Decisión nº 0649 de Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central de Carabobo, de 10 de Junio de 2009

El 29 de noviembre de 2002, la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía de Valencia, emitió el Acta Fiscal N° AF/ 2002-230, luego de la auditoria con carácter fiscal practicada a la contribuyente durante el periodo comprendido entre el 01 de enero de 1998 hasta el 30 de septiembre de 2002, ambas fechas inclusive, en materia de patente de industria y comercio, lo que generó crédito fiscal a favor de la Alcaldía por un monto de Bs. 34.306.164,00 por impuestos causados y no liquidados.

El 13 de diciembre de 2002, la contribuyente fue notificada de la mencionada acta fiscal.

El 28 de febrero de 2003, la Dirección de Hacienda Municipal del Municipio Valencia emitió la Resolución N° RL-2003-02-038, mediante la cual formuló reparo fiscal a la contribuyente en materia de patente de industria y comercio, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1998 al 30 de septiembre de 2002, ambas fechas inclusive, por cuanto omitió ingresos en las declaraciones que alcanzan un monto de 1.632.391.091,00.

El 18 de marzo de 2003, la contribuyente fue notificada del acto administrativo antes mencionado.

El 08 de abril de 2003, la contribuyente presentó ante la Dirección de Hacienda Municipal, escrito de reconsideración contra el acta Fiscal N° AF/ 2002-230, del 29 de noviembre de 2002.

El 14 de mayo de 2003, la contribuyente presentó formal escrito de recurso jerárquico y subsidiariamente el recurso contencioso tributario contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° RL-2003-02-038 del 28 de febrero de 2003.

El 11 de julio de 2005, la Dirección de Hacienda Municipal, emitió la Resolución N° DA/1761/02, mediante la cual declara sin lugar el recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente, confirma el reparo fiscal mediante el cual determina un reparo por un monto de bolívares 48.951.796,50 por omisión de ingresos, intereses moratorios, recargo y la multa.

El 02 de noviembre de 2005, se recibió por ante este Tribunal Oficio N° 001124 de fecha 11 de julio de 2005, mediante el cual la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía de Valencia, remite a este despacho copia certificada de las actuaciones administrativas correspondientes a la contribuyente SEGUROS ORINOCO, C.A. a los fines de que se conozca en Recurso Contencioso Tributario ejercido en forma subsidiaria por el mencionado contribuyente.

El 07 de noviembre de 2005, se le dio entrada a dicho recurso y le fue asignado el N° 0589 al respectivo expediente; se libraron las notificaciones de ley.

El 21 de julio de 2006, el Alguacil consignó la última de las notificaciones de ley, correspondiendo en esta oportunidad al ciudadano Contralor General de la República.

El 02 de agosto de 2006, el Tribunal admitió el recurso contencioso tributario interpuesto, según sentencia interlocutoria N° 0696.

El 06 de octubre de 2006, la contribuyente SEGUROS ORINOCO, C.A., mediante apoderado judicial solicitó la nulidad de todas las actuaciones efectuadas por el Tribunal en la presente causa, en virtud que se omitió la notificación de la misma.

El 24 de octubre de 2006, el Tribunal ordenó la Reposición de la causa al estado de librar nuevas notificaciones, en virtud que por error se omitió librar la correspondiente a la contribuyente SEGUROS ORINOCO, C.A.

El 15 de marzo de 2007, se agregó a los autos el oficio N° 000052-B de fecha 05 de febrero de 2007, emanado de la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía de Valencia, mediante el cual remiten a este Tribunal el expediente administrativo relacionado con la presente causa.

El 29 de febrero de 2008, se dio por notificada la contribuyente.

El 03 de abril de 2008, el Tribunal admitió el recurso mediante sentencia interlocutoria N° 1267.

El 25 de abril de 2008, vencido el lapso de promoción de pruebas, se agregó a los autos el escrito presentado por la contribuyente y se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 12 de junio de 2008, vencido el lapso de admisión de las pruebas promovidas por la contribuyente, el Tribunal ordenó su admisión cuanto ha lugar en derecho salvo su apreciación en la definitiva.

El 17 de julio de 2008, vencido el lapso de evacuación de las pruebas y de conformidad con el artículo 274 del Código de Procedimiento Civil se dio inició al término para la presentación de los informes.

El 16 de septiembre de 2008, se abocó al conocimiento de la presente causa la juez temporal de este Tribunal, en virtud de las vacaciones correspondientes al juez titular del despacho. Igualmente y en virtud del vencimiento del término para la presentación de los informes, el tribunal ordenó agregar a los autos el escrito presentado por la contribuyente y se dejó constancia que la otra parte no hizo uso de su derecho.

El 22 de septiembre de 2008, se declaró concluida la vista de la causa y se inició el lapso para dictar sentencia.

El 02 de octubre de 2008, se abocó al conocimiento de la causa el juez titular de este despacho.

El 21 de noviembre de 2008, el Tribunal difirió el lapso para dictar sentencia por 30 días continuos adicionales, de conformidad con lo establecido en el artículo 277 del Código de Procedimiento Civil.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Arguye el recurrente la incompetencia del funcionario específicamente del auditor fiscal, por cuanto expresa que si bien es cierto que el sedicente funcionario fiscal que levanto el acta contentiva de la auditoría realizada se identificó como “… Licenciado R.R.L.; auditor fisca de la Dirección de Hacienda de la Alcaldía del Municipio Valencia, estado Carabobo”, suficientemente autorizado para esa actuación según Resolución de Auditoria Nº 610/2002 de fecha 23/09/02, suscrita por el Lic. Luis Osìo García en su carácter de Dirección de Hacienda Municipal, éste o consignó ni verificó frente al representante de la contribuyente, ni mencionó en el acta ningún documento que acreditara su representación como fiscal, como auditor fiscal, es decir, no indicó, y en tal sentido no pudo demostrar su investidura que debió desprenderse de aquel acto administrativo contentivo de su nombramiento como funcionario fiscal…”

Alega la recurrente que el funcionario se limitó a indicar su condición de auditor fiscal, mención esta que no es suficiente para que cualquier persona acredite su representación como auditor fiscal de la municipalidad de que se trate, ya que, conforme con lo que prevé el ordenamiento jurídico especial administrativo, la persona para ser investida, con tal carácter debe tener, previo al de su gestión, un nombramiento expreso de la máxima autoridad municipal, cuyo requisito indispensable es su publicación en la Gaceta correspondiente y, además, el juramento de ciudadano nombrado (artículos 38 y 39 de la Ley de Carrera Administrativa). Estos requisitos formales para la validez del acto fueron omitidos, o por lo menos no comprobados, por el pretendido auditor fiscal, por lo que nuestra representada opone la incompetencia del funcionario R.R.L., como presunto auditor fiscal.

Para apoyar su alegato, el recurrente manifiesta que la Ley Orgánica de Régimen Municipal prevé dentro de la competencia del Alcalde la de “ejercer las funciones de inspección y fiscalización de acuerdo con lo dispuesto en las leyes y ordenanzas….” todo lo cual supone que es el Alcalde como máxima autoridad el que debe realizar la fiscalización correspondiente o, en su defecto, crear las normas necesarias y conducentes al cumplimiento de sus funciones. Si bien, es cierto, que el artículo 76 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de 23/08/00 faculta al Alcalde para crear un cuerpo de auditores fiscales adscritos a la Administración Tributaria Municipal, se ha debido mencionar la Gaceta mediante la cual efectivamente se creó ese cuerpo y el nombramiento de dicho funcionario. Así las cosas, el ciudadano que se pretende fiscal carece de tal condición y ha usurpado funciones por cuanto se ha inmiscuido en la formación de un acto administrativo cuando no tenía poder legal para ello, es decir, injerencia en la función pública de funcionarios ajenos a esa dependencia administrativa.

Asevero la recurrente que el supuesto auditor fiscal no acreditó su representación con los documentos que fundamente fehacientemente su investidura. De modo que en el texto normativo Orgánico especial que rige la materia solo autoriza al Alcalde y no al Director General de hacienda Pública Municipal de la Alcaldía. Es por ello, que manifiesta la recurrente la evidente incompetencia del funcionario que se pretende con cualidad para levantar el acta fiscal, acta esta que sirvió de fundamento del reparo formulado.

En cuanto al fondo del asunto manifiesta la contribuyente que se desprende del contenido del acta que la auditoria fiscal pretende que la contribuyente ha debido incluir en sus declaraciones los ingresos provenientes de actividades comerciales efectuadas en San Carlos, estado Cojedes. Sin embargo en el acta se reconoce que la contribuyente mantiene en la ciudad de San Carlos una oficina de atención al público, aun cuando señala su supuesta superficie como si en este sentido existieren limitaciones legales que, de ser el caso, correspondería señalarlas al Municipio San Carlos.

