Sentencia nº 01318 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 8 de Septiembre de 2004

MAGISTRADO PONENTE HADEL MOSTAFÁ PAOLINI Exp. Nº 2002-0666

En fecha 28 de junio de 2002, la abogada Liebhet León Bolet, inscrita en el Inpreabogado bajo el Nº 42.477, actuando en representación del FISCO NACIONAL, interpuso recurso de apelación contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, en fecha 26 de marzo de 2002, recaída en el expediente N° 1.282 (de la nomenclatura del prenombrado tribunal superior) por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los abogados A.T.P., M.V.T., P.L.M.V., V.F.D., E.H.A. y C.W. H, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo los Nros. 4.987, 35.060, 58.458, 61.525, 76.503 y 70.442, respectivamente, actuando en su carácter de apoderados judiciales de la contribuyente H.L. BOULTON & Co, S.A.C.A., sociedad mercantil inscrita en el Registro Mercantil llevado por el Juzgado de Primera Instancia en lo Mercantil del Distrito Federal en fecha 1 de julio de 1944 bajo el Nº 1.643, contra el acto administrativo contenido en la Resolución identificada con las letras y números MH-SENIAT-GRTICE-DR-ARCD/99/033, emitida el 1º de marzo de 1999 por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente de créditos fiscales generados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio económico finalizado el 30 de junio de 1998, por la cantidad de ciento noventa y cuatro millones cuatrocientos veinticinco mil ochocientos cincuenta y tres bolívares sin céntimos (Bs. 194.425.853,oo), contra el monto de la segunda porción de los dozavos correspondientes al anticipo de impuesto a los activos empresariales causado en el período fiscal que culminó el 30 de junio de 1999, por un monto de trece millones quinientos dieciocho mil setecientos cincuenta y siete bolívares con setenta y ocho céntimos (Bs. 13.518.757,78).

El 8 de julio de 2002, el prenombrado juzgado superior oyó libremente la apelación interpuesta y por oficio Nº 4.037 de la misma fecha, ordenó la remisión del expediente a esta Sala Político-Administrativa, siendo recibido el día 23 del mismo mes y año.

El 30 de julio de 2002, se dio cuenta en Sala y, en esa misma fecha, se designó ponente al Magistrado Hadel Mostafá Paolini, y se fijó el décimo día de despacho para comenzar la relación.

El 19 de septiembre de 2002, comenzó la relación en el presente juicio. En esta misma fecha, la abogada sustituta de la ciudadana Procuradora General de la República, en representación del Fisco Nacional, fundamentó la apelación planteada. El 2 de octubre de 2002, los apoderados judiciales de la contribuyente presentaron escrito de contestación a los fundamentos de la apelación.

El 16 de octubre de 2002, se fijó el décimo día de despacho para que tuviera lugar el acto de Informes en el presente juicio, de conformidad con lo establecido en el artículo 166 de la Ley Orgánica de la Corte Suprema de Justicia entonces vigente.

El 7 de noviembre de 2002, compareció la representante del Fisco Nacional y consignó su escrito de informes. La Sala, previa su lectura por Secretaria, ordenó agregarlos a los autos. Se dijo “Vistos”. En esta misma fecha, la apoderada judicial de la contribuyente presentó conclusiones escritas.

Realizado el estudio del expediente, pasa esta Sala a decidir, previas las siguientes consideraciones:

I

DEL RECURSO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Indicaron los apoderados judiciales de la contribuyente, que la Administración Tributaria fundamenta su rechazo a la compensación opuesta “...en un error de interpretación, al omitir considerar que los anticipos mensuales que realiza el contribuyente por concepto Impuesto a los Activos Empresariales si (sic) constituyen el pago de una deuda líquida y exigible”.

En tal sentido, denunciaron el vicio en la causa por falso supuesto “...cuando la Administración interpreta que los pagos mensuales que realiza nuestra representada conforme a la LIAE y el RLIAE equivalentes a un dozavo del impuesto causado en el ejercicio anterior no constituye el pago de una deuda líquida y exigible y consecuencialmente rechaza la compensación”.

