Sentencia nº 01467 de Tribunal Supremo de Justicia - Sala Político Administrativa de 6 de Diciembre de 2012

Fecha de Resolución: 6 de Diciembre de 2012
Emisor:Sala Político Administrativa
Número de Expediente:2005-2069
Ponente:Evelyn Margarita Marrero Ortiz
Procedimiento:Apelación
 
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MAGISTRADA PONENTE: E.M.O. EXP. N° 2005-2069

Mediante Oficio Nro. 4563 de fecha 17 de diciembre de 2004 el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, remitió a esta Sala Político-Administrativa el expediente Nro. 1438 (nomenclatura del aludido Tribunal), contentivo de los recursos de apelaciones ejercidos, el primero el 28 de octubre de 2004 por la abogada M.M.M., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 73.439, actuando con el carácter de sustituta de la Procuradora General de la República en representación del FISCO NACIONAL, según consta de instrumento poder que cursa a los folios 556 al 559 de la pieza Nro. 20 del expediente judicial; el segundo el 29 de octubre de 2004 por la abogada E.H., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 76.503, actuando con el carácter de apoderada judicial de la sociedad de comercio GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda en fecha 25 de abril de 1995, bajo el Nro. 15, Tomo 112-A Pro.; representación que se evidencia del documento poder que corre inserto a los folios 893 al 894 de la pieza Nro. 4 del expediente judicial, y el tercero el 1° de noviembre de 2004 por la abogada I.d.V.M.V., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 24.744, actuando con el carácter de representante judicial de la CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA, conforme se desprende de la Resolución Nro. 01-00-282 de fecha 25 de septiembre de 2006, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.531 del 27 de septiembre de 2006 que cursa a los folios 356 y 357 de la pieza Nro. 20 del expediente judicial; contra la sentencia definitiva Nro. 761 de fecha 8 de enero de 2004 dictada por el Tribunal remitente.

La decisión apelada declaró parcialmente con lugar los recursos contenciosos tributarios, interpuestos el 14 de febrero de 2000 conjuntamente con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por los abogados G.A.P.F. y R.A.O.B., inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 19.643 y 64.518, respectivamente, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la mencionada empresa; representación que se desprende del instrumento poder que corre inserto a los folios 48 al 53 de la pieza Nro. 1 del expediente judicial; contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99, ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en las que se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar las cantidades de Quinientos Veintinueve Millones Ochocientos Sesenta y Seis Mil Ciento Cuarenta y Cuatro Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 529.866.144,78) y Tres Millones Setecientos Noventa y Cuatro Mil Trescientos Setenta y Un Bolívares (Bs. 3.794.371,00), actualmente expresadas en Quinientos Veintinueve Mil Ochocientos Sesenta y Seis Bolívares con Catorce Céntimos (Bs. 529.866,14) y Tres Mil Setecientos Noventa y Cuatro Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 3.794,37), cuya sumatoria asciende en moneda actual al monto de Quinientos Treinta y Tres Mil Seiscientos Sesenta Bolívares con Cincuenta y Un Céntimos (Bs. 533.660,51), por conceptos de diferencia de impuestos de importación, impuesto al valor agregado y sanción de multa.

Mediante autos de fechas 2 y 17 de noviembre de 2004, el Tribunal de instancia oyó en ambos efectos las apelaciones ejercidas por las representaciones judiciales de la contribuyente, el Fisco Nacional y la Contraloría General de la República y, el 17 de diciembre de ese mismo año remitió el expediente a esta Sala Político-Administrativa.

El 16 de marzo de 2005 se dio cuenta en Sala, se ordenó aplicar el procedimiento de segunda instancia previsto en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela del 2004, aplicable en razón de su vigencia temporal. Asimismo, se designó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz y se fijó un lapso de quince (15) días de despacho para que las partes fundamentaran su apelación.

En fecha 26 de abril de 2005 los abogados A.T.P., M.V.T. y E.H.A., los dos primeros inscritos en el INPREABOGADO bajo los Nros. 4.987 y 35.060, y la tercera antes identificada, actuando todos con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad de comercio Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., según se desprende del documento poder descrito con antelación; consignaron ante esta Sala el escrito contentivo de la solicitud de transacción judicial en los recursos contenciosos tributarios de autos, conforme a lo dispuesto en los artículos 305 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 28 de abril de 2005 las representantes judiciales del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) y de la Contraloría General de la República, así como los mandatarios judiciales de la contribuyente, presentaron ante esta Alzada sus respectivos escritos de fundamentación de la apelación.

El 10 de mayo de 2005 la apoderada judicial del Fisco Nacional, consignó un escrito de alcance a la fundamentación de su apelación presentada el 28 de abril del mismo año.

En fecha 11 de mayo de 2005 todos los apelantes consignaron sus escritos de contestación a los fundamentos de las apelaciones interpuestas por cada uno de ellos.

El 19 y 24 de mayo de 2005, las representaciones judiciales de la Contraloría General de la República y de la contribuyente, respectivamente, presentaron ante esta Sala sus escritos de promoción de pruebas.

En fecha 31 de mayo de 2005 tanto la representación judicial del Órgano Contralor como del Fisco Nacional, consignaron sendos escritos de oposición a la admisión de las pruebas de experticia e inspección judicial promovidas por los abogados de la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A.

Mediante auto del 2 de junio de 2005 la Sala ordenó remitir el expediente al Juzgado de Sustanciación, por encontrarse vencido el lapso de oposición de pruebas.

El 16 de junio de 2005 el abogado X.E.E., inscrito en el INPREABOGADO bajo el Nro. 48.460, actuando con el carácter de apoderado judicial de la sociedad mercantil contribuyente, según se evidencia en el documento poder antes descrito, solicitó a esta Alzada desestimar por extemporáneo el escrito de alcance de la fundamentación de la apelación presentado por el Fisco Nacional en fecha 10 de mayo de 2005, por considerar vulnerado el derecho a la defensa de su mandante debido a que el referido escrito había sido agregado a los autos el 12 de mayo de ese mismo año; es decir, al día siguiente en que venció el lapso -11 de mayo de 2005- para dar contestación a la apelación ejercida, en razón de lo cual su representada no tuvo oportunidad para esgrimir sus defensas contra el aludido escrito.

En fecha 19 de julio de 2005 los representantes judiciales de la contribuyente, consignaron ante el Juzgado de Sustanciación de esta Sala Político-Administrativa un escrito conforme al cual ratifican la solicitud de transacción judicial que había sido presentada el 26 de abril de ese mismo año ante esta Sala.

Por auto del 1° de noviembre de 2005 el Juzgado de Sustanciación, admitió cuanto ha lugar en derecho, por no ser manifiestamente ilegales ni impertinentes, las pruebas documentales promovidas por la representante de la Contraloría General de la República, por la sustituta de la Procuraduría General de la República y por los abogados de la contribuyente.

En esa misma fecha (1° de noviembre de 2005) se declaró improcedente la oposición a las pruebas de experticia e inspección judicial promovidas por la sociedad de comercio Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., formulada tanto por el Órgano Contralor como por la representación del Fisco Nacional, las cuales fueron admitidas conforme a la normativa prevista en los artículos 451 y 472 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 29 de noviembre de 2005 fue evacuada la prueba de inspección judicial promovida por la contribuyente.

El 30 de noviembre de 2005 se cumplió el acto para la designación de los expertos que evacuarían la prueba de experticia promovida por la sociedad de comercio recurrente.

Mediante diligencia del 17 de enero de 2006 la apoderada judicial de la contribuyente apelante, solicitó ante el Juzgado de Sustanciación de esta Sala la notificación al Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), a los fines de tramitar el procedimiento de transacción judicial contemplado en los artículos 305 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 2001.

En fecha 9 de febrero de 2006 la representación judicial del SENIAT, consignó un escrito en el cual expresó lo siguiente: “Vista la propuesta de Transacción Judicial, solicitada por los apoderados judiciales de la empresa GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., en el juicio de nulidad que cursa ante esta Sala, y una vez estudiado el caso y a.l.t.d. la referida propuesta, esta Administración Tributaria considera, totalmente improcedente la transacción propuesta, por tal motivo de conformidad con lo previsto en el artículo 308 del Código Orgánico Tributario, solicita la continuación de la Causa”. (Destacado del escrito).

El 26 de abril de 2006 la apoderada judicial del Fisco Nacional, a los fines de la continuación del proceso, solicitó ante el Juzgado de Sustanciación de la Sala el pronunciamiento sobre la aceptación y juramentación de los expertos designados por las partes, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 458 y 459 del Código de Procedimiento Civil.

En fecha 4 de mayo de 2006 la representación judicial del SENIAT, requirió ante el Juzgado de Sustanciación la reposición de la causa al estado de la juramentación de los expertos, por cuanto -a su decir- el experto designado por el aludido Juzgado aún no había aceptado su nombramiento.

Por diligencia del 31 de octubre de 2006 la representación judicial del organismo recaudador consignó en el expediente “Relación y copias certificadas de las planillas de Manifiesto de Importación y Declaración del Valor, forma A y forma B; así como las planillas de Determinación de Derechos de Importación-Impuesto al Valor Agregado y Pago, o forma 80, ‘C’ con sus correlativos de aduanas, correspondientes a las importaciones efectuadas por la empresa GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., durante los años 1996, 1997, 1998 y 1999”. (Destacado del escrito).

En fecha 16 de noviembre de 2006 la apoderada judicial del Fisco Nacional mediante escrito presentado en esta Sala, ratificó la asignación del Código Arancelario Nro. 8528.12.90, otorgada por la Administración Aduanera a los equipos “DECODIFICADORES SURF-VIEW SET-TOP Modelo CFT 3.300”, los cuales -a su decir- tienen características similares a los equipos importados por la sociedad mercantil recurrente denominados “IRD INTEGRATED RECEIVER DECODIFICADORES”, con base en la sentencia Nro. 02341 dictada por esta M.I. en fecha 25 de octubre de ese mismo año, caso: Supercable ALK, C.A.

El 19 de diciembre de 2006 la representación fiscal solicitó al Juzgado de Sustanciación, la remisión del expediente a la Sala para la continuación del proceso, por haberse vencido el lapso de evacuación de pruebas.

Por auto de fecha 11 de enero de 2007 el Juzgado de Sustanciación ordenó realizar el cómputo para la evacuación de las pruebas, dejándose constancia que desde el 1° de noviembre hasta el 2 de diciembre de 2005, ambos inclusive, transcurrieron treinta (30) días continuos, razón por la cual consideró concluido el lapso para la evacuación de las pruebas y ordenó la remisión del expediente a la Sala, lo cual se cumplió el 12 de enero de ese mismo año.

El 23 de enero de 2007 se fijó el quinto (5°) día de despacho para que tuviera lugar el acto de informes, conforme a lo establecido en el artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de 2004, aplicable en razón del tiempo, siendo diferido el 1° de febrero de ese mismo año para el día 21 de junio de 2007.

En fecha 7 de febrero de 2007 se eligió la Junta Directiva del Tribunal Supremo de Justicia y se constituyó esta Sala Político-Administrativa de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; y los Magistrados Levis Ignacio Zerpa, Hadel Mostafá Paolini y E.G.R..

Por auto de fecha 27 de febrero de 2007 el acto de informes fue diferido nuevamente para el día 28 de junio de 2007, celebrado el cual se dejó constancia de la comparecencia de las partes quienes consignaron sus respectivos escritos de informes. La Sala, ordenó agregarlos a los autos y, en la misma fecha, se dijo “Vistos”.

El 13 de noviembre de 2007 la representante de la Contraloría General de la República solicitó a esta Sala dictar sentencia.

En fechas 30 de julio de 2008 y 15 de enero de 2009, la apoderada judicial del Fisco Nacional requirió a esta Alzada el pronunciamiento definitivo en el caso, lo cual a su vez hizo la representante del Órgano Contralor en fechas 1° de julio de 2009 y 4 de marzo de 2010.

Por diligencia del 17 de febrero de 2011 la representante de la Contraloría General de la República solicitó a la Sala dictar el fallo correspondiente.

Mediante auto del 22 de febrero de 2011, se dejó constancia de la designación realizada por la Asamblea Nacional a la abogada T.O.Z. en fecha 7 de diciembre de 2010, quien se juramentó e incorporó como Magistrada Principal de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia el 9 de diciembre del mismo año, la Sala quedó integrada de la manera siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; y los Magistrados Levis Ignacio Zerpa y E.G.R. y la Magistrada T.O.Z..

El 24 de febrero de 2011 la abogada M.C.V., inscrita en el INPREABOGADO bajo el Nro. 133.176, actuando con el carácter de apoderada judicial de la contribuyente, según consta de instrumento poder que cursa a los folios 572 al 576 de la pieza Nro. 20 del expediente judicial, solicitó a la Sala dictar sentencia en la causa.

En fecha 12 de enero de 2012 la representante judicial del Órgano Contralor requirió decisión en el caso bajo examen.

Por auto del 17 de enero de 2012, vista la incorporación de la abogada M.M.T. como Magistrada Suplente de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia en fecha 16 de enero de 2012, la Sala quedó integrada de la forma siguiente: Presidenta, Magistrada Evelyn Marrero Ortíz; Vicepresidenta, Magistrada Yolanda Jaimes Guerrero; el Magistrado E.G.R. y las Magistradas T.O.Z. y M.M.T.. Asimismo, se ratificó Ponente a la Magistrada Evelyn Marrero Ortíz.

Mediante diligencia de fecha 9 de febrero de 2012 el apoderado judicial de la contribuyente solicitó a esta Sala dictar el fallo correspondiente.

En fecha 28 de noviembre de 2012 la representante de la Contraloría General de la República solicitó a la Sala dictar sentencia.

Realizado el estudio del expediente pasa esta Alzada a decidir, previo a lo cual formula las consideraciones siguientes:

I

ANTECEDENTES

En fechas 8 y 29 de octubre de 1999 ingresó al Puerto de La Guaira a bordo de los buques “Katrin V.941S” y “Maersk La Guaira”, respectivamente, la mercancía consistente en “Aparatos Emisores de Radiodifusión”, según se especifica a continuación:

Cajas Conocimiento De Embarque Fecha De Llegada Fecha Declaración Base Imponible Valor CIF Impuesto IMP./ IVA Manifiesto de Importación
3.744 LAG001/OC99379 08-10-1999 20-10-1999 529.866.144,78 77.350.389,64 A/07264822 B/06382144 C/1743568
2.400 LAG001/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 340.679.298,52 49.732.704,70 A/07259237 B/06385659
2.400 LAG002/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 340.679.298,52 49.732.704,70 A/07259232 B/06385655
3.744 LAG003/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 532.208.989,73 77.692.400,53 A/07259234 B/06385657

En esas mismas fechas de la declaración (20 de octubre y 11 de noviembre 1999) las referidas mercancías fueron declaradas por la contribuyente bajo el Código Arancelario Nro. 8525.10.20, sujetas a un gravamen del 5% ad-valorem, por haber sido fabricados los bienes importados en la República de México, efectuándose el respectivo acto de reconocimiento por la Administración Aduanera.

En fecha 11 de noviembre de 1999 los funcionarios de la Guardia Nacional adscritos a la División de Resguardo de la Renta Aduanera del SENIAT, retuvieron preventivamente los citados bienes por cuanto fueron declarados bajo un Código Arancelario errado, toda vez que según su criterio a la mercancía importada le corresponde el “código arancelario 8528.12.90 al 23% ad-valorem” y, por ser originarias de México, país miembro del Grupo de Los Tres, tiene adicionalmente una “tarifa del 4,4% ad-valorem”.

El 17 de noviembre de 1999 el Director de Resguardo Nacional de la Guardia Nacional, mediante Comunicación distinguida con letras y números CO-DRN-DRRA-2451 notificó a la sociedad de comercio recurrente, que desde el 1° de octubre de ese mismo año se había iniciado de oficio una investigación fiscal de carácter administrativo, relacionada con la introducción a territorio aduanero nacional en los meses comprendidos desde julio de 1996 hasta agosto de 1999, de mercancía de manufactura extranjera presuntamente en forma ilícita consistentes en “DECODIFICADORES DE SEÑAL PARA ANTENAS PARABÓLICAS”.

Por Comunicación de fecha 22 de noviembre de 1999 la Dirección de Resguardo Nacional adscrito al Comando de Operaciones de la Guardia Nacional de Venezuela, informó al Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) sobre el procedimiento adelantado por los funcionarios de esa dependencia con ocasión del Plan de Visitas de Verificación Fiscal, pudiendo constatar que la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., había realizado reiteradas y cuantiosas importaciones de mercancías durante los años comprendidos entre 1996 hasta 1999, clasificadas erróneamente bajo el Código Arancelario Nro. 8543.8990 con un gravamen del 10% ad valorem y por el Código Arancelario Nro. 8525.1020 cuyo gravamen es del 5% ad valorem.

Posteriormente, el 23 de noviembre de 1999 la referida Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, practicó a los bienes muebles que arribaron en fecha 29 de octubre de ese año, un nuevo acto de reconocimiento con ocasión del expediente administrativo instruido por el Comando Regional Nro. 5, Destacamento Nro. 58 de la Guardia Nacional, en el que se determinó que la empresa contribuyente había declarado dichos bienes bajo un Código Arancelario que no le correspondía, siendo el correcto el Nro. 8528.12.90, sujeto a un gravamen del 20% ad-valorem, conforme a lo previsto en el artículo 21 del Decreto Nro. 989 de fecha 20 de diciembre de 1995, más un recargo de impuesto adicional del 15% al impuesto ad-valorem establecido en el artículo 1° del Decreto Nro. 2.484 del 15 de abril de 1998, correspondiéndole un gravamen del 23% ad valorem.

En fecha 24 de noviembre de 1999 la representación judicial de la empresa contribuyente solicitó ante la División de Arancel de la Gerencia de Aduanas del SENIAT, hoy Intendencia Nacional de Aduanas, una consulta relacionada con la clasificación arancelaria de las mercancías importadas denominadas “decodificador de señal de satélite”, importado por GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A. (…) como componente fundamental para la prestación en Venezuela del servicio de telecomunicaciones directas por satélite al hogar y a algunos comercios bajo la denominación comercial “DIRECTV”. (Folios 1538 al 1544, pieza Nro. 6).

El 6 de diciembre 1999 la funcionaria A.M., adscrita a la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), practicó un segundo acto de reconocimiento a las mercancías que arribaron a la Aduana Principal de La Guaira el día 8 de octubre de 1999, según consta en Resolución signada con letras y números APLG-AAJ-505-99 (notificada el 13 de diciembre de 1999). En dicha Resolución se dejó constancia del estudio realizado por los técnicos de la División de Arancel de la precitada Gerencia del SENIAT, mediante el cual se determinó que a la mercancía importada le corresponde al Código Arancelario Nro. 8528.12.90 “Los demás aparatos receptores de televisión, en colores, incluso con aparato recepto de radiodifusión”, sujeta al gravamen del 20% ad valorem, mas un recargo adicional del 15% al impuesto ad-valorem establecido en el Arancel de Aduanas de conformidad con lo previsto en el artículo 1 del Decreto 2483 de fecha 15/04/98”. (Folios 54 al 58, pieza 1).

En fecha 13 de diciembre de 1999 la referida Aduana del SENIAT notificó a la contribuyente del acto administrativo contenido en la Resolución distinguida con letras y números APLG/AAJ/1135-99, en donde se le impuso la sanción de multa por la cantidad expresada actualmente en Tres Mil Setecientos Noventa y Cuatro Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 3.794,37), con fundamento en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

El 7 y 14 de enero de 2000 la contribuyente presentó ante la División de Tramitaciones de la entonces Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, cuatro (4) escritos contentivos de los recursos jerárquicos ejercidos contra los actos administrativos siguientes:

  1. - “Acta de Reconocimiento S/N, Resolución de Multa S/N (Correlativo 79651), ambas de fecha 23 de noviembre de 1999, la Resolución de Multa N° APLG/AAJJ/1103-99, del 24-11-99 y la Planilla de Liquidación Forma ‘C’, (Afianzable) Formulario N° H 94 1749998, por la cantidad de (…) (Bs. 77.692.400,53), por concepto de impuestos de importación y al valor agregado, diferenciales, así como las multas de conformidad con los artículos 120, letra a) de la Ley Orgánica de Aduanas, y 97 del Código Orgánico Tributario”.

  2. - “Acta de Reconocimiento S/N, Resolución de Multa S/N (Correlativo 79649), ambas de fecha 23 de noviembre de 1999, la Resolución de Multa N° APLG/AAJJ/1102-99, del 24-11-99 y la Planilla de Liquidación Forma ‘C’, (Afianzable) Formulario N° H 94 1749997, por la cantidad de (…) (Bs. 49.732.704.70), por concepto de impuestos de importación y al valor agregado, diferenciales, así como las multas de conformidad con los artículos 120, letra a) de la Ley Orgánica de Aduanas, y 97 del Código Orgánico Tributario”.

  3. - “Acta de Reconocimiento S/N, Resolución de Multa S/N (Correlativo 79649), ambas de fecha 23 de noviembre de 1999, la Resolución de Multa N° APLG/AAJJ/1101-99, del 24-11-99 y la Planilla de Liquidación Forma ‘C’, (Afianzable) Formulario N° H 94 1749996, por la cantidad de (…) (Bs. 49.732.704.70), por concepto de impuestos de importación y al valor agregado, diferenciales, así como las multas de conformidad con los artículos 120, letra a) de la Ley Orgánica de Aduanas, y 97 del Código Orgánico Tributario”.

  4. - “Acta de Reconocimiento S/N, Resolución de Multa S/N (Correlativo 73647), ambas de fecha 23 de noviembre de 1999, la Resolución de Multa N° APLG/AAJJ/1135-99, del 24-11-99 y la Planilla de Liquidación Forma ‘C’, (Afianzable) Formulario N° H 94 1741637, por la cantidad de (…) (Bs77.350.389,64), por concepto de impuestos de importación y al valor agregado, diferenciales, así como las multas de conformidad con los artículos 120, letra a) de la Ley Orgánica de Aduanas, y 97 del Código Orgánico Tributario”.

    En fecha 24 de enero de 2000 la Administración Aduanera dio respuesta a la consulta realizada por la sociedad de comercio contribuyente el 24 de noviembre de 1999, relativa a determinar la clasificación arancelaria de la mercancía importada según consta en el Oficio identificado con letras y números GA-100-2000-000065. Allí se señaló que “(…) la mercancía denominada: APARATO RECEPTOR DE TELEVISIÓN POR SATELITE O RECEPTOR DECODIFICADOR INTEGRADO (…) EMPLEADO POR LOS SUSCRIPTORES DEL SISTEMA ‘GALAXI LATIN AMERICA’ (…) le corresponde la siguiente clasificación arancelaria: 8528.12.90 (…) la mercancía aquí descrita está sujeta a un gravamen de 20% Ad-Valorem (…). Para la fecha de la emisión del presente Oficio la importación de la mercancía objeto de esta clasificación arancelaria está sujeta a un recargo o impuesto adicional del (…) (15%) al impuesto Ad-Valorem (…)”. (Folios 1396 al 1409 de la pieza Nro. 6 del expediente judicial).

    Por escrito presentado en fecha 14 de febrero de 2000 ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, los abogados G.A.P.F. y R.A.O.B., antes identificados, actuando con el carácter de apoderados judiciales de la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., interpusieron los recursos contenciosos tributarios conjuntamente con medida cautelar de suspensión de efectos contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99 ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en las que se determinó a cargo de la referida contribuyente la obligación de pagar las cantidades de Quinientos Veintinueve Millones Ochocientos Sesenta y Seis Mil Ciento Cuarenta y Cuatro Bolívares con Setenta y Ocho Céntimos (Bs. 529.866.144,78) y Tres Millones Setecientos Noventa y Cuatro Mil Trescientos Setenta y Un Bolívares (Bs. 3.794.371,00), actualmente Quinientos Veintinueve Mil Ochocientos Sesenta y Seis Bolívares con Catorce Céntimos (Bs. 529.866,14) y Tres Mil Setecientos Noventa y Cuatro Bolívares con Treinta y Siete Céntimos (Bs. 3.794,37), por conceptos de diferencia de impuestos de importación, valor agregado y sanción de multa, respectivamente. (Folios 1 al 31 de la pieza Nro. 1).