Igualmente señala que en la región de San Carlos tiene dos productores de la nomina de Valencia que atienden a los asegurados. Indicó que el auditor fiscal reconoció que los adquirientes de las pólizas domiciliadas en San Carlos pagan las mismas mediante depósitos efectuados en entidades bancarias ubicadas en dicha localidad para ser abonados en cuentas bancarias en Valencia. Lo expuesto evidencia que la actividad comercial, es decir, la operación de compra - venta de la póliza por parte de personas residentes en San Carlos, se realiza través de los funcionarios adscritos a la oficina ubicada en san Carlos, es decir, fuera de la jurisdicción del Municipio Valencia. Hechos estos reconocidos por el acta y que en consecuencia no requieren prueba alguna. Acotó que el que sea abonado el pago a cuentas bancarias ubicadas en otras jurisdicciones no desvirtúa que la operación comercial se realizó fuera de la jurisdicción de Valencia como lo pretende el acta.

Advierte que lo determinante a los fines de imposición de la patente es la ubicación del establecimiento comercial del contribuyente en donde se ejerce y se ejecuta la prestación de servicio.

La contribuyente manifestó no estar de acuerdo con la pretensión de la inspección fiscal, ya que el encabezamiento del artículo 7º de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio que fija la base imponible establece claramente que se tomará en cuenta para la determinación y liquidación del impuesto de patente de industria y comercio los ingresos brutos originados en el ejercicio de la actividades industriales, comerciales o económicas de índole similar que se ejerzan o que se consideren ejercidas en la jurisdicción del Municipio Valencia.

De tal manera que son los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades que se ejerzan en la jurisdicción del municipio lo que constituye la base imponible, y no como pareciera querer contradecirlo el antepenúltimo párrafo del artículo 7º.

Por otra parte, indicó que el artículo 4º de la misma Ordenanza para definir cuando se considera la actividad comercial, industrial o económica de índole similar ejercida en el Municipio Valencia, distingue claramente entre aquellas empresas o contribuyentes que solo tiene un establecimiento ubicado en el municipio aún cuando a través de agentes o vendedores recorran otras jurisdicciones municipales ofreciendo los productos objeto de la actividad que ejercen y aquellos que tienen establecimiento en otros municipios.

Aseveró que cuando se trata de actividades como es el caso de la contribuyente, que se realizan en otras jurisdicciones en la cual se procede a la venta, es el artículo 4º de la Ordenanza el que debe ser aplicado, reconociéndose los impuestos cancelados en las otras jurisdicciones, pues la actividad integra del contribuyente ha sido pechada cuando éste debe cancelar los impuestos correspondientes a los ingresos brutos originados en otras jurisdicciones, lo cual reconoce el numeral 2 del artículo 4º al señalar que en esa hipótesis el impuesto que deberá pagarse en el Municipio Valencia por la actividad, sea esta comercial o industrial, es la del movimiento económico imputado a la sede o sedes ubicadas en la jurisdicción del Municipio Valencia.

Rechaza y contradice las pretensiones del fiscal actuante contenidas en el acta y utilizadas en la Resolución Nº R/ 203-02-038 como fundamento, por cuanto la propia Ordenanza Municipal sobre Patente de Industria y Comercio en sus artículos 1º, 2º y 4º, ordinales 2 y 3 establece el procedimiento a seguir en cuanto a las actividades comerciales, industriales o de índole similar que se ejercen en el Municipio Valencia, así como el hecho imponible del impuesto en referencia.

Consideró que si se admite el fundamento dado por el funcionario en su auditoria fiscal, estaríamos ante la típica doble imposición que la norma abstracta, que el derecho tributario proscribe. Los ejercicios fiscales objeto de declaración obligan al contribuyente a llevar un registro contable que refleja todos los ingresos obtenidos en el ejercicio y, según la naturaleza constitucional de la patente, es un gravamen eminentemente territorial que constituye el ingreso del establecimiento comercial sucursal o casa matriz correspondiente y una recaudación del Municipio de la jurisdicción donde opera cada una de ellas.

En la oportunidad de presentar el recurso de reconsideración administrativa, la contribuyente afirmó que presentó planilla denominada “Detalles de Pago” emanadas de la Alcaldía del Municipio San Carlos, Dirección de Rentas Municipales del estado Cojedes, correspondiente a los pagos efectuados por la contribuyente 340315, correspondiente a los años 1997, 1998, 1999, 2000 y 2002. Igualmente acompañó legajos constante de doce folios, contentivos de las fotocopias de los cheques de los recibos emitidos por la Alcaldía del Municipio San Carlos, estado Cojedes, Boleta de Notificación, Estados de Cuenta y recibo de cobro, de los cuales se evidencia el pago por concepto de impuesto de patente de industria y comercio efectuado por la contribuyente por ante la Alcaldía del referido Municipio.

Por otra parte, manifestó que el acta pretende que debe incorporarse a las declaraciones del Municipio Valencia lo obtenido por operaciones de “salvamento” de pólizas contratadas en Valencia, cuando es lo cierto que tales operaciones de salvamento son efectuadas por las oficinas de Caracas e incorporadas a su contabilidad, y no constituyen propiamente un ingreso sino una disminución de la pérdida. Tales actividades son llevadas a cabo por las oficinas de Caracas, por lo que igualmente se viola el referido principio de la territorialidad.

Por las razones antes expuestas, la contribuyente rechaza que haya incurrido en omisión en la declaración de los ingresos sujeto al pago de la Patente de Industria y Comercio establecida por la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio V.d.e.C. el monto del movimiento económico imputable a esa sede.

En cuanto a la prescripción de la obligación tributaria correspondiente al periodo coincidente con el año civil 1998 se haya podido producir a favor del fisco municipal por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, solicita la nulidad del acta la cual sirve de fundamento a la Resolución Nº R/2003-02-038 del 28 de febrero de 2003, notificada el 18 de marzo de 2003; afirma que han transcurridos más de cuatro (4) años y por tanto ha prescrito la obligación tributaria por cuanto la Administración Municipal no ha realizado ninguna actividad en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, o algún acto que sea susceptible de interrumpir la prescripción de la obligación que supuestamente debería cumplir por diferencia de impuesto causado y no liquidado del año 1998.

Expone que: 1- tiene asignada la Patente de Industria y Comercio Nº 121 para ejercer actividad económica en la jurisdicción del Municipio Valencia, por lo que cumplió con su obligación de inscribirse en el registro correspondiente, tal y como lo reconoce la administración tributaria en el acta fiscal. 2- Que, el acta fiscal igualmente reconoce que Seguros Orinoco cumplió con su deber de declarar los hechos imponibles y de prestar las declaraciones tributarias a que está obligado. 3- Que, es evidente que la Administración Municipal pudo conocer de las supuestas diferencias en las aportaciones realizadas, ya que al estar ésta inscrita en sus registros y al haber realizado sus declaraciones y pagos correspondientes, pudo conocer de las supuestas diferencias.

Insiste que se evidencia de lo antes expuesto, que el lapso de prescripción de cuatro (4) años previsto para la obligación tributaria complementaria derivada de las supuestas diferencias en la determinación de la base imponible del impuesto a favor del Fisco Municipal por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio para el año 1998, se consumó, y en consecuencia el derecho de la Administración de accionar y exigir el cumplimiento de la supuesta obligación está extinguido por haberse cumplido el lapso de la prescripción, tal y como lo prevén los artículos 51 y 53 del Código Orgánico Tributario de 1994, siendo improcedente la existencia del cobro de la cantidad de Bs. 2.024.706,00 correspondiente a dicho periodo y así solicita sea declarado.

En cuanto a la improcedencia del recargo del 15% sobre las cantidades de impuestos no liquidadas durante el periodo coincidente con el año civil 1998, rechaza la pretensión de cobro de un supuesto recargo de los impuestos no liquidados durante el año 1998, pues encontrándose prescrita la obligación tributaria correspondiente a dicho ejercicio, mal podría sobrevivir una obligación accesoria, así, prescrita la obligación principal debe tenerse por prescrita la accesoria.

Aseveró que la Administración Tributaria Municipal pretende exigirle el pago de un recargo del 15% sobre las cantidades de impuesto supuestamente omitidas durante el periodo fiscal correspondiente al año 1998, y no menciona ninguna que sirva de fundamento, por lo que resulta absolutamente inmotivada e ilegal.