A tal efecto, señalaron que “...la deuda mensual que origina los pagos anticipados de impuesto a los Activos Empresariales si (sic) constituye una deuda tributaria líquida y exigible, porque son la propia LIAE y el RLIAE quienes obligan a realizarlos. Además dichos pagos son de naturaleza tributaria, ya que aun (sic) cuando el monto del impuesto a pagar por Impuesto a los Activos Empresariales se determine al final del ejercicio, cada pago mensual anticipado tiene desde su origen contenido tributario, de no ser así no tendría el carácter obligatorio que la LIAE y el RLIAE le otorgan”.

En otro orden de ideas, indicaron que “...en el supuesto negado que se considere que para la procedencia de la compensación se requiere la autorización previa de la Administración, lo cual rechazamos rotundamente, en nuestro criterio la compensación opera de pleno derecho sin pronunciamiento previo de la Administración,...”.

En tal sentido, continuaron afirmando que “...el artículo 46 del Código Orgánico Tributario, no dispone en ningún momento que la compensación esté sujeta a un pronunciamiento previo de la Administración para su procedencia. De ser esto la norma fuera incongruente al disponer en forma expresa que opera de pleno derecho”.

II

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en la sentencia dictada en fecha 26 de marzo de 2002, por medio de la cual declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la contribuyente H.L. BOULTON &Co, S.A.C.A., indicó que el análisis de la controversia se circunscribía a la procedencia o no de la compensación de un crédito fiscal por concepto de impuesto sobre la renta con un débito fiscal originado por dozavos de la ley de impuesto a los activos empresariales.

A tal efecto, señaló que “...no queda duda de que las obligaciones generadas por la aplicación de la Ley de Activos Empresariales son deudas generadas por la aplicación de sus normas y que arrojan como resultado una estimación en dinero de las cuotas que deben pagarse durante un año fraccionadas en doce, tomando en cuenta como base de esa estimación lo que se hubiere pagado con anterioridad, debiendo posteriormente ajustarse dicho monto en más o menos al cierre del ejercicio fiscal”.

Con base a lo anterior, procedió a analizar la naturaleza de las obligaciones derivadas de los dozavos del impuesto a los activos empresariales, para lo cual indicó que: “...Cada uno de estos dozavos conforme a la ley que los rige y su reglamento, tienen una oportunidad para su pago, pago que debe hacerse en moneda de curso legal o que puede dicha obligación extinguirse por los medios establecidos en el Código Orgánico Tributario, en otras palabras dichos adelantos constituyen una deuda tributaria líquida y exigible que puede ser intimada o demandada por la Administración a través del Juicio Ejecutivo en caso de omisión en los pagos por parte de cualquier contribuyente, por cuanto se sabe su cuantía y momento de pago”.

Dilucidado lo anterior y analizando la figura de la compensación, atendiendo al contenido de la norma dispuesta en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, la recurrida expone que: “...Cuando la norma se refiere al pronunciamiento sobre la procedencia, se refiere no sólo a que la Administración Tributaria debe analizar, la prescripción, la liquidez o exigibilidad desde el punto de vista formal, sino determinar si verdaderamente existe un crédito fiscal”. En tal sentido, indicó que: “...En la resolución impugnada sólo se trata el punto de que la deuda no es exigible, por cuanto lo dozavos están sujetos a un ajuste posterior, y esto no es lo que señala la ley, por el contrario se establece una oportunidad de pago no sujeta a condiciones, por lo que queda suficientemente comprobado el vicio de falso supuesto por la errada interpretación de los artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento”.

En cuanto a la operatividad de la compensación, señaló que “...el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; y por ello la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta el representante del Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación”. (Destacado de la Sala).

Seguidamente, indicó que “...la interpretación que hace la Administración Tributaria, en el sentido que es improcedente la compensación, en virtud de que la deuda tributaria que se pretende compensar aún no estaba determinada y que por tanto no es líquida ni exigible, es ciertamente errónea, como bien lo afirman los apoderados de la recurrente, ya que sería imposible pensar que la Administración Tributaria, está en capacidad de cubrir cantidades anticipadas de tributos, si estas no son líquidas ni exigibles y menos aún aplicar consecuencias derivadas del incumplimiento del pago”.

