Decisión nº 1235 de Juzgado Superior Primero de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 15 de Mayo de 2007

Según se desprende de los autos, en fecha 16/05/1.997 la Unidad de Ingresos Tributarios Anzoátegui de la Gerencia de Ingresos Tributarios, adscrita a su vez a la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), emitió una P.A., identificada bajo el Nº 252002.095, la cual cursa inserta al folio 52 del expediente, mediante la cual autorizaba al ciudadano T.d.A.I.I., titular de la Cédula de Identidad Nº 1.483.888, Fiscal de Cotizaciones I, para practicar investigación a la aportante “SANTA FE DRILLING VENEZUELA, C.A.”, relativa a los pagos de las contribuciones especiales que se generan de conformidad con la Ley que rige a dicha Institución, referidos al 2 y al ½%. En virtud de ello, el Fiscal de Cotizaciones antes identificado, levantó informe en el cual dejó constancia, entre otras cosas de que para los períodos auditados (1er. Trimestre de 1.991 al 3er. Trimestre de 1.997) la empresa dejó de gravar y enterar las partidas de Casa, Ayuda de Ciudad, Sobretiempo, Reposo Médico y Pago por Enfermedad, Permiso Sindical, Bono de Producción, Vacaciones y Bono Vacacional y Utilidades; motivo por el cual, levantó Acta de Reparo Nº 008533-008534-008535-008536 de fecha 10/11/1.997, notificada en la misma fecha, en la que determina una diferencia de aportes correspondientes al 2% de Bs. 50.854.473,00, diferencia de aportes del ½% de Bs. 2.746.080,00; se calculan intereses de mora por la cantidad de Bs. 198.828,00; se calcularon intereses compensatorios por la cantidad de Bs. 5.660.649,00; se procedió a realizar actualización monetaria por la cantidad de Bs. 34.915.439,00 y se impuso sanción por la cantidad de Bs. 5.360.055,00.

Posteriormente, la Gerencia General de Finanzas del INCE, dictó en fecha treinta (30) de Junio de 1.998, la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, identificada bajo el Nº 599, mediante la cual, por cuanto la aportante no presentó descargos, se ratificó el contenido del Acta de Reparo identificada supra, por montos Bs. 50.854.473,00 (Aportes del 2%), Bs. 2.746.080,00 (Aportes ½%); Bs.198.828,00 (Intereses Moratorios); Bs. 5.660.649,00 (Intereses Compensatorios); Bs. 34.915.439,00 (Actualización Monetaria); e imponiéndole multa por la cantidad total de Bs54.152.369,00.

La aportante disiente de estas determinaciones y ejerce en su contra el Recurso Contencioso Tributario con el cual se incoa este proceso alegando a su favor que no consta en el Acta de Reparo ni en la Resolución impugnada, cuales son los fundamentos legales en los que se basa el INCE para efectuarle la determinación, siendo en consecuencia dicho acto administrativo nulo por carecer, a su juicio, del elemento esencial de expresar las razones de hecho y derecho que constituyen la motivación del acto administrativo. Continúa exponiendo que, la ratificación que hizo la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo del Reparo que le fue formulado, es a su decir, insuficiente para considerar que dicha Resolución está motivada, pues si bien se señalan las normas en las que fundamenta su pretensión, se desconoce cuales son las razones de hecho y de derecho que constituyen el presupuesto legal en virtud del cual acciones de la empresa se subsumen en el supuesto de los ordinales 1 y 2 del artículo 10 de la Ley que rige a dicha institución; señala también que, el fiscal actuante debió indicar la fuente de la cual obtuvo la información y la comparación con lo declarado, explicando así las diferencias surgidas por aportes insolutos. Arguye de seguidas que, el INCE incluye las utilidades pagadas a sus trabajadores dentro de la base de cálculo para la contribución del 2%, sin embargo, sostiene que, al comparar la legislación laboral con la disposición del ordinal 1ro. del artículo 10 de la Ley del INCE se evidencia que las utilidades sólo se consideran salario para el pago de las prestaciones sociales que se causen por la terminación de la relación de trabajo, no estando en consecuencia, dentro de la base de cálculo para los aportes del 2%. Por otra parte, destaca que, la recurrida, determinó como aportes insolutos del ½% utilidades que no habían sido efectivamente pagadas a los trabajadores, ello, en virtud de que la empresa realiza este pago en el 4to. Trimestre del año y la fiscalización sólo revisó hasta el 3er. Trimestre del año 1.997, no obstante, reconoce la diferencia que por este concepto determinó la fiscalización para los años 1.995 y 1.996. Solicita también, sea considerada a su favor, la eximente de responsabilidad penal prevista en el literal “c” del artículo 79 del Código Orgánico Tributario, en virtud de la interpretación controvertida que existe entre el INCE y las empresas, con respecto a si las utilidades forman o no parte de la base de cálculo para el aporte del 2%. Por último, considera improcedente el cálculo de intereses compensatorios, así como de la actualización monetaria, por considerar nulo el reparo que le fuera formulado.

