado sobre tal potestad y ha establecido:

    “Verificación- Ajuste de las declaraciones presentadas por los contribuyentes o responsables, a fin de liquidar las diferencias a que hubiere lugar, sobre la base de los datos contenidos en ellas y en sus anexos, sin perjuicio de la facultad de la Administración de utilizar la información automatizada de que disponga para constatar la veracidad de las informaciones y documentos suministrados por los contribuyentes.

    Esta facultad se extiende a la verificación del cumplimiento de deberes formales establecidos en el Código y del cumplimiento de los deberes de retención y percepción; con la particularidad de que todos estos supuestos, se trata de una “comprobación abreviada”, según los vocablos utilizados por el Reglamento General de la Inspección de los Tributos de España, que no requiere de levantamiento de Acta de Reparo y cuyos resultados se plasman directamente en una Resolución de la Administración” (Ruan Santos, Gabriel, La Función de Determinación en el Nuevo Código Orgánico Tributario (FISCALIZACIÓN Y DETERMINACIÓN), Estudios Sobre el Código Orgánico Tributario de 2001, Pág. 411, Editorial Livrosca Caracas 2002)

    Se observa entonces, que la jurisprudencia es conteste al reconocer las amplísimas facultades de verificación que posee la Administración Tributaria, lo que significa que en estos casos, solo se debe proceder a realizar una constatación fáctica y jurídica de elementos que o bien ya están en poder de la administración o se encuentran en el establecimiento del contribuyente pero que no requieren de la apertura investigaciones adicionales, así en los casos en que se realiza en el domicilio fiscal del contribuyente, la actuación de este último se limita a la entrega de los documentos solicitados por el fiscal, se trata pues, según el significado propio del término verificación, de saber si es cierto o verdadero lo que se dijo o se pronosticó.

    En contraste a este procedimiento, se encuentra el procedimiento de Fiscalización, por medio del cual la Administración realiza actividades de investigación para proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o base presuntiva del tributo, este procedimiento culmina con una Resolución Culminatoria de Sumario, en virtud de la cual la Administración Tributaria ejerce su facultad de pronunciarse en el procedimiento administrativo. Esta constituye el acto definitivo por intermedio del esta (la Resolución Culminatoria de Sumario) la propia administración examina la legalidad y corrección de las actuaciones llevadas a cabo por los órganos fiscalizadores, en tal sentido ha sido calificado por la doctrina como el cauce formal para la formación o ejecución de la voluntad administrativa. Esto en el entendido de que la fiscalización comprende una actividad compleja, que se inicia mediante un conjunto de actos administrativos de mero trámite, los cuales delimitan la actuación de los funcionarios que realizan la investigación, logrando el resultado preliminar de la investigación el cual queda plasmado en el acta fiscal, de esta forma se inicia el proceso.

    La fase sumaria, viene precedida de una etapa de iniciación y sustanciación del procedimiento de determinación y fiscalización, por lo tanto esta no se verifica sin el cumplimiento previo de aquellas, se trata, de un procedimiento constitutivo de Actos de contenido tributario con un iter procedimental bien estructurado, y que debe ser aplicado por la Administración Tributaria en los casos previstos en la ley, la procedencia de las solicitudes de devolución o recuperación de tributos presentada por los contribuyentes, así como en los casos en los que deba proceder a la determinación de oficio sobre base cierta o presunta. Pues bien, existen casos en los cuales es preciso aplicar un procedimiento mucho más breve, como es en el caso de la Verificación del Cumplimiento de Deberes Formales, pues así expresamente lo prevé el Código Orgánico Tributario en el artículo 172 supra trascrito

    De este modo, es preciso hacer mención de lo expuesto por el autor A.R.V.D.V., quien en sus “Estudios sobre el Código Orgánico Tributario de 2001”, remarcó la distinción entre fiscalización y verificación, así, la fiscalización requiere de una actividad investigativa de la Administración Tributaria, mientras que la verificación se concentra principalmente en un nueva revisión de los datos aportados por el sujeto pasivo, pues esta supone la existencia de hechos ciertos que no requieren de investigación.

