Decisión nº 1328 de Juzgado Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de Caracas, de 10 de Febrero de 2010

EXPEDIENTE: 1218 SENTENCIA N° 1328

REPUBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL

Tribunal Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital

Caracas, diez (10) de febrero de dos mil diez (2010)

199º y 150º

ASUNTO NUEVO: AF46-U-1998-000107

Visto el Recurso Contencioso Tributario interpuesto en fecha veintidós (22) de julio de mil novecientos noventa y ocho (1998), por los ciudadanos H.R.-MUCI, L.F.P., R.B.R., S.S., M.E.D.C., M.V.M., ANNKARINIA FRIAS y M.D.T.M., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad N° 5.969.594, 6.875.941, 9.488.165, 8.762.078, 11.270.347, 10.339.954, 9.883.633 y 12.022.215, respectivamente, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 25.739, 31.792, 45.469, 44.050, 63.523, 73.344, 47.128 y 71.254, también respectivamente; actuando en su carácter de apoderados judiciales de la empresa SMITH INTERNACIONAL DE VENEZUELA, C.A., antes denominada SERVCO DE VENEZUELA, C.A., sociedad mercantil domiciliada en Caracas, inscrita en el entonces Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha veinticinco (25) de abril de mil novecientos cincuenta y ocho (1958), bajo el N° 6, tomo 19-A, cuya última modificación se asentó ante la misma Oficina de Registro Mercantil, en fecha treinta (30) de abril de mil novecientos setenta y cuatro (1974), bajo el N° 37, tomo 78-A; contra la Resolución N° HM-98-095, de fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), emitida por la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z., que ratificó el Acta de Intervención Fiscal N° HM-98-100, de la misma fecha, notificadas a la recurrente el tres (03) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), que impone a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLIVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs. 24.645.659,24) (Bs. F 24.645,66), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, Impuesto de Bomberos y Licencia de Transeúnte año 1996 y 1997.

Por auto de fecha tres (03) de agosto de mil novecientos noventa y ocho (1998), el Tribunal Superior Primero de lo Contencioso Tributario (DISTRIBUIDOR), le asignó el conocimiento de la presente causa a este Juzgado, siendo recibido por Secretaría en la misma fecha, (folio 42).

Por auto de este Tribunal en fecha seis (06) de agosto de mil novecientos noventa y ocho (1998), se le dio entrada al recurso interpuesto, ordenándose notificar a las partes que comprenden la presente relación jurídico tributaria, (folios 43 y 44).

En fecha veinticuatro (24) de noviembre de mil novecientos noventa y ocho (1998) el alguacil de este Tribunal consignó la boleta de notificación correspondiente al ciudadano Contralor General de la República, (folio 52); y en fecha ocho (08) de julio de mil novecientos noventa y nueve (1999) se recibieron por Secretaría las resultas de la comisión conferida para la notificación del Alcalde y el Síndico Procurador del Municipio S.B.d.E.Z., (folios 74 al 81).

En fecha veintisiete (27) de julio de mil novecientos noventa y nueve (1999), se admitió el Recurso Contencioso Tributario interpuesto, (folio 82).

En fecha veinticuatro (24) de septiembre de mil novecientos noventa y nueve (1999), se dictó auto dejando constancia que venció el lapso de promoción de pruebas, ordenándose agregar a los autos el escrito presentado por la representación judicial de la recurrente, (folios 83 al 93).

Por auto de fecha cuatro (04) de octubre de mil novecientos noventa y nueve (1999), se admitieron las pruebas promovidas por la representación judicial de la recurrente, (folio 94).

En fecha dos (02) de diciembre de mil novecientos noventa y nueve (1999), se recibió por Secretaría copia certificada del expediente administrativo correspondiente al presente asunto, (folios 100 al 188).

En fecha tres (03) de diciembre de mil novecientos noventa y nueve (1999), se dejó constancia que venció el lapso de evacuación de pruebas, (folio 190).

Mediante auto de fecha siete (07) de diciembre de mil novecientos noventa y nueve (1999), se fijó el décimo quinto (15°) día de despacho para que tuviese lugar el acto de informes, (folio 202).

En fecha veinte (20) de enero de dos mil (2000), tuvo lugar el acto de informes, compareció la representación judicial de la recurrente y consignó escrito constante de doce (12) folios útiles, dejándose constancia que la otra parte no hizo uso de ese derecho, (folios 204 al 217).

En fecha primero (01) de febrero de dos mil (2000) se dictó auto dejando constancia que venció el lapso para la presentación de las observaciones a los informes de la parte contraria y que ninguna de las partes hizo uso de tal derecho, por lo que el Tribunal pasó a la vista de la causa, (folio 218).

