Decisión nº 588-2007 de Juzgado Superior Contencioso Tributario de la Región los Andes de Tachira, de 26 de Octubre de 2007

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

DE LA REGION LOS ANDES

En fecha 16/08/2005, este tribunal dio entrada al Recurso Contencioso Tributario, interpuesto subsidiariamente al Recurso Jerárquico por el ciudadano M.Á.D.P., titular de la cédula de identidad Nº V-8.044.834, actuando su condición de Administrador de la empresa mercantil denominada REPRESENTACIONES DÁVILA PLAZA S.R.L., identificada con el Registro de Información Fiscal Nº J-30528329-0, con domicilio en la avenida 16 de Septiembre, # 50-37, M.E.M., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, bajo el Nº 68, Tomo A-8, en fecha 27/04/1998, actuando debidamente asistido por abogado C.G.M., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 70.168, en contra del acto administrativo contenido en la Resolución de Imposición de Sanción GRTI/RLA/DF/N 3055000300 de fecha 26 de Noviembre del 2002, emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

En fecha 21/09/2005, este tribunal dictó auto de entrada ordenando las notificaciones mediante oficios al Gerente Jurídico Tributario del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, al Contralor General de la República, al Procurador General de la República, al Fiscal Décimo Tercero del Ministerio Público de la Circunscripción Judicial del Estado Barinas. (F-99 al 107)

En fecha 06/07/2007, se dictó sentencia de admisión del presente Recurso Contencioso Tributario, de conformidad con los artículos 266 y 267 del Código Orgánico Tributario vigente. (F-151 al 153)

En fecha 17/09/2007, se hizo presente en este despacho el abogado A.J.M., titular de la cédula de identidad N° V-9.248.591, inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº52.836, quien actuando en nombre y representación de la República Bolivariana de Venezuela presentó copia certificada del instrumento poder que le acredita tal carácter y escrito de promoción de pruebas. (F-157 al 160)

En fecha 18/10/2007, se hizo presente en este tribunal la abogada Franciy C.D.R., titular de la cédula de identidad Nº V-9.223.157, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.522, quien actuando en nombre y representación de la República Bolivariana de Venezuela presentó copia certificada del instrumento poder que le acredita tal carácter y escrito de informes (F-174 al 180)

En fecha 22/10/2007, dijo el tribunal “vistos”. (F-181)

I

FUNDAMENTOS DEL RECURSO:

Manifiesta el recurrente su disconformidad con el acto administrativo recurrido, a través de los siguientes argumentos:

1. - En primer lugar explica la situación fáctica que dio origen a la imposición de la sanción de parte de la Administración Tributaria, señalando que le fue aplicada la sanción prevista en el articulo 102 numeral 2º del Código Orgánico Tributario por concepto de multa en la cantidad de veinticinco unidades tributarias (25 U.T) y adicionalmente se impuso la sanción de clausura temporal del establecimiento, por un plazo de dos días continuos. Sobre este aspecto, el recurrente expresó que dichas sanciones no guardan ninguna proporcionalidad con la infracción cometida y es violatorio del derecho de libertad de industria y comercio contenida en el artículo 112 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Afirmando que ha sido sancionado dos veces por el mismo ilícito.

2. - En el mismo orden de idea, el recurrente realiza un análisis sobre el contenido del articulo 112 de la Carta Fundamental vigente, y explica que la Resolución de Imposición de Sanción de fecha 26/11/2002, por ser un acto administrativo de último nivel y subalterno a la Constitución y a las leyes no puede pretender imponer restricciones a la libertad económica, incurriendo en una conducta reñida con la Constitución. Explicando igualmente que la imposición de sanción le causaría daños y perjuicios patrimoniales, por ser esa la única actividad que realiza. Concluye afirmando que era la primera vez que la empresa cometía una infracción y que no hubo intención de cometerla pues no tenia conocimiento de los fines y resultados de su omisión.

   II

   FUNDAMENTOS DEL ACTO RECURRIDO:

   La División de Fiscalización adscrita a la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes emitió la Resolución de Imposición de Sanción identificada con el Nro. 050100225000390, de fecha 28/11/2002, fundamentando el acto, en los siguientes hechos:

   Por cuanto se verificó para el momento de la fiscalización que la contribuyente presentó libro de ventas del I.V.A que no cumple con los requisitos, en contravención a lo establecido en el articulo 56 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado y 70, 72, 76, y 77 de su Reglamento

   III

   PRUEBAS DOCUMENTALES ANEXAS

   A los folios 13 al 15, se encuentran copias simples del Registro de Información Fiscal de la Empresa y de los documentos de identificación del ciudadano D.P.M.Á. y el abogado asistente L.C.G.M..