    Del análisis del expediente administrativo se encuentra, que la Fiscal actuante se presentó en domicilio del contribuyente y presentó la P.A. por medio de la cual se notifica a la ciudadana E.M., Administrador Gerente de las sociedad mercantil COSAS, S.R.L., de que la ciudadana M.S., es la funcionaria autorizada para llevar a cabo la revisión del oportuno cumplimento de los deberes formales, seguidamente se entrega el Acta de Requerimiento, que es el documento administrativo por medio del cual se solicita al contribuyente la presentación al Funcionario Fiscal de una serie de documentos, de los que se logre demostrar el cumplimiento por parte de este (el contribuyente), de las obligaciones tributarias con observancia de todos los requisitos formales. Y finalmente se levanta el Acta de Recepción y Verificación, con la que se deja constancia de los documentos recepcionados y si tales documentos cumplen los requisitos formales. Es esta la forma en que la Administración Tributaria realiza el procedimiento de Verificación, como se observa, no se trata de una investigación de fondo, solo se pretende constatar el cumplimiento de ciertas normas, que si bien no son fundamentales tienen una incidencia para que se perfeccione el cumplimiento de la obligación tributaria.

    Se aplicó fue un procedimiento de verificación, y de la simple revisión del expediente administrativo arroja que se trató del procedimiento previsto en el artículo 172 del Código Orgánico Tributario vigente. En tal sentido, de ninguna manera se ha incumplido con el debido proceso, ni se ha violado el derecho a la defensa, pues la afectada pudo acceder a la justicia mediante la interposición del Recurso Jerárquico o Contencioso Tributario, como evidentemente lo realizó, por lo tanto esta ejerciendo su derecho a ser oído, aportar las pruebas necesarias para desvirtuar las aseveraciones de la Administración, acotando que estos derechos se desprenden de la interpretación de los ocho ordinales que contempla el Artículo 49 de la Carta Magna, que expresa la Sentencia de la sala Político Administrativa del tribunal Supremo de Justicia de fecha 15 de octubre de 2003, Nro. 01574 a saber:

    Al respecto se observa que la doctrina comparada, al estudiar el contenido y alcance del derecho al debido proceso, ha precisado que se trata de un derecho complejo que encierra dentro de sí, un conjunto de garantías que se traducen en una diversidad de derechos para el procesado, entre los que figuran, el derecho a acceder a la justicia, el derecho a ser oído, el derecho a la articulación de un proceso debido, derecho de acceso a los recursos legalmente establecidos, derecho a un tribunal competente, independiente e imparcial, derecho a obtener una resolución de fondo fundada en derecho, derecho a un proceso sin dilaciones indebidas, derecho a la ejecución de las sentencias, entre otros, que se vienen configurando a través de la jurisprudencia…

    De allí pues, que la violación del debido proceso se da cuando se le priva al afectado de lo consagrado en el Artículo 49 de la Carta Magna, es decir de todos los derechos consagrados en la Ley, en este caso en particular no sucedió, pues como ya se explicó a la recurrente no se le privó de acceder tanto a la vía administrativa como judicial.

    De igual forma, la contribuyente tuvo pleno acceso a todos los mecanismos posibles para ejercer su derecho a la defensa; fue debidamente notificada mediante P.A. N° GRTI/RL/4377 de fecha 26/11/2003 (folio 135), asimismo, la representante de la República Bolivariana de Venezuela, señala en el escrito de informes que la recurrente fue debidamente notificada de la Resoluciones De Imposición de Sanción Nros. 050100225000720, 050100225000721, 050100228001867, 050100228001868, 050100228001869, 050100228001870, 050100228001871, 050100228001872, 050100228001873, 050100228001874, 050100228001875, 050100228001876, 050100228001866 y 050100228001865, en fecha 28/05/2004, en los cuales se señala los medios de defensa y los plazos correspondientes, en caso de no estar de acuerdo con el mismo, y que en efecto utilizo, en tal sentido se desecha el alegato de la recurrente, y así se decide.