En fecha diez (10) de mayo de dos mil (2000) este Tribunal difirió la oportunidad correspondiente para sentenciar la presente causa, (folio 221).

Siendo la oportunidad legal para decidir sobre el presente Recurso Contencioso Tributario, este Tribunal pasa a hacerlo en los siguientes términos:

I

DEL ACTO RECURRIDO

En fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z., dictó la Resolución N° HM-98-095, que ratificó el Acta de Intervención Fiscal N° HM-98-100, de la misma fecha, notificadas a la recurrente el tres (03) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), que impone a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLIVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs. 24.645.659,24) (Bs. F 24.645,66), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, Impuesto de Bomberos y Licencia de Transeúnte año 1996 y 1997.

II

ALEGATOS DE LA RECURRENTE

Tanto en su escrito recursivo como en los informes presentados, la representación judicial de la recurrente alegó que los actos impugnados están viciados de nulidad absoluta por haber sido dictados con total prescindencia del procedimiento legalmente establecido, obviándose el levantamiento del acta y la apertura del sumario administrativo correspondiente, tal como lo disponen los artículos 142 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, violándose garantías como el debido proceso y el derecho a la defensa de la recurrente.

Igualmente alegan que los actos impugnados están viciados de inmotivación ya que de ellos es imposible deducir cuales fueron los ingresos que fueron tomados en cuenta por la Administración Tributaria Municipal, ni a qué actividades se refieren, ni como fueron calculados los montos allí señalados, ni que documentos tuvo a la vista la fiscalización para llegar a las conclusiones obtenidas en los actos impugnados.

También se alega la inconstitucionalidad y la ilegalidad de las supuesta contribuciones a favor del Cuerpo de Bomberos y de la Licencia de Transeúnte para los años 1996 y 1997, por invadir materias de reserva legal.

Finalmente solicitan que se condene en costas a la Administración Tributaria Municipal que dictó los actos impugnados a través del presente recurso.

III

MOTIVACION PARA DECIDIR

Vistos los términos en que ha quedado planteada la controversia, este Tribunal observa que la misma se circunscribe a determinar: i) Si los actos impugnados están viciados de nulidad por prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido; ii) Si los actos impugnados están viciados de inmotivación; iii) Si la determinación tributaria referida como contribución al cuerpo de bomberos y la referida a licencia de transeúnte son violatorias de normas constitucionales y legales y violan la reserva legal; y iv) Si procede la condenatoria en costas del Municipio S.B.d.E.Z..

Planteada así la litis, este Tribunal pasa a pronunciarse en los siguientes términos:

i) Respecto al argumento de la nulidad del acto impugnado por prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido al no haber sido levantada un acta cuya notificación diera lugar a la apertura del sumario administrativo, este Tribunal observa que los procedimientos de verificación, dada su naturaleza, no contemplan un procedimiento contradictorio, pues esto solo procede en los supuestos de fiscalización y no en los de verificación, basados en la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y en los procedimientos de determinación de oficio de las obligaciones tributarias, por lo que no hay lugar a la apertura de un sumario administrativo, sino que se trata de la verificación de la diferencia entre lo aportado y lo que se debió aportar como consecuencia de la actuación fiscal efectuada.

Respecto a éste punto, este Tribunal comparte el criterio establecido por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia N° 330, de fecha veintiséis (26) de febrero de dos mil dos (2002), según el cual:

(omissis)…esta Sala ha precisado que la prescindencia total y absoluta del procedimiento legal establecido, conforme al ordinal 4° del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, no se refiere a la violación de un trámite, requisito o formalidad, o de varios de ellos. El vicio denunciado solo se justifica en los casos en los que no ha habido procedimiento alguno o han sido violadas fases del mismo que constituyen garantías esenciales del administrado, supuestos estos que son ajenos a la situación que se analiza, en la cual estuvieron presentes los elementos fundamentales de todo procedimiento…(omissis)

Ahora bien, el Parágrafo Primero del artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, dispone:

Artículo 149.- El sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalará la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

…omissis…

Parágrafo Primero.- El levantamiento previo del Acta previsto en el artículo 144 de este Código, podrá omitirse en los casos de imposición de sanciones por incumplimiento de deberes formales, infracciones por parte de los agentes de retención y percepción, que no constituya presunción de delito, determinación de oficio sobre base cierta, cuando tal determinación se haga exclusivamente con fundamento en los datos de las declaraciones aportadas por los contribuyentes o cuando se trate de simples errores de cálculo que den lugar a una diferencia de tributo. En este último caso la Administración Tributaria notificará la sanción respectiva o la diferencia de tributo a favor del Fisco, con su actualización monetaria, liquidación de intereses y se aplicará multa equivalente al diez por ciento (10%) del tributo omitido. El total liquidado deberá cancelarse dentro de los diez (10) días hábiles de su notificación. La falta de pago dentro de este plazo dará lugar al inicio del juicio ejecutivo de cobro.