En la oportunidad de informes, la representación del INCE, reitera el contenido de los actos administrativos impugnados y señala a favor del Instituto que, tanto el Acta de Reparo, como el Informe de actuación Fiscal y la Hoja de Actualización Monetaria son suficientemente ilustrativas y demostrativas de la actuación fiscal, que han sido expedidas en base a hechos, datos y cifras ciertas y concretas, que constan de manera explicita en su contexto y en general en los documentos, que contiene el expediente administrativo correspondiente, no estando la recurrente en desconocimiento de los motivos y cálculos que originaron el reparo, ni mucho menos en estado alguno de indefensión. Expone también, que la Ley del Instituto Nacional de Cooperación Educativa, es especial y rige con preferencia en el campo de su especialidad sobre la ley ordinaria, que es a su decir, la Ley Orgánica del trabajo. La Ley del Instituto, contiene una norma específica en materia impositiva que regula la contribución a favor del Instituto. Sin embargo, aduce que, el artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, incluye sin lugar a dudas, la participación en los beneficios o utilidades, dentro del concepto de salario. Continúa exponiendo que, con independencia a las consideraciones de carácter salarial o no de las utilidades, estas forman parte de la base imponible para el cálculo de los aportes adeudados por los patronos al INCE, pues evidentemente, asevera, son remuneraciones pagadas al personal que trabaja en la empresa aportante y ese es el requisitos para quedar encuadrada dentro del supuesto de hecho de la disposición contenida en el artículo 10 de la Ley del INCE. Con respecto a la eximente de responsabilidad penal, expone que, de la letra del artículo 10 de la Ley que rige al Instituto, se evidencia que el legislador fue lo suficientemente claro al establecer en dicho cuerpo normativo, cuales conceptos formaban parte de la base imponible a los efectos de los aportes tanto de patronos como de trabajadores, no siendo suficiente para excusarse del cumplimiento la falta de acuerdo interpretativo o el desconocimiento de la Ley. Señala también que, la Institución actuó de conformidad con lo previsto en el artículo 145 del Código Orgánico Tributario, al calcular durante el procedimiento de determinación del tributo, la actualización monetaria de la deuda y los intereses compensatorios causados durante el período comprendido desde el 1er. Trimestre de 1.991 al 3er, trimestre de 1.997, aunado al hecho, que los cálculos fueron realizados, en atención a lo dispuesto en el parágrafo primero del artículo 59 del mismo Código, es decir, contado a partir del vencimiento del plazo para efectuar la autoliquidación y pago del tributo; razones por la cual solicita que el presente Recurso sea declarado Sin Lugar y procedente la sanción impuesta.

- II -

M O T I V A C I Ó N P A R A D E C I D I R

Planteada la controversia en los términos antes expuestos, este Órgano Jurisdiccional pasa a pronunciarse en los siguientes términos:

De acuerdo al contenido del artículo 259 de la Constitución, el Contencioso Administrativo puede definirse como una jurisdicción especial, diferente a la ordinaria, cuyo objeto es conocer y resolver de la anulación de los actos administrativos, la declaratoria de la responsabilidad de la administración y el restablecimiento de los derechos subjetivos lesionados por la actividad administrativa.

El Juez Contencioso ejerce, de conformidad con esta definición, una doble función, por un lado, garantiza el control, así como la justicia del proceso.