En consecuencia, concluyó que en el caso bajo análisis, “...se evidencia el cumplimiento de los extremos previstos en el Artículo 46 del Código Orgánico Tributario (1.994), es decir, la recurrente opuso compensación oportunamente, los créditos fiscales a favor de la Contribuyente por concepto de retenciones en exceso de Impuesto sobre la Renta, correspondiente al ejercicio fiscal de 1.997-1.998, no están prescritos, son líquidos y exigibles, al igual que las deudas tributarias a su cargo, por concepto del Impuesto a los Activos Empresariales, correspondiente al ejercicio, no están prescritas y son líquidas y exigibles, líquidas porque se encuentran determinadas en su monto, y exigible por no estar sujetas ni a término ni a condición. Siendo por tanto procedente la compensación solicitada y nula por, ilegal la Resolución recurrida que declaró improcedente la compensación opuesta por monto total de Bs. TRECE MILLONES QUINIENTOS DIECIOCHO MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y SIETE BOLIVARES CON SETENTA Y OCHO CENTIMOS (Bs. 13.518.757,78) e igualmente nula la planilla para pagar emitida por dicho monto”.

III

ARGUMENTOS DE LA REPRESENTACIÓN DEL

FISCO NACIONAL

En el escrito de fundamentación a la apelación interpuesta, la representante del Fisco Nacional señaló que la recurrida incurrió en el vicio de error en la interpretación de la Ley, debido a que “...el pago de los dozavos comporta ciertamente una obligación para el contribuyente que queda sometido al cumplimiento de un deber formal de declarar y pagar un tributo anticipadamente; pero en nada implica el cumplimiento de una obligación líquida y exigible, pues estas condiciones están sujetas a la determinación definitiva que se haga al finalizar el ejercicio”.

En cuanto a la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, señaló que “...si bien la compensación de los créditos tributarios puede ser opuesta en cualquier momento, la misma ha sido condicionada por el legislador a un pronunciamiento de la Administración. Para tales fines el sujeto pasivo del tributo deberá manifestar su voluntad de hacer valer la compensación a su favor, mediante una solicitud o incorporándola en la respectiva planilla de autoliquidación del tributo, debiendo en todo caso acompañarla de los documentos o títulos que demuestren fehacientemente su acreencia contra el fisco”.

En razón de lo anterior, continuó señalando que “...para que opere efectivamente la compensación, en particular sobre su exigibilidad, conforme a los términos del artículo 46, ya citado, sólo puede producirse mediante una actuación administrativa previa que verifique y se pronuncie sobre la existencia del resto de las condiciones de homogeneidad, simultaneidad, liquidez y no prescripción de las deudas fiscales”.

En atención a lo expuesto, indicó que “...los efectos extintivos de la compensación opuesta se encuentran suspendidos hasta la emisión del acto administrativo contentivo de la procedencia o no de la compensación, obviando con ello la declaratoria de pleno derecho expresada en el encabezamiento del artículo. Luego de la promulgación del Código Orgánico Tributario de 1994 no puede compensarse deuda tributaria alguna (sea de los sujetos activos o pasivos del tributo), sobre la cual no se haya pronunciado previamente la Administración Tributaria en lo atinente a la procedencia de dicho modo de extinción de las obligaciones”.

Como consecuencia de las ideas señaladas, indicó que “...la sentenciadora a objeto de justificar la procedencia de la compensación opuesta, fundamentó la misma en una interpretación errada a la que verdaderamente debe darse, a la norma en referencia y que no debe ser otra que aquella que lleve a un resultado lógico, pues si de la interpretación gramatical del artículo 46 del Código Orgánico Tributario, se puede considerar que en el presente caso no están dados los supuestos para que proceda la compensación, por cuanto la Administración Tributaria deberá verificar los requisitos para su procedencia y pronunciarse sobre la misma, por lo que en el caso que nos ocupa, aplicar esta sería absolutamente ilógica e injusta”.