…omissis…

(subrayado del Tribunal)

De la normativa antes transcrita y por el criterio que antecede, este Tribunal concluye que el presente procedimiento administrativo de verificación estuvo totalmente ajustado a derecho, siendo forzoso desestimar la delación de la recurrente respecto a este punto. Así se declara.

ii) Alega el recurrente el vicio de inmotivación en la Resolución recurrida, por lo que no cumple con los requisitos que exige el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

Al respecto, el artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, establece:

Artículo 18. Todo acto administrativo deberá contener:…

5. Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…(omissis)

En consecuencia, de la interpretación de la disposición anterior, no se requiere que el acto contenga una exposición detallada y analítica de todo cuanto concierne al mismo, sino que contenga simplemente una exposición sucinta de los hechos, de las razones alegadas y los fundamentos de ley, no pudiendo equipararse nunca lo sucinto o breve con la inexistencia de motivación, razón por la que esta Sentenciadora acoge el criterio sustentado por la Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 2807, de fecha veintiuno (21) de noviembre de dos mil uno (2001), según la cual:

“(omissis)…el vicio de inmotivación se produce cuando no es posible conocer cuales fueron los motivos del acto y sus fundamentos legales, o cuando los motivos del acto se destruyen entre sí, por ser contrarios y contradictorios (Sentencia de esta Sala de fecha 9 de mayo de 1991). En efecto, advierte la Sala que la insuficiente inmotivación de los actos administrativos, sólo da lugar a su nulidad cuando no permite a los interesados conocer sus fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron los motivos en que se apoyó el órgano administrativo para dictar la decisión, pero no cuando, a pesar de su sucinta motivación, ciertamente, permite conocer la fuente legal, las razones y los hechos apreciados por el funcionario. (Sentencia de esta Sala de fecha 21 de marzo de 1984).

En efecto, tal como lo ha señalado esta Sala en anteriores oportunidades:

…la motivación que supone toda resolución administrativa no es necesariamente el hecho de contener dentro del texto que la concreta, una exposición analítica o de expresar los datos o razonamientos en que se funda de manera discriminada extensa (sic); pues una resolución puede considerarse motivada cuando ha sido expedida con base en hechos, datos o cifras concretas y cuando estos consten efectivamente y de manera explícita en el expediente…la motivación del acto puede ser anterior o concomitante y puede estar en el contenido de la norma cuya aplicación se trata si su supuesto es unívoco o simple, es decir, si no llegare a prestarles dudas por parte del interesado

(sentencia de esta Sala de fecha 12 de julio de 1983).

Cabe destacar que lo fundamental, es que lo señalado por el autor del acto recurrido como motivo legitimante de la sanción, conste efectivamente en el expediente administrativo y esté encuadrado dentro de las previsiones legales respectivas…(omissis)”

Ahora bien, este Tribunal observa que la Resolución impugnada, en su cuarto considerando dispone expresamente:

(omissis)…CONSIDERANDO

Que de acuerdo con la intervención Fiscal N° HM-98-100 de Fecha 02.06.98, practicadas a los Registros Contables de la Empresa Contribuyente SAMITH INTERNACIONAL DE VENEZUELA, C.A. Se constató que la misma obtuvo en el Municipio durante el (los) ejercicio (s) económico (s) del 01.01.96 al 31.12.97 Ingresos Brutos por un monto de Bs. 1.139.798.104,33.

RESUELVE

ARTICULO NO. 1

Emitir Planilla de Liquidación con cargo a la Contribuyente SMITH INTERNACIONAL DE VENEZUELA, C.A., como Liquidación de Impuesto sobre Patente de Industria, Comercio y Actividades Conexas por la Cantidad de Bs. 24.645.659,24, que representan los impuestos causados y no liquidados por el Ejercicio Económico del 01. 01.96 al 31.12.97…(omissis)

Por su parte, el Acta de Intervención Fiscal N° HM-98-100, de fecha dos (02) de junio de 1998, dispone lo siguiente:

(omissis)….Pruebas: Para determinar las diferencias antes anotadas, a favor del Fisco del Municipio S.B., fueron examinados: Las facturas correspondiente (sic) al período fiscal Enero-Diciembre de 1996, Enero-Diciembre de 1997, anexando hoja de trabajo indicando: fecha de factura, cliente, Nro. De factura, monto en bolívares y monto total, constatándose que la referida contribuyente ejerció actividad económica en jurisdicción de este municipio, obteniendo ingresos brutos por la cantidad de Bs. 1.139.798.104,33.