Estamos en presencia entonces de un poder muy particular y bastante amplio, que le permite al Juez, intervenir directamente en el juicio, controlar el procedimiento, sus actos y actuar de oficio, y dentro de los cuales encontramos uno muy especial, del que adolece el Juez Civil, como lo es el de haciendo uso de su poder inquisitivo de oficio cuando, in limine litis, puede pronunciarse con respecto a un vicio de nulidad absoluta que perciba en el análisis del acto administrativo impugnado, o en los actos de trámite antecesores del acto recurrido.

La función de Justicia del Contencioso Administrativo que señalamos supra, vale decir, procurar la seguridad jurídica, se constituye en la razón de ser de ese poder, pues siendo que el principio de la legalidad viene a ser la piedra angular del Derecho Administrativo, y el respeto de la legalidad el norte de la actuación del Juez Contencioso Administrativo, es evidente entonces la necesidad de que él tenga la facultad de controlar el cumplimiento de aquellas normas, cuya inobservancia constituyen una violación del principio de la legalidad que él está llamado a garantizar.

Tal y como expusimos en líneas anteriores, el Juez Contencioso Administrativo goza, a diferencia de los jueces ordinarios, de amplias facultades que le permiten en un caso concreto adoptar las medidas necesarias tendentes a garantizar, no solamente la igualdad entre la Administración y el administrado justiciable en un proceso judicial, sino también, la sujeción de la actuación administrativa al principio de legalidad previsto en el artículo 137 de la Carta Magna, sin embargo, debe señalarse que el ejercicio de dichas facultades debe realizarse prudentemente en aquellos casos en los cuales, previo análisis, el Juez de la materia discrecionalmente lo considere necesario para dar cumplimiento a dicho principio y restablecer la situación jurídica infringida por una eventual actuación ilegal de la Administración.

Por otra parte, es un principio consagrado constitucionalmente la Irretroactividad de la Ley, vale decir, una Ley posterior no puede aplicarse a un supuesto de hecho acontecido con anterioridad a la entrada en vigencia de esa Ley, ya que de ser así, se estaría violando el principio de legalidad antes aludido.

La Irretroactividad, a la cual nos referimos está expresamente prevista en el artículo 24 constitucional el cual dispone: “Ninguna disposición legislativa tendrá efecto retroactivo, excepto cuando imponga menor pena”, específicamente en nuestra materia especial (Contencioso Tributario), este principio fue desarrollado por el legislador al dictar nuestra norma rectora, vale decir el Código Orgánico Tributario .

Sin embargo, este principio, tiene una excepción, la cual tiene el mismo rango constitucional y legal que la regla (principio de irretroactividad), la excepción in comento, es la referida a que cuando una Ley posterior resulte más favorable, en el caso particular del Contencioso Tributario, para el contribuyente, ella se debe aplicar con preferencia a la Ley que correspondería aplicar por razones de temporalidad.

Siendo así, quien suscribe el presente fallo, haciendo uso, por una parte de sus amplios poderes, gracias al principio inquisitivo que rige en los procesos Contenciosos, en nuestro caso Contencioso Tributario (especialidad del Contencioso Administrativo, al que ya hicimos referencia); y por la otra, aplicando la excepción a la regla, es decir, la retroactividad de una norma por cuanto resulta más favorable a la hoy recurrente, considera necesario traer a colación las disposiciones de los artículos 112 y 178 del Código Orgánico Tributario de 1.994 y de 2.001 respectivamente, las cuales transcribimos a continuación:

“Artículo 112. La Administración Tributaria dispondrá de amplias facultades de fiscalización e investigación de todo lo relativo a la aplicación de las leyes tributarias, inclusive en los casos de exenciones y exoneraciones. (…)

Parágrafo Único. La realización de cualquiera de las actuaciones anteriores será autorizada por la Administración Tributaria respectiva. (Subraya el Tribunal).

Artículo 178. Toda fiscalización, a excepción de lo previsto en el artículo 180 de este Código, se iniciará con una providencia de la Administración Tributaria del domicilio del sujeto pasivo, en la que se indicará con toda precisión el contribuyente o responsable, tributos, períodos y, en su caso, los elementos constitutivos de la base imponible a fiscalizar, identificación de los funcionarios actuantes, así como cualquier otra información que permita individualizar las actuaciones fiscales. (…) (Subraya el Tribunal).