    Seguidamente, señala que las normas transcritas establecen una sola y única obligación, para el libro de compras y ventas y su infracción solo puede dar lugar a una sola sanción, en el supuesto negado que mi representada haya cometido la infracción a que hace referencia el funcionario actuante.

    Al respecto Tribunal observa, que no todas las multas corresponden al mismo ilícito, sin embargo, las multas correspondientes a libros de compras y ventas, son una misma infracción pues el Código Orgánico Tributario vigente, en su artículo 145 numeral 1, literal a), señala:

    Artículo 145

    Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a cumplir con los deberes formales relativos a las tareas de fiscalización e investigación que realice la Administración Tributaria y, en especial, deberán:

1. Cuando lo requieran las leyes o reglamentos:

   1. Llevar en forma debida y oportuna los libros y registros especiales, conforme a las normas legales y los principios de contabilidad generalmente aceptados, referentes a actividades y operaciones que se vinculen a la tributación y mantenerlos en el domicilio o establecimiento del contribuyente.

   Así mismo, el Código Orgánico Tributario vigente, en su artículo 104 numeral 1, señala:

   Artículo 104

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de permitir el control de la administración tributaria:

1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   Esta exigencia de carácter legal, resulta clara al referirse a la obligación de los contribuyentes de llevar los libros y registros contables exigidos por las normas respectivas; en tal sentido, obsérvese que la norma parcialmente escrita hace mención a los libros en general, es decir, no separa los libros de ventas de los de compras, ni estipula una sanción distinta para cada uno de los casos, ahora bien, en el caso bajo estudio la sanción aplicada por la Administración Tributaria, contraviene con el precepto legal, tal como lo señala el recurrente, ya que no existe una concurrencia de infracciones tal como lo expresa en la Resolución de Imposición de Sanción, inserta en la Planilla de Liquidación Nro. GRTI/RLA/DF/N° 050100225000721, pues el incumplimiento del deber formal que determinó en la verificación realizada esta regulado por la norma, en tal sentido; debe interpretarse que el ilícito es no presentar libros en su plural, por que aún cuando el recurrente no presentó libros de compras y de ventas en el procedimiento de verificación fiscal, anexo al presente expediente la relaciones de compras y de ventas correspondiente a noviembre 2002 hasta octubre 2003, por lo tanto es un solo incumplimiento del deber formal y no dos como lo impone la Administración Tributaria, la cual interpretó el ilícito en forma errada, y nada realizó durante el proceso judicial, para impugnar las actas fiscales, ya valoradas, en consecuencia lo procedente es aplicar solo la multa de 10 unidades tributarias, estipulada en el primer aparte del numeral 1, Artículo 104 del Código Orgánico Tributario, el cual considera como ilícito “No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite”, es en función a lo planteado este tribunal considera que la multa impuesta al recurrente descrita en la Resoluciones de Imposición de Sanción insertas en las planillas de liquidación Nros. GRTI/RLA/DF/N° 050100225000720 y 050100225000721, ambas de fecha 26/12/2003, no se encuentran ajustada a derecho, por lo tanto se anulan las mismas, y así se decide.

   En lo referente a la presentación extemporánea de la declaraciones de Impuesto al Valor Agregado, este Tribunal observa, que el recurrente fue objeto de un proceso de verificación en la cual la fiscal actuante constató que hubo omisión de declaración y pago de doce meses de declaraciones de IVA, y procedió a aplicar el procedimiento de recaudación en caso de omisión de pago (artículo 169 Código Orgánico Tributario), el contribuyente cumplió y “acepto” el emplazamiento y pago (Folio 36), luego la Administración lo sanciona aplicándole el ilícito material y el formal.