Seguidamente, reiteró “...la procedencia de la actuación de la Administración Tributaria al momento de dictar la Resolución objeto del presente proceso contencioso tributario,...”, por lo que solicitó a esta Sala “...revoque la sentencia recurrida y desestime tanto los argumentos sostenidos por el sentenciador así como la argumentación esgrimida por los apoderados de la recurrente, y la falta de sustentación jurídica para su procedencia,...”.

IV

DE LA CONTESTACIÓN A LOS FUNDAMENTOS

DE LA APELACIÓN

Los apoderados judiciales de la contribuyente en la oportunidad de contestar los fundamentos de la apelación interpuesta, comenzaron indicando que: “...El pago de los dozavos del impuesto a los activos empresariales constituye un anticipo de la obligación tributaria. Dichos anticipos son a cuenta de la obligación tributaria definitiva, los cuales son deudas tributarias líquidas y exigibles y por lo tanto sujetas a compensación”.

Seguidamente, señalaron que “...La compensación no está, según nuestro Código Orgánico Tributario, sujeta a mas formalidades que las deudas y créditos sean líquidos y exigibles, que se trate de acreedores y deudores recíprocos, es decir que haya simultaneidad y que las deudas sean homogéneas. En ningún caso es necesario un pronunciamiento previo por parte de la Administración Tributaria, sobre las cantidades que se están compensando”. Asimismo, continuó indicando que: “...No ponemos en duda que la administración (sic) pueda rechazar una compensación porque no se cumplen con los requisitos exigidos en la norma, lo que no puede concebirse es que la compensación dependa y se suspenda hasta tanto la Administración se pronuncie”.

V

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Corresponde a esta Sala pronunciarse acerca de la apelación interpuesta por la representación del Fisco Nacional, contra la sentencia dictada por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, el 26 de marzo de 2002, por medio de la cual se declaró con lugar el recurso contencioso tributario ejercido por los apoderados judiciales de la contribuyente H.L. BOULTON & Co. S.A.C.A.

En tal sentido, esta Sala observa que la denuncia planteada por el representante del Fisco Nacional se circunscribe a la presunta interpretación errónea por parte del a quo, en lo que respecta a la disposición legal que regula la figura de la compensación como modo de extinción de la obligación tributaria, ya que, en su criterio, es necesaria para la procedencia de la compensación, la verificación previa de la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos que se pretenden compensar.

En este sentido, resulta pertinente examinar de acuerdo a la normativa aplicable y en atención a las pretensiones y defensas invocadas, lo relativo a la operatividad de la compensación como medio de extinción de la obligación tributaria, es decir, si resulta suficiente oponerla para que esta opere de pleno derecho, extinguiendo hasta su concurrencia los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier otra reclamación administrativa o judicial de los mismos, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, o si, por el contrario, al efecto debatido es necesaria la previa verificación de la Administración Tributaria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de dichos créditos y el consecuente pronunciamiento sobre la procedencia o no de la compensación opuesta.

Sobre el particular, la Sala considera necesario reiterar su criterio expuesto en sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002 (Caso: DOMÍNGUEZ & CIA. CARACAS, S.A.), ratificado entre otras en sus sentencias identificadas con los números 00069 y 00113 del 21 y 28 de enero respectivamente, 00361 del 11 de marzo, 00759 del 27 de mayo, 00881 del 17 de junio y 01561 del 15 de octubre dictadas todas en el año 2003 y 00697 del 29 de junio del presente año, relacionado con la naturaleza jurídica de dicha figura como modo de extinción de las obligaciones tributarias. En tal sentido, se ha señalado lo siguiente:

“La institución de la compensación en nuestro ordenamiento jurídico positivo, está consagrada en el Código Civil de 1942 y en iguales términos y numeración en el referido Código de 1982, en sus artículos 1.331 al 1341, estableciendo el primero de ellos, que ‘Cuando dos personas son recíprocamente deudoras, se verifica entre ellas una compensación que extingue las dos deudas, del modo y en los casos siguientes’.