Indicó, que la Administración al exigir el recargo, bien sea como mecanismo para compensar las pérdidas que esta haya podido sufrir por el retardo en el cumplimiento de la obligación, o como un mecanismo punitivo adicional a las multas ya prevista, estaría, en el primer supuesto enriqueciéndose ilícitamente, pues la Administración no ha incurrido en ningún gasto para pretender una compensación adicional, y/o, en el segundo supuesto, estaría violado el principio “on bis in ídem”, que en materia sancionatoria proscribe la duplicidad de sanciones por el mismo hecho.

Señala que el recargo del 15% a que se refería el artículo 62 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio de 30/09/93, solo procedía en las hipótesis en las que se haya vencido los periodos de pago de las autoliquidaciones y no en la hipótesis de reparo, ya que ello o podría ser el resultado de una multa o de la pretensión de otros intereses, ya también declarados inconstitucional por la referida sentencia 14 de diciembre de 1999 y a su aclaratoria de 26 de julio de 2000. Es de hacer notar además que dicha disposición fue eliminada (reconocimiento tácito de su improcedencia) en la Ordenanza vigente del 30 de agosto de 2000.

En cuanto a la improcedencia del cobro de intereses moratorios aduce que para determinar la procedencia del cobro de los intereses moratorios a partir de la fecha de vencimiento del pago del impuesto de conformidad con lo establecido en el artículo 61 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio vigente desde el 23 de octubre de 2000, y en el artículo 66 del Código Orgánico Tributario vigente (parcialmente) desde el 18 de octubre de 2001, el artículo 61 de la Ordenanza remite a lo establecido en el Código Orgánico Tributario, disposiciones que a su vez, mediante sentencia de 14 de diciembre de la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, quedaron derogadas, por lo que se pretende aplicar retroactivamente el Código Orgánico Tributario para los periodos fiscales coincidente con los años civiles 1999, 2000, y 1, 2º y 3º trimestres de 2001, y parte del 4º trimestre del mismo año.

Rechaza la cantidad de Bs. 13.811.676,00 por concepto de intereses moratorios supuestamente generados por la demora en el pago de las obligaciones correspondientes a los periodos comprendidos entre los años 1999 hasta septiembre de 2002, y solicita que los mismos sean declarados improcedentes en los términos que han sido exigidos en el acta fiscal, pues el cobro de los mismos no es sino una errada aplicación de los previsto en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, el Código Orgánico Tributario de 1994, la mencionada sentencia de 14 de diciembre de 1999 y el Código Orgánico Tributario vigente a partir del 18 de octubre de 2001.

En cuanto a la multa, la contribuyente opone la prescripción de cualquier multa que pudiera imponérsele respecto a los ejercicios fiscales coincidentes con los años civiles 1998, 1999 y 2000, por cuanto para la fecha de la notificación ya se había consumado la prescripción bienal prevista en el artículo 77 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con lo previsto en el artículo 337 del Código Orgánico Tributario vigente.

En cuanto a los pagos en exceso indicó la recurrente que el acta señala que no se consideraron primas cobradas de pólizas emitidas en Caracas “las cuales se venían declarando en exceso”.

Manifestó que a pesar del reconocimiento efectuado en forma expresa, no indica el acta el monto, ni ordena su compensación con lo pretendido por la misma acta, ni tampoco el reintegro de lo declarado y pagado en exceso, motivo por el cual solicita el reintegro y para el supuesto negado de que resulte adeudada alguna cantidad a la Municipalidad por concepto de Patente de Industria y Comercio, opone la compensación hasta la concurrencia.

III

ALCALDIA DEL MUNICIPIO VALENCIA.

En la Resolución Nº DA/1761/05 la Alcaldía del Municipio Valencia declaró sin lugar el recurso jerárquico culminado dicha resolución con el sumario administrativo abierto a la contribuyente con relación al Acta Fiscal Nº AF/2002-230 del 29 de noviembre de 2002, levantada en materia de Patente de Industria y Comercio para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1998 al 30 de septiembre de 2002.

Afirma la prenombrada Alcaldía como consecuencia de la auditoria fiscal realizada pudo comprobar que la contribuyente omitió ingresos en las declaraciones correspondientes los cuales ascienden a un monto de Bs. 1.632.391.091,00 causando el reparo por la cantidad Bs. 19.527.510,00 por concepto de impuestos causados y no pagados de conformidad con los artículos 67, 68 y 74 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio correspondientes al periodo fiscal investigado comprendido entre el 01 de enero de 1998 y el 30 de septiembre de 2002.

Por concepto de reparo e intereses moratorios la cantidad de Bs. 14.778.654,00 determinados de conformidad con lo establecido en el artículo 61 de la Ordenanza de Patente Industria y Comercio en concordancia con el artículo 66 del Código Orgánico Tributario.

La Administración Tributaria Municipal impuso multa por Bs. 14.645.632,50 de conformidad con lo previsto en el artículo 88 ordinal 4º de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio, lo que representa el 75% del impuesto omitido.

Incompetencia del funcionario actuante

En cuanto a la incompetencia del funcionario fiscal actuante, alega la Alcaldía que los instrumentos normativos que contienen las normas atributivas de competencia están referidas a las Resoluciones 332/96 y 333/96 ambas de fecha 06 de marzo de 1996, publicada en Gaceta Oficial de la misma fecha y Reglamento Nº 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal sobre la Creación Organización y Funcionamiento del Cuerpo de Fiscales de Hacienda Pública Municipal publicada el 02 de junio de 1992.

Por otra parte, confirmó que la Resolución Nº 610/2002, del 23 de septiembre de 2003, emitida por la Dirección de hacienda Pública Municipal, mediante la cual se designa expresamente al Lic. Raúl Riera a los efectos de que realizará la Auditoria Fiscal a la recurrente.

Adicionalmente indicó la contribuyente que la resolución antes indicada, fue emitida conforme a lo previsto en el artículo 4 del reglamento Nº 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal sobre la Creación Organización y Funcionamiento del Cuerpo de Fiscales de Hacienda Pública Municipal, la cual establece, que para los casos de procederse a una auditoria fiscal, se requerirá orden expresa del Director de Hacienda, expedida mediante Resolución en la cual se indicará con precisión el nombre, apellido, cédula de identidad y código del auditor fiscal designado para la misma, así como el nombre de la contribuyente, la cual deberá presentarla para el momento de la auditoria fiscal.

Incompetencia del Municipio para gravar los ingresos

En cuanto a la incompetencia del Municipio Valencia para gravar ingresos generados en San Carlos, Estado Cojedes, consideró que la contribuyente mantiene en la ciudad de San Carlos una oficia de atención al público. Dicha región tiene adscrito dos productores en la ciudad de Valencia quienes atienden a los distribuidores de la región y son nóminas de ésta. La Administración de la oficina es ejercida desde esta última ciudad. Las pólizas contratadas son emitidas en la ciudad de Valencia, al igual que los recibos de cobro, cuyo efectivo o sus equivalentes son depositados en agencias bancarias de San Carlos cuyas cuentas corresponden a la sede de Valencia, al igual que los recibos de cobro, aperturadas en esta misma ciudad. Adicionalmente los reportes de cobranza de los productores de la región corresponden a la sucursal de Valencia.

Consideró ese organismo administrativo, que dadas las condiciones y características de la gestión que se realiza en la ciudad de San Carlos, la contribuyente ejerce su actividad desde la ciudad de Valencia y por lo tanto tales ingresos debieron ser incluidos dentro de la declaraciones de patente de Industria y Comercio correspondiente a ese Municipio y así lo declaró.

Improcedencia del Reparo

Afirma la Alcaldía en cuanto a la improcedencia del reparo en atención a que los ingresos obtenidos no se encuentran reflejados en la contabilidad de la sucursal de la ciudad de Valencia y que lo determinante a objeto de pagar el impuesto sobre actividades económicas en un determinado Municipio, no es que los ingresos brutos originados por dicha actividad estén o no registrados contablemente en los libros que al efecto lleva la empresa, sino que básicamente se genere el hecho imponible en la jurisdicción del Municipio de que se trate.

Alega también, que constan en el Acta Fiscal Nº AF/ 2002-239 los ingresos brutos obtenidos por la contribuyente en la jurisdicción del Municipio Valencia como consecuencia del salvamento de siniestros y comisiones o reembolsos de aseguradores producto del acaecimiento de un siniestro protegido por la cobertura de una póliza emitida, concretada y cobrada en dicha jurisdicción, de manera de que no cabe dudas, que los ingresos obtenidos por la recurrente en los términos expuestos deben ser gravados por el Municipio Valencia, independientemente que tales ingresos estén registrados contablemente en la sede principal de la empresa.