   Pues bien el Código Orgánico Tributario no menciona expresamente cual es la sanción para el que cumple obligatoriamente el requerimiento. Sin embargo, producto de la obligación tributaria, nace la clasificación de los ilícitos tributarios, que han sido definidos por la doctrina de acuerdo a una serie de criterios objetivos, identificándolos como: a) infracciones de tipo formal, que son aquellas derivadas del incumplimiento de las obligaciones impuestas al contribuyente, responsable o agente de información que tiene por finalidad facilitar la determinación del impuesto; b) infracciones materiales, según ha expuesto la doctrina, este tipo de infracción sigue en orden de gravedad a los ilícitos formales, puesto que además de incumplir obligaciones puramente administrativas, sino que además se omite deliberadamente o no el pago del impuesto, que es la obligación principal que el Estado carga a los contribuyentes o responsables, se trata entonces de incumplimiento de la obligación material.

   Ahora bien, el procedimiento administrativo aplicable para identificar la comisión de este tipo de infracciones, variará de acuerdo a las obligaciones que han de ser investigadas, así, el Código Orgánico Tributario prevé la aplicación del procedimiento de verificación a los fines de constatar el cumplimiento de los deberes formales y demás disposiciones de carácter tributario, y los deberes de los agentes de retención y percepción, e imponer las sanciones a que haya lugar. Y el procedimiento de fiscalización debe aplicarse a los fines de revisar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y o a la procedencia de las devoluciones o recuperaciones otorgadas.

   En torno a la aplicación del procedimiento de verificación se ha suscitado doctrinalmente mucha controversia, la diatriba ha sido producida por el laconismo del procedimiento, denunciado insistentemente como atentatorio del derecho constitucional a la defensa del administrado, y en este sentido se ha dicho que:

   Estas normas forzosamente llevan a concluir (máxime que se trata de un procedimiento esencialmente sancionatorio) que, aún cuando el procedimiento de verificación previsto en el Código Orgánico Tributario, excepcione del requisito de informar al sujeto pasivo sobre la iniciación de este procedimiento en su contra; la Administración debe notificar a los sujetos pasivos investigados, de la iniciación del procedimiento, independiente que este se efectué en las oficinas de la Administración, todo en resguardo del debido procedimiento, la garantía del uso y finalidad de las informaciones que constan en los registros de la Administración Tributaria y del derecho de ser informados sobre el estado de sus actuaciones por cuanto están directamente interesados.

   …El procedimiento de verificación en la forma como se desarrolla en la práctica viola la presunción de inocencia, en cuanto este requiere la necesaria demostración de culpabilidad. Ninguna persona puede ser considerada ni tratada como culpable mientras no haya en su contra una sentencia o resolución conclusiva firme, dictada en un proceso regular y legal que lo declare como tal después de haberse destruido o superado aquella presunción.

   …Así como no se concibe una sentencia sin juicio, tampoco es legitima la imposición de una sanción administrativa sin la previa sustanciación de un procedimiento administrativo.

   (Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario, El Contencioso Tributario, Facultades de la Administración Tributaria y Derechos y Garantías de los Contribuyentes. El Procedimiento de Verificaciones el Código Orgánico Tributario y las Garantías Constitucionales consagradas en el Artículo 49 de la Constitución. Dra. F.D.S.. Pág.287 y 295, Editorial Torino, Caracas 2004)

   Sobre este punto, este despacho ha expresado en diversas sentencias lo comprensible que resulta la preocupación expresada por la doctrina, en el sentido de considerar sumamente gravoso para el administrado el no ser notificado oportunamente de la apertura de una investigación, asimismo, se ha sido enfático al resaltar que es imposible excluir el debido proceso de los procedimientos administrativos. No obstante, también se ha considerado reiteradamente, que el procedimiento de fiscalización no se justifica en los casos en que sólo se trata de una corroboración de los hechos y aplicación de derecho, que no requiere de un complejo razonamiento y cuya constatación es fehaciente sin necesidad de otras pruebas por parte del administrado.