Defensas alegadas por el Contribuyente: __________________________ (omissis)

De manera que este Tribunal encuentra que en el acta de intervención, la Administración Tributaria Municipal deja constancia de cuales fueron los documentos sobre los cuales realizó la verificación y en base a su contenido, llegó a las determinaciones contenidas en la Resolución N° HM-21-96, información ésta que era del conocimiento de la recurrente, ya que ambos actos le fueron notificados en fecha tres (03) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), de manera que no son ciertas las afirmaciones de la recurrente en el sentido que no tuvo conocimiento de cuales fueron los ingresos que tomó en cuenta la Administración Tributaria Municipal, ni a qué actividades se refieren los actos impugnados, ni como fueron calculados los montos allí señalados, ni que documentos tuvo a la vista la fiscalización para llegar a las conclusiones obtenidas en los actos impugnados, razón por la cual éste Tribunal considera que los actos impugnados están suficientemente motivados, siendo forzoso desestimar la delación de la recurrente en tal sentido. Así se declara.

iii) Sobre la delación referida a que la determinación tributaria identificada como contribución al cuerpo de bomberos y la referida a licencia de transeúnte son violatorias de normas constitucionales y legales y violan la reserva legal, este Tribunal observa:

Respecto a la determinación tributaria como contribución al Cuerpo de Bomberos, este Tribunal comparte el criterio expresado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, en sentencia N° 269, de fecha quince (15) de febrero de dos mil siete (2007), que dejó sentado lo siguiente:

(omissis)…Corresponde a la Sala la decisión de la demanda de nulidad que, por razones de inconstitucionalidad, se incoó(sic) contra el artículo 5, letra f, de la Ordenanza sobre Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara del Estado Carabobo, norma jurídica cuyo texto es el siguiente:

Artículo 5: el patrimonio estará constituido por:

(...)

f. Para el sostenimiento del Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara se crea un impuesto adicional al diez por ciento (10%) del monto de la Patente de Industria y Comercio que paguen anualmente los contribuyentes al Concejo Municipal. El monto del producto de este ingreso será destinado para los gastos del Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara y será recaudado en forma trimestral. Se requerirá solvencia para cualquier trámite

.

La demanda de nulidad se fundamentó en los siguientes argumentos: en primer lugar, la existencia de una supuesta extralimitación del Municipio en el ejercicio de su poder tributario, cuando hubo creado, sin base constitucional, una contribución especial; en segundo lugar, la violación al principio de no confiscatoriedad y, por consiguiente, al derecho a la igualdad y no discriminación ante las cargas tributarias; y, en tercer lugar, la violación al derecho a la libertad económica, pues la norma que se cuestionó exige la solvencia en el pago de dicho impuesto para la realización de “cualquier trámite”. Tales argumentos de la parte demandante fueron compartidos por la representación del Ministerio Público y no fueron contradichos en juicio por la representación del Municipio Guacara del Estado Carabobo.

1. En relación con el primer argumento de nulidad, observa la Sala que la norma municipal cuya nulidad se demandó fue dictada bajo la vigencia de la Constitución de 1961, y mediante ella se creó, según se lee de la norma que antes se transcribió, un “impuesto adicional” cuya finalidad es “el sostenimiento (...) de los gastos del Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara”. Dicho tributo ha de ser pagado “anualmente por los contribuyentes” y su base imponible será “el equivalente al diez por ciento (10%) del monto de la patente de Industria y Comercio que paguen anualmente los contribuyentes al Concejo Municipal”.

   Mediante ese “impuesto adicional” el Concejo Municipal del Municipio Guacara creó, ciertamente, una contribución especial. Así, no podría considerarse como una tasa, ya que su pago no deriva ni tiene como hecho imponible la previa prestación de un servicio público, como sería el servicio de bomberos, sino que se trata de un tributo pagadero anualmente equivalente al 10% de lo que el propio contribuyente hubiere pagado por concepto de patente de industria y comercio –hoy impuesto sobre actividades económicas-. Asimismo, y por cuanto la norma destina el pago del tributo al mantenimiento de una actividad determinada, como lo es el sostenimiento del Cuerpo de Bomberos de dicho Municipio, todo ello a través de una persona jurídica y distinta del ente municipal, como lo es la Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara (artículo 1 de la misma Ordenanza), ha de concluirse que su naturaleza jurídica es la de una contribución especial.