   A los folios 16 al 21, se encuentra copia simple del Acta Constitutiva de la Sociedad de Responsabilidad Limitada REPRESENTACIONES PLAZA S.R.L., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, tomo A, Numero 68, de fecha 27de abril de 1998.

   A los folios 22 al 32, se encuentran documentos constitutivos del procedimiento de verificación, a saber: acta de recepción y verificación Nº RLA-DF-PN-2575-RDP-01-a de fecha 28/10/2002, en la cual el fiscal actuante deja constancia que el libro de ventas de I.V.A. no cumple con los requisitos, señalando: “Libro de ventas del Impuesto Valor Agregado (desde agosto 2001 hasta febrero 2002) a) No refleja el numero del Rif del comprador del bien en los casos de operaciones realizadas con otros contribuyentes. b) No contabiliza en forma separada las operaciones realizadas con contribuyentes y con no contribuyentes. este incumplimiento se observa desde Agosto 2001 hasta Agosto 2006.”

   Al folio 31, se encuentra copia simple de los asientos correspondientes al Libro de Ventas del mes de agosto 2002.

   A los folios 42 al 97 y 161 al 173, se encuentra las actas levantadas durante el procedimiento fiscal de verificación aplicado al contribuyente, a saber: P.A. GRTI/RLA/2575, notificada en fecha 02/10/2002, notificada en fecha 28/10/2002 en la persona del ciudadano M.Á.D.P., Acta de Requerimiento RLA/DFPF/PN-2575-RDP-01, Acta de Recepción y Verificación RLA/DFPF/PN-2575-RDP-01ª.

   A los folios 56 al 63, se encuentra copia simple del Registro de Información Fiscal y del Documento Constitutivo de la Empresa, ambos previamente valorados.

   A los folios 64 al 85, se encuentra copia simple de los documentos entregados por el recurrente como soporte de sus operaciones, a saber: facturas, asientos de los libros, y declaraciones, así como el reporte del Sistema Venezolano de Información Tributaria.

   A los folios 86 al 97, se encuentra Informe especial de deberes formales, tabla de conformación de sanciones, auto de cierre de expediente, Auto de Inserción, Acta de Clausura, Acta de levantamiento de clausura, Informe General de Fiscalización y Auto de cierre del expediente, documentos de trámite del procedimiento.

   A los folios 158 al 160 y 175 al 177, se encuentra copia debidamente certificada del Instrumento Poder conferido por el Gerente Jurídico Tributario en sustitución de la Procuradora General de la República, por medio del cual sustituye la representación judicial de la República Bolivariana de Venezuela, en los abogados adscritos a la Gerencia Regional de Tributos Internos Región Los Andes del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria SENIAT, lo anterior es valorado de conformidad con el artículo 429 del Código de Procedimiento Civil, de él se desprende el carácter con el cual actúan los abogados A.J.M. y F.C.D.R., titulares de las cédulas de identidad Nros. V-9.248.591 y V-9.223.157, inscritos en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el N° 52.836 y 44.522.

   Los anteriores documentos son valorados de conformidad con lo establecido en el articulo 429 del Código de Procedimiento Civil, y de ellos se desprende que la recurrente fue objeto de un procedimiento de verificación de los deberes formales a que esta obligado de conformidad con lo establecido en el Ley de Impuesto Sobre la Renta y Ley de Impuesto a los Activos Empresariales para los ejercicios económicos 2000 y 2001 y Ley de Impuesto al Valor Agregado para los periodos de imposición desde agosto 2001 hasta agosto 2002, determinando el funcionario fiscal la existencia de incumplimientos, razón por la cual emite la Resolución de Imposición de Sanción Nro. 050100225000390, en razón de haber constatado que el libro de ventas de Impuesto al Valor Agregado no cumplía con los requisitos legales correspondiente, incumplimiento sancionado de conformidad con lo establecido en el artículo 102 Numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   IV

   INFORME FISCAL

   La abogada F.C.D., titular de la cédula de identidad Nº V-9.223.157, inscrita en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 44.522, quien actuando en nombre y representación de la República Bolivariana de Venezuela presentó de informes a través del cual realiza una síntesis precisa de los hechos evidenciados durante el presente proceso judicial, sosteniendo asimismo la procedencia de las sanciones impuestas a la Sociedad Mercantil REPRESENTACIONES DÁVILA PLAZA S.R.L, razón por la cual solicita su ratificación en esta instancia.