   Esta claro que el procedimiento de verificación no se puede utilizar para incumplimientos materiales, pero tampoco se justifica aperturar una fiscalización cuando ha habido declaración y pago voluntario en el procedimiento de recaudatorio sola para sancionar; entonces procedería la verificación nuevamente para aplicar la sanción que de acuerdo al ilícito cometido que es evidentemente material (pago de tributo omitido) sin que medie un procedimiento de fiscalización, las normas establecen:

   Artículo 111:

   Quien mediante acción u omisión, y sin perjuicio de la sanción establecida en el artículo 116, cause una disminución ilegítima de los ingresos tributarios, inclusive mediante el disfrute indebido de exenciones, exoneraciones u otros beneficios fiscales, será sancionado con multa de un veinticinco por ciento (25 %) hasta el doscientos por ciento (200 %) del tributo omitido.

   Parágrafo Primero: Cuando la Ley exija la estimación del valor de determinados bienes, y el avalúo administrativo no aumente el valor en más de una cuarta parte, no se impondrá sanción por este respecto. Las leyes especiales podrán eximir de sanción las diferencias de tributo provenientes de la estimación de otras características relativas a los bienes.

   Parágrafo Segundo: En los casos previstos en el artículo 186 de este Código, se aplicará la multa en un diez por ciento (10%) del tributo omitido.

   Artículo 186:

   Aceptado el reparo y pagado el tributo omitido, la Administración Tributaria mediante resolución procederá a dejar constancia de ello y liquidará los intereses moratorios, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código y demás multas a que hubiere lugar conforme a lo previsto en este Código. La resolución que dicte la Administración Tributaria pondrá fin al procedimiento.

   En los casos en que el contribuyente o responsable se acoja parcialmente al reparo formulado por la Administración Tributaria, la multa establecida en el parágrafo segundo del artículo 111 de este Código, sólo se aplicará a la parte del tributo que hubiere sido aceptada y pagada, abriéndose el Sumario al que se refiere el artículo 188, sobre la parte no aceptada.

   Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos.

   Artículo 175

   En los casos en que la Administración Tributaria, al momento de las verificaciones practicadas a las declaraciones, constate diferencias en los tributos autoliquidados o en las cantidades pagadas a cuenta de tributo, realizará los ajustes respectivos mediante Resolución que se notificará conforme a las normas previstas en este Código.

   En dicha Resolución se calculará y ordenará la liquidación de los tributos resultantes de los ajustes, o las diferencias de las cantidades pagadas a cuenta de tributos, con sus intereses moratorios y se impondrá sanción equivalente al diez por ciento (10%) del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos y las sanciones que correspondan por la comisión de ilícitos formales.

   Parágrafo Único: Las cantidades liquidadas por concepto de intereses moratorios se calcularán sin perjuicio de las diferencias que resulten al efectuarse el pago del tributo o cantidad a cuenta de tributos omitidos.

   De la interpretación concatenada de estas normas se infiere que cuando exista aceptación y pago “allanamiento” a los requerimientos fiscales indistintamente que medie un procedimiento de verificación o fiscalización la sanción será de 10% del tributo omitido y las que corresponden por ilícitos formales (artículo 175 Código Orgánico Tributario), en el caso de autos las sanciones impuestas son las siguientes:

   RESOLUCIÓN ILICITO N.P.G.

   1865 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1866 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1867 Presentar extemporáneamente

   la declaración estimada de ISLR. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1868

   Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1869 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1870 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1871 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   25 Unidades Tributarias

   12,5 Unidades Tributarias

   1872 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   15 Unidades Tributarias

   7,5 Unidades Tributarias

   1873 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3

   20 Unidades Tributarias

   10 Unidades Tributarias

   1874 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3 10 Unidades Tributarias 5 Unidades Tributarias

   1875 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3 05 Unidades Tributarias 2,5 Unidades Tributarias

   1876 Presentar extemporáneamente

   la declaración de IVA. a requerimiento fiscal.