Es así que a través de la compensación ambos, deudores y acreedores a la vez, se liberan de la obligación que recíprocamente tienen hasta la concurrencia de la menor; siempre y cuando se den los requisitos, que la doctrina ha clasificado como simultaneidad, homogeneidad, liquidez, exigibilidad y reciprocidad, definidos estos requerimientos en sentencias de este M.T., como la No. 01859 de fecha 14 de agosto de 2001, caso Venevisión. Es decir, la compensación surge como un modo de extinguir las obligaciones comunes que existan entre los particulares.

En materia tributaria, la evolución de la compensación ha pasado por ciertas variantes. En principio, no fue acogida por la normativa reguladora de esta disciplina, cual era la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, al prever en su artículo 5 ‘que en ningún caso será oponible la compensación contra el Fisco’; siguiendo así la prohibición prevista en el último aparte del artículo 1.335 del vigente Código Civil.

No obstante, se dieron las primeras señales de esta figura, en las normativas de las leyes de impuesto sobre la renta de 1974, 1978 y 1982, respecto a los anticipos o pagos a cuenta derivados de los impuestos retenidos en exceso y de las declaraciones estimadas.

Pero, no fue sino con la promulgación del Código Orgánico Tributario en 1982, cuando se consagró, por primera vez, la compensación en su artículo 46, como un modo de extinguir las obligaciones tributarias, ya que en su artículo 222, hizo exclusión expresa del artículo 5 de la referida Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional; manteniendo su esencia en las sucesivas reformas, producidas en 1992, 1994 y 2001”.

A partir de las consideraciones anteriormente expuestas, pudo la Sala pronunciarse acerca de la operatividad de la compensación de acuerdo a la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso de autos por razón del tiempo, reseñando brevemente las reformas legislativas que en este particular se han producido, para lo cual fue oportuno transcribir lo pertinente de las mismas:

“Código Orgánico Tributario de 1982:

‘Artículo 46.- La administración tributaria declarará, de oficio o a petición de parte, la compensación de los créditos líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos y sus accesorios, con las deudas tributarias igualmente líquidas y exigibles, referentes a períodos no prescritos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

También son compensables los créditos por tributos con los que provengan de multas firmes, en las mismas condiciones establecidas en el encabezamiento de este artículo’.

Reforma del Código de 1992:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de que exista un pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho...’.

Reforma del Código de 1994:

‘Artículo 46.- La compensación extingue de pleno derecho y hasta su concurrencia, los créditos no prescritos, líquidos y exigibles del contribuyente por concepto de tributos, así como de intereses, multas, costas procesales y cualesquiera otros accesorios, con las deudas tributarias por los mismos conceptos, igualmente líquidas, exigibles y no prescritas, comenzando por los más antiguos, aunque provengan de distintos tributos y accesorios, siempre que se trate del mismo sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrán oponer la compensación en cualquier momento en que deban cumplir con la obligación de pagar tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos. En tales casos, la Administración Tributaria deberá proceder a verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de dicho crédito y a pronunciarse sobre la procedencia o no de la compensación opuesta...’. (Destacados de la Sala)”.

Así pues, en la normativa supra transcrita quedaron expuestas las sucesivas variaciones que ha experimentado la legislación tributaria en lo que respecta a la operatividad de la compensación, como modo de extinción de la obligación tributaria. Sin embargo, por ser la legislación aplicable rationae temporis al caso concreto, cabe destacar la reforma del Código Orgánico Tributario de fecha 25 de mayo de 1994, donde se dejó expresamente indicada la necesaria intervención de la Administración Tributaria para verificar la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos, a fin de pronunciarse sobre la procedencia de la compensación que se pretenda oponer, interpretación la cual se ratifica una vez más en el presente fallo.