    Fundamentan su recurso en los argumentos de hecho y de derecho que de seguidas se expresan:

  5. - Los actos administrativos antes señalados adolecen de validez, por haber sido dictados por funcionarios que carecían de competencia, de acuerdo a lo previsto en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 139 de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1999.

  6. - La incompetencia del Ministro de Hacienda para establecer las atribuciones, organización y funcionamiento del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) en la Resolución Nro. 2802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.680 del 27 de marzo de 1995.

  7. La incompetencia del Superintendente Nacional Tributario del SENIAT para la creación de las Gerencias Regionales de Tributos Internos y, en consecuencia, para dictar la Resolución Nro. 32 de fecha 24 de marzo de 1995, que establece la organización, atribuciones y funciones de la Administración Tributaria.

  8. - La nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados, conforme a lo dispuesto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con el artículo 19 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, por transgredir el derecho a la igualdad y a la no discriminación de la recurrente.

  9. - Trasgresión de lo contemplado en el artículo 1° del Código Orgánico Tributario del año 1994, aplicable en razón del tiempo, así como el contenido del numeral 7 del artículo 149 eiusdem, toda vez que el ente recaudador al dictar la Resolución distinguida con letras y números APLG/AAJ/1135-99, aplicó las sanciones de multa previstas en los artículos 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y 97 del mencionado Código, es decir, dos (2) sanciones de multa por un mismo hecho, y en la Resolución signada con letras y números APLG-AAJ-505-99 omitió discriminar los montos determinados a su representada.

  10. - Improcedencia de las sanciones aplicadas por adolecer del vicio de falso supuesto de derecho y vulnerar los principios de proporcionalidad, capacidad contributiva y seguridad jurídica de su mandante, por cuanto se impuso a la recurrente una infracción conforme a lo previsto en el literal a) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1999, y en la Resolución identificada con letras y números APLG-AAJ-505-99 se ordenó sancionarla de acuerdo a lo establecido en el literal b) del precitado artículo.

  11. - Vicio de ausencia de base legal, toda vez que los actos administrativos impugnados no cumplen con los requisitos señalados en los artículos 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos y 149 del Código Orgánico Tributario de 1994.

  12. - Vicio de falso supuesto de derecho por falta de aplicación de la Ley Aprobatoria del Tratado de Libre Comercio entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, publicada en la Gaceta Oficial Extraordinario Nro. 4.833 de fecha 29 de diciembre de 1994, para la clasificación arancelaria de los equipos denominados “IRD” de DIRECTV.

  13. - Solicitan la desaplicación por control difuso de la constitucionalidad del artículo 148 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, a tenor de lo dispuesto en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, habida cuenta que dicho texto legal no establece un debido proceso que permita la adecuada defensa de su representada.

  14. - Violación del derecho constitucional a la defensa y al debido proceso consagrados en los artículos 25 y 49 de nuestra Carta Magna, específicamente, en lo concerniente al nuevo acto de reconocimiento efectuado el 6 de diciembre de 1999 por la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT.

  15. - Trasgresión del principio de la “cosa juzgada administrativa”, conforme a lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por cuanto las Actas de Reconocimiento emanadas del Órgano Aduanero para las importaciones realizadas por la contribuyente entre los años 1996 y 1999, constituyen actos legítimos y definitivos creadores de derechos para la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela C.A.

    12.- “Perención del procedimiento” por cuanto el 4 de octubre de 2000, el Comando de Operaciones de la Dirección de Resguardo Nacional de la Guardia Nacional, “notificó a su representada del inicio del sumario y la misma venció el 1 de octubre de 2000, habida cuenta que el cómputo del plazo se inició el 1 de octubre de 1999 en contra de [su] representada, ha debido ser decidido en el transcurso de un (1) año calendario, es decir antes del 10 de octubre de 2000, lo cual no fue así ya que [su] representada fue válidamente notificada el 4 de octubre de 2000, es decir 3 días después, trayendo como consecuencia, la perención del procedimiento (…)”. (Agregado de la Sala).

    13.- Vicio de nulidad de los actos administrativos impugnados, toda vez que la Administración Aduanera transgredió la norma contenida en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, al aplicar retroactivamente el criterio establecido en Oficio de Clasificación Arancelaria signado con letras y números GA-100-2000-00065 de fecha 24 de enero de 2000.

    14.- Vicio de falso supuesto por haber ubicado erróneamente las mercancías importadas por su representada en el Código Arancelario Nro. 8528.12.90 -a su entender- equivocado, siendo el correcto el Nro. 8525.10.20.

  16. - Ilegalidad de las Resoluciones recurridas, por haberse violado expresamente el artículo 1° del Código Orgánico Tributario de 1994 referido al principio non bis in idem, así como la norma contenida en el artículo 316 de nuestra Carta Magna, relativa a la garantía constitucional de la capacidad contributiva y del principio de proporcionalidad.

  17. - Invocan a favor de su representada la eximente de responsabilidad penal tributaria referente al error de hecho y de derecho excusable, prevista en el literal c) del artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo.

  18. - Solicitan la aplicación de las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 85 eiusdem.

  19. - Improcedencia de las sanciones de multa, por contravenir lo dispuesto en el Segundo Párrafo del artículo 159 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal.

    Finalmente, piden sean suspendidos los efectos de los actos administrativos impugnados y se ordene la liberación de las fianzas otorgadas por el Banco Caracas C.A., Banco Universal, en su carácter de fiador solidario y principal pagador de Galaxy Entertainment, a favor del Ministerio de Hacienda (hoy Ministerio del Poder Popular de Planificación y Finanzas).

    El 11 de septiembre de 2000 el funcionario J.T., adscrito a la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, dejó plasmado en el “Informe Técnico de Nuevo Reconocimiento”, referido al reconocimiento del año 1999 que las importaciones que abarcan los años 1996, 1997, 1998, hasta agosto de 1999 fueron declaradas bajo un Código Arancelario errado, siendo el correcto el Nro. 8528.12.90, resultando impuestos superiores a los declarados por la empresa recurrente, siéndole aplicable la infracción prevista en el literal “a” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Posteriormente, en fecha 15 de febrero de 2001 los apoderados judiciales de la sociedad mercantil contribuyente solicitaron al Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Distrito Federal y Estado Miranda, al que correspondió previa distribución el conocimiento de la causa que cursa en el expediente Nro. 1438, la acumulación de otros juicios a cuyos expedientes les fueron asignados los Nros. 1474, 1384, 1387 y 1545; el primero (1474) le habría correspondido al Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas y, los restantes, al Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la misma Circunscripción Judicial.

    Los expedientes cuya acumulación se solicita al expediente Nro. 1438 corresponden a la impugnación efectuada por la contribuyente de los actos administrativos que se detallan a continuación:

    1.- Exp. 1474: “(…) Tres (3) Resoluciones de Multas S/N todas de fecha 23 de noviembre de 1999, dictadas por los ciudadanos reconocedores F.F., C.V. y Druber Salazar, mediante la cuales se le imponen multas de conformidad con el literal ‘A’ del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas por la supuesta errónea clasificación arancelaria de la mercancía importada por Galaxy (…).”. (Folios 469 al 497 de la pieza Nro. 2).

    2.- Exp. 1384 “(…) Resolución Nro. APLG/AAJ-00-329 y la Multa No. APLG/AAJ/34100, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 dictadas por el Gerente de la Aduana Principal (sic) La Guaira y la Resolución de Multa S/N de fecha 11 de septiembre de 2000, dictada por el Reconocedor J.E.T.M. (…)”.(Folios 1141 al 1230 de la pieza Nro. 5).

  20. - Exp. 1387: Oficio signado con letras y números GA-100-2000-000065 de fecha 24 de enero de 2000, mediante el cual la Gerencia de Aduanas del SENIAT dictaminó que: “la mercancía denominada: APARATO RECEPTOR DE TELEVISIÓN POR SATELITE O RECEPTOR DECODIFICADOR INTEGRADO (…) EMPLEADO POR LOS SUSSCRIPTORES DEL SISTEMA ‘GALAXY LATIN AMERICA’ (…) le corresponde la siguiente clasificación arancelaria: 8528.12.90 (…) la mercancía aquí descrita está sujeta a un gravamen de 20% Ad Valorem”. (Folios 1354 al 1389 de la pieza Nro. 6).

  21. - Exp. 1545: “(…) Resoluciones Nros. APLG-AAJ-024-2000 APLG/AAJ-00-329, de fechas 25 de enero y 25 de septiembre de 2000, respectivamente y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, dictada por el funcionario reconocedor J.T., notificada a la contribuyente el 4 de octubre de 2000, en las que se aplicó sanción de multa conforme al literal ‘A’ del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas por la supuesta errónea clasificación arancelaria de la mercancía importada por Galaxy para los años comprendidos entre 1996 a 1999”. (Folios 1469 al 1501 de la pieza Nro. 6).

    En fecha 22 de febrero de 2001 el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, paralizó la causa y ordenó oficiar a los Tribunales Superiores Sexto y Noveno de lo Contencioso Tributario de la misma Circunscripción Judicial para solicitarles información sobre el estado de los expedientes antes mencionados.

    Mediante auto del 13 de marzo de 2001 el Juez Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, luego de recibir la información requerida de los Tribunales Superiores Sexto y Noveno de lo Contencioso Tributario de esa misma Circunscripción, una vez constatados los requisitos exigidos relativos a la identidad de las partes, objeto y causa, acordó la solicitud de acumulación de las causas antes identificadas y asimismo, requirió a los mencionados Tribunales Superiores Sexto y Noveno de lo Contencioso Tributario, ubicados en el Área Metropolitana de Caracas, el envío de los expedientes respectivos.

    En fecha 22 de junio de 2001 el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana, visto que el expediente Nro. 1545 proveniente del Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario, cuya acumulación fue solicitada se encontraba en etapa de admisión, procedió a declarar la admisibilidad del recurso contencioso tributario.

    El 23 de julio de 2001 el Tribunal de instancia abrió a pruebas la causa acumulada.

    En fecha 17 de septiembre de 2002 la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., interpuso otro recurso contencioso tributario ante el Tribunal Superior Primero (Distribuidor) de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, contra las Resoluciones distinguidas con letras y números GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 y GJT/DRAJ/A/2001/2705, todas de fecha 30 de noviembre de 2001, dictadas por la Gerencia Jurídico Tributaria del SENIAT, las cuales declararon sin lugar los recursos jerárquicos ejercidos por la contribuyente contra los actos administrativos antes identificados, y contra las Planillas de Liquidación H-01-0043530; 0045324; 004523; 0043551 y 0045301 del 26 de noviembre de 2002, en las que se determinó a cargo de la contribuyente la obligación de pagar el monto total de Un Mil Ciento Veinticuatro Millones Doscientos Ochenta y Ocho Mil Setecientos Noventa y Cinco Bolívares con Veintinueve Céntimos (Bs. 1.124.288.795,29), expresado actualmente en Un Millón Ciento Veinticuatro Mil Doscientos Ochenta y Ocho Bolívares con Ochenta Céntimos (Bs. 1.124.288,80), por concepto de diferencia de impuesto de importación, impuesto al valor agregado y sanción de multa. En dicho recurso la contribuyente argumentó los mismos alegatos de los recursos contencioso tributarios descritos precedentemente. (Folios 2895 al 2950 de la pieza Nro. 12).

    Este nuevo recurso contencioso tributario fue remitido el 30 de septiembre de 2002 al Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario para su conocimiento, siendo recibido en fecha 2 de octubre de 2002 asignándosele al expediente el nro. 1982.

    En fecha 2 de octubre de 2002 los apoderados judiciales de la contribuyente, solicitaron al Tribunal de mérito la acumulación de este nuevo recurso contencioso tributario (expediente Nro. 1982) a la primera causa en trámite bajo el expediente Nro. 1438, por existir identidad de las partes (Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A. Vs. Fisco Nacional) y de objeto (errónea clasificación arancelaria por parte de la recurrente). El Tribunal, una vez constatados los requisitos procesales de ley, el 9 de octubre de ese mismo año, acordó la solicitud.

    El 15 de enero de 2003 las partes consignaron ante el Juzgador de la causa sus escritos de promoción de pruebas, las cuales fueron admitidas en fecha 31 de ese mismo mes y año y posteriormente evacuadas por las partes.

    II

    DE LA SENTENCIA APELADA

    El 8 de enero de 2004 el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, declaró parcialmente con lugar los recursos contenciosos tributarios acumulados interpuestos conjuntamente con solicitud de suspensión de efectos de los actos administrativos impugnados por la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., con fundamento en los razonamientos siguientes:

    (…) observa este Juzgador que tal alegato no se ajusta al ordenamiento vigente rationae (sic) temporis, en razón que el Superintendente, sí estaba facultado, no sólo para recibir la delegación que en tal sentido sirvió de fundamento para la emisión de la Resolución 32, contentiva del régimen organizacional del SENIAT, sino que también el Ministro de Hacienda podía, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 20, numeral 25 de la Ley Orgánica de Administración Central en vigencia para el momento de la emisión de los actos sublegales cuestionados, proceder a delegar, como así lo hizo, la competencia atribuida por el Decreto 310 a que hace referencia la recurrente en su escrito.

    (…) Con base en los planteamientos antes expuestos, se desestima la incompetencia alegada por la parte recurrente en cuanto a la ilegalidad de la Resolución 32 relativa a la Organización, Atribuciones y Funciones del (…) (SENIAT). Así se decide.

    (…) 1. RESOLUCION APLG –AAJ-505 DE FECHA 9 DE DICIEMBRE DE 1999 Y APLG –AAJ-1135-99 DE FECHA 9 DE MAYO DE 1999. (sic).

    (…) Ahora bien, el hecho de que el nuevo reconocimiento ocurriera después de más de cuatro años de desaduanada la mercancía, (como consta del propio acto recurrido), e incluso sin notificación de la contribuyente y por lo tanto sin su presencia, no invalida tampoco el referido acto, por las razones que se exponen de seguidas. Dispone el artículo 171 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas lo siguiente:

    (…) mal podría exigirse, en criterio de este Juzgador, que las mercancías permanezcan en la zona aduanera para la realización de un nuevo reconocimiento, cuando éstas ya han sido desaduanadas, ya que carecería por completo de validez el control posterior a que hace referencia el artículo 11 de la Ley Orgánica de Aduanas (…) es más, sería totalmente imposible proceder a realizarlo, en razón que la limitación impuesta por el referido dispositivo reglamentario lo impediría por completo.

    Por lo tanto, este Tribunal (…) considera ajustado a derecho el procedimiento seguido por la Administración Aduanera a los fines de realizar los controles posteriores y por lo tanto válidos los actos emitidos con base en dichas actuaciones. Así se decide.

    (…) este Tribunal considera que no hubo violación del derecho al debido proceso con la actuación de la Administración Aduanera, ya que actuó apegada a lo previsto en la LOA y sus disposiciones reglamentarias. Así se declara.

    Alega la recurrente que el sujeto activo le impuso dos multas, una fundamentada en la errónea clasificación arancelaria (Art. 120 Literal a de la LOA) y otra por haber formulado una declaración aduanera por monto inferior al valor de la mercancía (Art. 120 literal b (sic) LOA). Este Tribunal Superior, respecto al punto considera que tal como lo previene el artículo 125 de la LOA, (…) sólo se deberá aplicar a la empresa recurrente, la sanción mayor, todo sin perjuicio de las consideraciones que más adelante se expondrán en cuanto a las eximentes de responsabilidad penal tributaria alegadas por la recurrente y que serán adecuadamente valoradas por este Juzgador. Así se decide.

    Con base en las consideraciones hasta aquí expuestas, también se ratifican los actos administrativos identificados seguidamente, ya que los argumentos de nulidad sostenidos por la parte recurrente, tienen su fundamento en los puntos resueltos anteriormente. Los actos que este Juzgador ratifica (sin perjuicio de lo que más adelante se resolverá sobre las sanciones impuestas) son los siguientes:

    1. RESOLUCION APLG/AAJ-00329 Y MULTA APLG/AJ/34100, AMBAS DE FECHA 25 DE SEPTIEMBRE DEL 2000 Y LA RESOLUCION DE MULTA S/N DE FECHA 11 DE SEPTIEMBRE DE 2000.

    2. TRES RESOLUCIONES DE MULTA S/N TODAS DEL 23 DE NOVIEMBRE DE 1999.

    3. RESOLUCION APLG-AAJ-024-2000 DE FECHA 25 DE ENERO DE 2000. MULTA.

    4. RESOLUCIONES GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 GJT/DRAJ/A/2001/2705 TODAS DE FECHA 30 DE NOVIEMBRE DE 2001

    2. RESOLUCION APLG-AAJ-024-2000 DE FECHA 25 DE ENERO DE 2000. CONSULTA.

    (…) Este Tribunal Superior considera admisible el recurso contra las consultas evacuadas por el SENIAT relativas a la aplicación de normas tributarias a una situación de hecho concreta, ya que el COT vigente rationae (sic) temporis (G.O. Ext. 4.727 del 27 de mayo de 1994) permitía, a diferencia de hoy, recurso contra las consultas evacuadas por la administración (sic) tributaria (sic). Ahora bien, por cuanto el objeto de la acción de nulidad es la decisión de dicha consulta relativa a la clasificación arancelaria, tema este el cual será decidido posteriormente en esta sentencia, la decisión en materia de clasificación arancelaria resolverá este punto del litigio. Así se declara.

    (…) Pasa este Tribunal (…) a pronunciarse acerca de la clasificación arancelaria impugnada por la recurrente, lo cual hace según los alegatos expuestos por la recurrente, consistentes en los siguientes puntos:

    (…) siendo las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas un instrumento fundamental para la correcta ubicación de las mercancías en la nomenclatura, (sobre cuya validez se pronunciara este Tribunal en el siguiente acápite), disponen en la Partida 8528, lo siguiente:

    85.28 APARATOS RECEPTORES DE TELEVISIÓN, INCLUSO CON APARATO RECEPTOR DE RADIODIFUSIÓN O DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO O IMAGEN INCORPORADOS; VIDEOMONITORES Y VIDEOPROYECTORES.

    Aparatos receptores de televisión, incluso con aparato receptor de radiodifusión o de grabación o reproducción de sonido o imagen incorporados:

    8528.12 - En colores.

    8528.13 - En blanco y negro u otros monocromos.

    - Videomonitores:

    8528.21 - En colores

    8528.23 - En blanco y negro u otros monocromos.

    8528.30 - Videoproyectores.

    Esta partida comprende los aparatos receptores de televisión (incluidos los videomonitores y los videoproyectores), incluso con receptor de radiodifusión o con grabador o reproductor de sonido o de imágenes, incorporados.

    (…) Del contenido de las notas explicativas puede observarse que esta partida se refiere, como parecen así acordarlo la parte recurrente y la Administración Aduanera, y por lo tanto no es materia de controversia, sólo a los equipos receptores y procesadores de datos, vale decir, aquellos cuya función principal consiste en recibir y procesar información, por lo general vía satélite, para luego decodificarla y transmitirla hacia un monitor (televisión o radio), siendo que si la función (principal) del ‘IRD’ no es esta, necesariamente su clasificación arancelaria deberá estar ubicada en otra partida.

    Así, del contenido tanto de la experticia técnica promovida por la parte recurrente, así como de la inspección judicial que realizó el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario cuando conoció del expediente N° 1.474 de su numeración, se observa que los ‘IRD’ también pueden enviar información, es decir, no son sólo receptores, también pueden funcionar como equipos emisores de señales.

    Sin embargo, cuando se clasifican los equipos que puedan realizar diversas funciones, y cuya clasificación se encuentre en la Sección XVI del Arancel de Aduanas vigente, (tal como (…) sucede con los ‘IRD’), se debe atender no al cúmulo de funciones en sí para determinar su correcta clasificación, sino a la función principal, a la función esencial para la cual el equipo fue diseñado.

    Así expresamente lo dispone el Arancel de Aduanas vigente en la Nota Legal N° 3 de la Sección XVI, en los términos siguientes:

    (…)

    3. Salvo disposición en contrario, las combinaciones de máquinas de diferentes clases destinadas a funcionar conjuntamente y que formen un solo cuerpo, así como las máquinas concebidas para realizar dos o más funciones diferentes, alternativas o complementarias, se clasificarán según la función principal que caracterice al conjunto. (Subraya del Tribunal).

    Así, siendo que los ‘IRD’ tienen varias funciones, tanto como recibir así como emitir datos, se debe precisar la función principal para determinar su correcta clasificación arancelaria.

    Siendo que la actividad comercial de la empresa GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA C.A., es la prestación del servicio de televisión por satélite a los suscriptores, es forzoso concluir que la función principal de estos ‘decodificadores’ es la de recibir y procesar información, ya que es absurdo y por lógica se evidencia que nadie va a suscribirse a una compañía de televisión por satélite para enviar información, al menos no como actividad principal.

    (…) Como se observa, la función principal del ‘IRD’ es recibir y procesar, no enviar información, razón por la cual, en aplicación de la nota legal 3 de la sección XVI del Arancel de Aduanas, debe clasificarse por su función principal, siendo su clasificación correcta la subpartida 8528.12.90, tal como correctamente lo hizo la Gerencia de Aduanas del SENIAT, en la consulta GA-100-2000-000065 del 24 de enero de 2000. Así se decide.

    a) En cuanto al valor legal de las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas, este Tribunal observa que las referidas Notas tienen pleno valor legal, no como instrumento normativo vinculante para la Administración y los ciudadanos, sino como una importante guía elaborada por los expertos más destacados para lograr la sistematización del universo de mercancías que se negocian en el comercio internacional.

    (…) Por lo tanto, es innegable que el apoyo que utilizó la Administración Aduanera de las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas, es perfectamente legítimo y ajustado a derecho, razón por la cual este Tribunal desestima el alegato de la empresa recurrente referido a la no vigencia de las mencionadas Notas Explicativas. Así se declara.

    c) Con respecto a la falta de aplicación de los beneficios previstos por el Tratado de Libre Comercio celebrado entre la República de Venezuela y los Estados Unidos de México, este Tribunal observa que la Administración Aduanera, al momento de determinar las diferencias de impuestos dejados de pagar con motivo de la errónea clasificación arancelaria, debió haber tomado en consideración la alícuota del (…) (9%) establecida en el mencionado acuerdo comercial rationae (sic) temporis, por lo cual corresponde aplicar la tarifa del (…) (9%) y no la del (…) (20%) pretendida del Arancel de Aduanas. Por lo tanto, se ordena aplicar la tarifa del (…) (9%) a la totalidad de las importaciones, así:

    (…) Así se declara.

    En cuanto al Reparo relativo al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, así como al Impuesto al Valor Agregado, se ordena al (…) (SENIAT) proceder a determinar las diferencias de impuesto a que haya lugar, según lo establecido en las leyes especiales reguladoras de estos tributos. Así también se decide.

    (…) Con respecto a las sanciones impuestas a la sociedad mercantil (…), este Tribunal observa que siendo la clasificación arancelaria de las mercancías un tema sumamente complejo, para lo cual se requiere un nivel de experticia altamente considerable, ello aunado a la complejidad del equipo de transmisión que fue objeto de importación por la recurrente y que sin duda ocasionó una errónea clasificación arancelaria que podría dar origen a la eximente del error de derecho excusable, debe este Tribunal entrar a valorar tal eximente analizando los hechos que han sido probados en el presente expediente.