   Ahora bien, la constitucionalidad de la norma que se impugnó depende de si, en efecto, el legislador municipal tenía facultad constitucional para crear ese tributo o si, como se denunció en este proceso, incurrió en una extralimitación de su poder tributario porque la norma constitucional no lo facultaba para ello. En este sentido se observa que ya esta Sala, mediante sentencia n° 2571/2004, de 11 de noviembre (caso Polímeros del Lago C.A. y otros), resolvió un caso de idéntica naturaleza y concluyó que, ciertamente, en casos como el de autos, la creación de una contribución especial excede del alcance constitucional de la potestad tributaria municipal:

   Los tributos han sido clasificados tradicionalmente en tres: impuestos, tasas y contribuciones especiales. En Venezuela, por expresa disposición constitucional, todos están sometidos al principio de legalidad, por lo que sólo pueden crearse por ley. No se aceptan, pues, las tesis flexibilizadoras que han procurado extraer de ese principio ciertos casos, como el de las tasas.

   Las Ordenanzas tienen rango legal, como lo ha sostenido esta Sala, por lo que son textos apropiados para crear tributos, siempre que sean de aquellos constitucionalmente entregados a los Municipios. No existe, por tanto, poder ilimitado a favor de ninguna entidad territorial para crear los tributos que estime necesarios. La Constitución es la fuente y a la vez el marco del poder.

   En materia de contribuciones especiales, la actual Constitución difiere de la anterior. En la de 1961 se permitía a los Municipios, sin precisar, crear contribuciones especiales que estuvieran dispuestas por ley (artículo 31, ordinal 6º), mientras que en la de 1999 se especifica que esa contribución será “sobre plusvalías de las propiedades generadas por cambios de uso o de intensidad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los planes de ordenación urbanística” (artículo 179, número 2).

   Bajo la vigencia de la Constitución de 1961 dos leyes nacionales dispusieron contribuciones especiales a favor de los Municipios: una por mejoras sobre los inmuebles urbanos, contenida en la Ley Orgánica de Régimen Municipal (y antes en la Ley de Expropiación por Causa de Utilidad Pública o Social), y una por mayor valor de las propiedades, establecida en la Ley Orgánica de Ordenación del Territorio. La Constitución vigente se refiere sólo a la contribución por plusvalía, repitiendo más o menos las mismas palabras de la última ley mencionada.

   De esta manera, ningún municipio puede crear contribuciones especiales distintas, pues incurriría con ello en inconstitucionalidad. Así, es obvio el error en que incurrió el legislador local en el caso de autos, al crear una contribución especial para sostener el servicio de bomberos

   . (Destacado añadido).

   En consecuencia, la Sala reitera su criterio en esta oportunidad y declara que el artículo 5, letra f, de la Ordenanza sobre Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara del Estado Carabobo, es inconstitucional, en tanto se extralimitó de las facultades tributarias que al Municipio otorgaba la Constitución vigente para el momento en que la norma se dictó, esto es, la Constitución de 1961. Así se decide.

2. En relación con el segundo argumento de nulidad, relativo al carácter confiscatorio del tributo y a la violación del principio de igualdad y no discriminación ante las cargas públicas, se observa que también en la sentencia n° 2571/04, esta Sala se pronunció acerca del carácter discriminatorio que implica un tributo que, aun cuando está en cabeza de determinados sujetos pasivos, tenga como finalidad el sostenimiento de un servicio público del cual se beneficia toda la colectividad. Así, en esa oportunidad, la Sala expuso:

   Advierte la Sala, sin embargo, que los Municipios podrían exigir una tasa por el servicio de bomberos, para lo cual les basta el artículo 179, número 2, de la Constitución, según el cual los Municipios tienen como ingresos el producto de las tasas por el uso de sus bienes o servicios. Así, si un municipio presta el servicio de bomberos, bien podría crear –por Ordenanza, claro está- una tasa para cubrir los gastos que se generan por ese concepto.

   Ahora bien, esa tasa no podría ser sólo exigida a los contribuyentes del impuesto sobre actividades económicas ni mucho menos podría tener como base de cálculo los ingresos que sirven para determinar ese impuesto. Si un servicio como el de bomberos está destinado a la colectividad en general, implicaría una desigualdad intolerable que sólo pagasen la tasa correspondiente quienes sean contribuyentes del impuesto a las actividades lucrativas y no el resto de la población, como si el riesgo de incendio o de cualquier eventualidad de las atendidas por los bomberos sólo existiera en las empresas, comercios y, en general, los lugares en los que se ejerce una actividad económica. Asimismo, carecería de sentido que el monto de la tasa dependiese de los ingresos de esos contribuyentes; de esos ingresos sí depende el impuesto a sus actividades, pero no el pago por el servicio prestado por el Municipio.

   (Destacado añadido).

   En consecuencia, esta Sala reitera una vez más su criterio y considera que el tributo que fue creado por la Ordenanza que se impugnó es inconstitucional porque es una contribución especial sin cobertura constitucional, e igualmente lo sería para el caso de que se le calificase como tasa, desde que su pago no recae por igual sobre todos los beneficiarios del servicio público, sino sólo sobre algunos contribuyentes, con fundamento, además, en un supuesto de hecho errado, que no es la efectiva prestación de ese servicio sino la condición de sujeto pasivo del pago de otro tributo municipal, como es el impuesto sobre actividades económicas, que ninguna relación directa tiene con el servicio que sufraga el tributo en cuestión. Así se decide.