   V

   CONSIDERACIONES PARA DECIDIR:

   Vistos los términos en los que fue emitido el acto administrativo recurrido y los argumentos y defensas expuestos por el accionante, observa este despacho que la controversia se circunscribe a determinar la procedencia de las sanciones aplicadas al contribuyente en virtud del incumplimiento presuntamente constatado por el fiscal actuante en el libro de ventas de Impuesto al Valor Agregado, y en virtud del cual el contribuyente fue sancionado con multa pecuniaria de veinticinco unidades tributarias (25 U.T) y la sanción accesoria de cierre temporal del establecimiento, según lo establecido en el articulo 102 numeral 2 del Código Orgánico Tributario.

   En este sentido, se encuentra que el contribuyente manifiesta su inconformidad con las sanciones aplicadas denunciando que las mencionadas sanciones resultan violatorias de los derechos y garantías constitucionales recogidas en la Carta Magna, específicamente lo relativo al derecho a la libertad económica prevista en el artículo 112 de la Constitución Vigente. Expresa asimismo que las sanciones aplicadas carecen de proporcionalidad en relación con el incumplimiento verificado, señalando que al aplicársele simultáneamente la sanción de cierre y la sanción pecuniaria, esta siendo sancionado dos veces por el mismo ilícito.

   Ahora bien, a los efectos de resolver los siguientes planteamientos es indispensable hacer la siguiente aclaratoria, el campo de los deberes formales aluden a una serie de obligaciones que impone la Administración Tributaria a los contribuyentes a los efectos de conducir al cumplimiento de la finalidad última del tributo, cual es, la efectiva recaudación del mismo, este campo de los Deberes Formales constituye parte del Derecho Tributario Formal, el cual ha sido definido por la Doctrina, con las palabras siguientes:

   conjunto de normas reguladoras de los procedimientos que la Administración Tributaria utiliza, para que el tributo legislativamente creado se transformé en tributo finalmente percibido.

   (XXI Jornadas J.M. D.E., El Sistema Tributario Venezolano, Deberes Formales y Procedimientos en el Código Orgánico Tributario, Dra. E.M.O., Pág. 107)

   Debe entonces entenderse que los deberes formales aluden a una serie de requisitos previstos por ley para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, así como coadyuvar a la precisa determinación de la misma. Se trata de una serie de normas que regulan las formas a las que habrán de adecuarse los contribuyentes para el mejor cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y aun cuando no constituyen deberes sustanciales o de fondo, poseen el mismo imperativo legal de exigibilidad, y al constituir circunstancias objetivas, su incumplimiento, lleva de suyo, la imposición de una sanción generalmente de carácter pecuniario que funge como correctivo de la acción infractora y pretende encausar las actuaciones del contribuyente dentro de los parámetros o formas establecidas por el legislador tributario. Conforme a ello se encuentra que el articulo 102 del Código Orgánico Tributario, configura los siguientes ilícitos formales en materia de libros:

   Artículo 102:

   Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de llevar libros y registros especiales y contables:

1. No llevar los libros y registros contables y especiales exigidos por las normas respectivas.

2. Llevar los libros y registros contables y especiales sin cumplir con las formalidades y condiciones establecidas por las normas correspondientes, o llevarlos con atraso superior a un (1) mes. (Subrayado añadido)

3. No llevar en castellano o en moneda nacional los libros de contabilidad y otros registros contables, excepto para los contribuyentes autorizados por la Administración Tributaria a llevar contabilidad en moneda extranjera.

4. No conservar durante el plazo establecido por las leyes y reglamentos los libros, registros, copias de comprobantes de pago u otros documentos; así como, los sistemas o programas computarizados de contabilidad, los soportes magnéticos o los microarchivos.

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de cincuenta unidades tributarias (50 U.T.), la cual se incrementará en cincuenta unidades tributarias (50 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de doscientas cincuenta unidades tributarias (250 U.T.).