    Así, la eximente alegada por la recurrente se refiere al error de hecho y de derecho excusable, el cual al excluir la culpabilidad en el hecho infractor impide que la sanción sea aplicable, ya que mal puede haber sanción sin culpabilidad, tal como lo señala la doctrina más autorizada:

    (…) Por lo tanto, para las importaciones realizadas por la recurrente cuya fecha de llegada de la mercancía sea anterior al 24 de enero de 2000, fecha de emisión de la consulta de clasificación arancelaria, GA-100-2000-000065, la cual de conformidad con el artículo 42 del Reglamento de la LOA tiene pleno valor legal y da seguridad jurídica, por lo que su contravención no puede dar lugar a la eximente ahora reconocida, no podrán en modo alguno ser objeto de sanción por parte de la Administración Aduanera, ya que la infracción cometida está excluida de sanción al existir una causal de inculpabilidad que exime de responsabilidad penal, constituida por el error de hecho y de derecho excusable (errónea clasificación arancelaria).

    Igualmente, para aquellas importaciones que son posteriores a la fecha de emisión de la consulta de clasificación arancelaria, antes descrita, sí son susceptibles de sanción, al conocer la recurrente el correcto criterio de clasificación, a tenor de lo previsto en el artículo 42 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

    Por cuanto, toda la mercancía importada objeto del Recurso tiene fecha de llegada anterior al 24 de Enero del 2000, no procede la sanción al proceder la eximente de responsabilidad penal tributaria antes descrita.

    Así se decide.

    (…) Con base en las consideraciones expuestas en la parte motiva de la presente decisión, se declara PARCIALMENTE CON LUGAR el Recurso Contencioso Tributario interpuesto por la sociedad mercantil GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA C.A., por lo tanto;

    a) Se ordena la aplicación del Arancel del (…) (9%) sobre la totalidad de las importaciones descritas en la Motiva de esta Sentencia, las cuales se dan aquí por reproducidas.

    b) Se anulan las sanciones impuestas cuyas fechas de llegada de las mercancías sean anteriores al 24 de enero de 2000, fecha de emisión de la consulta de clasificación arancelaria.

    c) Se confirma la consulta de clasificación arancelaria, emitida por la Gerencia de Aduanas del SENIAT N° GA-100-2000-000065, del 24 de enero de 2000 del Código Arancelario 8528.12.90.

    d) Por haber vencimiento recíproco en la presente causa, no hay condenatoria en costas a ninguna de las partes.

    e) Se ordena la notificación de las partes.

    . (Destacado del fallo apelado).

    III

    FUNDAMENTOS DE LA APELACIÓN

    1.- Del Fisco Nacional:

    En fecha 28 de abril de 2005 la apoderada judicial del Fisco Nacional, consignó el escrito de fundamentación de la apelación con base en los razonamientos de hecho y de derecho que a continuación se expresan:

    - Del vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la Ley:

    Explica que la decisión objeto de la apelación ejercida incurre en el aludido vicio, toda vez que el Juez de la causa estableció que el Código Arancelario Nro. 8528.12.90, aplicado por la Administración Aduanera en la Consulta signada con letras y números GA-100-2000-000065 del 24 de enero de 2000 fue el correcto, por cuanto las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas tienen valor como instrumento técnico orientador para la clasificación arancelaria de las mercancías.

    Sin embargo, en el mencionado fallo se señala que la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT no aplicó los beneficios previstos en el Tratado de Libre Comercio celebrado entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, pues la diferencia de impuestos debió calcularse sobre una alícuota del nueve por ciento (9%).

    Argumenta que “el ‘Tratado del G-3’, publicado en la Gaceta Oficial N° 4.833 Extraordinario, de fecha 29 de diciembre de 1994, está compuesto por tres secciones, en las cuales se establecen las listas de desgravaciones para cada uno de los tres países integrantes. En este mismo sentido, se evidencia la inexistencia de los beneficios del Tratado bajo estudio para la mercancía con la ubicación arancelaria reseñada (8528.12.90), del hecho que la Lista de Desgravación de Venezuela para este Convenio no la incluye como mercancía negociada, lo que se desprende del hecho que aquel numeral no se encuentra incluido en el Convenio, al presentarse un salto de partidas que va de la ubicación arancelaria 8528.10.00.90 a la 8528.20.00.00.”. (Destacado del Fisco Nacional).

    Señala que el Código Arancelario Nro. 8528.12.90 aplicado a las referidas mercancías no se encuentra previsto en el Tratado del G3, por lo que le corresponde una tarifa del 20% ad-valorem, más “un recargo adicional del quince por ciento (15%) sobre dicho impuesto arancelario, vigente para la fecha de llegada de la importación, conforme a lo dispuesto en el Decreto Nro. 2.484 del 15 de abril de 1998, lo cual representa un tres por ciento (3%), habida cuenta que para el caso bajo análisis resultan unos gravámenes exigibles del veintitrés por ciento (23%) ad valorem, es decir, veinte por ciento (20%) mas tres por ciento (3%)”; y dado que la sociedad de comercio contribuyente pagó por cada importación derechos aduaneros calculados con la alícuota del 4,40%, le corresponde pagar un gravamen diferencial del dieciocho coma sesenta por ciento (18,60%) que resulta de una simple operación aritmética al restar al veintitrés por ciento (23%) la cantidad pagada de cuatro coma cuarenta por ciento (4,40%).

    Finalmente, solicita a esta Alzada declare con lugar la apelación ejercida contra la sentencia Nro. 761 dictada por el Tribunal de instancia el 8 de enero de 2004 y se revoque la parte desfavorable al Fisco Nacional.

    2.- De la Contraloría General de la República:

    El 28 de abril de 2005 la representante del Órgano Contralor presentó el escrito de fundamentación de la apelación ejercida, en el que argumenta lo siguiente:

    a) Del vicio de falso supuesto de derecho.

    Sostiene que el Tribunal de instancia fundamentó su decisión en la Ley Aprobatoria del Tratado de Libre Comercio celebrado entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.833 del 29 de diciembre de 1994, por lo que otorgó el beneficio del nueve por ciento (9%) a las mercancías importadas por la contribuyente, el cual no es aplicable al caso bajo examen, porque el Código Arancelario Nro. 8528.12.90 no se encuentra favorecida por dicho Tratado.

    En consecuencia, el Juez de la causa incurrió en el referido vicio al aplicarle a la recurrente un tratado comercial que en modo alguno le corresponde y, además, debió haber considerado la alícuota del veinte por ciento (20%) establecida en el Arancel de Aduanas.

    b) Del vicio de contradicción.

    Afirma que la sentencia apelada incurrió en el vicio de contradicción conforme a lo previsto en el artículo 244 del Código de Procedimiento Civil, toda vez que por una parte ordena aplicar la alícuota del nueve por ciento (9%) prevista en el Tratado de Libre Comercio antes mencionado y, por la otra, afirma que a la mercancía importada le corresponde el Código Arancelario Nro. 8528.12.90.

    Agrega que el fallo dictado es de imposible ejecución, por cuanto la consulta de clasificación arancelaria emitida por el SENIAT, estableció que a los referidos bienes le corresponde un gravamen del veinte por ciento (20%) ad-valorem, más un impuesto adicional del quince por ciento (15%) sobre dicho impuesto arancelario, establecido en el Arancel de Aduanas que representa un tres por ciento (3%). En consecuencia, en el presente caso resulta exigible un gravamen total del veintitrés por ciento (23%) ad-valorem.

    Por último, solicita a esta Alzada declare con lugar la apelación ejercida contra la sentencia dictada por el Tribunal de la causa, revoque la parte desfavorable a la República, y en caso de que se declare sin lugar la apelación se exima a la República de la condenatoria en costas, conforme a lo previsto en el artículo 327 del Código Orgánico Tributario de 2001.

    3.- De la sociedad de comercio Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A.:

    En fecha 28 de abril de 2005 los apoderados judiciales de la contribuyente consignaron ante esta Alzada su escrito de fundamentación de la apelación interpuesta, en el que expresan lo siguiente:

    a.- “Desestimación del alegato sobre la incompetencia”.

    Esgrimen que la decisión apelada incurrió en un error al desestimar el alegato de incompetencia del Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del SENIAT, quien se extralimitó en las atribuciones que le fueron conferidas al dictar la Resolución Nro. 32, la cual prevé la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de acuerdo a lo dispuesto en el Decreto Nro. 310 dictado por el Presidente de la República y publicado en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 35.525 del 16 de agosto de 1994, en el que se atribuyó de manera conjunta al entonces Ministro de Hacienda y al Superintendente del SENIAT la competencia para dictar las normas de organización técnica, funcional, administrativa y financiera del aludido Servicio; por tanto, los actos emanados de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT son nulos por haber sido dictados por un órgano que desde su creación se encuentra afectado de ilegalidad.

    b.- “Desestimación del alegato sobre la incompetencia de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira” del SENIAT.

    Arguyen que el Tribunal de instancia “no se pronuncia sobre la incompetencia de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira para suscribir los actos (…) impugnados en los Recursos Contencioso Tributarios mediante los cuales se pretende exigir a GALAXY el pago complementario de un impuesto nacional como lo es el Impuesto al Valor Agregado y se le pretende, en consecuencia, aplicar la sanción establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario. Únicamente señala la sentencia que ‘en cuanto al Reparo relativo al Impuesto al Consumo Suntuario y Ventas al Mayor, así como al Impuesto al Valor Agregado, se ordena al (…) (SENIAT) proceder a determinar las diferencias de impuesto a que haya lugar (…)’, lo cual evidencia que dicha sentencia no consideró los alegatos de nuestra representada en torno a la incompetencia de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira”.

    Manifiestan que la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira, al liquidar un impuesto que corresponde a la renta interna como es el impuesto al valor agregado y sancionar la falta de pago de dicho tributo, excede la competencia conferida en el artículo 118 de la Resolución Nro. 32, así como las contenidas en la Ley Orgánica de Aduanas y su Reglamento, las cuales se refieren única y exclusivamente a la materia aduanera, por lo que los aludidos actos administrativos son nulos dictados como fueron por una autoridad manifiestamente incompetente.

    En consecuencia, solicitan a esta Sala declare la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados, de acuerdo a lo establecido en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    c.- “Desestimación del alegato de vicios en el procedimiento para realizar el segundo reconocimiento”.

    Denuncian que la Administración Aduanera vulneró el contenido del artículo 49 de la Carta Magna, toda vez que efectuó el segundo acto de reconocimiento a la contribuyente, en contravención a las disposiciones previstas en los artículos 49, 51, 52 y 54 de la Ley Orgánica de Aduanas, así como en los artículos 156, 171, 173, 174 y 500 de su Reglamento.

    En consecuencia, los actos administrativos recurridos se encuentran viciados de nulidad por inconstitucionalidad e ilegalidad, al transgredir el procedimiento de reconocimiento contemplado en las disposiciones legales y reglamentarias en el ámbito aduanero, así como determinar sanciones de multas sin cumplir con el procedimiento legalmente establecido en el Código Orgánico Tributario del año 1994, aplicable en razón del tiempo.

    d.- “Del silencio sobre el alegato de la perención del procedimiento”.

    Expresan que en fecha 1° de octubre de 1999 la Administración Aduanera “supuestamente” inició el procedimiento del sumario administrativo, siéndole notificado a su representada el 17 de noviembre de 1999 mediante el “acto N° CO-DRN-DRRA-2451”, emanado de la Dirección de Resguardo Nacional, de cuyo texto -a su decir- no se evidencian los fundamentos de hecho y de derecho, así como la oportunidad para que la sociedad mercantil recurrente pudiera ejercer el derecho a la defensa consagrado en el Texto Fundamental.

    Agregan que la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT realizó una serie de actuaciones obviando el procedimiento administrativo, toda vez que notificó el “acto N° CO-DRN-DRRA-2451” fuera del lapso válidamente establecido en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual es de un (1) año contado a partir de su notificación, por lo que “se verificó la perención del procedimiento”.

    A los efectos anteriores, manifiestan que “(…) el supuesto sumario administrativo, que se inició el 1 de octubre de 1999 en contra de [su] representada, ha debido ser decidido en el transcurso de un (1) año calendario, es decir antes del 10 de octubre de 2000, lo cual no fue así ya que [su] representada fue válidamente notificada el 4 de octubre de 2000, es decir 3 días después, trayendo como consecuencia, la perención del procedimiento (…)”. (Agregado de la Sala).

    En razón de lo anterior, concluyen que los actos administrativos dictados por la Administración Aduanera son inválidos y sin efecto legal alguno, por mandato expreso del mencionado artículo 151 eiusdem al haber sido notificados extemporáneamente.

    Por otra parte, manifiestan que “se verificó igualmente la prescripción de la obligación tributaria, según lo dispuesto en los artículos 51 y siguientes del COT toda vez que, como se ha indicado, la Administración Tributaria (sic) no ha realizado ningún acto válido para interrumpirla”, habida cuenta que “la determinación del hecho imponible en el impuesto de importación se verifica el día de llegada de la mercancía a la aduana, por lo tanto el lapso de prescripción comenzó a contar desde el 1ero de enero del año siguiente a que se produjo la llegada de la mercancía. Evidentemente, que al haber sido importadas las mercancías durante los años 1995, 1996, 1997 y 1998 y al haber perimido los procedimientos de determinación, y al haber quedado sin efecto legal alguno todos los actos del procedimiento, el lapso de prescripción no fue interrumpido válidamente consumándose válidamente la prescripción de la obligación tributaria”.

    e.- “Silencio sobre las denuncias formuladas sobre la violación del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación”.

    Denuncian que en el caso de autos existe una violación del derecho a la defensa de la contribuyente, toda vez que “(…) las autoridades aduaneras no han aplicado los procedimientos legalmente establecidos para la determinación de tributos y sanciones, y (…) porque la LOA ha dispuesto de un procedimiento que no permite ejercer el derecho a la defensa, siendo la norma antes citada inconstitucional”.

    Asimismo, señalan con fundamento en el artículo 21 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, que a la sociedad mercantil contribuyente no se le ha permitido utilizar el Código Arancelario Nro. 85.25 del clasificador previsto en el Decreto Nro. 989 del 20 de diciembre de 1995 para los “decodificadores” objeto de la importación, pretendiéndose imponer una clasificación distinta a la empleada por sus competidores.

    Aducen que “el gerente de aduanas consideró en el caso de Corporación Telemic, C.A., que la mercancía en cuestión ejercía las funciones de recepción y emisión de señales por satélite y la clasificó bajo el No. 8525.20.30 ‘Aparatos emisores con aparato receptor incorporado, de televisión, incluso con aparato de grabación o reproducción de sonido incorporado’”, negándosele a los equipos de DIRECTV que ejercen igual función satelital la clasificación arancelaria antes señalada, lo cual constituye “una franca violación del derecho a la igualdad de esta última, y de su consecuente garantía a la no discriminación”. (Subrayado del escrito de fundamentación).

    Expresan que “(…) se trata de empresas que prestan el mismo servicio, y que importan decodificadores que cumplen exactamente con la misma función, como se desprende del expediente, la Administración Tributaria está impedida por mandato constitucional a aplicarles un trato diferenciado, lo que en este caso supone la imposibilidad para la Administración Tributaria de negarle a Galaxy la clasificación de sus decodificadores bajo la partida 85.25, si se la (sic) está permitiendo a SuperCable y Cablevisión hacerlo (…)”. (Subrayado de la representación judicial de la contribuyente).

    f.- “Silencio sobre el alegato de la aplicación retroactiva del criterio establecido en el Oficio de Clasificación Arancelaria No. GA-100-990520 de fecha 2 de noviembre de 1999”.

    Indican que las Resoluciones impugnadas son nulas por ilegales, toda vez que la Administración Aduanera incurrió en una aplicación retroactiva del criterio de clasificación arancelaria establecido en el referido Oficio, en contravención a lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Arguyen que las mercancías importadas por la recurrente durante los años 1996, 1997, 1998 y 1999 fueron declaradas bajo el Código Arancelario Nro. 8525.10.20, oportunidad cuando se realizó el reconocimiento el cual no fue objetado por las autoridades aduaneras, sino por el contrario los funcionarios adscritos a la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, manifestaron su conformidad respecto a las declaraciones realizadas por la contribuyente, por lo que la Administración Aduanera “no puede obviar las declaraciones emitidas en más de cien actos administrativos de reconocimiento en el transcurso de los cuatro (4) años a que se refieren las Resoluciones, en las cuales confirmó la aplicación de un Código Arancelario distinto al expresado en el Oficio de Clasificación Arancelaria, manifestando con ello un criterio que si bien puede modificar, tal modificación no puede afectar situaciones anteriores a ella, más aún cuando la modificación implica un gravamen para el administrado”.

    g.- “Silencio sobre el alegato de violación de la cosa juzgada administrativa, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 19, numeral 2 de la LOPA”.

    Manifiestan que los actos de reconocimiento correspondientes a las múltiples importaciones realizadas por la contribuyente entre los años 1996 hasta 1999 dictados por la Administración Aduanera, constituyen actos legítimos y definitivos creadores de derechos para la sociedad mercantil de autos, por lo que el reconocimiento realizado en fecha 11 de septiembre de 2000 no tiene validez legal por resultar violatorio de lo preceptuado en el artículo 54 de la Ley Orgánica de Aduanas, en concordancia con el artículo 171 de su Reglamento.

    Agregan que cualquier pronunciamiento por parte de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, con relación a un nuevo reconocimiento practicado a las importaciones antes referidas, constituye una flagrante violación de la cosa juzgada administrativa. En consecuencia, solicitan la nulidad de los actos administrativos impugnados, de acuerdo a lo previsto en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    h.- “Desestimación sobre el alegato de la clasificación arancelaria que se debe aplicar al equipo importado (Integrated Receiver Decoder)”.

    Explican que la sentencia apelada incurre en una errónea clasificación arancelaria, cuando señala que el equipo importado denominado Integrated Receiver Decoder (IRD) debe ubicarse por su función principal, como es la de “recibir y procesar, no enviar información”, en el Código Arancelario Nro. 8528.12.90, en aplicación de la nota legal 3 de la sección XVI del Arancel de Aduanas, sin observar que la actividad principal de la sociedad de comercio contribuyente consiste en prestar servicios de telecomunicaciones por satélites directo al hogar dentro del territorio nacional, basado en un sistema de radiodifusión satelital que permite a los hogares venezolanos recibir las 24 horas del día, data, video y audio “digital” de alta calidad.

    Agregan que “el ‘IRD’ no es exclusivamente un aparato ‘receptor’, como lo afirma la sentencia apelada, de acuerdo a lo indicado por el testigo experto promovido y evacuado por nuestra representada; el ‘IRD’ es un aparato complejo e integrado que funciona como ‘receptor’; ‘decodificador’, ‘convertidor’, ‘emisor’ y ‘transmisor’ de señales digitales en señales analógicas, siendo éstas las principales funciones del ‘IRD’”. (Resaltado del libelo).

    Consideran que la decisión tomada por el Tribunal de mérito consistente en ratificar la clasificación arancelaria determinada por la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT es equivocada, por fundamentarse en un error de hecho evidente al aplicar el Código Arancelario Nro. 8528.12.90 a los mencionados aparatos Integrated Receiver Decoder (IRD), pues la clasificación se circunscribe única y exclusivamente a los aparatos receptores de televisión y de radiodifusión, siendo la clasificación correcta -según la recurrente- la prevista en el Código Arancelario bajo el Nro. 8525.10.20, correspondiente a “máquinas y aparatos de emisores de radiotelefonía, radiotelegrafía, radiodifusión o televisión, incluso con aparato receptor o de grabación o reproducción de sonido, incorporado”. (Subrayado de la empresa).

    Sobre la base de los argumentos antes esgrimidos, solicitan a esta M.I. que le sea aplicado a la contribuyente el criterio por ella sostenido, es decir, la aplicación del Código Arancelario Nro. 8525.10.20

    i.- “Desestimación del alegato de la no aplicabilidad en Venezuela de las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas”.

    Al respecto, señalan que la sentencia apelada desconoció lo previsto en los artículos 230 y 231 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinario Nro. 4.273 del 20 de mayo de 1991, en los cuales se indica que “la traducción oficial al castellano de las notas explicativas, será, según lo señala el Arancel de Aduanas, la realizada por la Dirección General de Aduanas e Impuestos Especiales del Ministerio de Economía y Finanzas de España”, existiendo en el precitado Reglamento dudas sobre el procedimiento de publicidad, lo cual fue aclarado posteriormente en el artículo 155 de la Ley Orgánica de Aduana promulgada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinario Nro. 5.353 del 17 de junio de 1999, al señalar que las notas explicativas de la nomenclatura deben ser objeto de publicación oficial.

    En consecuencia, expresan que al no encontrarse dichas Notas Explicativas publicadas en la Gaceta Oficial, no pueden ser tomadas en cuenta para aplicar la clasificación arancelaria a los equipos denominados Integrated Receiver Decoder (IRD).

    Finalmente, solicitan que se declare con lugar la apelación ejercida y la nulidad de los actos administrativos impugnados.

  22. - Escrito de alcance a la fundamentación de la apelación incoada por el Fisco Nacional el 28 de abril de 2005.

    En fecha 10 de mayo de 2005 la representación fiscal consignó ante esta Alzada, un escrito de alcance a la fundamentación de la apelación ejercida el 28 de abril de 2005. En dicho escrito se expresa lo siguiente:

    Que la Administración Aduanera al dictar los actos administrativos impugnados, siguió el procedimiento legalmente establecido en el artículo 500 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1991, aplicable en aquellos casos donde los Fiscales Nacionales de Hacienda en ejercicio de sus actividades detectasen una infracción a la legislación aduanera sancionada con una pena pecuniaria, y no el previsto en el Código Orgánico Tributario de 1994.

    Arguye que, en el caso de autos, la empresa contribuyente estuvo representada por el Agente de Aduanas F. Stanzione, S.A., realizando una serie de importaciones durante los años 1996, 1997, 1998 y 1999, y que como persona jurídica autorizada y especialista en la materia con los conocimientos técnicos arancelarios necesarios para clasificar correctamente la mercancía objeto de importación, mal podía el Tribunal de instancia señalar que “(…) por la complejidad de la clasificación arancelaria la contribuyente incurrió en error de hecho y de derecho excusable (…)”.

    En conexión con lo señalado, alega que la sentencia recurrida adolece del vicio de falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la ley, al haber declarado procedente la eximente de responsabilidad penal tributaria constituida por el error de hecho y de derecho excusable (errónea clasificación arancelaria), considerando que la contribuyente representada por su Agente de Aduanas no demostró haber desplegado una conducta normal, razonable y diligente.

    Por lo anteriormente expuesto, solicita a esta Alzada revocar la sentencia apelada en lo referente a la declaratoria sobre la improcedencia de las sanciones de multas aplicadas por la Administración Aduanera a la recurrente.

    IV

    DE LA CONTESTACIÓN A LAS APELACIONES

  23. - Del Fisco Nacional.

    El 11 de mayo de 2005 la representación fiscal consignó ante esta Sala Político-Administrativa el escrito de contestación a los fundamentos de la apelación ejercida por la sociedad de comercio contribuyente, en base a las consideraciones siguientes:

    a.- “Desestimación del alegato sobre la incompetencia”.

    Aduce que la Resolución Nro. 32 relativa a la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), fue dictada en estricto apego a las disposiciones normativas que facultaron al Superintendente Nacional Aduanero y Tributario para su emisión; por lo tanto, carece de basamento legal lo esgrimido por la contribuyente sobre el particular.

    b.- “Desestimación del alegato sobre la incompetencia de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira”.

    Sostiene que la referida Gerencia se encuentra enmarcada dentro de la estructura del SENIAT, la cual le atribuye la competencia necesaria para actuar y, además, está facultada para liquidar los impuestos de importación. En tal sentido, considera improcedente el argumento formulado en relación a este aspecto.