   En relación con el carácter confiscatorio del tributo que preceptúa la norma que se impugnó, la parte demandante alegó que tal principio se viola pues no existe congruencia entre el fin que es perseguido con éste (el financiamiento del Cuerpo de Bomberos) y el medio que fue escogido para ello, como sería el pago de una contribución especial o “impuesto adicional” y no el pago de una tasa, que es lo que correspondería frente a la prestación del servicio. En otros términos, el carácter confiscatorio derivaría de la incongruencia entre el fin de la Administración tributaria cuando creó este tributo y el medio que escogió para el alcance de ese fin.

   Observa la Sala que, ciertamente, mediante sentencia N° 1172 de 15-6-04, esta Sala se pronunció acerca del carácter confiscatorio que se deriva que aquellos tributos en los que hay incongruencia entre el fin perseguido y el medio tributario que sea escogido por el legislador para el logro de ese fin pues, en tales casos, el tributo carecería de justificación racional. En esa oportunidad, se expuso:

   Asimismo, esa doble imposición implica violación de la proscripción de confiscatoriedad tributaria. En efecto, el carácter confiscatorio de un tributo no sólo se verifica cuando se sustrae una parte sustancial del valor del capital o de la renta del contribuyente, o bien cuando se ocasiona el aniquilamiento del derecho de propiedad porque se vacía de contenido alguno de sus atributos; la confiscatoriedad también se produce cuando existe ‘una apropiación ilegítima por parte del Fisco del patrimonio de los ciudadanos, cuando exceden los límites de la razonabilidad de la exacción, por caer en la desproporción entre las cargas impuestas y la capacidad económica del contribuyente, (o) por no haber correspondencia entre el fin perseguido por la norma y el medio elegido para concretarlo...’ (RUAN SANTOS, Gabriel, ‘Las garantías tributarias de fondo o principios substantivos de la tributación en la Constitución de 1999, en la obra colectiva La tributación en la Constitución de 1999, Academia de Ciencias Políticas y Sociales, Caracas, 2001, p. 92). Por tanto, cuando la Administración tributaria obtiene un enriquecimiento injustificado a causa de la recaudación de un tributo, más aún cuando éste es una tasa que se exige por la prestación de un servicio, se violan los principios de proporcionalidad y de razonabilidad, que postulan el apego de la Administración tributaria al principio de la justa distribución de las cargas públicas y se verifica el rasgo confiscatorio del tributo, carácter expresamente proscrito por el constituyente en el artículo 116 del Texto Fundamental. Así se decide

   .

   Ahora bien, no considera la Sala que, en la hipótesis de autos, se verifique la misma incongruencia a que se refiere el precedente que se citó ni que, al menos por esa razón, sea confiscatorio el tributo que hoy se cuestiona. Así, en el asunto sub examine, el legislador creó un “impuesto adicional”, cuya naturaleza jurídica, según señaló esta Sala, es la de una contribución especial, para el sostenimiento de un servicio público determinado, como es la prestación de la actividad del Cuerpo de Bomberos; si bien es cierto que el mecanismo tributario que fue utilizado para ello no fue el acertado porque supone una extralimitación en el ejercicio de la potestad tributaria municipal y una violación al principio de no discriminación, ello no determina per se que, además, sea confiscatorio.

   En otros términos, al tributo que se impugnó en esta oportunidad se le otorgó, como objetivo el sostenimiento de la prestación de la actividad de bomberos y para ello ciertamente se destinó, no obstante lo cual erró el legislador municipal en el mecanismo tributario y modo de regulación que dio a dicho tributo; de modo que su defecto no sería la incongruencia, y en esa medida no puede hablarse de confiscatoriedad. En consecuencia, se desestima el alegato de violación al principio de no confiscatoriedad. Así se decide.

3. Por último, se alegó la violación al derecho a la libertad económica, pues la norma que se impugnó exige la solvencia en el pago del referido “impuesto especial” para la realización de “cualquier trámite”; de manera que los contribuyentes encuentran limitadas sus posibles actuaciones económicas al previo pago de este tributo y, asimismo, “se les expone a multas e incluso a la sanción de cierre temporal y hasta definitivo del establecimiento que tiene en ese municipio”.