   Quien incurra en cualesquiera de los ilícitos descritos en los numerales 2, 3 y 4 será sancionado con multa de veinticinco unidades tributarias (25 U.T.), la cual se incrementará en veinticinco unidades tributarias (25 U.T.) por cada nueva infracción hasta un máximo de cien unidades tributarias (100 U.T.).

   En caso de impuestos indirectos, la comisión de los ilícitos tipificados en cualesquiera de los numerales de este artículo, acarreará, además de la sanción pecuniaria, la clausura de la oficina, local o establecimiento, por un plazo máximo de tres (3) días continuos. Si se trata de una empresa con una o más sucursales, la sanción abarcará la clausura de las mismas, salvo que la empresa lleve libros especiales por cada sucursal de acuerdo a las normas respectivas, caso en el cual sólo se aplicará la sanción a la sucursal o establecimiento en donde se constate la comisión del ilícito.(Subrayado añadido)

   Esta norma enumera cuatro tipos de infracciones formales relacionadas con el cumplimiento del deber de llevar los libros, a saber, no llevar los libros; llevarlos con atraso superior a un mes o sin cumplir con los requisitos; no llevarlos en la moneda nacional o en castellano y finalmente no conservarlos durante el plazo legal establecido; se encuentra así que la mencionada norma establece expresamente la aplicación de la sanción de clausura de la oficina, local o establecimiento en el caso de que el impuesto investigado sea indirecto, evidenciando con ello la intención del legislador de sancionar severamente los ilícitos relativos a este tipo de impuesto.

   Lo anterior tiene su razón de ser en el hecho de que el contribuyente en materia de Impuesto al Valor Agregado no es el mismo pagador del tributo, así, quien paga el Impuesto al Valor Agregado es siempre el consumidor final y la labor del contribuyente se limita al traslado de ese dinero hasta las arcas del T.N. a través de su sistema determinativo basado en los denominados créditos y debitos fiscales que se generan a lo largo de la cadena productiva, por la diferencia entre las ventas o facturaciones y las compras; siendo ello así, es comprensible que el legislador disponga para este tipo de infracciones sanciones tanto más represivas, puesto que en estos casos, cualquier inconsistencia en los soportes contables, dificultas al ente recaudador la persecución del tributo, así como la verificación de su correcta determinación, dada las particularidades propias del Impuesto de que se trata, el cual ha sido calificado doctrinaria y jurisprudencialmente como indirecto, real, objetivo instantáneo, plurifásico y no acumulativo, que opera bajo el sistema de créditos y debitos fiscales, en el cual el crédito solo actúa como deducción o sustracción de los debitos fiscales a los que la propia ley se refiere o, lo que es lo mismo, como elemento técnico necesario para determinar la correspondiente cuota tributaria. (Sentencia N° 00796 de fecha 29/03/2006. Caso C.A EDITORA NACIONAL. Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia)

   En este sentido, es preciso aclarar que la desproporcionalidad denunciada por el recurrente en su escrito carece de fundamento, en atención a que la sanción cuya impugnación pretende se encuentra basada en una norma objetiva Art. 102 tercer aparte, que establece expresamente la sanción aplicable para las conductas en ella contenidas, sin que pueda el interprete proceder de una manera distinta a la establecida por el legislador. En el caso de autos, la funcionaria fiscal verificó los siguientes incumplimientos en el libro de ventas: “No refleja el número de rif del comprador del bien, en los casos de operaciones realizadas con otros contribuyentes. No contabiliza en forma separada las operaciones realizadas con contribuyente y con no contribuyentes”.

   En este orden de ideas, considera el jurisdicente que tales incumplimientos obstaculizan la labor fiscalizadora y contralora de la Administración Tributaria, observándose además que tales hechos no fueron objetados por el recurrente en ningún momento, antes bien, los reconoce y acepta como ciertos, dejando al juez el convencimiento sobre la procedencia de las sanciones aplicadas, la sanción pecuniaria y la clausura temporal del establecimiento, sin que pueda hablarse en ningún momento de menoscabo de la garantía de la libertad de industria y comercio, ni de la aplicación de dos sanciones por un mismo ilícito, en vista de que, tal y como previamente se explicó, se trata de sanciones objetivas predeterminadas expresamente por el legislador tributario y que tienen como propósito obligar al sujeto sancionado a conducirse con suprema diligencia y cuidado en lo que se refiere a los llamados impuestos indirectos. En virtud de lo anterior, este despacho desecha los argumentos expuestos por el recurrente en su escrito, confirmando los actos recurridos. Y así se decide.