    En el supuesto negado de que esta Sala considere procedente la incompetencia alegada por la contribuyente, expresa que en el caso bajo examen la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT como máximo jerarca del referido organismo, ratificó los reparos a través de las Resoluciones que decidieron los recursos jerárquicos ahora impugnadas, con lo cual en todo caso quedó subsanado la aludida incompetencia.

    c.- “Desestimación del alegato sobre los vicios en el procedimiento para realizar el segundo reconocimiento”.

    Manifiesta que la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT en uso de sus facultades, practicó a la mercancía importada el reconocimiento de Ley y constató la infracción cometida por la contribuyente, razón por la cual emitió los actos administrativos impugnados contra los cuales la recurrente ejerció los recursos dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 1994 para hacer valer sus defensas.

    De allí que la Administración Aduanera siguió el procedimiento legalmente establecido para la emisión de los actos administrativos impugnados, esto es, el previsto en el artículo 500 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1991 y no el dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 1994, por estar excluido de su ámbito de aplicación todo lo relativo a la determinación y aplicación de las infracciones y sanciones de carácter aduanero.

    En consecuencia, solicita se desestime el alegato en referencia, toda vez que el derecho a la defensa de la recurrente se encuentra garantizado con los recursos contemplados en el Código Orgánico Tributario de 1994, ya sea el jerárquico en vía administrativa o el contencioso tributario en sede jurisdiccional, “(…) habiendo la contribuyente ejercido en tiempo hábil primero recursos jerárquicos, y posteriormente el presente Recurso Contencioso Tributario, acumulando varias impugnaciones de esta misma naturaleza, es decir, que el mismo hizo pleno uso del derecho a la defensa consagrado en el ordinal 1°, del artículo 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999 (…)”.

    d.- “Del silencio sobre el alegato de la perención del procedimiento”.

    Al respecto, afirma que la investigación administrativa realizada por los efectivos de la Guardia Nacional adscritos a la División de Resguardo de la Renta Aduanera se inició el 1° de octubre de 1999, y la notificación a la contribuyente fue el 18 de noviembre de 1999, por lo que conforme a lo preceptuado en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón del tiempo, la Administración Aduanera contaba hasta el 18 de noviembre de 2000 para dictar la Resolución “(…) y se desprende de las mismas y así lo afirman los apoderados de la recurrente en su escrito de formalización, que ambas fueron notificación en fecha 4-10-2000 (…)”.

    De lo expuesto, indica que la Administración Aduanera actuó dentro de los lapsos previstos en las normas procedimentales, contrariamente a lo señalado por los apoderados judiciales de la recurrente quienes afirmaron haber operado la perención del procedimiento y la prescripción de la obligación tributaria.

    e.- “Silencio sobre las denuncias formuladas sobre la violación del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación”.

    Sostiene, que lo argumentado por la contribuyente sobre la trasgresión del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación resulta falso, toda vez que del Oficio signado con letras y números INA-100-2000-000912 dictado por la Intendencia de Aduanas del SENIAT en fecha 17 de agosto de 2000, dirigido a la empresa Supercable Alk Internacional, C.A., relativo a la codificación de la mercancía consistente en “ESTACIÓN RECEPTORA Y EMISORA DE TRANSMISIÓN PRIVADA DE TELEVISIÓN POR CABLE COAXIAL Y DE FIBRA ÓPTICA (‘CATV’) PARA LA CIUDAD DE SAN ANTONIO DE LOS ALTOS ESTADO MIRANDA”, bajo el Código Arancelario Nro. 8525.20.30, son distintos a los bienes comercializados por la recurrente.

    En tal sentido, debe ser desestimado este alegato habida cuenta que la Administración Aduanera no vulneró el derecho a la igualdad y la consecuente garantía de no discriminación.

    f.- “Silencio sobre el alegato de la aplicación retroactiva del criterio establecido en el Oficio de Clasificación Arancelaria No. GA-100-990520 de fecha 2 de noviembre de 1999”.

    Expone que la Administración Aduanera tiene la potestad de ejercer el control posterior previsto en la Ley Orgánica de Aduanas del año 1999, en la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional de 1974 y en el Código Orgánico Tributario de 1994, aplicables en razón del tiempo. En el caso bajo examen, dicha función fue ejercida por los funcionarios del Resguardo Nacional quienes en el curso de una investigación fiscal detectaron que las mercancías importadas por la contribuyente habían sido clasificadas erróneamente, y al no tratarse de actos definitivamente firmes fueron aplicadas las sanciones de multas establecidas tanto en la Ley Orgánica de Aduanas como en el Código Orgánico Tributario.

    En orden a lo anterior, solicita a esta Alzada desestime la presente denuncia, por cuanto conforme al artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos la Administración Tributaria no está obligada a permanecer “atada eternamente a un criterio que sostuvo con anterioridad”.

    g.- “Silencio sobre el alegato de violación de la cosa juzgada administrativa, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19, numeral 2 de la LOPA”.

    Expresa que la referida denuncia resulta improcedente, por cuanto los actos administrativos impugnados en ningún momento tuvieron carácter definitivo y, además, la potestad aduanera otorga a la Administración Aduanera la posibilidad de revisar y corregir sus actuaciones administrativas.

    h.- “Desestimación del alegato sobre la clasificación arancelaria que se debe aplicar al equipo importado (Integrated Receiver Decoder)”.

    Pide que sea confirmada la decisión del Tribunal de la causa, toda vez que en su fallo determinó que la función principal del “IRD” es recibir y procesar, no enviar información; por lo que la ubicación correcta del mencionado bien importado es el Código Arancelario Nro. 8528.12.90.

    i.- “Desestimación sobre el alegato de la no aplicabilidad en Venezuela de las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas”.

    Indica que las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas, tienen pleno valor a fin de ser utilizadas por la Administración Aduanera como instrumento técnico orientador para la correcta clasificación arancelaria, tal y como lo declaró el Tribunal de instancia.

    Solicita que la apelación interpuesta por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., sea declarada sin lugar y se confirme la sentencia Nro. 761 dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana, que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso ejercido por la aludida empresa.

  24. - De la Contraloría General de la República.

    Mediante escrito de fecha 11 de mayo de 2005 los representantes judiciales del Órgano Contralor, dieron contestación a la apelación formulada por los apoderados judiciales de la contribuyente y solicitaron a esta Alzada desestimar cada uno de los alegatos expuestos por la aludida sociedad de comercio, los cuales resumidamente se refieren a:

    1. “(…) incompetencia de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira”.

    2. “(…) vicios en el procedimiento para realizar el segundo reconocimiento”.

    3. “Silencio sobre el alegato de la perención del procedimiento”.

    4. “Silencio sobre las denuncias formuladas sobre la violación del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación”.

    5. “Silencio sobre el alegato de la aplicación retroactiva del criterio establecido en el Oficio de Clasificación Arancelaria No. GA-100-990520 de fecha 2 de noviembre de 1999”.

    6. “Silencio sobre el alegato de violación de la cosa juzgada administrativa, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 19, numeral 2 de la LOPA”.

    7. “Desestimación del alegato sobre clasificación arancelaria que se debe aplicar al equipo importado (Integrated Receiver Decoder)”.

    8. “Desestimación sobre el alegato de la no aplicabilidad en Venezuela de las Notas Explicativas del Arancel de Aduanas”.

  25. - De la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A.

    El 11 de mayo de 2005 los apoderados judiciales de la sociedad de comercio recurrente, consignaron ante esta Sala los escritos de contestación a las apelaciones ejercidas tanto por la representación fiscal como por el Órgano Contralor, sosteniendo que ambas representaciones no tomaron en consideración la temporalidad de las normas contenidas en el Arancel de Aduanas y en el Tratado de Libre Comercio celebrado entre los países miembros de México, Colombia y Venezuela. En tal sentido, solicitan que con relación a este punto se ratifique la sentencia dictada por el Tribunal de instancia, toda vez que la mercancía importada por su representada se encuentra en la lista de desgravación elaborada por Venezuela, conforme al Arancel de Aduanas vigente para la fecha en que se elaboró el aludido Tratado de Libre Comercio.

    V

    MOTIVACIONES PARA DECIDIR

    En virtud de la declaratoria contenida en la sentencia apelada, del examen de las alegaciones formuladas en su contra por las representaciones judiciales del Fisco Nacional, del Órgano Contralor y de la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., y analizadas como han sido las defensas opuestas por las partes, observa la Sala que la controversia ha quedado circunscrita a dilucidar si el Tribunal de la causa al dictar el fallo apelado incurrió en los siguientes vicios: 1) falso supuesto de derecho por errónea interpretación de la Ley, concretamente de la clasificación arancelaria que debe aplicársele a la mercancía importada; 2) vicio de contradicción por haber ordenado el Juez de instancia en la sentencia que la alícuota aplicable a la mercancía importada es del nueve por ciento (9%), prevista en el Tratado de Libre Comercio celebrado entre la República de Venezuela, los Estados Unidos de México y la República de Colombia, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.833 Extraordinario de fecha 29 de diciembre de 1994 y, por la otra, haber confirmado que le corresponde el Código Arancelario Nro. 8528.12.90; 3) incongruencia negativa, al omitir en la decisión el pronunciamiento respecto a los argumentos de la contribuyente referidos a: i) la incompetencia del Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT; ii) la perención del procedimiento; iii) la violación del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación; iv) la aplicación retroactiva del criterio establecido por la Administración Aduanera en el Oficio de Clasificación Arancelaria signado con letras y números GA-100-990520 de fecha 2 de noviembre de 1999; v) violación de la “cosa juzgada administrativa”, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    De ser desestimadas las referidas denuncias, pasará esta Sala a verificar si el Tribunal de instancia al dictar el fallo apelado desconoció el contenido de los artículos 230 y 231 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas y, en consecuencia, incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho.

    No obstante, esta Alzada considera necesario dilucidar como punto de previo pronunciamiento el alegato esgrimido por la representación judicial de la contribuyente, respecto a la desestimación del escrito de alcance al recurso de apelación consignado por el Fisco Nacional en fecha 10 de mayo de 2005. A los efectos anteriores, la Sala observa:

    Los apoderados judiciales de la sociedad de comercio recurrente, solicitan a esta Sala desestimar el escrito de alcance a la fundamentación de la apelación presentado por la representación fiscal en fecha 10 de mayo de 2005, por considerar que el mismo es extemporáneo. Aducen que el lapso para fundamentar la apelación culminó el 28 de abril de 2005 y el lapso para la contestación venció el 11 de mayo de 2005, motivo por el cual su representada no tuvo oportunidad para contestar dicho escrito, habida cuenta que fue agregado a los autos al día siguiente (12 de mayo de 2005); por lo tanto, tal situación transgrede el derecho a la defensa de su mandante.

    En tal sentido, considera esta Alzada oportuno traer a colación la disposición contenida en el aparte décimo octavo del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela de 2004, aplicable en razón de su vigencia temporal, la cual expresa lo siguiente:

    Artículo 19: (…) Las apelaciones que deben tramitarse ante el Tribunal Supremo de Justicia seguirán los siguientes procedimientos: Iniciada la relación de la causa, conforme a los autos, la parte apelante deberá presentar un escrito donde exponga las razones de hecho y de derecho en que fundamenta la apelación, dentro de los quince (15) días hábiles siguientes. Inmediatamente, se abrirá un lapso de cinco (5) días hábiles continuos, para que la otra parte dé contestación a la apelación. La falta de comparecencia de la parte apelante se considerará como desistimiento de la acción, y así será declarado, de oficio o a instancia de la otra parte.

    . (Destacado de la Sala).

    La norma transcrita establece la carga procesal para la parte apelante, de presentar dentro de los quince (15) días hábiles siguientes al inicio de la relación de la causa, el escrito en el que se expongan las razones de hecho y de derecho en las que fundamenta su apelación. De igual forma, establece como consecuencia jurídica a la falta de comparecencia de la parte apelante el desistimiento tácito de la apelación, y así será declarado de oficio o a instancia de la otra parte.

    De esta forma, como se indicó supra, en el presente caso se dio cuenta en Sala el día 16 de marzo de 2005, fecha en que se fijó el procedimiento aplicable al caso objeto de análisis y se concedió a las partes un lapso de quince (15) días de despacho para fundamentar su apelación el cual culminó el día 28 de abril de 2005, conforme el cómputo efectuado por la Secretaría de esta Sala, verificándose que tantos los representantes judiciales de la Administración como los del contribuyente consignaron sus respectivos escritos de fundamentación de la apelación ejercida por cada uno de los recurrentes, conforme lo establece el precitado aparte décimo octavo del artículo 19 de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia de la República Bolivariana de Venezuela, aplicable en razón de su vigencia temporal, por lo que una vez cumplido el lapso antes señalado comenzó a correr el término para que cada uno de los intervinientes presentaran sus escritos correspondiente a la contestación a las apelaciones ejercidas.

    En efecto, observa esta Alzada que el 10 de mayo de 2005 la representación fiscal consignó un escrito denominado “alcance a la fundamentación” de su apelación realizada el 28 de abril de 2005, oportunidad en la que culminó el lapso para que las partes hicieran uso de ese recurso procesal, por tanto, considera esta Sala que el apoderado judicial del Fisco Nacional no realizó diligencia alguna tendiente a modificar o ampliar su escrito de fundamentación de la apelación dentro del lapso respectivo (16 de marzo hasta el 28 de abril de 2005); motivo por el cual debe esta M.I. desestimar el referido escrito, por haber sido presentado ya vencido el plazo antes señalado. Así se declara.

    Resuelto lo anterior, y con vista a las denuncias expuestas por las partes, considera necesario esta M.I. comenzar el análisis por el vicio de incongruencia negativa alegado por las partes, en razón de los eventuales efectos procesales que podría generar por separado las demás denuncias efectuadas. Al efecto se observa:

  26. - Del vicio de incongruencia negativa:

    De acuerdo con las exigencias impuestas por la legislación adjetiva, toda sentencia debe contener decisión expresa, positiva y precisa con arreglo a la pretensión deducida y a las excepciones o defensas opuestas, sin que en ningún caso pueda absolverse la instancia (ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil).

    Por ello, cuando no existe la debida correspondencia formal entre lo decidido y las pretensiones y defensas de las partes, se produce el vicio de incongruencia. En decisiones de esta Sala Político Administrativa se ha establecido que el señalado vicio se manifiesta, en primer lugar, cuando el juez con su decisión modifica la controversia judicial debatida, bien porque no se limita a resolver sólo lo pretendido por las partes, o bien porque no resuelve sobre algunas de las pretensiones o defensas expresadas por los sujetos en el litigio. (Vid. sentencias Nros. 5.208 del 27 de julio de 2005, caso: Auto Repuestos El Mácaro, C.A., 724 del 16 de mayo de 2007, caso: Agencias Generales Conaven, C.A. y 1.511 del 21 de octubre de 2009, caso: Constructora Feres, C.A.).

    Específicamente, cuando se verifica el segundo de los supuestos antes mencionados, se estará en presencia de una incongruencia negativa, pues el fallo omite el debido pronunciamiento sobre alguna de las pretensiones procesales de las partes en la controversia judicial.

    Ahora bien, en el caso concreto, se advierte que la representación judicial de la sociedad de comercio contribuyente alega que el fallo dictado por el Tribunal de la causa omitió pronunciarse sobre los aspectos siguientes: i) la incompetencia del Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT; ii) la “perención” del procedimiento del sumario administrativo; iii) la violación del derecho a la defensa, a la igualdad y la garantía de no discriminación; iv) la aplicación retroactiva del criterio establecido por la Administración Aduanera en el Oficio de Clasificación Arancelaria signado con letras y números GA-100-990520 de fecha 2 de noviembre de 1999; v) violación de la “cosa juzgada administrativa”, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Por su parte, tanto el apoderado judicial del Fisco Nacional como el representante del Órgano Contralor, solicitaron en su escrito de fundamentación ante esta Sala la desestimación de los referidos alegatos, por considerar que el Juez de la causa sí se pronunció sobre todas las denuncias realizadas por la recurrente.

    Con vista a lo anterior, evidencia esta Alzada de los folios 2745 al 2794 de la pieza Nro. 11 del expediente judicial, que los apoderados judiciales de la contribuyente esgrimieron las denuncias antes mencionadas, en la oportunidad cuando ejercieron los recursos contenciosos tributarios ante el Tribunal de instancia para solicitar la nulidad de los actos administrativos impugnados.

    Ahora bien, de la lectura del fallo apelado advierte la Sala que el Juez en la decisión apelada no se pronunció sobre la totalidad de los alegatos efectuados por la contribuyente en los recursos contenciosos tributarios incoado para solicitar la nulidad de los actos administrativos impugnados, concretamente en lo que respecta a la trasgresión de la “cosa juzgada administrativa”, de acuerdo con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y por haber operado “la perención del sumario administrativo conforme a lo previsto en el artículo 151 del Código Orgánico Tributario de 1994, respectivamente. De allí que a juicio de esta M.I. se configura una falta de correspondencia formal entre lo decidido por el Tribunal de instancia y las pretensiones y defensas formuladas por los intervinientes en el juicio.

    En sintonía con lo expuesto, considera este Alto Tribunal que en el presente juicio se verifica la denuncia formulada por la recurrente sobre la omisión de pronunciamiento respecto a los alegatos antes enunciados; en consecuencia, la decisión apelada adolece del vicio de incongruencia negativa, en razón de la cual se anula la sentencia de instancia de conformidad con la disposición contenida en el ordinal 5° del artículo 243 del Código de Procedimiento Civil, por mandato expreso del artículo 244 eiusdem. Así se declara.

    Anulado como ha sido el fallo apelado por haberse configurado el vicio de incongruencia negativa, considera esta Alzada innecesario pronunciarse sobre los demás alegatos esgrimidos por las partes en los respectivos escritos de fundamentación.

    En consecuencia, pasa a pronunciarse respecto a la materia de fondo controvertida de conformidad con lo establecido en el artículo 209 del Código de Procedimiento Civil, la cual se contrae a determinar si los actos administrativos emanados de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), adolecen de nulidad absoluta por haber incurrido la Administración Aduanera en los vicios denunciados por la contribuyente en los recursos contenciosos tributarios acumulados, como lo son:

  27. - Falta de competencia de los funcionarios reconocedores.

  28. - Incompetencia del Ministro de Hacienda para establecer las atribuciones, organización y funcionamiento del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT) en la Resolución Nro. 2802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.680 del 27 de marzo de 1995; así como la incompetencia del Superintendente Nacional Tributario del SENIAT para la creación de las Gerencias Regionales de Tributos Internos y, en consecuencia, para dictar la Resolución Nro. 32 de fecha 24 de marzo de 1995, que establece la organización, atribuciones y funciones de la Administración Tributaria.

  29. - Inmotivación de los actos administrativos impugnados.

  30. - Transgresión del principio de la “cosa juzgada administrativa”.

  31. - Perención del procedimiento sumario administrativo.

  32. - Nulidad de las Resoluciones de Multas Nros. APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-034100, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, por haberse ordenado un nuevo reconocimiento contrario a lo dispuesto en los artículos 54 de la Ley Orgánica de Aduanas y 171 de su Reglamento, así como la vulneración del debido proceso y el derecho a la defensa.

  33. - Violación del derecho a la igualdad y a la no discriminación de la recurrente.

  34. - Falso supuesto de derecho por aplicación de las sanciones de multa previstas en los artículos 120 de la Ley Orgánica de Aduanas y 97 del Código Orgánico Tributario, es decir, dos (2) sanciones de multa por un mismo hecho y haber omitido discriminar los montos determinados a su representada en la Resolución de Multa signada con letras y números APLG-AAJ-505-99.

  35. - Falso supuesto de derecho por errónea aplicación de la sanción prevista en los literales “a” y “b” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1999.

  36. - Vulneración de los principios de proporcionalidad, capacidad contributiva y seguridad jurídica.

  37. - Falso supuesto de derecho por falta de aplicación de la Ley Aprobatoria del Tratado de Libre Comercio entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, publicada en la Gaceta Oficial Extraordinario Nro. 4.833 de fecha 29 de diciembre de 1999.

  38. - Desaplicación del artículo 148 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, a tenor de lo dispuesto en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, y violación del derecho a la defensa y al debido proceso consagrados en los artículos 25 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

  39. - Transgresión de la norma contenida en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativo, por aplicar retroactivamente el criterio establecido en el Oficio de Clasificación Arancelaria signado con letras y números GA-100-2000-00065 de fecha 24 de enero de 2000.

  40. - Falso supuesto al haber ubicado erróneamente las mercancías importadas por su representada en un Código Arancelario bajo el Nro. 8528.12.90, -a su entender- equivocado, siendo el correcto el Nro. 8525.10.20.

  41. - Ilegalidad de los actos administrativos por haberse trasgredido el principio non bis in idem, así como la garantía constitucional de la capacidad contributiva y el principio de proporcionalidad, previstos en el artículo 316 de nuestra Carta Magna.

  42. - Invocan a favor de su representada la eximente de responsabilidad penal tributaria referente al error de hecho y de derecho excusable, prevista en el literal c, artículo 79 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente en razón del tiempo.

  43. - Solicitud de aplicación de las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 85 eiusdem.

  44. - Improcedencia de las sanciones de multa por contravenir lo dispuesto en el Primer Párrafo del artículo 159 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, y trasgredir el artículo 149, numeral 7 eiusdem.

    Visto los planteamientos que anteceden, esta Alzada observa:

  45. De la “incompetencia de los funcionarios que realizaron el acto de reconocimiento”.

    Los apoderados judiciales de la contribuyente señalaron en sus recursos contenciosos tributarios, que los actos administrativos contentivos de las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999 aplicadas por la Administración Aduanera a la importación de la mercancía amparada por la contribuyente, bajo los conocimientos de embarques Nros. 001/0C99411, 002/0C99411 y 003/0C99411, declaradas el 11 de noviembre de 1999, según documentos Nros. 79646, 79650 y 79651, adolecen de nulidad absoluta conforme a lo previsto en el numeral 4 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, por ser incompetentes los funcionarios “F.F., C.V. y Druber Salazar”, quienes practicaron el reconocimiento.

    Señalan que los actos administrativos impugnados no indicaron los respectivos cargos de los funcionarios actuantes, es decir, si son “Técnicos Arancelarios o Técnicos Valoradores”, lo cual -a su decir- contraviene las normas contenidas en el numeral 7 del artículo 18 eiusdem, y el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto tampoco se desprende del cuerpo de las resoluciones recurridas que el Jefe o Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, haya otorgado autorización a los prenombrados funcionarios para realizar dicho acto de reconocimiento, de acuerdo a lo previsto en el artículo 130 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999.

    Para reforzar su denuncia, invocan la sentencia de la extinta “Corte Suprema de Justicia del 31 de mayo de 1988, caso: ‘Comercial Guaicaipuro’, ratificada por la Sala Político-Administrativa en el fallo Nro. 349 del 5 de junio de 1999, caso: Cervecería Modelo C.A”.

    La representación fiscal, por otra parte explica en la oportunidad de presentar su escrito de informes ante el Tribunal de la causa, lo siguiente:

    Que “antes de la entrada en vigencia de la nueva Ley Orgánica de Aduanas (25-05-99), las personas competentes para presenciar el reconocimiento de las mercancías, eran el técnico valorador y el técnico arancelario, los cuales debían poseer un nombramiento que les daba carácter de Fiscales de la Hacienda Pública Nacional, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 94 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional”.

    Argumenta que corresponde al hoy Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del SENIAT, a través de las Gerencias y Divisiones de Recursos Humanos, conferir el carácter de Fiscal de Hacienda Pública Nacional a los técnicos tributarios incorporados al referido Servicio, con la finalidad de que en cada Gerencia de las Aduanas Principales existan funcionarios capaces de realizar las labores y funciones contempladas en la Ley Orgánica de Aduanas, tal como lo establece el artículo 2 del Estatuto del Sistema Profesional de Recursos Humanos del SENIAT, dictado por el Presidente de la República mediante Decreto Nro. 364 del 28 de septiembre de 1994, publicado en la Gaceta Oficial Nro. 35.558 del 30 de ese mismo mes y año.