En tal virtud, debe esta Sala disentir y revocar la interpretación expuesta por el juzgador de instancia en el fallo apelado, al señalar que “...el sujeto pasivo puede por tanto oponer la compensación, manifestar su voluntad de valerse de ella y puede hacerlo en el formulario de la declaración correspondiente o mediante una comunicación dirigida a la Administración Tributaria y ante el hecho objetivo de la coexistencia de ‘débitos’ y ‘créditos’ entre los mismos sujetos, se extinguirá la obligación ex tunc; y por ello la verificación de la existencia, liquidez y exigibilidad del crédito a que está obligada la Administración Tributaria no condiciona como interpreta el representante del Fisco Nacional, la extinción de la obligación respecto de la cual es opuesta la compensación”, juicio de esta alzada asumido en atención a que la relación jurídica que subyace en el caso debatido, es de naturaleza jurídico-pública, la cual define el contenido de la relación obligacional impositiva, como bien lo afirmó la representación fiscal. Así se decide.

Como consecuencia de la declaratoria que antecede, también se estima pertinente y necesario llamar la atención de la Administración Tributaria respecto a la tramitación administrativa del presente caso, por haber ésta omitido referirse expresamente en la decisión impugnada a la verificación en torno a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales opuestos en compensación por la contribuyente, originados por el pago en exceso del impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio económico finalizado el 30 de junio de 1998.

En tal sentido, nótese que la autoridad administrativa limitó su pronunciamiento a declarar improcedente dicha compensación, al rechazar la deuda tributaria que la contribuyente pretende compensar, derivada de los dozavos correspondientes al anticipo del impuesto a los activos empresariales del ejercicio económico finalizado el 30 de junio de 1999.

Así las cosas, resulta de obligada consecuencia para esta Sala proceder al examen del supuesto debatido en el caso concreto, con vista a la precitada normativa aplicable ratione materia y ratione temporis.

- Carácter de los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales como débitos fiscales.

El aspecto en cuestión se contrae a dilucidar la certeza y veracidad de la posición asumida por la Administración Tributaria en el presente caso, cuando niega el carácter de líquidos y exigibles a los débitos fiscales provenientes de anticipos de los impuestos a los activos empresariales, que los contribuyentes deben pagar al Fisco Nacional en forma de dozavos, conforme al artículo 17 de la ley que rige dicho tributo (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales) y 12 de su Reglamento, sobre cuya única base estimó la improcedencia de la compensación opuesta en el caso de autos.

En este sentido, la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales establece lo siguiente:

Artículo 17.- El Ejecutivo Nacional podrá acordar que aquellos contribuyentes obligados a presentar declaración estimada a los fines del impuesto sobre la renta, igualmente presenten declaración estimada a los efectos de esta Ley, por los valores de sus activos gravables correspondientes al ejercicio tributario en curso, a objeto de la autodeterminación del impuesto establecido en esta Ley y su consiguiente pago, en una oficina receptora de fondos nacionales, todo de conformidad con las normas, condiciones, plazos y formas que establezca el Reglamento.

Ahora bien, con el objeto de desarrollar la normativa supra señalada, el Reglamento de la Ley in commento establece:

Artículo 12º: A partir del inicio del segundo ejercicio por el cual corresponda pagar el impuesto, los contribuyentes estarán obligados a efectuar pagos mensuales equivalentes a un dozavo (1/12) del impuesto causado en el ejercicio anual inmediato anterior. Para ello, utilizarán los formularios que editará o autorizará la Administración Tributaria y enterarán el impuesto correspondiente a dicho dozavo, dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario, a partir de iniciado el cuarto mes consecutivo del cierre del ejercicio anual.