   Finalmente, en cuanto a la afirmación del accionante de ser la primera vez que comete la infracción y que no tuvo la intención de cometerla, este despacho considera pertinente aclarar que ha sido criterio de este tribunal el sostener que el incumplimiento de los deberes formales constituye en esencia una contravención por omisión de disposiciones legales, cuya materialización no admite ningún elemento de valorización subjetiva, por cuanto al ser constatados surge de inmediato la consecuencia desfavorable para el sujeto infractor, asimismo, ello ha sido ratificado por el Supremo Tribunal en sentencia N° 00043 de fecha 11 de enero de 2006, emitida por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, con Ponencia del Magistrado Emiro García Rosas, la cual expuso que:

   Las normas que regulan las formas o procedimientos a que deben ajustarse los contribuyentes para la realización o efectividad de la obligación tributaria material, así como las atinentes a la fiscalización, investigación y control que realiza la Administración con el propósito de constatar el debido cumplimiento de la mismas tienen un carácter instrumental o adjetivo y su incumplimiento constituye por ende una infracción de tipo objetivo cuya configuración no exige la investigación de del elemento intencional.

   Por tanto la no intencionalidad alegada por el recurrente, es intrascendente a los efectos de la verificación del ilícito e imposición de la sanción correspondiente, y la misma no constituye circunstancia atenuante, ni tanto menos eximente de la responsabilidad penal. Y así se declara.

   En cuanto a las costas procesales el artículo 327 del Código Orgánico Tributario señala:

   Declarado totalmente sin lugar el recurso contencioso, o en los casos en que la Administración Tributaria intente el juicio ejecutivo, el tribunal procederá en la respectiva sentencia a condenar en costas al contribuyente o responsable, en un monto que no excederá del diez (10%) de la cuantía del recurso o de la acción que de lugar al juicio ejecutivo, según corresponda

   …omissis Resaltado del Tribunal.

   En consecuencia, al ser el juicio declarado Sin Lugar debe haber condenatoria en costas, que en el caso de autos ha de ser el equivalente al 10% de la cuantía del recurso, a saber, TREINTA Y SIETE MIL BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 37.000,oo), y así se decide.

   VI

   DECISION

   De acuerdo a lo anterior este TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO DE LA REGION LOS ANDES EN NOMBRE DE LA REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA Y POR AUTORIDAD DE LA LEY DECLARA:

1. - SIN LUGAR el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano M.Á.D.P., titular de la cédula de identidad Nº V-8.044.834, actuando su condición de Administrador de la empresa mercantil denominada REPRESENTACIONES DÁVILA PLAZA S.R.L., identificada con el Registro de Información Fiscal Nº J-30528329-0, con domicilio en la avenida 16 de Septiembre, # 50-37, M.E.M., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Estado Mérida, bajo el Nº 68, Tomo A-8, en fecha 27/04/1998, actuando debidamente asistido por abogado C.G.M., inscrito en el Instituto de Previsión Social del Abogado bajo el Nº 70.168. En consecuencia se CONFIRMA el acto administrativo contenido en la Resolución de imposición de Sanción Nº 050100225000390 emitida por la División de Fiscalización de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Los Andes del Servicio Nacional de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).

2. - SE CONDENA EN COSTAS a la Sociedad Mercantil REPRESENTACIONES DÁVILA PLAZA S.R.L., por la cantidad de TREINTA Y SIETE MIL BOLÍVARES SIN CÉNTIMOS (Bs. 37.000,oo) de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario Vigente.

3. - De conformidad con lo establecido en el artículo 84 del Decreto con Fuerza de Ley de la Procuraduría General de la República Bolivariana de Venezuela, notifíquese.

   Dada, sellada y refrendada en el despacho de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Los Andes con sede en San C.E.T., a los veintiséis (26) días del mes de octubre de Dos Mil Siete (2007) 197° de la Independencia y 148° de la Federación.

   A.B.C.S.

   JUEZ TITULAR

   B.R.G.G.

   LA SECRETARIA.

   En la misma fecha siendo las 11:30 AM se publicó la anterior sentencia, se registró bajo el N° 588-2007, dejándose copia para el archivo del Tribunal. En la misma fecha se libró oficios N° 2622-07, 2623-07.

   LA SECRETARIA.

   ABCS/ marianna

   Exp: 0911