    Señala, que las mercancías objeto de importación arribaron a Puerto en fecha 29 de octubre de 1999, por lo que corresponde aplicar la Ley Orgánica de Aduanas publicada en la Gaceta Oficial Extraordinaria Nro. 5.353 del 17 de junio de 1999, la cual establece en los artículos 51, 155, 160, 163, 164, 165, 168, 170 y 174, una innovación respecto a que el acto de reconocimiento debe ser efectuado por un solo funcionario, es decir, que no se requería la figura del “Técnico Arancelario y Técnico Valorador” para efectuar el reconocimiento.

    En atención a lo expuesto, pasa la Sala a a.l.c.d. los funcionarios actuantes para emitir las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999, para lo cual observa:

    La competencia del funcionario es una condición necesaria para la validez y eficacia de los actos administrativos. Esta es entendida como el ámbito de actuación otorgado por la Ley a un órgano o ente de la Administración Pública para llevar a cabo su actividad y cumplir sus funciones, las cuales se materializan generalmente en actos administrativos.

    El criterio reiterado y pacífico de esta M.I. para declarar la nulidad del acto administrativo por incompetencia del funcionario que lo ha emitido, ha sido que la misma debe ser manifiesta y ostensible, y puede denunciarse en cualquier estado y grado del proceso judicial y, aún, ser declarada de oficio por el Tribunal de la causa, conforme a lo dispuesto en el numeral 4º del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos (vid. sentencias Nros. 02079 y 00792 del 10 de agosto de 2006 y 28 de julio 2010, casos: Panalpina, C.A. y Calier Internacional, C.A. (CISA), respectivamente).

    En el caso concreto, la Sala observa que los funcionarios reconocedores F.F., C.V. y Druber Salazar, “adscritos a la División de Operaciones” de la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), dejaron constancia de su actuación en los actos administrativos denominados “Resoluciones de Multa S/N de fecha 29 de octubre de 1999”, notificadas a la contribuyente el 23 de noviembre de ese mismo año, que cursan a los folios 245 al 246 de la pieza Nro. 2 del expediente judicial, de la siguiente manera:

    “(…) Aduana Principal La Guaira

    División de Operación

    Buque: MAERSK LA GUAIRA DECLARACIÓN NRO.: 79646
    FECHA: 29-10-99 FECHA DE PRESENTACIÓN: 11-11-99
    B/L: LAG-001

    RESOLUCIÓN DE MULTA

    De conformidad con lo establecido en el artículo 71 del Código orgánico tributario (sic) y 500 del Reglamento de la ley (sic) Orgánica de aduanas (sic), se emite la presente resolución de Multa por cuanto el contribuyente GALAXY ENTERTAINMENT VZLA, C.A., se ha hecho acreedor a la Multa prevista en el Artículo (sic) 120 Literal ‘A’ y Multa Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, por las razones siguientes: EFECTUADO EL RECONOCIMIENTO, SE PUDO CONSTATAR QUE LA MERCANCIA, OBJETO DEL MISMO, CORRESPONDE A LOS APARATOS DECODIFICADORES, GRAVAMEN DEL 20% AD-VALOREM Y UN 15% DE RECARGO A TALES EFECTOS APLIQUESE MULTA 120 LETRA ‘A’ DEL DOBLE DE LA DIFERENCIA DE IMPUESTO DE LA LEY ORGANICA DE ADUANAS SE SOLICITA AFIANZAR LA DIFERENCIA DE LOS IMPUESTOS .

    APLIQUESE MULTA (sic) ARTÍCULO 97 DEL CODIGO ORGÁNICO TRIBUTARIO ELABORESE RESOLUSÓN (sic) DE MULTA.

    NOTA: EL INTERESADO PRESENTÓ CERTIFICADO DE ORIGEN DE LA REPÚBLICA DE MEXICO.

    A los fines de la expedición de la Planilla de Liquidación correspondiente se elabora la presente Resolución de Multa por duplicado, en la (sic) Guaira, a los 23 días del mes de Noviembre de 1999.

    Se le participa al contribuyente que la Ley Orgánica de Aduanas en sus artículos 131 y 138 establece los recursos que se pueden ejercer, contra esta Resolución, en caso de no estar de acuerdo con la misma, dentro del lapso de veinticinco (25) días hábiles contados a partir de la correspondiente notificación.

    Funcionario reconocedor F.F.

    (…)”. (Resaltado del acto administrativo).

    Cabe señalar que las otras dos (2) resoluciones de la misma fecha que corresponden a las declaraciones de importación Nros. 79650 y 79651, B/L LAG-002 y LAG-003, elaboradas por los funcionarios C.V. y Druber Salazar, se encuentran redactadas en los mismos términos que la transcrita precedentemente. (Folios 240 al 244 de la pieza Nro. 2 del expediente judicial).

    Ahora bien, estima la Sala necesario traer a colación los artículos 6, 7, 8, 9 y 10 de la Ley Orgánica de Aduanas reformada parcialmente en fecha 25 de mayo de 1999, según Decreto Nro. 150 publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.353 Extraordinario del 17 de junio de 1999, aplicable al caso bajo análisis por haber arribado las mercancías a territorio aduanero venezolano el 29 de octubre de 1999. Las normas señaladas establecen lo siguiente:

    Artículo 6º. - La potestad aduanera es la facultad de las autoridades competentes para intervenir sobre los bienes a que se refiere el artículo 7º, autorizar o impedir su desaduanamiento, ejercer los privilegios fiscales, determinar los tributos exigibles, aplicar las sanciones procedentes y en general, ejercer los controles previstos en la legislación aduanera nacional

    .

    “Artículo 7.- Se someterán a la potestad aduanera:

    1) Toda mercancía que vaya a ser introducida o extraída del territorio nacional;

    2) Los bienes que formen parte del equipaje de pasajeros y tripulantes;

    3) Los vehículos o medios de transporte, comprendidos sus aparejos, repuestos, provisiones de a bordo, accesorios e implementos de navegación y movilización de carga o de personas, que sean objeto de tráfico internacional o qué conduzcan las mercancías y bienes, así como las mercancías que dichos vehículos o medios contengan, sea cual fuere su naturaleza;

    4) Las mercancías, medios de transporte y demás efectos cuando sean objeto de tráfico interno en aguas territoriales o interiores, espacio aéreo nacional y zona de vigilancia aduanera, áreas Ley Orgánica de Aduanas especiales de control, de almacenes generales de depósito, depósitos aduaneros o almacenes libres de impuestos.

    Parágrafo Único: Se excluyen de la potestad aduanera los vehículos y transporte de guerra y los que expresamente determine el Ministro de Hacienda, excepto cuando realicen operaciones de tráfico internacional o nacional de mercancías y pasajeros”.

    Artículo 8.- A los fines señalados en el artículo 6º, la autoridad aduanera respectiva, en cumplimiento de sus funciones podrá ingresar a los almacenes, patios, oficinas, vehículos y demás lugares privados o públicos, sujetos a la potestad aduanera, sin necesidad de autorización especial.

    Artículo 9.- Las mercancías que ingresen a la zona primaria, no podrán ser retiradas de ella sino, mediante el pago de los impuestos, tasas, penas pecuniarias y demás cantidades legalmente exigibles y el cumplimiento de otros requisitos a que pudieran estar sometidas. Quedan a salvo las excepciones establecidas en esta Ley y en leyes especiales. El Ministerio de Hacienda podrá autorizar que el retiro de las mercancías se efectúe sin haber sido cancelada la planilla de liquidación definitiva mediante garantía que cubra el monto de la liquidación provisional que deberá formularse al efecto.

    Artículo 10.- El Fisco Nacional tendrá privilegio preferente a cualquier otro, sobre los bienes a que se refiere el artículo 7º de esta Ley, para exigir el pago de los impuestos, tasas, intereses moratorios, penas pecuniarias y otros derechos o cantidades que se originen en virtud de lo establecido en ella. Dichos bienes no podrán ser objeto de medidas judiciales preventivas o ejecutivas, mientras no hayan sido cumplidos los requisitos y pagado o garantizado el crédito fiscal correspondiente.

    (Destacado de la Sala).

    De la normativa antes transcrita se infiere que todas las mercancías o productos que ingresen o abandonen el espacio aéreo, territorial o marítimo venezolanos, quedan sujetos a los instrumentos normativos o jurídicos y en especial a las disposiciones de la Ley Orgánica de Aduanas, reglamentos, resoluciones y demás disposiciones que legalmente se dicten en materia aduanera.

    Relacionado con lo anterior, esta M.I., en sentencia Nro. 00473 del 25 de marzo de 2003, caso: Distribuidora Samtronic de Venezuela C.A., y Samsung Electronics Latinoamérica (Zona Libre), C.A., se pronunció sobre la potestad aduanera, en los términos que de seguidas se expresan:

    (…) La potestad aduanera es la facultad de las autoridades competentes para intervenir sobre los bienes y mercancías extraídas o introducidas al territorio nacional, vehículos o medios de transporte que realicen operaciones de tráfico internacional o interno, sobre las mercancías que contengan, sobre los equipajes de pasajeros y tripulantes y, en general, sobre los bienes señalados en el artículo 7 de la Ley Orgánica de Aduanas (G.O. Nº 5.353 Extraordinario del 17 de junio de 1999).

    Dicha potestad aduanera faculta a las autoridades competentes para intervenir sobre los indicados bienes, autorizando o impidiendo su desaduanamiento, ejerciendo los privilegios fiscales, determinando los tributos exigibles, aplicando las sanciones procedentes y en general ejerciendo los controles previstos en la legislación aduanera nacional. (Ver artículo 6º de la Ley Orgánica de Aduanas)

    En ejercicio de esta potestad aduanera, se evidencia el poder que tiene el Estado respecto de la regulación del tráfico de mercancías dentro de su territorio o donde dicho Estado ejerce su poder o imperium.

    El Estado, en este caso, la República Bolivariana de Venezuela, requiere de órganos que dotados de competencia realicen esta facultad otorgada por ley a los entes públicos y funcionarios creados para lograr tal fin.

    Así, la Ley Orgánica de Aduanas contempla en forma expresa, el postulado de dicha potestad, así como las facultades de las autoridades competentes para la materialización de tal propósito, los rubros sobre los cuales recae y los privilegios del Fisco Nacional

    .

    A mayor abundamiento resulta oportuno destacar que conforme lo dispuesto en el artículo 46 de la Ley Orgánica de Aduanas publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 2.314, Extraordinario, de fecha 26 de septiembre de 1978, los funcionarios competentes para presenciar el reconocimiento de las mercancías, eran el Técnico Valorador y el Técnico Arancelario, los cuales debían poseer un nombramiento que les daba carácter de Fiscales de la Hacienda Pública Nacional, según lo establecido en el artículo 94 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional; no obstante, con las reformas efectuadas a través de los Decretos con Rango y Fuerza de Ley Nros. 2.990 y 150, mediante los cuales se dictan las Reformas Parciales de la Ley Orgánica de Aduanas, publicadas en las Gacetas Oficiales de la República de Venezuela Nros. 36.575 de fecha 5 de noviembre de 1998 y 5.353, Extraordinario, del 17 de junio de 1999, esa situación fue modificada toda vez que el artículo 51 establece que a los efectos de la validez del acto de reconocimiento solo se requiere “la asistencia del funcionario competente, quien tendrá el carácter de Fiscal Nacional de Hacienda”; vale decir que no se requería la figura del “Técnico Arancelario y Técnico Valorador” para efectuar el reconocimiento.

    Aunado a lo anterior, tal como lo sostiene la representación judicial del Fisco Nacional, corresponde al hoy Superintendente Nacional Aduanero y Tributario del SENIAT, a través de las Gerencias y Divisiones de Recursos Humanos, conferir el carácter de Fiscal de Hacienda Pública Nacional a los técnicos tributarios incorporados al referido Servicio, con la finalidad de que en cada Gerencia de las Aduanas Principales existan funcionarios capaces de realizar las labores y funciones contempladas en la Ley Orgánica de Aduanas, tal como lo establece el artículo 2 del Estatuto del Sistema Profesional de Recursos Humanos del SENIAT, dictado por el Presidente de la República mediante Decreto Nro. 364 del 28 de septiembre de 1994, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.558 del 30 de ese mismo mes y año.

    Ahora bien, en el caso bajo estudio se desprende de los autos que en fecha 23 de noviembre de 1999, los ciudadanos F.F., C.V. y Druber Salazar, “adscritos a la División de Operaciones” de la Aduana Principal de La Guaira del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), en su condición de funcionarios reconocedores, cumplieron el reconocimiento documental respecto de la mercancía declarada ante la Aduana Principal de La Guaira por la contribuyente Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., oportunidad en la que detectaron que a los bienes importados les correspondía el “Código Arancelario 8528.12.90 con un gravamen del 20% ad valorem más un recargo 15%”, en razón de lo cual los prenombrados funcionarios determinaron el tributo omitido y la sanción de multa para las mercancías distinguidas bajo las Declaraciones de Importación Nros. 79646, 79650 y 79651; B/L LAG-001, LAG-002 y LAG-003, conforme a lo establecido en el literal a) del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, en concordancia con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Se evidencia así que los funcionarios F.F., C.V. y Druber Salazar, “adscritos a la División de Operaciones” de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT eran la autoridad competente para efectuar el reconocimiento, de acuerdo a las facultades otorgadas por los artículos 51 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, 94 de la Ley de Hacienda Pública Nacional de 1974, 128 de la Resolución Nro. 32 del 24 de marzo de 1995 que establece la organización, atribuciones y funciones de la Administración Tributaria, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.881 Extraordinario, del 29 de marzo de 1995, para determinar la diferencia de impuesto omitido por la contribuyente al momento de la nacionalización de la mercancía.

    En consecuencia, debe concluir esta Sala que el acto de reconocimiento fue cumplido por funcionarios competentes para determinar los tributos, razón por la cual se desestima la denuncia invocada por la contribuyente. Así se declara.

  46. - De la incompetencia y la desaplicación por control difuso de la Resolución 32 que establece la organización, atribuciones y funciones de la Administración Tributaria.

    Manifiestan los apoderados judiciales de la contribuyente que los actos administrativos impugnados, adolecen de validez por haber sido dictados por funcionarios que carecen de competencia, de acuerdo con lo previsto en el numeral 7 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, y el artículo 149 del Código Orgánico Tributario de 1994, en concordancia con el artículo 139 de la Ley Orgánica de Aduanas del año 1999, habida cuenta que el entonces Ministro de Hacienda, mediante la Resolución Nro. 2802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.680 del 27 de marzo de 1995, confirió al Superintendente Nacional Aduanero y Tributario la facultad para la organización y funcionamiento del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), en virtud de cuyo mandato el Superintendente dictó la Resolución Nro. 32 que establece la organización, atribuciones y funciones de la Administración Tributaria.

    Por tal razón, la contribuyente solicitó la desaplicación de la citada Resolución 32, toda vez que -a su decir- el Ministro de Hacienda no tenía potestad para delegar en el Superintendente Nacional Tributario del SENIAT la facultad para dictar la aludida Resolución Nro. 32, por cuanto esa facultad estaba conferida únicamente al Presidente de la República; en consecuencia, tanto el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira como el Gerente Jurídico Tributario -a su criterio- son incompetentes para dictar los actos administrativos impugnados.

    En orden a lo anterior, debe esta M.I. pronunciarse en forma preliminar sobre la desaplicación de la Resolución Nro. 32 sobre la Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), dictada por el Superintendente Nacional Tributario el 24 de marzo de 1995, publicada en la Gaceta Oficial Nro. 4.881 Extraordinario del 29 de marzo de 1995.

    A tal efecto, la Sala trae a colación la sentencia Nro. 00756 del 30 de mayo de 2002, caso: Preparados Alimenticios, C.A. (PAICA), cuyo criterio fue posteriormente ratificado mediante decisiones Nros. 01064 y 00833 de fechas 13 de agosto de 2002 y 11 de agosto de 2010, casos: Almacenadora Mercantil, C.A. y Ottagono, C.A., respectivamente, en la que dejó sentado su criterio sobre la legalidad y la constitucionalidad de la Resolución 32, bajo las consideraciones siguientes:

    Cabe al respecto observar, que la mencionada Resolución No. 32 fue emitida por el Superintendente Nacional Tributario, de conformidad con las atribuciones que para ello le confirió el Ministro de Hacienda (hoy Ministro de Finanzas) cuando dictó el Reglamento Interno del Servicio Nacional Integrado de Administración Tributaria (SENIAT), mediante Resolución No. 2.802 de fecha 20 de marzo de 1995, publicado en la Gaceta Oficial No. 35.680 de fecha 27 de marzo de 1995, donde se dictan en forma genérica normas de organización, facultándose al Superintendente para que organice técnica, administrativa, funcional y financieramente el mencionado Servicio. De manera que la potestad del Superintendente en esta materia deviene de un conjunto de normas que le atribuyen competencia organizativa y funcional, inicialmente provenientes de los diversos decretos que para desarrollar la potestad de organización administrativa, ha dictado el Presidente de la República en ejercicio del Poder Ejecutivo y de las leyes, reglamentos y resoluciones dictadas por el mencionado Ministerio en ejercicio de esa potestad organizacional administrativa.

    Por todo lo cual, esta Sala estima que la mencionada Resolución No. 32 no contraría directamente una norma constitucional, que amerite su desaplicación por inconstitucional, pues fue dictada –se repite- por mandato del Ministro de Hacienda, en atención al Reglamento Orgánico de ese Ministerio, y es en razón de esa facultad que el funcionario (Superintendente) actúa y emite tal resolución, no vulnerándose norma alguna constitucional que haga procedente su desaplicación por inconstitucional mediante el control difuso, exigencia ésta de obligada observancia para que a los jueces, en general, les sea dado ejercer dicho control. Así se decide.

    De esta forma, la Sala ratifica una vez más el anterior criterio jurisprudencial, por lo que al no encontrarse afectada de nulidad la mencionada Resolución Nro. 32, los órganos de la Administración Tributaria en ella creados son competentes para el ejercicio de sus atribuciones y, por consiguiente, los actos administrativos dictados por las diferentes Gerencias tanto del nivel normativo como el operativo que integran el ente recaudador, resultan perfectamente válidos y con plenos efectos legales; motivo por el cual no procede la desaplicación de la Resolución Nro. 32 al caso de autos por cuanto la misma no trasgrede el orden constitucional y fue dictada por un funcionario competente. En consecuencia, se desestima el alegato de la contribuyente sobre la incompetencia de los funcionarios que dictaron los actos administrativos impugnados. Así se declara.

  47. - Del vicio de inmotivación.

    En lo atinente a este vicio, la Sala debe precisar que la motivación es la expresión formal de los supuestos de hecho y de derecho del acto administrativo, por lo que resulta indispensable que estén dotados de motivación, exceptuando de este requisito solamente a los de simple trámite o aquellos en los cuales una disposición legal los exima de tal requisito.

    Respecto a lo anterior, el numeral 5 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, dispone que todo acto administrativo deberá contener “…Expresión sucinta de los hechos, de las razones que hubieren sido alegadas y de los fundamentos legales pertinentes…”.

    La motivación de los actos se erige así como uno de los principios rectores de la actividad administrativa, lo cual permite adecuar su funcionamiento dentro de los límites que la ley le impone. Tal exigencia consiste y, así lo ha sostenido innumerable jurisprudencia de esta M.I., en la necesidad de que los actos que la Administración emita deberán señalar, en cada caso, el fundamento expreso de la determinación de los hechos que dan lugar a la decisión, de manera que el administrado pueda conocer en forma clara y precisa las razones fácticas y jurídicas que la originaron, permitiéndole oponer las razones que crea pertinentes a fin de ejercer su derecho a la defensa.

    De manera tal que el objetivo de la motivación, es, en primer lugar, permitir a los órganos competentes el control de la legalidad del acto emitido y, en segundo lugar, hacer posible a los administrados el ejercicio del derecho a la defensa.

    La jurisprudencia de esta Sala Político-Administrativa ha sido consistente en sostener que la nulidad de los actos administrativos por inmotivación, sólo se produce cuando el vicio que los afecta llega a ser de tal magnitud que no permite a los interesados conocer los fundamentos legales y los supuestos de hecho que constituyeron las bases o motivos que sirvieron de apoyo al órgano administrativo para dictar la decisión. (Vid. entre otras, Sentencias Nros. 00835 y 00072 de 10 de junio de 2009 y 27 de enero de 2010, casos: Super Octanos, C.A. y Aluminio de Carabobo S.A., ALUCASA).

    En el caso concreto, se observa que los actos administrativos contenidos en las cuatro (4) Resoluciones de Multas S/N , tres (3) de fecha 29 de octubre de 1999 y una (1) del 11 de septiembre de 2000 (folios 240 al 246 de la pieza Nro. 2 y folio 1527 pieza 6 del expediente judicial), corresponden a los actos de reconocimientos de los funcionarios actuantes, en los cuales dejaron constancia que la contribuyente incurrió en la infracción aduanera tipificada en el literal “a” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, en concordancia con el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, por haber clasificado la mercancía importada en un código arancelario que no le correspondía.

    Asimismo, constata esta Alzada a los folios 622 al 721 de la pieza Nro. 3 del expediente judicial, los actos definitivos contenidos en las Resoluciones de Multas distinguidas con letras y números APL/AAJ/1101/99, APL/AAJ/1102/99, APL/AAJ/1103/99 y APL/AAJ/341/00, emitidas por el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira y notificadas a la recurrente las tres (3) primeras el 25 de noviembre de 1999 y, la última, en fecha 4 de octubre de 2000 (folios 337 al 339, pieza 2), contra las cuales la sociedad de comercio recurrente ejerció igualmente el recurso contencioso tributario cuya acumulación fue solicitada por la contribuyente ante el Tribunal de instancia.

    Las Resoluciones citadas en el párrafo anterior son los actos administrativos que amparan las actuaciones realizadas por los funcionarios actuantes F.F., C.V., Druber Salazar y J.T., contenidas en las cuatro (4) Resoluciones de Multas S/N , tres (3) de fecha 29 de octubre de 1999 y una (1) del 11 de septiembre de 2000 (folios 240 al 246 de la pieza Nro. 2 y folio 1527 pieza 6 del expediente judicial), en las que la Administración Aduanera determinó que las mercancías importadas por la empresa contribuyente desde el año 1996 fueron declaradas bajo un código arancelario distinto al que realmente le correspondía, motivo por la cual se colige que los actos administrativos emitidos por los funcionarios actuantes se encuentran motivados. Por tal razón, la Sala desestima la denuncia de la contribuyente referida a la inmotivación de los actos administrativos emitidos por los funcionarios reconocedores. Así se decide.

  48. - De la cosa juzgada administrativa.

    En su escrito los apoderados judiciales de la contribuyente Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., manifiestan que las Resoluciones de Multa signadas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-024-2000, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 emitidas por el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, dictada por el funcionario reconocedor J.T., adscrito a la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, se encuentran viciadas de nulidad absoluta por resultar violatorias de la cosa juzgada administrativa, de acuerdo a lo preceptuado en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Argumentan que la Administración Aduanera, en las oportunidades en las que realizó las múltiples importaciones entre los años comprendidos desde 1996 hasta 1999, dictó una serie de actos en los que aceptó la declaración bajo el Código Arancelario Nro. 8525.1020, determinándose para ese momento el impuesto respectivo. Dichos actos son -a juicio de la recurrente- legítimos y definitivos creadores de derechos para su representada, en razón de lo cual las resoluciones antes señaladas están afectadas de nulidad, por ser un nuevo reconocimiento que practicó la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT a la misma mercancía, la cual ya había sido declarada y nacionalizada en oportunidades anteriores bajo el Código Arancelario Nro. 8525.1020.