(subrayado de la Sala)

Ahora bien, en cuanto al carácter que ostentan los anticipos de los débitos fiscales del impuesto a los activos empresariales, pagados al Fisco Nacional en forma de dozavos, es de indicar que esta Sala en anteriores oportunidades se ha pronunciado señalando lo siguiente:

...dichos anticipos o dozavos constituyen, sin duda alguna, obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, todo lo cual deviene de la citada normativa (Ley de Impuesto a los Activos Empresariales). Al efecto, nótese que en ejecución puede el Fisco Nacional demandarlas, a fin de cobrar y hacer efectivas dichas deudas, si hubiere un incumplimiento por parte de los contribuyentes; lo cual procedería porque dicha obligación comporta el carácter de líquida, ya que la misma norma establece el quantum del anticipo a pagar, es decir, está plenamente determinado por el monto del impuesto causado en el ejercicio inmediato anterior, y de exigible porque la propia disposición prevé que debe ser enterado dentro de los primeros quince días continuos de cada mes calendario

. (sentencia Nº 01178 de fecha 1º de octubre de 2002)

Conforme al criterio antes señalado, vuelve a reiterar esta Sala que los anticipos o dozavos del impuesto a los activos empresariales, tal como acertadamente lo señala la recurrida, constituyen obligaciones tributarias que no disienten del común de las obligaciones tributarias derivadas de otros tributos, encontrándose como prueba de ello, sujetos a las consecuencias que acarrea el incumplimiento de los mismos, vale decir, el pago las multas e intereses, por lo que indefectiblemente debe sostenerse que tales anticipos constituyen verdaderas obligaciones tributarias, líquidas y exigibles, de conformidad con el contenido de las normas antes transcritas.

Por ello, debió la Administración Activa considerar que la norma prevista en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario reconoce la procedencia de la compensación como medio extintivo de las obligaciones tributarias, por concepto de “tributos, intereses, multas, costas y otros accesorios, o frente a cualquier reclamación administrativa o judicial de los mismos”; limitándola sólo a la verificación de su existencia, liquidez y exigibilidad, sin establecer distingos entre la naturaleza del pago, sea este como anticipo o definitivo, que tenga la obligación tributaria de que se trate.

En consecuencia, demostrado como quedó de las actas procesales que existe una obligación tributaria, líquida y exigible a cargo de la contribuyente, por las cuotas de anticipos representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, correspondiente a la segunda porción del ejercicio que finalizó el 30 de junio de 1999, conforme a lo previsto en los supra mencionados artículos 17 de la Ley de Impuesto a los Activos Empresariales y 12 de su Reglamento, que alcanzan un monto total de trece millones quinientos dieciocho mil setecientos cincuenta y siete bolívares con setenta y ocho céntimos (Bs. 13.518.757,78), la Sala debe concluir que contra ellos también es oponible la compensación de créditos fiscales igualmente líquidos y exigibles; en razón de lo expuesto, no evidencia esta Sala error alguno en la interpretación de la precitada normativa legal y reglamentaria y, por ende, improcedente el vicio denunciado atinente al error de derecho. Así se declara.

- Verificación de los créditos fiscales oponibles.

Ahora bien, en cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los créditos fiscales derivados del impuesto sobre la renta pagado en exceso, que la contribuyente opuso para compensar con la referida deuda tributaria originada del impuesto a los activos empresariales, lo cual no fue verificado en su oportunidad por la Administración Tributaria, conforme al mandato expreso contenido en el segundo aparte del artículo 46 del Código Orgánico Tributario entonces vigente, le resulta preciso a esta Sala analizar, por economía procesal, las alegaciones y pruebas promovidas por la sociedad mercantil recurrente, a los efectos de la referida verificación, y en ese sentido observa:

Vistas las actas procesales insertas al expediente y su alcance respecto de los créditos fiscales originados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta, correspondientes al ejercicio económico que finalizó el 30 de junio de 1998, debe la Sala proceder a su análisis, a la luz de los requisitos tantas veces mencionados respecto a la operatividad de la compensación opuesta. A tal efecto, se advierte que la recurrente no aportó a los autos instrumento probatorio alguno de acuerdo al cual pudiera concluirse efectivamente en la veracidad del monto invocado como excedente de crédito fiscal por concepto de impuesto sobre la renta.