De las normas supra transcritas podemos colegir que, la P.A. a la que hacía referencia el Código del año 1.994, no contemplaba de manera expresa los requisitos que la misma debía cumplir, vacío éste que era llenado aplicando supletoriamente las disposiciones sobre el contenido de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo (artículo 149 del Código in Comento); de los actos administrativos recogidos en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (artículo 18).

Por su parte la disposición actual, contempla de manera precisa estos requisitos, los cuales deben ser concurrentes para la validez de dicho acto, que aun cuando es de mero trámite, causa como consecuencia inevitable la nulidad de los actos posteriores en el tiempo, debido a que “El procedimiento no es otra cosa que una secuencia ordenada de actuaciones en la cual las iniciales condicionan la validez de las subsiguientes y éstas, a su vez, la eficacia de las anteriores” .

Es decir, la falta de alguno de los requisitos consagrados en el artículo 178 supra identificado y transcrito, acarrea inevitablemente, la nulidad de la Providencia emanada de la respectiva Administración Tributaria, que Autoriza la Investigación Fiscal por haberse obviado un trámite esencial del procedimiento, en virtud de lo dispuesto en el artículo 19 ordinal 4to. de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos; nulidad ésta que se extiende a todos los actos posteriores (Reparo, Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo).

Dicho esto y analizada como fue la Autorización de Investigación Fiscal N° 252002-095 del 16/05/1.997, que riela inserta en copia certificada al folio 52 del expediente; quien suscribe, detectó la omisión por parte de la Unidad de Ingresos Tributarios Anzoátegui, de la Gerencia de Ingresos Tributarios, Gerencia General de Finanzas del INCE, de la indicación expresa de los ejercicios a fiscalizar, los cuales, tal y como se evidencia tanto del informe fiscal, de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, del escrito contentivo de Recurso Contencioso Tributario, así como de los informes de la representación del INCE, fueron desde el primer (1er.) trimestre de 1.991 hasta el tercer (3er.) trimestre de 1.997, incurriendo así en una A.t. y Absoluta del procedimiento legalmente previsto.

En cuanto a la A.T. y Absoluta del Procedimiento, es de señalar que, las manifestaciones de voluntad o actos administrativos, emanados de la Administración Pública, en este caso la Administración Tributaria, deben respetar un cauce formal para que el mismo sea válido y eficaz, este cauce, constituye lo que se conoce como procedimiento.

Tal y como lo sostuvimos en líneas anteriores, si un primer acto se encuentra por algún motivo viciado, y ese vicio es de nulidad absoluta, acarrea indefectiblemente la nulidad de los actos que le sucedieron en el tiempo, vale decir, los actos posteriores.

En cuanto a la nulidad absoluta de los actos emanados de la Administración, La Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en su artículo 19 a la letra expone:

Artículo 19: los actos de la administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

…Omissis…

4.- Cuando hubieren sido dictados por autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescidencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.

(Subraya el Tribunal).

Ahora bien, habiendo el INCE, a través de la Gerencia de Ingresos Tributarios in comento, autorizado a un fiscal de cotizaciones para efectuar investigación fiscal a la aportante “SANTA FE DRILLING VENEZUELA, C.A.”, estando dicha autorización viciada y debido a que tal y como se expuso precedentemente, la nulidad de un acto anterior acarrea la nulidad de los posteriores, en consecuencia el reparo formulado y ratificado posteriormente por la Resolución Culminatoria de Sumario Administrativo, se encuentra viciado de nulidad absoluta por a.t. y absoluta del procedimiento legalmente previsto, dada la nulidad del acto administrativo primigenio de todo procedimiento de determinación tributaria, vale decir, la P.A..

Siendo así, resultaría absolutamente imposible pensar en una Resolución que Culmine un Sumario, determinando montos por diferencia de impuestos, calculando intereses moratorios, compensatorios y actualización monetaria, así como imponiendo sanciones, cuando los actos administrativos de mero trámite, que le antecedan carecen de validez, incurriendo así en una a.t. y absoluta de procedimiento.