    Sobre la “cosa juzgada administrativa”, resulta importante destacar lo que ha sido el criterio de esta Sala, según el cual tal expresión presenta cierto grado de inexactitud desde el punto de vista técnico-jurídico, por cuanto la inmutabilidad y permanencia típicas de la cosa juzgada no corresponde al ámbito de la Administración . En efecto, entre las diferentes potestades o poderes de la Administración se encuentra el ejercicio de la potestad revocatoria, consagrada en el artículo 82 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, cuyo único límite es la existencia de derechos subjetivos propios de la esfera jurídica de los administrados; así como la potestad anulatoria que puede ser ejercida en cualquier tiempo por los órganos de la Administración Pública, cuando exista un vicio de nulidad absoluta. (Vid. sentencias Nros. 5.266, 00091 y 01080.de fechas 3 de agosto de 2005, 19 de enero de 2006 y 20 de junio de 2007, casos: S.E.A.F., Ministerio De Infraestructura y Huawei Servicios, C.A., respectivamente).

    En las señaladas decisiones estableció también esta M.I., que resulta más cónsono en el ámbito de las potestades de la Administración utilizar la expresión “cosa decidida administrativa” o que el acto “causó estado”, en lugar de la mal llamada “cosa juzgada administrativa”. Por lo tanto, para “que pueda haber cosa decidida administrativa, debe mediar una decisión administrativa de carácter definitivo que no haya sido sometida a revocatoria o anulación, en los términos establecidos en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos”.

    Advertido lo anterior, entiende esta Alzada que cuando el contribuyente alega la violación de la “cosa juzgada administrativa”, lo que denuncia es la existencia de un pronunciamiento anterior de la Administración sobre los mismos hechos que ahora se sancionan a través de los actos administrativos impugnados, es decir, existe -a criterio de la recurrente- lo que la Sala ha denominado en sus sentencias “cosa decidida administrativa”.

    Frente a los argumentos antes analizados esta M.I., a los fines de examinar si la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), cuando dictó las Resoluciones impugnadas se pronunció sobre un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y generador de derechos y obligaciones para el sujeto pasivo de la obligación tributaria, considera necesario traer a colación la norma contenida en el numeral 2 del artículo 19 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos cuyo contenido es el siguiente:

    Artículo 19. Los actos de la Administración serán absolutamente nulos en los siguientes casos:

    1. Cuando así esté expresamente determinado por una norma constitucional o legal;

    2. Cuando resuelven un caso precedentemente decidido con carácter definitivo y que haya creado derecho particulares, salvo autorización expresa de la Ley.

    (… omisisis…)

    . (Destacado de la Sala).

    El numeral 2 del artículo parcialmente transcrito sanciona con nulidad absoluta, los actos administrativos que resuelvan casos que antes hayan sido decididos con carácter definitivos, esto es, que hayan creado derechos a los administrados, cuando la Administración en uso de sus facultades se haya pronunciado sobre hechos acaecidos con anterioridad generando derechos para los particulares, salvo disposición expresa de la Ley, es decir, que la Ley expresamente haya previsto casos de nulidad absoluta de actos administrativos aunque hayan creado derechos a favor de los particulares.

    En orden a lo anterior, cabe traer a colación los artículos 6 y 11 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, los cuales señalan lo siguiente:

    Artículo 6: La potestad aduanera es la facultad de las autoridades competentes para intervenir sobre los bienes a que se refiere el artículo 7°, autorizar o impedir su desaduanamiento, ejercer privilegios fiscales, determinar los tributos exigibles, aplicar las sanciones procedentes y en general, ejercer los controles previstos en la legislación aduanera nacional.

    Artículo 11: Cuando las mercancías hubieren sido retiradas de la zona aduanera, sin que se hubieren satisfecho todos los requisitos establecidos en la Ley o las condiciones a que quedó sometida su introducción o extracción o no se hubiere pagado el crédito fiscal respectivo, el Fisco Nacional podrá perseguirlas y aprehenderlas

    . (Resaltado de la Sala).

    Del análisis concordado de las normas antes citadas, advierte esta Sala, que la Administración Aduanera está facultada para actuar dentro del ámbito de su competencia para salvaguardar los intereses del Fisco Nacional, conforme a lo cual le está atribuido el control posterior cuando exista presunción de que no se hubiese satisfecho el crédito fiscal respectivo. En estos casos, podrá perseguir y aprehender los bienes objeto de importación.

    Sin embargo, a los folios 282, 283, 324 al 344 de la pieza Nro. 2 y folio 1527 de la pieza Nro. 6 del expediente judicial, cursan las Resoluciones de Multas distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-024-2000, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, esta última emitida por el funcionario reconocedor J.T., en las que -como antes se ha indicado- se dejó constancia de haberse efectuado “un nuevo reconocimiento” a las importaciones efectuadas por la contribuyente durante los años 1996, 1997, 1998 y 1999, y se ordenó la liquidación de las diferencias de impuestos de importación y valor agregado, así como la aplicación de sanciones de multa, por haberse declarado las aludidas mercancías con una clasificación arancelaria supuestamente incorrecta; motivo por el cual no existe en el caso objeto de análisis “cosa juzgada administrativa”; en consecuencia, se desestima el alegato esgrimido por los representantes judiciales de la contribuyente. Así se declara.

    5.- “La Perención del procedimiento del sumario administrativo”.

    Argumentan los mandatarios judiciales de la contribuyente en su escrito del recurso (folios 348 al 454, pieza 2 del expediente judicial), que a su representada le fue notificado el 17 de noviembre de 1999 el “acto N° CO-DRN-DRRA-2451” emanado de la Dirección de Resguardo Nacional, con el cual se le comunicó la apertura de un supuesto “sumario administrativo” iniciado en fecha 1° de octubre de 1999 “(...) en contra de nuestra representada, ha debido ser decidido en el transcurso de un (1) año calendario, es decir antes del 1° de octubre de 2000, lo cual no fue así ya que (…) fue válidamente notificada el 4 de octubre de 2000 (…)”.

    Insisten que dicho acto no puede ser considerado como un procedimiento de sumario administrativo, pues no se establecen los hechos que serán investigados, así como tampoco se encuentra sustentado sobre una base legal; por lo que se trasgrede el derecho a la defensa de la recurrente al no concedérsele la oportunidad para esgrimir sus descargos y aportar los elementos probatorio para su defensa.

    Al respecto, observa la Sala al folio 1815 de la pieza Nro. 7 del expediente judicial la existencia de un Memorando signado con letras y números CO-DRN-DRRA-2451 de fecha 17 de noviembre de 1999, emitido por el ciudadano G.D.T.R., General de Brigada (GN), Director de Resguardo Nacional, notificada a la contribuyente el 18 de ese mismo mes y año, en cuyo texto se lee:

    (…)

    DEL CIUDADANO: G/B (GN) DIRECTOR DEL RESGUARDO NACIONAL

    AL CIUDADANO: PRESIDENTE DE LA EMPRESA GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA

    ASUNTO: Notificación del inicio del sumario

    REFERENCIA: Art. 73 de La Ley Orgánica de Procedimientos

    Administrativos

    Tengo el agrado de dirigirme a usted, en la oportunidad de notificarle de conformidad con el articulado (sic) citado en referencia, que esta Dirección realiza Investigación Fiscal de carácter administrativo, a la empresa que usted representa, iniciada de oficio en fecha 01/10/99, en relación a la introducción al Territorio Aduanero Nacional presuntamente en forma ilícita, de mercancías de manufactura extranjera, consistentes en DECODIFICADORES DE SEÑAL DIGITAL PARA ANTENAS PARABOLICAS.

    Participación que hago a usted, para su conocimiento y demás fines legales consiguientes, de conformidad con los artículos citados en referencia.

    Atentadamente

    FDO.

    G.D.T.R.

    GENERAL DE BRIGADA (GN)

    DIRECTOR DE RESGUARDO NACIONAL

    (Resaltado del Oficio).

    De la comunicación antes transcrita se aprecia que el procedimiento que le ha sido notificado a la empresa, no se trata de un sumario administrativo para la determinación de tributos, previsto en los artículos 149 y siguientes del Código Orgánico Tributario de 1994, tal como lo denuncian los mandatarios de la empresa recurrente, sino que le ha sido notificado el inicio de oficio de una investigación fiscal por parte de la Dirección de Resguardo Nacional del Comando de Operaciones de la Guardia Nacional a la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., con motivo de la importación de los bienes denominados “DECODIFICADORES DE SEÑAL DIGITAL PARA ANTENAS PARABOLICAS”, por la presunta introducción de la mercancía a territorio venezolano de manera ilícita.

    Aunado a lo antes expuesto, esta Sala pudo constatar de las actas del expediente judicial que el objeto de la investigación iniciada por la aludida Dirección de Resguardo, fue verificar la clasificación arancelaria de los bienes importados por la empresa contribuyente durante los años comprendidos desde 1996 hasta 1999, lo cual no guarda relación con el procedimiento sumario previsto en el precitado Código Orgánico Tributario. Por esos motivos, se desestima la denuncia formulada por los apoderados judiciales de la recurrente, relativa a la perención del procedimiento del sumario administrativo. Así se declara.

    En este mismo orden de ideas, en lo relativo a la transgresión del derecho a la defensa alegado por la recurrente por no concedérsele la oportunidad para esgrimir sus descargos y aportar los elementos probatorios en el referido procedimiento, resulta igualmente improcedente habida cuenta que de lo expuesto, verifica esta Alzada que la contribuyente, sí participó activamente en el transcurso del procedimiento iniciado por la Dirección de Resguardo Nacional, máxime al constar en autos las debidas notificaciones de los actos producidos en el curso de dicho procedimiento administrativo.

    De modo que, en el presente caso no se verifica la denuncia de violación o amenaza de violación del derecho a la defensa de la contribuyente, pues quedó demostrado en autos que sí fue notificada de todos los actos dictados en sede administrativa y, además, presentó en su debida oportunidad las defensas que consideró pertinentes. Así se declara.

  49. - Inconstitucionalidad en el procedimiento del nuevo reconocimiento, contrario a lo dispuesto en los artículos 54 de la Ley Orgánica de Aduanas y 171 de su Reglamento y la aplicación retroactiva de la clasificación arancelaria.

    Los apoderados judiciales de la empresa recurrente señalan que las Resoluciones de Multas distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-024-2000, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, están viciadas de nulidad por haberse transgredido el derecho a la defensa y la garantía del debido proceso consagrado en los artículos 25 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela; específicamente, por haberse realizado un nuevo acto de reconocimiento documental de las mercancías importadas durante los años 1996, 1997, 1998 y hasta agosto de 1999, ordenado por la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT.

    Exponen que el referido acto de reconocimiento se practicó sin la participación de su representada, por lo que ésta no tuvo la oportunidad de alegar sus defensas y pruebas para desvirtuar las razones que dieron origen a la imposición de la sanción de multa.

    Manifiestan que la Resolución de Multa S/N de fecha 11 de septiembre de 2000, fue emitida por el funcionario J.T. cuatro (4) años después de las importaciones efectuadas por Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., durante los años desde 1996 hasta agosto de 1999, lo cual contraviene lo dispuesto en el artículo 171 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas publicada en la Gaceta Oficial Nro. 4.273 del 20 de mayo de 1991, que prevé “(…) la realización de nuevos reconocimientos sólo podrá ordenarse mientras las mercancías permanezcan depositadas en las zonas de acuerdo con lo establecido en el artículo 21 de la Ley (…)”.

    Sostienen que de acuerdo a la norma antes citada, dichos actos no gozan de validez, por cuanto se requiere la existencia de un primer acto de reconocimiento, el cual debe efectuarse en el segundo día hábil siguiente a la fecha de la declaración de la mercancía importada y, para el caso de un segundo acto de reconocimiento, éste debe hacerse dentro de los (3) días siguientes a la fecha de recepción de la solicitud y siempre que las mercancías permanezcan en almacenes autorizados.

    Agregan que su mandante no ha sido ni fue notificada de procedimiento alguno, salvo el que se efectuó hace cuatro (4) años, cuando en cumplimiento de los trámites legales las mercancías importadas a que se refiere la antes citada Resolución de Multa S/N de fecha 11 de septiembre de 2000 fueron nacionalizadas en cuyo proceso de nacionalización la Administración Aduanera en ningún momento presentó observaciones o discrepancias con el código arancelario 8525.10.20, aplicado a las mercancías importadas en esa oportunidad.

    Indican que las Resoluciones antes señaladas están viciadas de nulidad, por haber aplicado retroactivamente la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira el criterio de clasificación arancelaria establecido en el oficio del 24 de enero de 2000 a situaciones anteriores, lo cual trasgrede la norma contenida en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.

    Por su parte, la representación fiscal en su escrito de observaciones a los informes presentados por la contribuyente ante el Tribunal de la causa (folios 3536 al 3569 de la pieza Nro. 14 del expediente judicial), expresó: “…La mencionada empresa ha realizado importaciones a través de las Aduanas principales: de La Guaira y Aérea de Maiquetía, desde el año 1996, tal y como se desprende de los diferentes Manifiestos de Importación y Declaración de Valor que cursan en el Expediente Administrativo, instruido por los efectivos de la Guardia Nacional, donde se ordena un nuevo acto de Reconocimiento documental, designándose para tal efecto el funcionario JESUS TOVAR”.

    Manifiesta que el nuevo reconocimiento se ordenó, en virtud de la verificación fiscal iniciada por la Dirección de Resguardo Nacional adscritos al Comando de Operaciones de la Guardia Nacional de Venezuela, en la División de Resguardo de la Renta Aduanera, conforme a lo previsto en los artículos 106 y 110 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional, artículo 153 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999 y el artículo 449 y siguientes del Reglamento de Resguardo Aduanero, así como el literal j) artículo 12 de la Ley Orgánica de las Fuerzas Armadas Nacionales. En consecuencia, asegura que la denuncia formulada por la contribuyente referida a la falta de notificación para el nuevo reconocimiento debe desestimarse, por cuanto más bien del texto de la Resolución signada con letras y números APLG/AAJ/341-00, impugnada, se desprende haberse ordenado un nuevo acto de reconocimiento para cuyo cumplimiento fue designado el funcionario J.T..

    En atención a lo expuesto, debe esta M.I. examinar el procedimiento legalmente establecido y, por ende, aplicable por parte de la autoridad competente para verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras generadas en operaciones derivadas de las importaciones de mercancías realizadas por la contribuyente desde los años 1996, 1997, 1998 hasta agosto de 1999, consistente en “DECODIFICADORES DE SEÑAL DIGITAL PARA ANTENAS PARABOLICAS”, así como la supuesta aplicación retroactiva por parte de la Administración Aduanera del criterio establecido sobre la clasificación arancelaria que le correspondía, en cuyo contexto se revisará si tal como lo denunció la contribuyente, la autoridad aduanera al haber realizado un nuevo reconocimiento, transgredió el derecho a la defensa y la garantía del debido proceso consagrado en los artículos 25 y 49 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela.

    Ahora bien, para el análisis del caso estima necesario la Sala reiterar el criterio sentado mediante sentencia Nro. 01086 del 18 de agosto de 2004, caso: Distribuidora Glasgow, C.A., criterio posteriormente ratificado en la sentencia No. 00717 del 16 de mayo de 2007, caso: Confecciones Inter, C.A., en la que entre otras premisas la Sala destacó lo siguiente:

    (…) si bien los procedimientos regulados por la Ley Orgánica de Aduanas, sus Reglamentos o por el Código Orgánico Tributario, en los casos en que sean aplicables las disposiciones de éste a la materia aduanera, pueden insertarse dentro del ámbito general del derecho administrativo, los mismos constituyen una disciplina especial y, como tal, perfectamente regulada por su respectiva normativa, en la que sólo tendrán cabida las previsiones generales del derecho administrativo en aquellos casos no regulados por la señalada Ley Orgánica de Aduanas y sus Reglamentos, siempre y cuando dichas normas resulten afines y no contradigan el espíritu, propósito y razón del texto aduanero.

    En este mismo orden de ideas, debe esta alzada destacar que esta regulación contenida en la Ley Orgánica de Aduanas y sus Reglamentos, ha sido expresamente establecida en atención a las particularidades propias de la materia aduanera, en resguardo del orden público y de la efectiva tutela de los intereses del colectivo en general; (…)

    .

    En atención a lo indicado, se observa que el artículo 1º de la Ley Orgánica de Aduanas (publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.353 Extraordinario del 17 de junio de 1999), circunscribe su ámbito de aplicación a lo siguiente:

    Artículo 1.- Los derechos y obligaciones de carácter aduanero y las relaciones jurídicas derivadas de ellos, se regirán por las disposiciones de esta Ley y su Reglamento, así como por las normas de naturaleza aduanera contenidas en los Tratados y Convenios Internacionales ratificados por la República, en las obligaciones comunitarias y en otros instrumentos jurídicos vigentes, relacionados con la materia (…).

    A partir de lo antes señalado y según lo previsto en los artículos 6 y 7 de la mencionada Ley, toda mercancía que vaya a ser introducida al territorio nacional queda sometida a la potestad aduanera, entendida ésta como la facultad de la autoridad aduanera competente para, entre otras cosas, determinar los tributos exigibles y aplicar las sanciones que resulten procedentes.

    A su vez, el artículo 49 eiusdem consagra lo que se transcribe a continuación:

    Artículo 49.- El reconocimiento es el procedimiento mediante el cual se verifica el cumplimiento de las obligaciones establecidas en el régimen aduanero y demás disposiciones legales a las que se encuentra sometida la introducción o la extracción de las mercancías declaradas por los interesados, conforme a la documentación exigida por esta Ley y su Reglamento para la aplicación de ese régimen (…)

    .

    De igual manera, los artículos 50, 51 y 52 de ese mismo texto legal prevén lo siguiente:

    Artículo 50.- Cuando fuere procedente, formarán parte del reconocimiento las actuaciones de verificación de la existencia y estado físico de los efectos de la documentación respectiva, de identificación, examen, clasificación arancelaria, restricciones, registros u otros requisitos arancelarios, determinación del valor en aduana, certificados de origen, medida, peso y contaje de las mercancías, a que hubiere lugar.

    Podrá realizarse el reconocimiento documental o físico de la totalidad de los documentos que se presenten ante la aduana.

    Artículo 51.- El reconocimiento se efectuará a los fines de su validez, con la asistencia del funcionario competente, quien tendrá el carácter de Fiscal Nacional de Hacienda (…).

    Artículo 52.- Concluido el reconocimiento documental y/o físico, según sea el caso, se dejará constancia de las actuaciones cumplidas, de las objeciones de los interesados, si las hubiere, y de los resultados del procedimiento. No será necesario levantamiento de acta de reconocimiento cuando no hubieren surgido objeciones en el procedimiento respectivo, bastando la firma y el sello del funcionario competente. En caso de objeciones, el acta deberá ser suscrita por los comparecientes y uno de sus ejemplares se entregará al interesado al concluir el acto

    .

    Especial consideración debe prestarse al dispositivo previsto en el artículo 54 eiusdem, el cual señala que:

    Artículo 54.- El jefe de la oficina aduanera podrá ordenar la realización de nuevos reconocimientos cuando lo considere necesario, o a solicitud del consignatario, conforme a las normas que señale el Reglamento [véase Capítulo IV], o cuando se trate de efectos que presenten condiciones de peligrosidad, que amenacen la integridad de otras mercancías, personas, instalaciones y equipos, que estén sujetos a inmediata descomposición o deterioro, o cuando existan fundados indicios de alguna incorrección o actuación ilícita.

    . (Agregado de la Sala).

    En este sentido, los artículos 171 al 173 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.273 del 20 de mayo de 1991, aplicable a la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, disponen lo que a continuación se indica:

    Artículo 171.- A los efectos de lo establecido en el artículo 49 de la Ley, la realización de nuevos reconocimientos sólo podrá ordenarse mientras las mercancías permanezcan depositadas en las zonas de almacenamiento autorizadas para tal fin, de acuerdo con lo establecido en el artículo 21 de la Ley.

    La solicitud se hará dentro de tres (3) días hábiles contados desde la fecha del acta de reconocimiento

    .

    Artículo 173.- El jefe de la oficina aduanera ordenará el nuevo reconocimiento dentro de los tres (3) días hábiles siguientes a la fecha de recepción de la solicitud

    . (Resaltado de la Sala).

    Según lo dispuesto en la normativa citada y de acuerdo con lo establecido en el artículo 173 del aludido Reglamento, el jefe de la oficina aduanera cuando así lo considere necesario podrá ordenar un nuevo reconocimiento dentro de los tres (3) días hábiles siguientes a la fecha de la recepción de la respectiva solicitud. Por su parte, el artículo 174 del referido Reglamento dispone que: “Si los funcionarios encargados de realizar nuevo reconocimiento, llegasen a comprobar la existencia de una clasificación o valoración inexacta que implique una evasión impositiva comunicará el caso al jefe de la oficina aduanera, a los efectos de la aplicación de las sanciones pertinentes”.

    Por otra parte, esta Alzada observa que el procedimiento empleado por la Administración Aduanera para el nuevo reconocimiento de las mercaderías importadas durante los años 1996, 1997, 1998, hasta agosto de 1999, a las cuales se le habría realizado un primer reconocimiento en la oportunidad de la respectiva nacionalización, se efectuó bajo los hechos que se narran a continuación:

    El 15 de octubre de 1999 el General de Brigada (GN) G.D.T.R., para ese entonces Director de Resguardo Nacional, notificó a la “Representación Legal de la empresa DIRECTIV que la comisión integrada por los funcionarios de la Guardia Nacional (…) adscritos a esa Dirección a [su] cargo, (…) realizarán un Visita de Verificación Fiscal Administrativa a esa empresa”, conforme a lo previsto en los artículos 57, 106 y 107 de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Nacional de 1974 y 153 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999. (Folio 1812, pieza 7 del expediente judicial).

    En esa misma fecha (15 de octubre de 1999), la comisión de la Guardia Nacional de la referida Dirección, levantó el Acta de Verificación Fiscal Administrativa distinguida con letras y números CO-DRN-DRRA-JCAD-001, en la que dejó constancia que la contribuyente consignó los documentos relativos al registro mercantil de la empresa, así como los relacionados con la importación efectuada durante los años 1996, 1997, 1998 y 1999, previa solicitud mediante acta de requerimiento. De igual modo, los funcionarios actuantes (Juan C.Á.D., J.C.D. y J.R.S.) dejaron constancia que la recurrente “no presentó muestra de los materiales importados”. (Folios 1808 al 1811, pieza Nro. 7).

    Posteriormente, en fecha 18 de noviembre de 1999, el Director de Resguardo Nacional notificó a la contribuyente mediante un Memorando signado con letras y números CO-DRN-DRRA-2451, acerca del inicio de oficio de una investigación fiscal administrativa el 1° de octubre de 1999, con relación a la introducción de mercancías de manufactura extranjera al Territorio Aduanero Nacional, presuntamente en “forma ilícita”, consistentes en “DECODIFICADORES DE SEÑAL DIGITAL PARA ANTENAS PARABOLICAS, según consta al folio 1815 de la pieza Nro. 7 del expediente judicial.

    En esa misma fecha (18 de noviembre de 1999) los funcionarios adscritos a la mencionada Dirección dejaron constancia, mediante el Acta de Retención Preventiva identificada con letras y números CO-DRN-JCAD/001, de la retención preventiva practicada a las mercancías de origen extranjero consistentes en “UN (01) DECODIFICADOR DE SEÑAL, MARCA RCA DXD406RD, SERIAL Nro. 928256622. UN (01) DECODIFICADOR DE SEÑAL DIGITAL, MARCA RCADXD402RD, SERIAL Nro. 907356677, UNA (01) ANTENA RECEPTORA DE SEÑAL, SERIAL GEN704RA 9065510087 611003501”.