   En este sentido, se observa que esta Sala, en anteriores oportunidades, se ha pronunciado sobre el contenido y alcance del derecho fundamental a la libertad económica, en el sentido de que ese derecho “permite a todos los particulares desarrollar libremente su iniciativa económica, a través del acceso a la actividad de su preferencia, la explotación de la empresa que hubieren iniciado y el cese en el ejercicio de tal actividad, todo ello, sin perjuicio de las restricciones que impone la Constitución y la Ley” (Sentencia n° 266 de 16-3-05). Si bien es un derecho que admite limitaciones legales por parte de los Poderes Públicos, tales limitaciones deben tener sustento y justificación en la finalidad del logro de algunos de los objetivos de “interés social” que menciona el artículo 112 de la Constitución. Así, en sentencia n° 2641 de 1-10-03, esta Sala expuso:

   La libertad económica es manifestación específica de la libertad general del ciudadano, la cual se proyecta sobre su vertiente económica. De allí que, fuera de las limitaciones expresas que estén establecidas en la Ley, los particulares podrán libremente entrar, permanecer y salir del mercado de su preferencia, lo cual supone, también, el derecho a la explotación, según su autonomía privada, de la actividad que han emprendido. Ahora bien, en relación con la expresa (sic) que contiene el artículo 112 de la Constitución, los Poderes Públicos están habilitados para la regulación –mediante Ley- del ejercicio de la libertad económica, con la finalidad del logro de algunos de los objetivos de ‘interés social’ que menciona el propio artículo. De esa manera, el reconocimiento de la libertad económica debe conciliarse con otras normas fundamentales que justifican la intervención del Estado en la economía, por cuanto la Constitución venezolana reconoce un sistema de economía social de mercado

   .

   Es evidente que, como sucede en el caso de autos, una limitación que está contenida en un precepto jurídico inconstitucional no podría nunca considerarse como una limitación “justificada” o “legal” al derecho a la libertad económica, sin que con eso se incurriera en una franca contradicción. Por tanto, puesto que la contribución especial o “impuesto adicional” que creó el artículo 5, letra f, de la Ordenanza sobre Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara del Estado Carabobo, impone una limitación al derecho a la libertad económica, en tanto condiciona el ejercicio de esta libertad al previo pago del tributo en cuestión, y por cuanto ese tributo es inconstitucional, como lo declara esta Sala en esta decisión, no puede menos que concluirse que la norma que se impugnó viola, además, el derecho a la libertad económica que recogió el artículo 112 de la Constitución. Así se decide.

   Determinada como ha sido la verificación de los vicios de inconstitucional que anteriormente se analizaron, la Sala declara la inconstitucionalidad y consecuente nulidad del artículo 5, letra f, de la Ordenanza sobre Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara del Estado Carabobo que se publicó en la Gaceta Municipal de dicha entidad local, número extraordinario de 10 de febrero de 1995. Así se decide.

   En relación con los efectos de este fallo en el tiempo, considera la Sala que, por cuanto la norma que se impugnó se declaró inconstitucional en tanto creó y reguló un tributo sin base constitucional; tributo que dio lugar a un cobro indebido, durante la vigencia de la Ordenanza, que desembocó en ingresos que el Municipio percibió también indebidamente, en ejercicio de la potestad discrecional del juez constitucional, con fundamento en el artículo 21, párrafo 18, de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, la ponderación de la seguridad jurídica y de la justicia en el caso concreto imponen el otorgamiento de efectos hacia el pasado a la nulidad del artículo 5, letra f, de la Ordenanza sobre Fundación Cuerpo de Bomberos del Municipio Guacara del Estado Carabobo, lo que conlleva a la declaratoria de que todo cobro de lo que haya sido pagado con fundamento en el tributo que ella impuso fue inconstitucional, y queda a discreción de los contribuyentes que fueron afectados la proposición de la solicitud del reintegro respectivo y la consecuente carga de la prueba de ese pago indebido. Así se decide…(omissis)”

   Visto el criterio sentado por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, y vista igualmente la determinación como contribución al Cuerpo de Bomberos contenida en el acto impugnado con una tarifa del 5%, este Tribunal declara que tal imposición es inconstitucional. Así se declara.

   Sobre la imposición de una determinación tributaria basada en una Licencia de Transeúnte para los años 1996 y 1997, debe este Tribunal dejar sentado que no es posible que el Municipio S.B.d.E.Z. pretenda cobrar a la recurrente la suma de Bs. 34.193.943,13 por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, por las actividades de industria o comercio realizadas dentro del territorio de dicho Municipio y que, a la vez, pretenda el pago de una Licencia de Transeúnte de la misma contribuyente por los mismos períodos verificados, pues estaríamos ante el supuesto de dos impuestos de naturaleza distinta, el de Patente de Industria y Comercio y el de Licencia de Transeúnte, pues a quien se le determina Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio es porque se ha constatado que ese contribuyente realiza en ese Municipio actividades de industria, de comercio o actividades similares, por tanto resulta contradictorio que también se le pretenda imponer un impuesto como transeúnte, no pudiendo ser considerado como transeúnte a aquel contribuyente que realiza actividades comerciales o industriales o de índole similar en el municipio.