Prescripción

En cuanto a la prescripción de las obligaciones tributarias correspondientes al periodo coincidente con el año civil 1998; indicó que dicho periodo impositivo se determinaba en forma anual y la prescripción de la obligación debía computarse a partir del 1º de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible. Siendo así, y toda vez que la fiscalización se inició en el mes de septiembre de 2002 para los ejercicios fiscales comprendidos entre 01 de enero de 1998 y el 30 de sptiembre de 2002, las facultades de la Administración Tributaria municipal para verificar, fiscalizar y determinar la obligación tributaria se encontraban vigente para la fecha de la fiscalización del año 1998.

Improcedencia de los recargos e intereses moratorios

Alega la recurrente la improcedencia de los recargos e intereses de mora en ocasión de un crédito cierto, liquido y exigible y de plazo cumplido con ocasión a lo estipulado en el decreto de reforma Parcial del Código Orgánico Tributario publicado en Gaceta Oficial Nº 4.727 del 27 de mayo 1994, el cual estableció la exigibilidad del crédito fiscal, como consecuencia sine qua non para la procedencia del cobro de los intereses moratorios de conformidad con lo establecido en el artículo 59 eiusdem. Manifestó la Administración Tributaria municipal que a partir de la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, en su artículo 66, primer párrafo, se suprime por completo la condición que le sirve de sustento a la tesis de exigibilidad instaurando de esa forma la tesis de autoliquidación, razón por la cual concluyó esa administración que los intereses de mora son procedentes, tal y como están determinados en el acta fiscal que dio origen al procedimiento.

Improcedencia de las multas

En relación a la improcedencia de las multas de conformidad con el artículo 88 serán sancionados en la forma prevista quienes, ordinal 4º “Presentaren la declaración con omisión con multa que oscilará entre un cincuenta (50%) y un cien (100%) de la parte del tributo que hubiera dejado de percibir el Municipio como consecuencia de dicha declaración, sin perjuicio de los reparos correspondientes.”

Por los motivos antes expuestos declaró sin lugar el recurso jerárquico contra Resolución Nº RL-2003-02-038 del 28 de febrero de 2003.

IV

MOTIVACIONES PARA DECIDIR

Planteada la controversia en autos en los términos que anteceden, corresponde a este tribunal analizar los fundamentos de las partes y decidir en consecuencia y procede a dictar sentencia en los siguientes términos:

En primer lugar debe decidir el Juez sobre los alegatos de la recurrente en cuanto a incompetencia de funcionario. Verifica el Juez que la Resolución N° 610/2002 del 23 de septiembre de 2002 (folio 79 de la primera pieza), la Dirección de Hacienda pública Municipal en ejercicio de sus atribuciones conferidas en las resoluciones números 332/96 y 333/96 del 06 de marzo de 1996, emanadas de la Alcaldía y publicadas en la Gaceta Municipal de la misma fecha Extraordinario, y el Reglamento N° 2 de la Ordenanza de Hacienda Pública Municipal publicado el 02 de junio de 1992, dictó la Resolución N° 610/2002 el 23 de septiembre de 2002 designó expresamente al funcionario Lic. Raúl Riera, titular de la cédula N° 7.019.155 a los efectos de que realice la auditoria fiscal a Seguros Orinoco, C. A.. Por tales motivos, el Juez declara la competencia del funcionario actuante. Así se decide.

A continuación el Tribunal entra a conocer lo relativo a la prescripción del año 1998 alegada por la contribuyente. Esta solicita la nulidad del acta la cual sirve de fundamento a la Resolución Nº R/2003-02-038 del 28 de febrero de 2003, notificada el 18 de marzo de 2003; afirma que han transcurridos más de cuatro (4) años y por tanto ha prescrito la obligación tributaria por cuanto la Administración Municipal no ha realizado ninguna actividad en los términos previstos en el Código Orgánico Tributario de 1994, o algún acto que sea susceptible de interrumpir la prescripción de la obligación que supuestamente debería cumplir por diferencia de impuesto causado y no liquidado del año 1998.

Al respecto alega la Alcaldía que para el año 1998 el periodo impositivo se determinaba en forma anual y por tanto la prescripción debía computarse a partir del 1° de enero del año siguiente. Como la fiscalización se inició en septiembre de 2002, las facultades de la administración tributaria municipal se encontraban vigentes en relación con el año 1998. Establecen las normas sobre prescripción contenidas en el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente rationae temporis lo siguiente:

Artículo 51. La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.

Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumpla con las obligaciones de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho.

Artículo 53. El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el hecho imponible.

Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.

El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquel en que se efectuó el pago indebido.

Artículo 54. El curso de la prescripción se interrumpe:

1. Por la declaración del hecho imponible.

2. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva.

3. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor.

4. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago.

5. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente.

6. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la Obligación Tributaria y determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor.

   Parágrafo Único. El efecto de la interrupción de la prescripción se contrae al monto, total o parcial, de la Obligación Tributaria o del pago indebido, correspondiente al o los períodos fiscales a que se refiere el acto interruptivo y se extiende de derecho a los respectivos accesorios.

   Artículo 55. El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o Recursos Administrativos, hasta sesenta (60) días después que la Administración Tributaria adopte resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos.

   Suspende también el curso de la prescripción, la iniciación de los procedimientos previstos en el Título V de este Código, respecto de las materias objeto de los mismos, hasta su decisión definitiva. La paralización del procedimiento hará cesar la suspensión, en cuyo caso continuará el curso de la prescripción. Si el proceso se reanuda antes de cumplirse la prescripción, ésa se suspende de nuevo, lo cual es aplicable a las siguientes paralizaciones del proceso que puedan ocurrir.

   (Subrayado por el Juez).

   El lapso de la prescripción del año civil 1998 se inició el 1° de enero de 1999 y para la fecha en que se inició la fiscalización en el mes de octubre de 2002 (folio 113 de la primera pieza), evidentemente no habían transcurrido cuatro años que establece la norma para la prescripción de la obligación tributaria, por todo lo cual el Tribunal declara que la obligación de la contribuyente correspondiente al año 1998 no está prescrita. Así se decide.

   En cuanto al fondo del asunto, manifiesta la contribuyente que se desprende del contenido del acta que la auditoria fiscal pretende que ha debido incluir en sus declaraciones los ingresos provenientes de actividades comerciales efectuadas en San Carlos, estado Cojedes.

   La contribuyente ejerce su actividad comercial en el Municipio Valencia y en San Carlos estado Cojedes y en ambos lugares tiene establecimiento permanente según se desprende de los escritos de las partes consignados en el expediente.

   Al respecto establece el artículo 4 de la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio lo siguiente:

   Artículo 4. A los fines de esta Ordenanza se considera que la actividad comercial, industrial, o económica de índole similar, es ejercida en el Municipio Valencia, cuando una de las operaciones o actos fundamentales que la determinan ha ocurrido en la o desde su jurisdicción, en algún establecimiento comercial, industrial o de índole económico similar ubicado en el Municipio V.d.E.C..

   (…)

2. Si quien ejerce la a actividad tiene establecimiento o sede ubicado en el Municipio, y además posee sedes o establecimientos en otros municipios, o si tiene en esas empresas corresponsales que sirvan de agentes, vendedores o de representante, la actividad realizada se dividirá, de manera de imputar a cada sede o establecimiento la actividad y el movimiento económico generado en la jurisdicción respectiva, y en el municipio Valencia, el impuesto deberá pagarse por la actividad y sobre el monto del movimiento económico imputado a la sede o sedes ubicadas en esta jurisdicción. En este último caso, para la imputación del ejercicio de la actividad y la determinación del monto del movimiento económico correspondiente a la o las sedes o establecimientos ubicados en este Municipio, se tomará en cuenta la forma de facturar y contabilizar las operaciones y otros aspectos relevantes a tal fin.

3. Cuando la actividad se realice parte en la jurisdicción del municipio Valencia, y parte en jurisdicción de otro u otros municipios, se determinará la porción de la base imponible de la actividad realizada en cada municipio. En este caso no se declararán los elementos representativos del movimiento económico declarado y el monto pagado por impuesto en otra u otras entidades municipales, por concepto de patente de industria y comercio generado por el ejercicio de la misma actividad, todo lo cual se demostrará ante la Alcaldía al momento de hacer la declaración prevista en esta Ordenanza.

   (Subrayado por el Juez).

   La contribuyente promovió como pruebas planillas de pago y fotocopias de los cheques y de los recibos emitidos por la Alcaldía del Municipio San Carlos.