    El 11 de septiembre de 2000 el funcionario J.T., emitió la “Resolución de Multa” S/N, notificada a la contribuyente el 4 de octubre de 2000, en la que se lee lo siguiente: “conforme a lo establecido en el artículo 71 del Código Orgánico Tributario y 500 del Reglamento de la ley Orgánica de aduanas (sic), se impone la presente Multa por cuanto la empresa GALAXI ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., ha incurrido en una infracción aduanera tipificada en el Artículo 120 Literal ‘A’ de la Ley Orgánica de Aduanas y el Artículo 97 del Código Orgánico Tributario, por las siguientes razones: POR NO CORRESPONDER A LA CLASIFICACIÓN ARANCELARIA DECLARADA RESULTANDO IMPUESTOS SUPERIORES A LOS DECLARADO (sic), DICHA SANCIÓN ABARCA LAS IMPORTACIONES EFECTUADAS DURANTE LOS AÑOS: 1996, 1997, 1998 y 1999, (…)”. (Folio 1527, pieza Nro. 6).

    El 25 de septiembre de 2000 el Gerente de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, mediante Resolución signada con letras y números APLG/AAJ-00329 expuso lo siguiente: “En fecha 22 de Noviembre (sic) de 1999, esta Gerencia recibió de la Dirección de Resguardo Nacional, oficio No. 1353, remitiendo anexo Expediente Administrativo Fiscal Nro. DRN-DRRA-027-99, instruido a la empresa GALAXI ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., por la presunta comisión de un ilícito fiscal, previsto en el Artículo (sic) 120 Literal A de la Ley Orgánica de Aduanas”, que corresponden a las operaciones amparadas por los Manifiestos de Importación y Declaración de Valor que cursan a los folios 112 al 451 de la pieza Nro. 17 folios 1 al 423 de la Pieza Nro. 19, y 1 al 251 de la pieza Nro. 20 del expediente judicial.

    De igual manera, consta en la Resolución distinguida con letras y números APLG/AAJ-00329 del 25 de septiembre de 2000, que en razón de una supuesta “actuación de control posterior” efectuada por el funcionario reconocedor J.T., se realizó un nuevo reconocimiento a la documentación correspondiente a las mercaderías objeto de la operación aduanera de importación efectuada desde el año 1996 hasta agosto de 1999, en la que se dejó constancia de que los bienes importados fueron clasificados bajo los Códigos Arancelarios Nros. 8543.89.90 y 8525.10.20 con un gravamen del 10% y 5% ad valorem, respectivamente, por lo que se procedió a la aplicación de las sanciones de multas a la sociedad de comercio contribuyente, conforme a lo previsto en el Arancel de Aduanas.

    Ahora bien, el artículo 11 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999 permite a la autoridad aduanera, perseguir y aprehender las mercancías con posterioridad al desaduanamiento, cuando los bienes importados hubiesen sido retirados del territorio aduanero sin haber “satisfecho todos los requisitos establecidos en la Ley o las condiciones a que quedó sometida su introducción o extracción o no se hubiere pagado el crédito fiscal respectivo”. Este seguimiento ulterior, obviamente, implica la verificación de la documentación exigida por la Ley especial y su Reglamento.

    Del mismo modo, las disposiciones contenidas en los artículos 49, 50, 51, 52, 53 y 54 de la Ley Orgánica de Aduanas transcritas precedentemente, regulan el procedimiento de reconocimiento el cual podrá ser efectuado por segunda vez -aún con posterioridad al retiro de las mercancías- cuando la Administración Aduanera considere necesario verificar el cumplimiento de las obligaciones establecidas en la legislación especial.

    En este orden de ideas, esta Alzada considera pertinente reiterar lo indicado en un caso similar al de autos, en la sentencia Nro. 00717 del 15 de mayo de 2007, caso: Confecciones Inter, C.A., en la que respecto al derecho a la defensa y al debido proceso de los contribuyentes en procedimientos sancionatorios en materia aduanera, señaló lo que de seguidas se transcribe:

    (…) cuando la Administración dicta un acto administrativo que de una u otra manera incide negativamente en la esfera jurídica de los derechos subjetivos de los administrados, debe velar, en lo posible, porque dicho acto sea producto de un procedimiento administrativo, en el cual se haya garantizado a éstos su derecho a la defensa y al debido proceso, que comprende el derecho a que se le notifique la apertura del procedimiento a la persona cuyos derechos pudieran ser afectados; procedimiento este en el cual se desarrolle un contradictorio, donde se le permita efectuar alegatos y/o presentar pruebas que le favorezcan, conservando el derecho a que se le presuma inocente hasta demostrarse lo contrario.

    Al respecto, cabe destacar la sentencia dictada por esta Sala Político-Administrativa signada N° 1.505 de fecha 18 de julio de 2001, en la cual se observó lo siguiente:

    `en la mayoría de los procedimientos sancionatorios, el acta de apertura es un acta suscrita por un funcionario, en la cual se hacen constar ciertos hechos. Iniciado así de oficio el procedimiento, se abre la correspondiente articulación probatoria, y aquél culmina con una resolución mediante la cual el funcionario competente impone al infractor la correspondiente pena. El cumplimiento de estas formalidades es esencial para el normal desarrollo del procedimiento y las mismas constituyen garantías del derecho a la defensa de los particulares.´.

    En el marco de lo expuesto, surge siempre necesaria la existencia del llamado contradictorio, entendido en el ámbito legal como el procedimiento en el cual se contraponen una afirmación con una negación, sometidas a consideración y a juicio del sentenciador, bien en el contexto administrativo o judicial. De allí que, a partir de las exigencias dispuestas y aplicables a la materia aduanera, también se requiera de su existencia en la fase constitutiva y fase revisora de los actos administrativos expedidos por la Administración Aduanera.

    Adicionalmente, esta Sala advierte que en los procedimientos de reconocimiento de mercancías, la Administración Aduanera puede ordenar un nuevo reconocimiento a los bienes cuestionados cuando así lo considere necesario, o a solicitud del consignatario, con el deber de notificar al interesado a objeto de garantizar la igualdad, la transparencia y la seguridad jurídica de los contribuyentes, consignatarios y agentes aduanales, tal como lo dispone el citado articulo 54 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999.

    Desde la base de lo antes expuesto, esta Alzada no evidencia de las actas procesales que cursan al expediente judicial que el Jefe de la Oficina Aduanera haya iniciado de oficio o a instancia de parte, algún procedimiento en el que se ordenara realizar un nuevo reconocimiento a las mercancías importadas por la contribuyente durante los años comprendidos desde 1996 hasta agosto de 1999, cuyos manifiestos de importación cursan a los folios 112 al 451 de la pieza Nro. 17; folios 1 al 423 de la Pieza Nro. 19 y 1 al 251 de la pieza Nro. 20 del expediente judicial, así como tampoco se evidencia la notificación a la empresa recurrente de haberse iniciado un nuevo reconocimiento sobre los aludidos bienes, tal como lo prevén las normas precedentemente citada, por lo que el procedimiento iniciado por la Dirección de Resguardo Tributario resulta contrario a derecho.

    Por esta razón a juicio de esta Alzada resulta procedente la denuncia formulada por la contribuyente, relativa a que la Administración Aduanera no se ciñó al procedimiento previsto para el nuevo reconocimiento de mercancías sometidas a la operación aduanera de importación, previsto en la Ley Orgánica de Aduanas de 1999 y su Reglamento, trasgrediéndose el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente consignataria. Así se declara.

    En consecuencia, debe esta Sala declarar la nulidad absoluta de las Resoluciones de Multas distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-034100, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000 emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, emitida por el funcionario J.T., adscrito a la aludida Gerencia, emanadas con ocasión del nuevo reconocimiento que se le efectuara a las mercancías importadas durante los años 1996, 1997, 1998 hasta agosto de 1999, las cuales ya no se encontraban en zona aduanera ni en almacenes. Así se decide.

  50. - Del presunto vicio de falso supuesto de hecho y derecho.

    Alegaron los apoderados judiciales de la empresa contribuyente en su escrito que la autoridad aduanera incurrió por una parte en el vicio de falso supuesto de hecho, por la incorrecta clasificación arancelaria de las mercancías importadas que ingresaron al Puerto de La Guaira a bordo de los buques “Katrin V.941S” y “Maersk La Guaira” en fechas 8 y 29 de octubre de 1999, consistente en:

    Cajas Conocimiento De Embarque Fecha De Llegada Fecha Declaración Base Imponible Valor CIF Impuesto IMP./ IVA Manifiesto de Importación
    3.744 LAG001/OC99379 08-10-1999 20-10-1999 529.866.144,78 77.350.389,64 A/07264822 B/06382144 C/1743568
    2.400 LAG001/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 340.679.298,52 49.732.704,70 A/07259237 B/06385659
    2.400 LAG002/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 340.679.298,52 49.732.704,70 A/07259232 B/06385655
    3.744 LAG003/OC99411 29-10-1999 11-11-1999 532.208.989,73 77.692.400,53 A/07259234 B/06385657

    Las precitadas mercancías fueron declaradas por la contribuyente bajo el Código Arancelario Nro. 8525.10.20, sujetas a un gravamen del 5% ad-valorem, por estar amparadas dentro del programa de desgravación de Venezuela para productos originarios de los Estados Unidos Mexicanos, según el criterio de la contribuyente.

    Asimismo, exponen que “los bienes importados por su representada no constituyen exclusivamente aparatos receptores, sino que constituyen aparatos integrados que reciben, decodifican, convierten, emiten y transmiten señales digitales en señales analógicas”, por lo que la clasificación arancelaria no puede ser bajo el código erróneamente señalado por el ente aduanero. En tal sentido, consideran que la clasificación correcta de las mercancías importadas fue la declarada por su mandante al momento de la nacionalización (8525.10.20).

    De igual manera, denuncian que la autoridad aduanera incurrió en el vicio de falso supuesto de derecho, por la falta de aplicación de los beneficios establecidos en la Ley Aprobatoria del Tratado de Libre Comercio entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinario Nro. 4.833 de fecha 29 de diciembre de 1994, para determinar el correcto código arancelario, habida cuenta que la mercancía importada es originaria de la República de México.

    Asimismo, la empresa recurrente en fecha 24 de noviembre de 1999 solicitó consulta a la División de Arancel de la Intendencia Nacional de Aduanas del SENIAT, cuyo escrito quedó registrado por la autoridad aduanera bajo el Nro. 12-695. Mediante Oficio identificado con letras y números GA-100-2000-00065 del 24 de enero de 2000, la referida dependencia estableció que la clasificación arancelaria que le correspondía a la mercancía importada era la contenida en el Arancel de Aduanas bajo el Código Arancelario Nro. 8528.12.90, con una tarifa del 20% ad valorem, más un recargo del 15% ad valorem, lo cual resulta un tres por ciento (3%) adicional, para un total de una tarifa del 23% ad valorem, (20% x 15% = 3% + 20% = 23%).

    No obstante lo anterior, argumentan los representantes judiciales de la empresa Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., que la citada Intendencia de Aduanas del SENIAT erró al aplicar de manera retroactiva el criterio establecido en el Oficio de Clasificación Arancelaria antes señalado, pues dicha opinión fue posterior a la llegada de los bienes objeto de importación, lo cual es contrario a lo previsto en los artículos 40, 41 y 42 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

    Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional en su escrito de informes presentado en primera instancia, alegó que la Administración Aduanera al efectuar el reconocimiento de la mercancía importada por la contribuyente de autos, pudo constatar que la misma consistía en aparatos “decodificadores, receptores de televisión” y, por lo tanto, le correspondía la clasificación arancelaria 8528.12.90.

    Ahora bien, corresponde a esta Sala analizar si la clasificación arancelaria determinada por la División de Aranceles de la Intendencia de Aduanas del SENIAT, en el Oficio signado con letras y números GA-100-2000-00065 del 24 de enero de 2000 para la mercancía importada era la correcta, en cuyo contexto se analizará la procedencia de la eximente de responsabilidad penal tributaria y las circunstancias atenuantes alegadas por la contribuyente.

    En el mencionado oficio que resolvió la consulta se lee lo siguiente:

    (…)

    Que la mercancía denominada: APARATO RECEPTOR DE TELEVISIÓN POR SATELITE O RECEPTOR, DECODIFICADOR INTEGRADO (‘INTEGRATED RECEIVER DECODER’- ‘IRD’) DENOMINADO ‘SATELITE RECEIVER’, EMPLEADO POR LOS SUSCRIPTORES DEL SISTEMA ‘GALAXI LATIN AMERICA’ PARA CONVERTIR LAS SEÑALES DIGITALES CODIFICADAS Y COMPRIMIDAS DE VIDEO, AUDIO E INFORMACIÓN (GUIA DE PROGRAMACIÓN) RECIBIDA EN UNA FRECUENCIA DE 950-1700 MHz (BANDA ‘L’) DESDE LA ANTENA PARABOLICA, EN SEÑALES ANALOGICAS UTILIZABLES POR LOS APARATOS DE TELEVISIÓN Y/O VIDEOMONITORES; PROVISTA DE: DISPOSITIVO MODULADOR/DEMODULADOR (MODEM) INCORPORADO PARA LA TRANSMISIÓN VIA TELEFONICA DE LAS COMPRAS DE PROGRAMAS REALIZADAS POR LO USUARIOS; Y DE UNA ‘TARJETA INTELIGENTE’ QUE CONTIENE LOS CODIGOS DE ACCESO QUE LOS USUARIOS TIENEN AUTORIZACION, PRESENTADO CONJUNTAMENTE CON UN APARATO EMISOR ‘CONTROL REMOTO’ EMPLEADO PARA COMANDAR A DISTANCIA LAS FUNCIONES OPERATIVAS DEL ‘APARATO RECEPTOR’; JUEGOS DE CABLES PARA: INSTALACION Y CONEXIÓN DE AUDIO Y SONIDO TIPO COAXIAL (RF), PARA LA CONEXIÓN TELEFONICA Y VIDEOGRABADORA AL APARATO RECEPTOR, UN CONECTOR DE ANTENA Y UN ADAPTADOR DE ENCHUFE; PRESENTADOS ACONDICIONADOS PARA LA VENTA AL POR MENOR EN CAJA DE CARTON, MARCA ‘DIRECTV’ MODELO ‘DXD406RD’ (sic), le corresponde la siguiente clasificación arancelaria:

    8528.12.90 Los demás aparatos receptores de televisión, en colores, incluso con aparato receptores de radiodifusión incorporado.

    Para la fecha de emisión de presente oficio, la mercancía aquí descrita está sujeta a un gravamen de 20% Ad-Valorem.

    Esta clasificación se fundamenta en el artículo 21 del Decreto N° 989 de fecha 20-12-95.

    NOTA: La importación de la mercancía objeto de la presente clasificación arancelaria estará sujeta a un recargo a impuesto adicional del quince por ciento (15%) al impuesto Ad-Valorem establecido en el Arancel de Aduanas de conformidad con lo previsto en el artículo 1° del Decreto N° 2.484 de fecha 15-04-98.

    A tenor de lo dispuesto en el artículo 141 de la Ley Orgánica de Aduanas, el criterio técnico arancelario contenido en el presente oficio es vinculante para la contribuyente. (…)

    (sic)”. (…)”

    Así, se observa que la contribuyente para justificar la clasificación arancelaria asignada por ella al “Receptor Decodificador Integrado”, promovió una experticia técnica ante el Tribunal de instancia en la oportunidad procesal correspondiente (folios 772 al 802, pieza Nro.4, expediente judicial), designándose a los expertos C.D.C., E.G.D. y D.U.R., titulares de las cédulas de identidad Nros. 3.189.360, 5.0970.837 y 6.848.875, respectivamente, quienes previo nombramiento y juramento de Ley en su informe dejaron constancia de lo siguiente:

    (…)

    VI. CONCLUSIONES

    El IRD (…, Receptor Decodificador Integrado en español) RCADXD406RD objeto de esta experticia, es un equipo que cumple con las funciones de : 1. Recibir y decodificar las señales digitales que contienen video, audio y datos en formato MPEG2 provenientes del satélite del sistema DIRECTV; 2. Convertir señal digital de video, audio y datos en señal analógica en formato de TV convencional; 3. Recibir y transmitir datos en forma digital, desde y hacia el centro de servicio DIRECTV por la línea telefónica del usuario. El IRD forma parte del grupo de equipos que suministra a ‘Galaxy Entertainment de Venezuela’ a los usuarios de sus servicios.

    La señal transmitida por Galaxy Entertainment de Venezuela es digital, porque gracias a ello es que se puede encriptar y comprimir con una altísima eficiencia.

    La señal de DIRECTV, que comercializa en Venezuela GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., contiene un sistema de seguridad encriptado que sólo puede ser abierto en el IRD DXD406RD, por medio de un proceso electrónico de comparación de códigos de seguridad, programados previamente y autorizado por una tarjeta de acceso electrónico, cuyo único proveedor es GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A.. Por tanto, la señal de DIRECTV no puede ser detectada directamente por una antena de TV del tipo palmera, bigotes u otras disponibles en el mercado y utilizadas por un televisor convencional.

    EL IRD tiene la capacidad de descodificar, descomprimir, demultiplexar, demodular únicamente la señal digital de DIRECTV. Al completar este proceso la señal compuesta resultante es modulada en cala 3 o 4 (sic) para que pueda ser vista por un televisor o cualquier otro medio que procese el formato de televisión NTSC, estándar utilizado en Venezuela.

    La señal que transmite el satélite también incluye datos que controlan parte de la operación del IRD. Básicamente estos datos determinan: identificación del usuario, servicios adquiridos, guía de programación e información de servicios adicionales solicitados por el cliente.

    El IRD transmite datos por medio de un MODEM conectado a la línea telefónica del usuario. Tales datos sirven para comprar y facturar los servicios que el usuario haya elegido en forma adicional. Sin embargo, el hecho de que el usuario no tenga un línea telefónica, o no desee conectar el IRD a su línea telefónica (siempre y cuando notifique al Centro de Servicio que desea esa modalidad de operación), no impide que el IRD pueda recibir la programación suscrita inicialmente por el usuario. Únicamente tendrá limitaciones para comprar programación adicional.

    Para el momento de realizar la presente experticia el IRD puede recibir datos que incluyen mensajes particulares dirigidos a los usuarios, que pueden ser vistos en sus televisores.

    (…)

    .

    Asimismo, la contribuyente consignó certificados de origen de la mercancía correspondiente a los “IRD”, emitidos por la empresa exportadora Thomson Televisiones de México, S.A., en los cuales la mercancía objeto de importación fue clasificada bajo la nomenclatura 8525.10.20, según consta a los folios 516, 538 y 565 de las piezas 3 y 4 del expediente judicial.

    En conexión con lo antes expuesto y a los fines de precisar la correcta clasificación arancelaria de la mercancía importada, la Sala observa que en el artículo 21 del Arancel de Aduanas, Decreto Nro. 989 de fecha 20 de diciembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.039 Extraordinario de fecha 9 de febrero de 1996, se ha adoptado la nomenclatura arancelaria común a los miembros del Acuerdo de Cartagena, NANDINA y las Notas Explicativas del Sistema Armonizado para la Designación y Codificación de Mercancías.

    En tal sentido, resulta oportuno traer a colación el artículo 155 de la Ley Orgánica de Aduanas, cuyo contenido es idéntico tanto en la Ley de 1998 como en la Ley de 1999, el cual dispone lo siguiente:

    Artículo 155. Las notas explicativas de la nomenclatura, los criterios de clasificación arancelaria, los criterios, notas, estudios del valor aduanero y el glosario de términos aduaneros publicados por la Organización Mundial de Aduanas, tendrán pleno valor legal. Las mismas deberán ser objeto de su publicación oficial en su versión autorizada en español. Las modificaciones serán igualmente publicadas sin que se requiera la transcripción completa del texto respectivo.

    Ahora bien, esta Sala fijó criterio en cuanto a la aplicabilidad de las referidas “notas explicativas” en la sentencia Nro. 02342 de fechas 23 de octubre de 2001, caso: Á.A.M.R., ratificado dicho criterio en posteriores sentencias, entre otras, las Nros. 00954, 01488 y 02341 del 1º de julio de 2003, 8 de junio de 2006 y 25 de octubre de 2006, casos: Daimler Chrysler de Venezuela, L.L.C., R.D.d.C., C.A. (RODICA) y Supercable ALK, C.A., en las cuales dejó sentado lo siguiente:

    Establece la aplicable Ley Orgánica de Aduanas en su Título III, referido al Arancel de Aduanas, y en el Capítulo I del Título V de su Reglamento, la normativa y lineamientos a tener en cuenta respecto de la aplicación del cuerpo normativo denominado Arancel de Aduanas.

    Así, se desprende del contenido de los artículos 82, 83, 84 y 85 de la citada Ley, que todas las operaciones aduaneras estarán sujetas al impuesto que ella autoriza. Asimismo prevé que la tarifa aplicable para la determinación del impuesto aduanero será fijada en el Arancel de Aduanas; cuya clasificación deberá hacerse conforme a la previsión contenida en el mismo Arancel, es decir: gravadas, no gravadas, prohibidas, reservadas y sometidas a otras restricciones, registros u otros requisitos. Se indica igualmente en dicha normativa, que la calificación de esas mercancías así clasificadas, deberá efectuarse sólo de conformidad con el Arancel de Aduana, so pena de declararse nula la calificación que no cumpliere con esas formalidades.

    Señala también la referida Ley, que los tipos de impuestos en esta materia, pueden ser ad-valorem, específicos o mixtos. En ese sentido, el Arancel de Aduanas fija la tarifa o alícuota a cada una de las subpartidas subregionales (8 dígitos) o adicionales (10 dígitos). Estableciendo asimismo, que a los efectos de la verificación y fijación de la base imponible de estos impuestos, el reglamento determinará los elementos constitutivos, el alcance, las formas, medios y sistemas que deberán ser utilizados.

    Por otra parte, señala en su artículo 86, en lo atinente a la causación de los aludidos impuestos, que los mismos se causarán a la fecha de su llegada a la zona primaria de cualquier aduana nacional habilitada para la operación de que se trate y estarán sometidas al régimen aduanero vigente para esa fecha.

    En este mismo orden de ideas, el reglamento de la mencionada Ley en sus artículos 227, 228 y 230 establece que el ordenamiento de las mercancías en el Arancel de Aduanas se realizará con base a las Nomenclaturas Arancelarias Común a los países miembros del Acuerdo de Cartagena, NANDINA; indica además, que en las declaraciones de las mercancías, las clasificaciones arancelarias de las mercancías declaradas, se hará conforme a la Ley y se ajustará en todo a los términos utilizados en el Arancel de Aduanas.

    Asimismo, establece que la interpretación y aplicación oficial del Arancel de Aduanas es función del Ministro de Hacienda (ahora Ministro de Finanzas), y para cuya ejecución se consideran como parte integrante de la estructura legal de dicho arancel, las modificaciones introducidas por el C.d.C.A. en Bruselas, a la Nomenclatura y a sus notas explicativas.

    (…)

    Ahora bien, conforme al artículo 21 del mencionado Arancel de Aduanas, aprecia la Sala que es en las Reglas Generales para la interpretación del Sistema Armonizado, donde se establecen los principios fundamentales a seguir para efectuar una correcta clasificación arancelaria, a los efectos de aplicar la nomenclatura en él contenida. Así en la Regla No. 1, se señala que los Títulos de las Secciones, de los Capítulos y de los Subcapítulos sólo tienen un valor indicativo, pues la clasificación está determinada legalmente por los textos de las partidas y de las Notas de Secciones o de Capítulos y por las siguientes disposiciones de las Reglas Generales 2, 3, 4, 5 y 6, si no son contrarias al texto de dichas Partidas y Notas

    . (Destacados de la Sala).

    La Sala ha dado así pleno valor a la nomenclatura y a las notas explicativas introducidas por el C.d.C.A.d.B. para la interpretación y aplicación oficial del Arancel de Aduanas, contenido en el Decreto Nro. 989 de fecha 20 de diciembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.039 Extraordinario de fecha 9 de febrero de 1996. Así se decide.