   Por el razonamiento anterior y también con base en la doctrina constitucional esbozada en el punto relativo a la contribución del Cuerpo de Bomberos, la determinación Tributaria contenida en los actos impugnados referida a la Licencia de Transeúnte es inconstitucional e ilegal y, además, queda excluida cuando al mismo sujeto pasivo se le hacen determinaciones por Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, no teniendo derecho el Municipio S.B.d.E.Z. a pretender su cobro en el presente asunto. Así se declara.

   iv) Sobre la solicitud de condenatoria en costas al Municipio S.B.d.E.Z., este Tribunal la declara improcedente, en virtud que ninguna de las partes resultó totalmente vencida, de conformidad con lo establecido en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario. Así se declara.

   V

   DECISION

   Por las consideraciones de hecho y de derecho antes expuestas, este Juzgado Superior Sexto Contencioso Tributario de la Región Capital, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, DECLARA PARCIALMENTE CON LUGAR el presente Recurso por resultar desestimadas las delaciones referidas a la ausencia de procedimiento legalmente establecido e inmotivación, y la solicitud de condenatoria en costas; resultando estimada la delación referida a la inconstitucionalidad e ilegalidad de las determinaciones relativas a la Contribución de Bomberos y a la Licencia de Transeúnte; interpuesto en fecha veintidós (22) de julio de mil novecientos noventa y ocho (1998), por los ciudadanos H.R.-MUCI, L.F.P., R.B.R., S.S., M.E.D.C., M.V.M., ANNKARINIA FRIAS y M.D.T.M., venezolanos, mayores de edad, titulares de las cédulas de identidad N° 5.969.594, 6.875.941, 9.488.165, 8.762.078, 11.270.347, 10.339.954, 9.883.633 y 12.022.215, respectivamente, inscritos en el INPREABOGADO bajo los N° 25.739, 31.792, 45.469, 44.050, 63.523, 73.344, 47.128 y 71.254, también respectivamente; actuando en su carácter de apoderados judiciales de la empresa SMITH INTERNACIONAL DE VENEZUELA, C.A., antes denominada SERVCO DE VENEZUELA, C.A., sociedad mercantil domiciliada en Caracas, inscrita en el entonces Registro Mercantil de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, en fecha veinticinco (25) de abril de mil novecientos cincuenta y ocho (1958), bajo el N° 6, tomo 19-A, cuya última modificación se asentó ante la misma Oficina de Registro Mercantil, en fecha treinta (30) de abril de mil novecientos setenta y cuatro (1974), bajo el N° 37, tomo 78-A; contra la Resolución N° HM-98-095, de fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), emitida por la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z., que ratificó el Acta de Intervención Fiscal N° HM-98-100, de la misma fecha, notificadas a la recurrente el tres (03) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), que impone a la recurrente la obligación de pagar la cantidad de VEINTICUATRO MILLONES SEISCIENTOS CUARENTA Y CINCO MIL SEISCIENTOS CINCUENTA Y NUEVE BOLIVARES CON VEINTICUATRO CENTIMOS (Bs. 24.645.659,24) (Bs. F 24.645,66), por concepto de Impuesto sobre Patente de Industria y Comercio, Impuesto de Bomberos y Licencia de Transeúnte año 1996 y 1997.

   En Consecuencia:

1. -SE ANULA la Resolución N° HM-98-095, de fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), emitida por la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z..

2. - SE ANULA el Acta de Intervención Fiscal N° HM-98-100, de fecha dos (02) de junio de mil novecientos noventa y ocho (1998), emitida por la Dirección de Hacienda Municipal de la Alcaldía del Municipio S.B.d.E.Z..

3. - SE ORDENA a la Administración Tributaria del Municipio S.B.d.E.Z. dictar un nuevo acto en completa sujeción a los términos que han quedado establecidos en el presente fallo.

4. - NO HAY CONDENATORIA EN COSTAS, en virtud que ninguna de las partes resultó totalmente vencida, de conformidad con lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario.

   PUBLIQUESE, REGISTRESE Y NOTIFIQUESE,

   Dado, firmado y sellado en la Sala de Despacho del Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Región Capital, en Caracas, a los diez (10) días del mes de febrero de dos mil diez (2010). Años 199° y 150°

   LA JUEZ ,

   ABG. M.Z.A.G.E.S.,

   Abg. G.B.S.

   En la misma fecha se publicó y registró la anterior sentencia, siendo las once horas y cuarenta y cinco minutos de la mañana (11:45 a.m.)

   EL SECRETARIO,

   Abg. G.B.S.