En efecto, del contenido del expediente sólo se desprende una copia simple de la presunta declaración definitiva de rentas N° H-97 07 N° 0236937, correspondiente al ejercicio gravable comprendido entre el 01-07-96 y el 30-06-98 (folios 77 y 78 del expediente), de la cual en modo alguno puede extraerse con claridad y certeza la necesaria existencia de los créditos fiscales a los que hace referencia los apoderados judiciales de la contribuyente, ya que no se observa con claridad la fecha en que esta fue presentada y, asimismo, tampoco coincide el monto que señala la contribuyente como excedente de impuesto sobre la renta en la solicitud de compensación presentada el 17 de noviembre de 1998 identificada con el número 008637, con el reflejado en la referida Declaración.

En razón de lo anterior y no obstante la carga procedimental que pesa sobre el sujeto pasivo de la relación tributaria, en torno a suministrar los soportes que justifiquen y demuestren los créditos a compensar, juzga esta Sala que respecto al caso concreto le resulta imposible verificar con certeza y precisión sobre la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos en compensación por la sociedad mercantil contribuyente, a cuyo efecto se ordena a la Administración Tributaria que, en ejercicio y cumplimiento de sus facultades y deberes, proceda a la inmediata verificación en sus archivos de los requerimientos legales dispuestos respecto a dichos créditos en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994, habiéndose demostrado en autos la existencia, liquidez y exigibilidad de la deuda tributaria de la contribuyente por las cuotas de anticipos, representadas en dozavos del impuesto a los activos empresariales, luego de lo cual podrá la Administración declarar por acto expreso la procedencia o improcedencia de la compensación solicitada, imperativo que esta alzada se ha visto en la necesidad de ordenar en casos similares (sentencia Nº 00881 de fecha 17-06-03.Caso: Fisco Nacional vs. SADEVEN INDUSTRIAS, C.A.). Así finalmente se decide.

VI

DECISIÓN

En virtud de lo anteriormente expuesto, este Tribunal Supremo de Justicia en Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, decide en los siguientes términos:

1- PARCIALMENTE CON LUGAR la apelación interpuesta por la abogada Liebhet León Bolet, actuando en representación del Fisco Nacional, contra la sentencia dictada en fecha 26 de marzo de 2002 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Area Metropolitana de Caracas, recaída en el expediente número 1.282 (de la nomenclatura del prenombrado juzgado superior), de la cual se REVOCA el pronunciamiento atinente a la procedencia ope legis de la compensación tributaria, y se CONFIRMA de éste su declaratoria respecto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los débitos fiscales derivados de los dozavos del impuesto a los activos empresariales.

2- En consecuencia, en los términos expuestos en la presente decisión se declara la NULIDAD del acto administrativo contenido en la resolución identificada con las letras y números MH-SENIAT-GRTICE-DR-ARCD/99-033, emitida el 1 de marzo de 1999, por la Gerencia Regional de Tributos Internos de Contribuyentes Especiales de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), por medio de la cual se declaró improcedente la compensación opuesta por la contribuyente H.L. BOULTON &Co, S.A.C.A., de créditos fiscales generados por el pago en exceso de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio económico finalizado el 30 de junio de 1998, contra el monto de la segunda porción de los dozavos correspondientes al anticipo de impuesto a los activos empresariales causado en el período fiscal que culminó el 30 de junio de 1999.

3- En cuanto a la existencia, liquidez y exigibilidad de los aludidos créditos fiscales opuestos por la sociedad mercantil contribuyente, se ORDENA a la Administración Tributaria la inmediata verificación en sus archivos de los requerimientos legales dispuestos respecto a dichos créditos, a los efectos compensatorios, en el artículo 46 del Código Orgánico Tributario de 1994.

Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los siete (07) días del mes de septiembre de dos mil cuatro (2004). Años 194º de la Independencia y 145º de la Federación.

El Presidente,

L.I. ZERPA

El Vicepresidente-Ponente,

HADEL MOSTAFÁ PAOLINI

La Magistrada,

Y.J.G.

La Secretaria,

ANAÍS MEJÍA CALZADILLA

Exp. N° 2002-0666

En ocho (08) de septiembre del año dos mil cuatro, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01318.

La Secretaria,

ANAIS MEJÍACALZADILLA