Con respecto al vicio in comento, La Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en Sentencia N° 01131 de fecha 24 de Septiembre de 2.002, expresó:

Esta Sala ha precisado que la prescindencia total y absoluta del procedimiento legal establecido, conforme al ordinal 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no se refiere a la violación de un trámite, requisito o formalidad o de varios de ellos. El vicio denunciado sólo se justifica en los casos en los que no ha habido procedimiento alguno o han sido violadas fases del mismo que constituyen garantías esenciales del administrado…

(Subraya el Tribunal)

Dicho esto, considera quien suscribe este fallo que la Resolución recurrida esta viciada de nulidad por incurrir en el vicio de a.t. y absoluta del procedimiento legalmente previsto. Así se declara.

Habiéndose declarado la nulidad de la Resolución impugnada, este Tribunal considera inoficioso pronunciarse sobre el resto de los alegatos expuestos por las partes. Así se decide.

- III -

En virtud de las razones precedentemente expuestas, este Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara CON LUGAR, el Recurso Contencioso Tributario, interpuesto por el ciudadano W.R.D., supra identificado, actuando en su carácter de Apoderado Judicial de la aportante “SANTA FE DRILLING VENEZUELA, C.A.”, en contra de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 599 de fecha treinta (30) de Junio de 1.998, emanada de la Gerencia General de Finanzas del Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), mediante la cual se ratificó el contenido de las Actas de Reparo identificadas bajo los Nos. 008533; 008534; 008535 y 008536, todas de fecha diez (10) de Noviembre de 1.997, por montos de Bs. 50.854.473,00 (Aportes del 2%); Bs. 2.746.080,00 (Aportes del ½%); Bs. 198.828,00 (Intereses Moratorios); Bs. 50.684.547,00 (Actualización Monetaria); Bs. 8.832.846,00 (Intereses Compensatorios), e imponiéndole multa por la cantidad total de Bs. 54.152.369,00.; actos administrativos estos, que se declaran nulos y sin efecto legal alguno.

- IV -

C O S T A S

Dispone el artículo 218 del Código Orgánico Tributario lo siguiente:

Declarado totalmente sin lugar el Recurso, la acción o en su caso las excepciones en el juicio de cobro, o cuando estas últimas no hubiesen sido opuestas y hubiese vencido el lapso para que el deudor acreditare el pago, procederá en la respectiva sentencia la condenatoria en costas del contribuyente o responsable las cuales no excederán del diez por ciento (10%) de la cuantía del Recurso o acción o de la demandada, según corresponda.

Cuando, a su vez, el sujeto activo del respectivo tributo resulte totalmente vencido por sentencia definitivamente firme, será condenado en costas en los términos previstos en este artículo.

Cuando el asunto no tenga una cuantía determinada, el Tribunal fijará prudencialmente las costas.

El Tribunal podrá eximir del pago de las costas, cuando a su juicio la parte perdidosa haya tenido motivos racionales para litigar, en cuyo caso se hará declaración expresa de ello en la sentencia.

Los intereses son independientes de las costas, pero ellos no correrán por el tiempo durante el cual esté paralizado el juicio

.

No obstante lo precedentemente expuesto, este Tribunal exime en el presente juicio al Instituto Nacional de Cooperación Educativa (INCE), del pago de las Costas, por haber tenido motivos suficientes para litigar. Así se declara.

Publíquese, regístrese y notifíquese a los efectos procesales previstos en el artículo 251 del Código de Procedimiento Civil.

Dada, firmada y sellada en horas de Despacho del Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario, en Caracas, a los quince (15) días del mes de Mayo de dos mil siete (2.007). Años 197º de la Independencia y 148º de la Federación.-

El Juez Provisorio,

Dr. A.P.L..

El Secretario

Abg. Gabriel A. Fernández R.

La anterior Sentencia se publicó en su fecha, siendo las dos de la tarde (02:00 p.m.).----------------------------------------------------------------El Secretario

Abg. Gabriel A. Fernández R.

ASUNTO: AF41-U-1998-000038

ASUNTO ANTIGUO: 1194

APL/ncsg.-