   Es evidente que en este caso, la contribuyente ejerce actividades comerciales en dos municipios diferentes y debe cancelar los impuestos en cada municipio de conformidad con la actividad comercial ejercida en cada uno de ellos, independiente de los procedimientos administrativos de movimientos de cheques, superficie del establecimiento, sistema de contabilidad y cualquier otro relativo a su actividad.

   El artículo 7 de la Ordenanza se refiere a la forma de calcular la base imponible y en ningún caso establece una norma regulatoria de los casos en que la actividad comercial se ejerce en varios municipios, lo cual está perfectamente definido en el artículo 4, por lo cual el Juez forzosamente declara que Seguros Orinoco, C.A. debe declarar en cada uno de los municipios, en el de Valencia y en el correspondiente de San Carlos la actividad comercial de cada uno de ellos. Así se decide.

   Por otra parte, manifestó la contribuyente que la Alcaldía pretende que debe incorporarse a las declaraciones del Municipio Valencia lo obtenido por operaciones de “salvamento” de pólizas contratadas en Valencia, cuando es lo cierto que tales operaciones de salvamento son efectuadas por las oficinas de Caracas e incorporadas a su contabilidad, y no constituyen propiamente un ingreso sino una disminución de la pérdida. Tales actividades son llevadas a cabo por las oficinas de Caracas, por lo que igualmente se viola el referido principio de la territorialidad.

   La Alcaldía determinó que los ingresos por “salvamentos” correspondientes a las actividades comerciales de la Oficina de Valencia, pero formulados y procesados por la Oficina de Caracas de la contribuyente, debían ser incluidos en los ingresos brutos en la base imponible del Municipio Valencia.

   La contribuyente no promueve prueba alguna para demostrar que los denominados salvamentos no corresponden a la Oficina de Valencia, antes bien reconoce que se refiere a las pólizas generadas en el Municipio Valencia pero son operaciones manejadas por Caracas, y no corresponden a ingresos sino a disminución de pérdidas.

   El efecto contable de tratar un salvamento como disminución de pérdidas en lugar de cómo ingresos es fútil, puesto que su resultado es el mismo y adicionalmente como se mencionó arriba, la contribuyente no aportó prueba alguna en que fundamentar sus asertos, por lo cual el Juez debe forzosamente declarar que la contribuyente debe incluir en la base imponible todos los ingresos relativos a sus operaciones en la Oficina de Valencia incluyendo los denominados salvamentos, pero no los ingresos correspondientes a la Oficina de San Carlos como se decidió supra. Así se decide.

   Sobre los intereses moratorios observa el Juez que la Administración Tributaria calculó intereses moratorios desde abril de 1999 hasta septiembre de 2002 (folios 46 y 47 de la segunda pieza). Al respecto la Sala Constitucional ha reiterado el criterio para su calculo en los siguientes términos en la Sentencia N° 192 del 09 de marzo de 2009, Caso Pfizer:

   …Al respecto, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, luego de efectuar un análisis detallado de los argumentos esgrimidos por la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA, S.A, estimó que la mencionada Resolución quedaba firme en lo concerniente al impuesto sobre patente de industria y comercio causado y no liquidado por la contribuyente así como a la sanción de multa aplicada, ya que tales conceptos resultaban ajustados a derecho. No obstante lo anterior, declaró la improcedencia de los intereses moratorios liquidados a cargo de la sociedad mercantil recurrente, ello en atención a que los mismos no se ajustaban al criterio establecido por esta Sala Constitucional en sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007.

   El apoderado judicial del Municipio V.d.E.C. esgrimió como fundamento de la revisión planteada que la sentencia dictada por la Sala Político Administrativa no solo se apartó del criterio de la Sala Constitucional en materia de intereses moratorios, sino que incurrió en un error grotesco de interpretación de la doctrina constitucional al aplicar de manera extensiva a las obligaciones tributarias correspondientes al ejercicio fiscal comprendido entre el mes de septiembre de 2001 y el mes de noviembre de 2003 la interpretación constitucional que había hecho la Sala Constitucional, en materia de intereses moratorios de periodos fiscales regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Ahora bien, vistos los términos de la decisión cuya revisión se solicita, esta Sala observa que la presente solicitud va dirigida a denunciar el presunto error de juzgamiento de la Sala Político Administrativa en torno a la aplicación del criterio jurisprudencial establecido por esta Sala Constitucional en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), específicamente en lo concerniente a la oportunidad de la causación de los intereses moratorios en materia tributaria.

   Precisado lo anterior, esta Sala estima pertinente hacer referencia al contenido del fallo señalado supra, ello a los fines de verificar si el criterio jurisprudencial empleado en dicha decisión resultaba aplicable al caso de autos. Al respecto, la sentencia in commento estableció lo siguiente:

   …La decisión objeto de la presente revisión, dictada el 11 de octubre de 2006 por la Sala Político Administrativa de este alto Tribunal, planteó concretamente la controversia en dos aspectos a dilucidar: 1. Determinar la norma aplicable para la procedencia de los intereses moratorios durante los períodos fiscales controvertidos y 2. La revisión de la declaración del Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, sobre la improcedencia de los intereses moratorios liquidados a cargo de la contribuyente -TELCEL, C.A.- durante los períodos fiscales comprendidos en los años 1999, 2000, primer, segundo y tercer trimestre de 2001.

   Respecto del primer punto, la Sala Político Administrativa reiteró el criterio expuesto en el fallo objeto de apelación dictado por el mencionado Juzgado Superior Contencioso Tributario, que declaró que la disposición legal aplicable para el cálculo de los referidos intereses moratorios liquidados a cargo de Telcel, C.A., es la prevista en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, por constituir esta norma la vigente para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal y los respectivos intereses moratorios.

   Respecto del segundo planteamiento relativo a la improcedencia de los intereses moratorios a cargo de la contribuyente Telcel, C.A. declarada por el referido Juzgado Superior Noveno, la decisión dictada el 11 de octubre de 2006 revocó dicho pronunciamiento y, por el contrario, ordenó a la Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL) calcular los intereses moratorios adeudados por la contribuyente para los períodos fiscales comprendidos en los años 1999, 2000, primer, segundo y tercer trimestre de 2001, de conformidad con el criterio expuesto en dicho fallo y el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   Por su parte, los peticionantes en la causa que nos ocupa alegaron, entre otros argumentos, que la presente solicitud se contrae a la revisión de la decisión No. 02232 del 11 de octubre de 2006 dictada por la Sala Político Administrativa, ˈcon motivo de la inobservancia del criterio de interpretación constitucional de la Sala Constitucional sobre la figura del interés moratorio previsto en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994ˈ, por cuanto -señalaron- el referido fallo se apartó del criterio seguido por la Sala Constitucional en esta materia, plasmado en su decisión No. 816 del 26 de julio de 2000, dictada con ocasión de una aclaratoria solicitada por los apoderados judiciales del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) sobre la interpretación del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994.

   (…)

   Dentro de este orden de ideas, considera la Sala oportuno resumir los criterios que en esta materia han venido siguiendo hasta el presente, la Sala Político Administrativa, la Corte en Pleno y esta Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, a los fines de dilucidar con exactitud el punto objeto de la presente solicitud de revisión, cual es la posible contradicción alegada respecto del criterio aplicado por la Sala Político Administrativa al caso de autos, en lo que refiere a la oportunidad en que se causan los intereses moratorios por incumplimiento del pago de la obligación tributaria principal, los cuales se exponen a continuación:

   1. Mediante decisión dictada el 10 de agosto de 1993 (caso: MADOSA) por la Sala Político Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, ésta determinó que la causación de los intereses de mora dependía de la existencia de un crédito tributario líquido, es decir, cuantificado, fijado su monto de manera expresa en instrumento de pago expedido al efecto.

   2. Mediante decisión dictada el 7 de abril de 1999, la Sala Político Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia estableció que la liquidez de la deuda principal no es presupuesto necesario para la obligación de pagar intereses moratorios y que, por lo tanto, éstos son causados una vez ocurrido el vencimiento del plazo para el pago o el plazo dado para autoliquidar, con independencia de los recursos administrativos o judiciales que se hubieren intentado.

   3. Mediante decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, la Corte en Pleno retoma el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en su decisión dictada en 1993 y, en consecuencia, retornó a la ˈexigibilidadˈ de la obligación como requisito sine qua non para la causación de los intereses moratorios, los cuales deben calcularse a partir de la fecha en que, habiéndose determinado y liquidado el impuesto a pagar y siendo exigible la obligación, el contribuyente incurrió en mora y no desde el día siguiente a aquel en que termina el ejercicio respectivo.