   103 numeral 3 25 Unidades Tributarias 12,5 Unidades Tributarias

   Total 125 UT.

   Siendo así, la multa correspondiente a la omisión de las declaraciones de Impuesto al Valor Agregado es del 10%, procede el Tribunal a realizar la conversión a la unidad tributaria actual de conformidad con lo establecido en el artículo 98 del Código Orgánico Tributario, por lo que las sanciones quedan de la siguiente manera:

   156.060,73 X 10% = 15.606,08 / 19.400,00 = 8.85 U.T.

   Ahora bien, por cuanto en la presente causa opera la concurrencia de ilícitos tributarios, lo procedente es aplicar la sanción mas grave, aumentada con la mitad de la otra, tal como lo establece el artículo 81 del Código Orgánico Tributario, quedando de la siguiente forma:

   Ilícito Sanción Graduación

   No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite.

   104 # 1

   3. O. T.

      10 U. T.

      10 U. T.

      Pagar el tributo omitido a requerimiento fiscal.

      175 y 186

   3. O. T.

      8,85

      4,43 U. T. mitad por concurrencia

      TOTAL 14,43 UT.

      Asimismo, se ordena a la Administración Tributaria emitir planillas de liquidación por la cantidad de 10 y 4.43 Unidades Tributarias, correspondiente la primera a el periodo comprendido entre el 01/10/2003 al 31/10/2003, por no exhibir libros, registros u otros documentos que la administración solicite, y la segunda al periodo comprendido entre el 01/10/2003 al 31/10/2003, por pagar el tributo omitido a requerimiento fiscal, con la acotación de que la demanda puede incrementarse de conformidad con lo preceptuado en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario. Y así se decide.

      En lo atinente a las costas procesales establecidas en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario, son improcedentes por cuanto ninguna de las partes resulto totalmente vencida, y así se declara.

      VII

      DECISIÓN

      Por las razones expuestas, ESTE TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - PARCIALMENTE CON LUGAR EL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO, interpuesto por el abogado J.L.P.R., venezolano, mayor de edad, titular de la cédula de identidad Nro. V.-3.970.309, inscrito en el Inpreabogado bajo el Nro. 28.583, en su condición de apoderado de la Sociedad Mercantil COSAS, S.R.L., en consecuencia, SE ANULAN, las Resoluciones De Imposición de Sanción Nros. 050100225000720, 050100225000721, 050100228001867, 050100228001868, 050100228001869, 050100228001870, 050100228001871, 050100228001872, 050100228001873, 050100228001874, 050100228001875, 050100228001876, 050100228001866 y 050100228001865, todas de fecha 26/12/2003.

2. - SE ORDENA, a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), sirva emitir planillas de liquidación por la cantidad de 10 U.T., por cuanto el recurrente no exhibió libros, registros u otros documentos que la administración solicitó para el periodo comprendido entre el 01/10/2003 al 31/10/2003, y 4,43 U.T. por pagar el tributo omitido a requerimiento fiscal, para el periodo comprendido entre el 01/10/2003 al 31/10/2003, con la acotación de que la demanda puede incrementarse de conformidad con lo preceptuado en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.

3. - NO HAY CONDENA EN COSTAS, por cuanto ninguna de las partes resulto totalmente vencida.

4. - De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República. Notifíquese. Cúmplase.-

   Dada, sellada y refrendada en el Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los siete (07), días del mes de Diciembre de Dos Mil Seis. Años 196º de la Independencia y 147º de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA

   En la misma fecha siendo las nueve y media de la mañana (09.30 am), se publicó la anterior sentencia bajo el Nº 737 y se libraron oficios Nros. 11.415 y 11.416.

   LA SECRETARIA.

   Exp N° 0835

   ABCS/mjas.