   4. El 26 de julio de 2000, la Sala Constitucional, con ocasión de la aclaratoria solicitada por el representante legal del SENIAT respecto de la decisión dictada por la Corte en Pleno el 14 de diciembre de 1999, esta Sala Constitucional ratificó el criterio expuesto en dicho fallo, relativo a la causación de los intereses moratorios desde la oportunidad en que la obligación se hace exigible, esto es, una vez que el respectivo reparo adquirió firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firme los recursos interpuestos.

   5. Mediante decisión dictada el 11 de octubre de 2006, la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de los intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.

   De lo anterior se colige, con indubitable claridad que, en su sentencia del 26 de julio de 2000, esta Sala Constitucional siguió el criterio expuesto por la Sala Político Administrativa en el año 1993 (caso: MADOSA), ratificado por la Sala Plena en su decisión dictada el 14 de diciembre de 1999, respecto de la oportunidad para que se generen los intereses moratorios, los cuales se producen una vez que la obligación tributaria se hace exigible, esto es, desde el vencimiento del plazo concedido para su pago, por haber transcurrido íntegramente sin haberse suspendido la eficacia del acto por la interposición de algún recurso, o bien porque de haberse impugnado legalmente, ya fueron decididos los recursos y se ha declarado firme el acto de liquidación objeto de impugnación.

   Ahora bien, en el caso que nos ocupa, en virtud de la labor jurisdiccional y como máxima garante de los principios fundamentales, no puede obviar esta Sala la aplicación retroactiva de la jurisprudencia que realizó la Sala Político Administrativa en el caso de autos. En efecto, la decisión objeto de revisión, dictada por la Sala Político Administrativa el 11 de octubre de 2006, revocó la decisión dictada por el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario y ordenó que se realizara el cálculo de los intereses moratorios para ser cancelados por Telcel, C.A., correspondiente a los períodos fiscales allí expuestos, ello con fundamento en el criterio sentado por la referida Sala en su decisión No. 05757 dictada el 28 de septiembre de 2005, (caso: ˈLerma, C.A.ˈ).

   (…)

   Esta Sala observa que en el caso de autos, la Sala Político Administrativa se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional en la materia que nos ocupa, pues declaró que el vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, produce la mora generadora de intereses, los cuales se causan automáticamente sin que se requiera ninguna otra condición o actuación de la Administración Tributaria para hacer líquida la deuda o para requerir el pago.

   En contraposición con lo anterior, esta Sala Constitucional, en su decisión del 26 de julio de 2000, reiteró el criterio de la exigibilidad de la obligación como requisito para que se generen los intereses moratorios, los cuales surgen una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiere firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos, y no inmediatamente al vencimiento del plazo fijado para el cumplimiento de la obligación, con independencia de la intervención de la Administración Tributaria.

   (…)

   Así las cosas, esta Sala precisa que la revisión solicitada debe ser declarada ha lugar, habida cuenta que la Sala Político Administrativa no sólo se apartó de la jurisprudencia seguida por esta Sala Constitucional, en los términos expuestos en el presente fallo, sino que aplicó un nuevo criterio en el caso que nos ocupa, de manera retroactiva, como fue el expuesto en su decisión No. 05757 del 28 de septiembre de 2005 (caso: Lerma, C.A.) y, en consecuencia, ordenó que se calcularan los intereses moratorios a cargo de la contribuyente, correspondientes a los períodos fiscales comprendidos en los años 1999, 2000, primer, segundo y tercer trimestre de 2001, cuyo reparo fue formulado por la Administración Tributaria mediante Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo dictada el 4 de febrero de 2004…

   . (Subrayado de este fallo)

   Analizando el contenido del fallo transcrito supra y visto que en el caso de autos los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A responden a periodos fiscales (septiembre de 2001 a noviembre de 2003) regidos bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y de 2001, esta Sala Constitucional estima apropiado analizar la sentencia objeto de revisión a la luz de la normativa aplicable -ratio temporis- al momento de la ocurrencia del hecho imponible, y al respecto observa:

   En lo concerniente a los intereses moratorios acaecidos desde el mes de septiembre de 2001 al 17 octubre del mismo año, esta Sala advierte que la decisión de la Sala Político Administrativa de aplicar el criterio sostenido en la sentencia N° 1.490 del 13 de julio de 2007 (caso: Telcel, C.A), resultó ajustado a derecho, ya que para el momento en que se generó el hecho imponible de la obligación tributaria principal (impuesto sobre patente de industria y comercio) se encontraba vigente el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, lo que implicaba que los intereses moratorios -acaecidos en esos ejercicios fiscales- se exigirían una vez que el respectivo reparo formulado por la Administración Tributaria adquiriese firmeza, bien por no haber sido impugnado o por haberse decidido y quedado definitivamente firmes las decisiones dictadas con ocasión de los recursos interpuestos y no inmediatamente después del vencimiento para el pago.

   Ahora bien, por lo que respecta a los intereses moratorios correspondientes al período que va entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, esta Sala Constitucional aprecia, que para dichos períodos fiscales se encontraba en vigencia el Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial N° 37.305 del 17 de octubre de 2001, el cual prevé en su artículo 343 (Disposiciones Finales) que las normas vinculadas con los intereses moratorios resultaban aplicables a partir del día siguiente de la publicación del Código.

   Al respecto, observa esta Sala Constitucional que dentro de los diversos cambios suscitados con la entrada en vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, se encuentra el aspecto vinculado a los intereses moratorios, estableciéndose una nueva regulación (artículo 66) la cual difiere en gran medida de lo pautado en el artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994 y con ello del criterio jurisprudencial sostenido por esta Sala sobre los intereses moratorios surgidos durante los períodos fiscales regidos bajo la vigencia de este último Código. Por lo tanto, siendo ello así y no existiendo una similitud entre las disposiciones que regulan la figura de los intereses moratorios bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 1994 y del Código Orgánico Tributario de 2001 que hagan presumir a esta Sala que se encuentra en presencia de un acto reeditado del órgano legislativo, este órgano jurisdiccional estima que la Sala Político Administrativa incurrió en un error al pretender extender los efectos de la interpretación realizada por esta Sala Constitucional del artículo 59 del Código Orgánico Tributario de 1994, a los intereses moratorios de las obligaciones tributarias surgidas en los períodos fiscales regidos por el Código Orgánico Tributario actual, vigente desde el 17 de octubre de 2001.

   Así las cosas, esta Sala estima que la solicitud de revisión debe ser declarada que ha lugar, específicamente en lo concerniente a los intereses moratorios impuestos a la sociedad mercantil PFIZER VENEZUELA S.A. durante el ejercicio fiscal comprendido entre el 18 octubre de 2001 y noviembre de 2003, al quedar demostrado que la Sala Político Administrativa, aplicó de manera extensiva a los intereses moratorios surgidos bajo la vigencia del actual Código Orgánico Tributario de 2001 (artículo 66) el criterio jurisprudencial que la Sala Constitucional había fijado con relación al artículo 59 del derogado Código Orgánico Tributario de 1994, sin tomar en consideración las indiscutibles diferencias que revelan ambos instrumentos normativos sobre el aspecto de los intereses moratorios, lo que en definitiva atenta contra el principio de seguridad jurídica y confianza legítima que debe existir en todo ordenamiento jurídico, así como en cualquier labor de los órganos jurisdiccionales al momento de impartir justicia.

   Por todos los motivos expuestos precedentemente, esta Sala declara que ha lugar la solicitud de revisión planteada por el apoderado judicial del Municipio V.d.E.C.. En consecuencia, anula la decisión objeto de revisión, dictada el 7 de mayo de 2008 por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo, y ordena emitir un nuevo fallo tomando en cuenta para ello que el período comprendido entre el 18 de octubre de 2001 y el mes de noviembre de 2003, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario del 2001, mientras que el período que va desde el mes de septiembre de 2001 hasta el 17 octubre del mismo año, se encuentra regido por el Código Orgánico Tributario de 1994, razón por la cual sólo con respecto a este último no se causan los intereses moratorios hasta que la obligación sea exigible. Así se declara…

   . (Subrayado por el Juez).

   De conformidad con la jurisprudencia transcrita la cual tiene carácter vinculante, el Juez declara que son improcedentes los intereses moratorios calculados hasta el 16 de octubre de 2001 y procedentes los calculados a partir de esa fecha cuando ya estaba vigente el Código Orgánico Tributario de 2001. Así se decide.

   Sobre los recargos determinados por la Administración Tributaria Municipal incluyendo el año 1998, que este Tribunal declaró que sus obligaciones tributarias no estaban prescritas, la recurrente alega su inconstitucionalidad por contraria al principio de legalidad previsto en el artículo 317 de la Constitución, pues alega que no están previstos en ninguna ley.

   Yerra la representante judicial de la contribuyente cuando expresa: “…Cualquier Ordenanza que pretenda establecer de forma genérica e indeterminada un recargo por omisiones o retardos en el pago de la obligación tributaria dispuesta en tal Ordenanza, contradice directamente el principio de legalidad tributaria, pues deja en manos de la Administración la estimación de la base del mencionado recargo para cada caso en particular…”.

   El artículo 1 del Código Orgánico Tributario dispone:

   Artículo 1. Las disposiciones de este Código Orgánico son aplicables a los tributos nacionales y a las relaciones jurídicas derivadas de esos tributos.

   (…)

   Las normas de este Código se aplicarán en forma supletoria a los tributos de los estados, municipios y demás ante la división político territorial. El poder tributario de los Estados y Municipios para la creación, modificación, supresión o recaudación de los tributos que la Constitución y las leyes les atribuyan, incluyendo el establecimiento de exenciones, exoneraciones, beneficios y demás incentivos fiscales, será ejercida por dichos entes dentro del marco de la competencia y autonomía, que le son otorgadas de conformidad con la Constitución y las Leyes dictadas en su ejecución

   (…)

   El Juez considera oportuno transcribir los numerales 12 y 26 del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

   Artículo 156: Es de la competencia del Poder Público Nacional

   ... 12. La creación, organización, recaudación, administración y control de los impuestos sobre la renta, sobre sucesiones, donaciones y demás ramos conexos, el capital, la producción, el valor agregado, los hidrocarburos y minas; de los gravámenes a la importación y exportación de bienes y servicios; de los impuestos que recaigan sobre el consumo de licores, alcoholes y demás especies alcohólicas, cigarrillos y demás manufacturas de tabaco; y de los demás impuestos, tasas, rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la Ley

   (…)

   de: “crear impuestos sobre de importación de exportación o de tránsito, sobre bienes extranjeros o nacionales, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.”

   Al respecto, el Tribunal observa que la distribución de competencias hecha por el constituyente comprende, en lo que es aplicable al caso de autos, dos aspectos claramente diferenciados: el que se refiere al régimen o capacidad para regular en forma general determinadas actividades; y el relativo a la potestad tributaria o capacidad de dictar leyes creadoras de tributos. La Constitución vigente es, en este sentido, mucho más clara y precisa que la derogada, ya que utiliza por una parte, la expresión régimen de manera expresa al referirse a la facultad reguladora general en sentido amplio, latu sensu, de algunas materias en sus diferentes numerales y por la otra, determina la potestad tributaria a nivel nacional en el numeral 12, sin que en ningún momento pueda considerarse que ambas tienen igual alcance. Si el legislador hubiese querido reservar la facultad tributaria de todas las actividades al Poder Nacional, la hubiese enumerado expresamente dentro del comentado numeral 12, lo cual no hizo. La expresión final en el numeral 12 in comento expresa “y de los demás impuestos, tasas y rentas no atribuidas a los Estados y Municipios por esta Constitución o por la Ley”, no infiere que la potestad tributaria de los municipios esté reservada a las leyes de carácter nacional, es decir al Poder Nacional.

   La potestad tributaria residual si bien corresponde claramente al Poder Nacional, en ningún momento puede considerarse comprensiva de la potestad tributaria atribuida originariamente por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela a los Estados y Municipios, ni siquiera respecto de aquellas materias cuyo régimen regulatorio, que no tributario, ha sido expresamente reconocido como competencia del Poder Nacional.

   La mayor expresión constitucional de lo antes expuesto por el Juez la representa el contenido del artículo 180 de la Carta Magna redactado en los siguientes términos:

   Artículo 180. La potestad tributaria que corresponde a los Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre determinadas materias o actividades...

   No se deduce de la interpretación que el juzgador hace de esta norma que exista limitación al ejercicio de la potestad tributaria de los municipios por la atribución de competencias reguladoras reservadas por la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela a las leyes nacionales o estadales. La limitación en el campo tributario viene dada, por el reparto exclusivo de potestades tributarias hecho por el Constituyente, en el que cada uno de los Poderes Públicos, Nacional, Estadal y Municipal, cuenta con su propio ámbito de actuación produciéndose entre ellos un efecto excluyente. Es así como, el Poder Nacional, cuenta por una parte, con la potestad tributaria originaria definida taxativamente en el numeral 12 del artículo 156 eiusdem, y por la otra, con la potestad tributaria residual, que obviamente no abarca lo que ya ha sido atribuido originariamente e incluso por vía de delegación a los estados o municipios. El artículo 180 de la Carta Magna enfatiza la existencia de tributos potestad de los municipios y en los estados que por no haber sido atribuidos al Poder Nacional pueden recaer sobre diversas actividades relacionadas con materias cuyo régimen regulatorio general está reservado al Poder Nacional, pero que no han sido incluidas dentro de la potestad tributaria reservada a ese mismo poder de conformidad con el numeral 12 supra comentado. No observa este Tribunal que la actividad regulatoria de los municipios esté reservado al Poder Nacional y menos las actividades conexas con el mismo y tenga por qué ser excluida de la potestad tributaria municipal los hechos generadores del tributo o cuantificar la base imponible como rechaza el representante judicial de la contribuyente.

   La potestad general del Estado, se reparte entre sus distintos órganos mediante competencias, las cuales son asignadas distribuidas y atribuidas por norma constitucional o legal. Así la Constitución distribuye y asigna las competencias entre las distintas ramas del Poder Público y entre los distintos niveles territoriales que el mismo comprende; y las leyes atribuyen competencias y funciones a los entes, organismos o dependencias que componen dichas ramas y niveles.

   Las competencias relacionadas con la potestad reguladora general denominada régimen en el artículo 156 de la Constitución no puede entenderse que incluye aquélla relacionada con la potestad tributaria especial que está taxativamente relacionada en el ordinal 12 ibidem.

   Tan es cierta esta aseveración, que existen numerosas empresas relacionadas con diversas actividades, cuyo régimen general es potestad del Poder Nacional, cuya actividad comercial está sujeta al impuesto de patente de industria y comercio denominado en la Constitución vigente, como las actividades económicas de índole industrial, comercial y de servicios que está regulada por las ordenanzas municipales. Existen muchos contribuyentes cuya actividad está regulada por el Poder Nacional, sin embargo son objeto del tributo municipal, como ejemplos de actividades relativas al transporte y almacenamiento, identificadas con el prefijo 71 en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio Autónomo de Valencia el cual abarca más de 40 códigos y otros contribuyentes relacionados con los puertos y aeropuertos.

   atribuir competencia exclusiva para el ejercicio de la potestad tributaria en una materia determinada a un ente específico, y atribuir la competencia regulatoria en dicha materia a otro ente público. Así vemos, como por ejemplo, que el artículo 156 de la Constitución, que establece las competencias del Poder Público Nacional, en su numeral 14 reserva a éste la creación y organización de los impuestos territoriales o sobre previos rurales y sobre transacciones inmobiliarias, y reserva a los Municipios la recaudación y control de los mismos impuestos; el numeral 26 ejusdem, reserva al Poder Nacional el régimen de los puertos y aeropuertos, y el artículo 164, numeral 10 reserva a los Estados el aprovechamiento de las tasas que se generen como consecuencia de los servicios portuarios y aeroportuarios.

   La potestad atribuida al Poder Público Nacional por el artículo 156, es una potestad reguladora referida a la capacidad para ejercer el régimen de dichos servicios, pero no establece una reserva en materia tributaria.

   Esta reserva es la que establece el numeral 12 del artículo 156 de la Constitución vigente, sobre los impuestos atribuidos de manera exclusiva al Poder Nacional, es decir, a la renta, al capital, a las sucesiones, donaciones, importación y exportación, a la producción, valor agregado, consumo de bienes que la ley reserva al Poder Nacional, tales como alcoholes, licores, cigarrillos, y los tributos sobre minas e hidrocarburos. Como se deduce del contenido de esta norma, los tributos sobre la actividad comercial de las empresas de transporte no son reserva del Poder Nacional. Se trata más bien de competencias concurrentes y a tal efecto el artículo 165 de la Constitución de 1999 establece: “Las materias objeto de competencias concurrentes serán reguladas mediante leyes de bases dictadas por el Poder Nacional, y leyes de desarrollo aprobadas por los estados...”. Interpreta este Tribunal que no es contradictorio que el régimen de una determinada actividad económica esté reservada al Poder Nacional por la Constitución y ésta no comprenda la potestad tributaria, puesto que si así fuese estaría expresamente indicada en el numeral 12 del artículo 156 eiusdem.

   Advierte este Tribunal que la redacción del artículo 179 eiusdem es completamente diferente a la redacción del artículo 31 de la Constitución de 1961, el cual expresaba: “Los Municipios tendrán los siguientes ingresos... Las patentes sobre industria, comercio y vehículos...”. La Constitución de 1999 cambia la redacción “a las actividades económicas de industria, comercio, servicios o de índole similar”. El propósito no es otro que incluir en el ámbito de aplicación de la potestad tributaria municipal, las actividades económicas afines o conexas a las propiamente industriales, comerciales y de servicios.

   Considera necesario el juez, hacer referencia a la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., que con ponencia del Magistrado Antonio J. García García definió claramente el alcance del artículo 156 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en el sentido que no deben confundirse las potestades de regulación con las de tributación, caso contrario debido a la amplia enumeración de materias del artículo 156 in comento, prácticamente no tendrían materia tributaria que regular los concejos municipales. El numeral 12 no excluye de la tributación municipal los gravámenes objeto de la presente causa.

   Las ordenanzas municipales gravan la actividad industrial o comercial ejercida por un contribuyente dentro de su territorio, actividad en este caso ejercida en el Municipio Valencia por la contribuyente.

   La Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, en su artículo 180, primera parte, establece las bases de la potestad tributaria municipal, y la sentencia del 04 de marzo de 2004 de la Sala Constitucional, caso Municipio S.B.d.E.Z., con ponencia del Magistrado Antonio J. García García la interpretó en los siguientes términos: “… En tal virtud, la primera parte del artículo 180 de la Constitución debe entenderse como la separación del poder normativo de la República y los estados respecto del poder tributario de los municipios. De esta manera, aunque el Poder Nacional o estadal corresponda legislar sobre determinada materia, los municipios no se ven impedidos de ejercer sus poderes tributarios constitucionalmente reconocidos… “.

   Aduce la contribuyente que el recargo no puede tener por objeto indemnizar a la Administración por la demora en el cumplimiento de la obligación principal, pues para tal supuesto están los intereses moratorios, ni tampoco tiene por objeto sancionar al contribuyente por su falta ya que el mismo ordenamiento jurídico ha establecido el cobro de la multa como sanción de tal incumplimiento, además el recargo que establece el artículo 62 de la Ordenanza solo procedía en las hipótesis en las cuales se hayan vencido los períodos de pago de las autoliquidaciones y no en las hipótesis de reparo, puesto que se estaría violentando el principio del non bis in idem que proscribe la duplicidad de sanciones por un mismo hecho.

   Sobre la supuesta duplicidad de sanciones, el artículo 101 del Código Orgánico Tributario contiene disposiciones que aunque referidas a otras materias tienen similitud con los argumentos de la contribuyente, en las obligaciones formales cuando expresa lo siguiente:

   Artículo 101. Constituyen ilícitos formales relacionados con la obligación de emitir y exigir comprobantes:

1. No emitir facturas u otros documentos obligatorios.

   (…)

   Quien incurra en el ilícito descrito en el numeral 1 será sancionado con multa de una unidad tributaria (1 U.T.) por cada factura, comprobante o documento dejado de emitir hasta un máximo de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) por cada período o ejercicio fiscal, si fuere el caso. Cuando se trate de impuestos al consumo y el monto total de las facturas, comprobantes o documentos dejados de emitir exceda de doscientas unidades tributarias (200 U.T.) en un mismo periodo, el infractor será sancionado además con clausura de uno (1) hasta cinco (5) días continuos de la oficina, local o establecimiento en que se hubiera cometido el ilícito. Si la comisión del ilícito no supera la cantidad señalada, sólo se aplicará la sanción pecuniaria. Si la empresa tiene varias sucursales, la clausura sólo se aplicará en el lugar de la comisión de ilícito.

   (…)

   (Subrayado por el Juez)

   El criterio sustentado por la Sala Constitucional del Tribunal supremo de Justicia en sentencia del 6 de marzo de 2001, caso Cervecería Polar del Centro y otros, expediente N° 00-0833, número 307 se expresa en los siguientes términos:

   …En este orden de ideas, partiendo de la premisa que el Derecho sancionados corresponde a la rama sustantiva y adjetiva del Derecho administrativo en cualquiera de sus ramas especiales –en el caso de autos, la rama tributaria-, considera esta Sala Constitucional en esta sede cautelar, que por cuanto el Municipio San J.d.E.C. tenía competencia para legislar en materia de patente de industria y comercio, también ostentaba tal competencia para establece un régimen sancionatorio que asegurase su recaudación. Estima esta Sala que la tutela cautelar solicitada respecto de la totalidad del régimen sancionatorio establecido en la Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio del Municipio San J.d.E.C., no puede ser acordado. Así se decide…

   .

   Con vista en los fundamentos expuestos, este Tribunal declara que los sanciones contenidas en el acto administrativo impugnado están ajustados a derecho y no existe violación al principio de la legalidad tributaria. Así se decide.

   La Administración Tributaria Municipal al efectuar la estimación de oficio determinó que no se consideraron las primas de pólizas de primas cobradas pero emitidas en Caracas, y textualmente expresó: “…En aplicación de un amplio sentido de justicia, no se consideraron primas cobras de pólizas emitidas en Caracas, las cuales se venían declarando en exceso…”. En vista de la ausencia de cifras, documentos y otros argumentos que sirvan al Juez evaluar este reconocimiento de la Administración Tributaria, incluyendo el período en el cual estas primas supuestamente fueron declaradas de más, la contribuyente debe ser el procedimiento legal establecido para el pago de lo indebido. Así se decide.

   V

   DECISIÓN

   Por las razones expresadas, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley declara:

   1) PARCIALMENTE CON LUGAR el recurso contencioso tributario de nulidad interpuesto por la abogada R.E.M.d.S., en su carácter de apoderada judicial de SEGUROS ORINOCO, C.A., por ante la Dirección de Hacienda Municipal del MUNICIPIO V.d.e.C., contra el acto administrativo contenido en la Resolución N° RL-2003-02-038, emanada del mencionado organismo municipal, mediante la cual se le impuso reparo fiscal en materia de patente de industria y comercio, para el ejercicio fiscal comprendido entre el 01 de enero de 1998 hasta el 30 de septiembre de 2002, por la cantidad de cuarenta y ocho millones novecientos cincuenta y un mil setecientos noventa y seis bolívares con cincuenta céntimos (Bs.48.951.796,50).

   2) COMPETENTE el funcionario actuante en el acto administrativo impugnado emitido por el MUNICIPIO VALENCIA.

   3) NO PRESCRITO el ejercicio fiscal de SEGUROS ORINOCO, C.A. correspondiente a 1998.

   4) IMPROCEDENTE la inclusión de los ingresos brutos de la base imponible en el Municipio Valencia de los ingresos relativos a la actividad económica de SEGUROS ORINOCO, C.A. en la ciudad de San Carlos.

   5) PROCEDENTE las inclusión en los ingresos brutos de la base imponible en el MUNICIPIO VALENCIA de los denominados salvamentos correspondiente a la actividad económica de SEGUROS ORINOCO, C.A. en dicho municipio.

   6) IMPROCEDENTES los intereses moratorios determinados por el MUNICIPIO VALENCIA hasta el 16 de octubre de 2001 y PROCEDENTES los interese moratorios calculados a partir del 17 de octubre de 2001 fecha en la cual entró en vigencia el Código Orgánico Tributario.

   7) PROCEDENTES las sanciones determinadas por el MUNICIPIO VALENCIA, modificando los montos del reparo por omisión de ingresos de conformidad con los términos de la presente decisión.

   8) EXIME a las partes de las costas procesales por no haber sido totalmente vencidas en la presente causa, de conformidad con el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   Notifíquese de la presente decisión al Sindico Procurador Municipal de la Alcaldía de Valencia, del estado Carabobo con copia certificada una vez que la parte provea lo conducente. Asimismo notifíquese al Contralor General de la República, al Alcalde del Municipio Autónomo V.d.e.C. y a la contribuyente SEGUROS ORINOCO, C.A. Líbrese las correspondientes notificaciones. Cúmplase lo ordenado.

   Dado, Firmado y Sellado en la sala de despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Central, a los diez (10) días del mes de junio de dos mil nueve (2009). Año 199° de la Independencia y 150° de la Federación.

   El Juez Titular,

   La Secretaria Suplente,

   Abg. J.A.Y.G..

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   En esta misma fecha se publicó, se registró la presente decisión y se libraron oficios. Se cumplió con lo ordenado.

   La Secretaria Suplente,

   Abg. Yulimar Gutiérrez

   Exp. 0589

   JAYG/yg/belk.