    En orden a lo anterior y a los efectos de determinar la correcta clasificación arancelaria de la referida mercancía, los funcionarios reconocedores tomaron en consideración lo establecido en el artículo 21 del Arancel de Aduanas, específicamente, lo previsto en la Sección XVI según la descripción siguiente:

    “(…) Artículo 21: La Nomenclatura del presente Arancel, los impuestos y el régimen legal correspondiente a la importación de mercancías, son los siguientes:

    (Omissis)

    Sección XVI

    MÁQUINAS Y APARATOS, MATERIAL ELÉCTRICO Y SUS PARTES; APARATOS DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO, APARATOS DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE IMAGEN Y SONIDO EN TELEVISIÓN, Y LAS PARTES Y ACCESORIOS DE ESTOS APARATOS.

    85.28 APARATOS RECEPTORES DE TELEVISION, INCLUSO CON APARATO RECEPTOR DE RADIODIFUSIÓN O DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO O IMAGEN INCORPORADO; VIDEOMONITORES Y VIDEOPROYECTORES.
    - Aparatos receptores de televisión, incluso con aparato receptor de radiodifusión o de grabación o reproducción de sonido o imagen incorporado: Ad-valorem
    8528.12 - - En colores:
    8528.12.90 - - - Los demás 20
    A la descripción antes señalada corresponde la nota explicativa 85, numeral 4) que señala:

    4) Los receptores de televisión vía satélite. Estos aparatos, que no incluyen un dispositivo de visualización (tubo de rayos catódicos, LDC, etc.), son parecidos a los sintonizadores de televisión que sirven para recibir señales amplificadas cuya frecuencia ha sido reducida por medio de un convertidor, para seleccionar una señal única (canal) y convertirla en una señal apropiada para la visualización en un monitor de video. Puede incorporar un modulador capaz de generar una señal de televisión estándar que pueda ser captada por la antena de un receptor de televisión. También puede incorporar un receptor para señales remotas para cambiar de canal sintonizado o la orientación de la antena y del polarizador

    .

    Y según el índice de criterios de clasificación, por aplicación de la nota explicativa anterior, estas partes se refieren, específicamente a:

    3. Terminal receptor por cable de señales de video emitidas vía satélite y para su transmisión a un aparato receptor de televisión (o un videomonitor) o a un aparato de grabación de imagen y sonido. Incorpora un modulador-desmodulador combinado (modem) e interfaces, que permiten:

    - enviar y recibir telecopias y correo electrónico o acceder a Internet mediante el moden incorporado

    .

    A mayor abundamiento, es necesario transcribir el contenido de las “Reglas Generales para la Interpretación de la Nomenclatura”, las cuales disponen:

    La clasificación de mercancías en la Nomenclatura se regirá por los principios siguientes:

    1. Los títulos de las Secciones, de los Capítulos o de los Subcapítulos sólo tienen un valor indicativo, ya que la clasificación está determinada legalmente por los textos de las partidas y de las Notas de Sección o de Capítulo y, si no son contrarias a los textos de dichas partidas y Notas, de acuerdo con las Reglas siguientes:

    2. a) Cualquier referencia a un artículo en una partida determinada alcanza al artículo incompleto o sin terminar, siempre que estén presentes las características esenciales del artículo completo o terminado. Alcanza también al artículo completo o terminado, o considerado como tal en virtud de las disposiciones precedentes, cuando se presente desmontado o sin desmontar todavía.

    b) Cualquier referencia a una materia en una partida determinada alcanza a dicha materia incluso mezclada o asociada con otras materias. Asimismo, cualquier referencia a las manufacturas de una materia determinada alcanza también a las constituidas total o parcialmente por dicha materia. La clasificación de estos productos mezclados o de estos artículos compuestos se efectuará de acuerdo con los principios enunciados en la Regla 3.

    3. Cuando una mercancía pudiera clasificarse, en principio, en dos o más partidas por aplicación de la Regla 2 b) o en cualquier otro caso, la clasificación se efectuará como sigue:

    a) La partida con descripción más específica tendrá prioridad sobre las partidas de alcance más genérico. Sin embargo, cuando dos o más partidas se refieran, cada una, solamente a una parte de las materias que constituyen un producto mezclado o un artículo compuesto o solamente a una parte de los artículos en el caso de las mercancías presentadas en juegos o surtidos acondicionados para la venta al por menor, tales partidas deben considerarse igualmente específicas para dicho producto o artículo; incluso si una de ellas lo describe de manera más precisa o completa;

    b) Los productos mezclados, las manufacturas compuestas de materias diferentes o constituidas por la unión de artículos diferentes y las mercancías presentadas en juegos o en surtidos acondicionados para la venta al por menor, cuya clasificación no pueda efectuarse aplicando la Regla 3 a), se clasificarán según la materia o con el artículo que les confiera su carácter esencial, si fuera posible determinarlo;

    c) Cuando las Reglas 3 a) y 3 b) no permitan efectuar la clasificación, la mercancía se clasificará en la última partida por orden de numeración entre las susceptibles de tenerse razonablemente en cuenta.

    4. Las mercancías que no puedan clasificarse aplicando las Reglas anteriores se clasificarán en la partida que comprenda aquellas con las que tengan mayor analogía.

    (Omissis).

    (Destacados de esta Sala).

    De la revisión exhaustiva de las actas procesales que conforman el expediente judicial, esta Alzada observa que la ubicación de la mercancía objeto de estudio denominada “(…) APARATO RECEPTOR DE TELEVISIÓN POR SATELITE O RECEPTOR DECODIFICADOR INTEGRADO (‘INTEGRATED RECEIVER DECODER’-‘IRD’) DENOMINADO ‘SATELLITE RECEIVER’, (…)”, debe efectuarse por la aplicación de la Regla General Nro. 3 para la interpretación de la nomenclatura, tomando en consideración lo dispuesto en la Nota Legal 4 de la Sección XVI, Máquinas y Aparatos, Material Eléctrico y sus Partes; Aparatos de Grabación o Reproducción de Sonido, Aparatos de Grabación o Reproducción de Imagen y Sonido en Televisión, y las Partes y Accesorios de estos Aparatos, en el Capítulo 85, en la partida 8528, y dentro de ésta en la subpartida 8528.12.90 (con una tarifa ad valorem de 20%), por cuanto se trata de “Los demás”, atendiendo al índice de criterios de clasificación que se otorga a ese tipo de aparatos con la particularidad de acceso que tienen a la red de Internet. Tal característica no fue tomada en cuenta por la contribuyente importadora al asignar a la mercancía importada la codificación declarada por ella, en razón de lo cual, la Sala confirma la clasificación arancelaria en la subpartida 8528.12.90 realizada por el SENIAT. Así se declara.

    Considera asimismo necesario esta Sala examinar el contenido del Decreto Nro. 2.484 de fecha 15 de abril de 1998 publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 36.434 del 16 de ese mismo mes y año, mediante el cual establece en su artículo 1°, un recargo o impuesto adicional del quince por ciento (15%) al impuesto Ad-valorem previsto en el Arancel de Aduanas, para la importación de las mercancías comprendidas en el código arancelario antes indicado.

    En este orden de ideas, se observa que la mercancía que se encuentre bajo la subpartida del Código Arancelario Nro. 8528.12.90, en principio, se encuentra sujeta a un recargo o impuesto adicional del quince por ciento (15%) al impuesto Ad-valorem.

    No obstante, el artículo 2 del mencionado Decreto expresa lo siguiente:

    Artículo 2: El recargo o impuesto adicional establecido en el artículo anterior no le será aplicable a las importaciones de mercancías originarias de los Países Miembros del Acuerdo de Cartagena, ni a aquellas negociadas al a.d.A.d.A.P. (de Complementación Económica y de Naturaleza Comercial) y Regional, suscritos en el m.d.T.d.M. 1980, siempre que sean originarias y vengan amparadas por su correspondiente Certificado de Origen

    .

    De la norma transcrita se desprende que no le es aplicable a los bienes importados originarios de los Países Miembros del Acuerdo de Cartagena, el recargo o impuesto adicional del quince por ciento (15%) al impuesto Ad-valorem, previsto en el artículo 1° del Decreto mencionado. Asimismo, se infiere del citado texto legal que tampoco será aplicable el aludido recargo a los bienes negociados al a.d.A.d.A.P. (de Complementación Económica y de Naturaleza Comercial) y Regional, suscritos en el m.d.T.d.M. 1980, siempre y cuando se demuestre ser originarios de esos países miembros y se encuentren amparados por el correspondiente Certificado de Origen.

    En sintonía con lo antes expuesto, debe esta Alzada verificar si tal como lo denunció la contribuyente, la mercancía importada se encuentra beneficiada por el Tratado de Libre Comercio entre la República de Venezuela, los Estados Unidos Mexicanos y la República de Colombia, publicado en la Gaceta Oficial Nro. 4.833 Extraordinario de fecha 29 de diciembre de 1994.

    De la revisión a la normativa citada en el aludido Acuerdo Comercial, observa esta M.I. que dicho Acuerdo está integrado por tres (3) secciones, en las cuales se establecen las listas de desgravaciones para cada uno de los tres (3) países integrantes; y en la “Sección C, lista de desgravación de Venezuela del Anexo 1 al artículo 3-04”, que cursa en la denominada “Pieza de Anexo” del expediente judicial, se observa lo siguiente:

    8525.00.00.00 EMISORES DE RADIOTELEFONÍA, RADIOTELEGRAFÍA, RADIODIFUSIÓN, O TELEVISIÓN, INCLUSO CON UN APARATO RECEPTOR O UN APARATO DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO, INCOPORADO, CAMARAS DE TELEVISIÓN Tasa
    8525.10.00.00 Emisores
    8525.10.20.00 De radiodifusión 10.0
    (…)
    85.28.00.00.00 RECEPTORES DE TELEVISIÓN (INCLUIDOS LOS VIDEOMONITORES Y LOS VIDEOPROYECTORES). AUNQUE ESTÉN COMBINADOS BAJO UNA MISMA ENVUELTA (GABINETE) CON UN RECEPTOR DE RADIODIFUSIÓN O UN GRABADOR O REPRODUCTOR DE SONIDO O DE IMÁGENES. Tasa
    8528.10.00.00 En color
    8528.10.00.10 Videomonitores 17.6
    85.28.10.00.90 Los demás 17.6
    En atención a lo antes especificado, esta Alzada debe señalar que los aparatos receptores de televisión por satélite o receptores decodificadores integrados (“INTEGRATED RECEIVER DECODER-IRD”) importados por la empresa contribuyente, están compuestos por una tarjeta inteligente y un dispositivo electrónico con múltiples funciones, que se encargan de decodificar la señal y emitirla al dispositivo comercial del cliente, bien sea en audio o video.

    Como puede observarse los bienes importados objeto de la presente causa, no tienen las características de las mercaderías codificadas en el citado Acuerdo Comercial bajo la nomenclatura 8525.10.20, tal como lo afirmó la Administración Aduanera; razón por la cual considera esta Sala que a dichos bienes no le es aplicable el aludido convenio comercial, por no encontrarse la nomenclatura específica (8528.12.90) negociada en ese Tratado de Libre Comercio.

    En consecuencia, esta Alzada considera improcedente el vicio de falso supuesto de hecho y derecho por errónea interpretación de la ley, denunciado por las representaciones judiciales de la contribuyente, concretamente el atinente a la clasificación arancelaria determinada por la Administración Aduanera; razón por la cual a la mercancía importada por la empresa recurrente le corresponde una tarifa Ad-valorem del veintitrés por ciento (23%). Así se declara.

    No obstante, las declaratorias que anteceden, debe esta M.I. examinar la denuncia formulada por la representación judicial de la empresa recurrente en sus escritos de los recursos contenciosos tributarios, relativa a la aplicación retroactiva del Oficio de Clasificación Arancelaria signado con letras y números GA-100-2000-00065 de fecha 24 de enero de 2000, emanado de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT, (folio 1396 al 1409 de la pieza Nro. 6 del expediente), en el que indicó que el Código Arancelario correspondiente a la mercancía importada es el 8528.12.90 (con una tarifa del 23% ad valorem), por cuanto -a decir de la recurrente- dicho criterio fue emitido posteriormente a la llegada de los bienes importados a puerto venezolano, lo cual resulta contrario a lo previsto en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con los artículos 40, 41 y 42 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas.

    Para decidir la Sala observa:

    Explican los apoderados judiciales de la sociedad de comercio recurrente que la Administración Aduanera, en fecha 6 de noviembre de 1995 emitió el oficio de Clasificación Arancelaria Nro. 1.137, mediante el cual clasificó la mercancía denominada “(emisores receptores de televisión, incluso con un aparato de grabación o reproducción de sonido incorporado), los sistemas de emisión – recepción de señales de televisión vía satélite”, bajo el código arancelario 8525.20.30.

    Agregan que en los Oficios distinguidos con letras y números GA-100-98-00755, GA-100-98-00757 y GA-100-98-00759, todos de fecha 30 de octubre de 1998, la Gerencia de Aduanas del SENIAT (folios 1410 al 1415 pieza Nro. 6 del expediente judicial), autorizó a la sociedad mercantil Corporación Telemic, C.A., para importar la mercancía consistente en: “ESTACIÓN RECEPTORA Y EMISORA DE SEÑALES POR SATELITE PARA SISTEMA DE TRANSMISIÓN PRIVADA Y DE TELEVISIÓN POR CABLE COAXIAL Y DE FIBRA OPTICA (‘CATV’), PARA LA CIUDAD DE MARACAIBO – ESTADO ZULIA, LA VICTORIA - ESTADO ARAGUA y MERIDA, ESTADO MERIDA”, bajo el código arancelario 8525.20.30 con un gravamen del 5% ad valorem.

    Esgrimen que, el 27 de diciembre de 2000, la Intendencia Nacional de Aduanas del SENIAT, mediante oficio signado INA-100-2000-00137 concedió a la mencionada empresa (Corporación Telemic, C.A.), la autorización para importar mercancía consistente en “ESTACIÓN RECEPTORA Y EMISORA DE TRANSMISIÓN PRIVADA DE TELEVISIÓN POR CABLE COAXIAL Y DE FIBRA OPTICA (‘CATV’)”, bajo el Código Arancelario Nro. 8525.20.30 sujeta a un gravamen del 5% ad valorem.

    Con base a lo anterior, denuncian la desigualdad “en el tratamiento técnico aplicable a las importaciones de los “IRDS” realizadas por DIRECTV, y la indefensión jurídica en la aplicación de determinados instrumentos técnicos interpretativos de la Nomenclatura como lo son las modificaciones al Sistema Armonizado, a las Notas Explicativas, al Índice de Criterios de Clasificación Arancelaria introducidas por el C.d.C.A.d.B. (‘O.M.A.’)”.

    Asimismo, señalan que la autoridad aduanera hizo caso omiso a la reforma de las Notas Explicativas que se realizaron en el mes de febrero de 1998, en la que se estableció que los receptores de televisión vía satélite se codifican en la partida “85.28”, toda vez que emitió una opinión contraria a lo previsto en las aludidas Notas Explicativas al prever que la clasificación arancelaria para la mercancía denominada “estación receptora y emisora de señales por satélites”, le correspondía la partida 8525.20.30, lo cual perjudica los derechos e intereses de DIRECTV.

    Con base a lo antes expuesto, los apoderados judiciales de la contribuyente solicitan les sea concedida la eximente de responsabilidad penal tributaria y la aplicación de las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994.

    Por su parte, la representación judicial del Fisco Nacional en su escrito de informes presentado en primera instancia, alegó que la Administración Aduanera al efectuar el reconocimiento de la mercancía importada por la contribuyente de autos, pudo constatar que la misma se trataba de aparatos decodificadores, receptores de televisión, y por lo tanto le correspondía la clasificación arancelaria bajo el Nro. 8528.12.90.

    De igual manera, agrega, con respecto a la afirmación de los apoderados judiciales de la recurrente, relativa a las comunicaciones emitidas por la Intendencia de Aduanas del SENIAT a la empresa Supercable ALK Internacional C.A. que éstas resultan “falsas”, pues a pesar de que la definición dada a los aparatos emisores comercializados por la aludida sociedad de comercio corresponde a la sub partida 8525.20.30, siendo esos codificadores distintos, pues tienen otras funciones tales como; “acceso a Internet, recepción de fax, envío y recepción de e-mail”; de allí la diferencia con la mercancía importada por Galaxy Entertainment de Venezuela C.A., razón que justifica la ubicación arancelaria de ésta última en una clasificación distinta del Arancel de Aduanas.

    Respecto a estos últimos particulares, la Sala estima la necesidad de realizar el análisis a la luz del artículo 155 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.353 Extraordinario de fecha 17 de junio de 1999, en concordancia con los artículos 40, 42, 43 y 44 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Extraordinario Nro. 4.273 del 20 de mayo de 1991. Los señalados dispositivos señalan lo que a continuación se transcribe:

    LEY ORGÁNICA DE ADUANAS:

    Artículo 155.- Las notas explicativas de la nomenclatura, los criterios de clasificación arancelaria, los criterios, notas, estudios de valor aduanero y el glosario de términos aduaneros publicados por la Organización Mundial de Aduanas, tendrán pleno valor legal. Las mismas deberán ser objeto de su publicación oficial en su versión autorizada en español. Las modificaciones serán igualmente publicadas sin que se requiera la transcripción completa del texto respectivo.

    REGLAMENTO DE LA LEY ORGÁNICA DE ADUANAS:

    Artículo 40.-Cualquier persona podrá consultar a la oficina competente la clasificación arancelaria de cualquier mercancía. A ese efecto, el consultante deberá exponer con claridad los elementos descriptivos y constitutivos de la mercancía que motiva la consulta; así como también expresar su opinión fundada si la tuviere y acompañar la consulta de tres (3) muestras representativas del producto o, en su defecto, catálogos, planos o fotografías cuando se trate de artículos o productos exageradamente pesados voluminosos. Las muestras no utilizadas por análisis de laboratorio serán devueltas a consultante previa solicitud de éste.

    PARÁGRAFO ÚNICO.- Toda consulta de clasificación arancelaria deberá realizarse por separado correspondiéndole a cada mercancía o producto una solicitud, la cual se hará mediante formularios que al efecto autorice el Ministerio de Hacienda. Toda información deberá suministrarse en idioma castellano

    .

    Artículo 42.- Las respuestas sobre las consulta de clasificación arancelaria serán dadas por oficio y tendrán carácter público y pleno valor legal, otorgando seguridad jurídica, siempre que exista coincidencia entre el producto consultado y el que sea objeto de operación aduanera. Se considerarán vigentes hasta ser expresamente derogadas por el Ministerio de Hacienda. En ningún caso los oficios podrán ser retenidos por la Administración

    PARÁGRAFO ÚNICO.- El Ministerio de Hacienda publicará mensualmente una relación de los oficios que contengan criterios sobre clasificación arancelaria o derogatoria de las mismas y su base de sustentación técnica legal

    .

    Artículo 43.- Para evacuar las consultas la Administración dispondrá de un plazo de veinte (20) días hábiles, salvo que haya requerido del consultante, por escrito, información adicional sobre dicha consulta, en cuyo caso el plazo comenzará a correr a partir de la fecha de recepción de la información adicional requerida

    .

    Artículo 44.- No podrá imponerse sanción en aquellos casos en que la Administración no hubiere contestado la consulta que se le haya formulado, en el plazo fijado y el consultante hubiere aplicado la interpretación acorde con la opinión fundada que él mismo haya expresado al formular la consulta, salvo que ya exista oficio de clasificación con criterio diferente sobre el mismo producto, y que haya sido publicado conforme a lo previsto en el parágrafo único del artículo 42

    . (Resaltado de la Sala).

    De la normativa enunciada se puede inferir, en primer término, que toda persona natural o jurídica puede consultar ante la Administración Aduanera la clasificación arancelaria de cualquier mercancía, cuyas opiniones tendrán carácter público a los fines de otorgar seguridad jurídica a los interesados siempre y cuando exista coincidencia entre el producto examinado y la importación que esté por realizarse o se haya realizado.

    Asimismo, del citado texto legal se colige, que las consultas emitidas se considerarán vigentes hasta tanto no sean expresamente derogadas por la autoridad aduanera, quien tiene el deber de publicar mensualmente los criterios evacuados.

    Por otra parte, el legislador aduanero previó que la Administración tendrá un lapso de veinte (20) días hábiles, contados a partir de la recepción de la comunicación respectiva para evacuar las opiniones solicitadas; y para el caso en que el consultante no haya respondido dentro de la oportunidad establecida, la autoridad aduanera no podrá sancionarlo si aquel hubiese adoptado la interpretación expresada en la consulta, salvo que exista un oficio con una clasificación arancelaria con criterio diferente sobre el mismo producto y que la misma hubiese sido publicada, conforme a lo contemplado en el parágrafo único del artículo 42 del citado Reglamento.

    En el caso de autos, este Alto Tribunal pudo constatar del análisis del expediente que la contribuyente a los efectos de comprobar la procedencia de la clasificación arancelaria (8525.10.20), bajo la cual declaró la mercancía importada promovió las siguientes pruebas documentales:

    · Copias simples de los Oficios distinguidos con letras y números GA-100-98-00755, GA-100-98-00757 y GA-100-98-00759, todas de fecha 30 de octubre de 1998, (folios 1410 al 1415 pieza Nro. 6), mediante los cuales la entonces Gerencia General de Aduanas del SENIAT, autorizó a la sociedad mercantil Corporación Telemic, C.A., la importación de la mercancía consistente en: “ESTACIÓN RECEPTORA Y EMISORA DE SEÑALES POR SATELITE PARA SISTEMA DE TRANSMISIÓN PRIVADA Y DE TELEVISIÓN POR CABLE COAXIAL Y DE FIBRA OPTICA (‘CATV’), PARA LA CIUDAD DE MARACAIBO – ESTADO ZULIA, LA VICTORIA – ESTADO ARAGUA y MERIDA, ESTADO MERIDA”, bajo el código arancelario 8525.20.30 con un gravamen del 5% ad valorem.

    · Oficio de consulta de clasificación arancelaria remitido por la sociedad de comercio Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., a la Gerencia General de Aduanas del SENIAT de fecha 18 de noviembre de 1999 (folios 2047 al 2053, pieza Nro. 8 del expediente judicial), en el cual explica las razones y motivos para clasificar la mercancía importada bajo el Código Arancelario Nro. 8525.10.20.

    · Consulta signada con letras y números DRC-5-7382-1088 de fecha 11 de julio de 2000, emitida por la Gerencia Jurídica Tributaria del SENIAT (folio 2042 al 2045, pieza Nro. 8 del expediente judicial), en la cual se expresa lo siguiente:

    (…)

    Me dirijo a usted en la oportunidad de referirme al Memorándum N° APLG/AAJ/002869 de fecha 30-05-2000 registrado en la Oficina de Recepción y Presentación de Documentos de esta Gerencia en fecha 05 de junio de 2000, mediante el cual plantea que ‘no existía un criterio uniforme para clasificación arancelaria de una determinada mercancía, que durante varios años habían sido ubicadas en códigos arancelarios y aforos diferente…’ En efecto, se venían suscitando diversos criterios y pronunciamientos por parte de los funcionarios reconocedores que laboran en la Oficina Aduanera con relación a la correcta clasificación arancelaria de la mercancía descrita como DECODIFICADORES DE SEÑAL PARA ANTENAS PARABOLICAS, las cuales, de acuerdo al oficio reciente emitido por la Gerencia de Aduanas, signado con el Nro. GA-100-2000-000065 de fecha 24-01-200, se específica que la mercancía debe clasificarse en el código arancelario 8528.1290 sujeta a un gravamen del 20% ad valorem’.

    Con base en las consideraciones anteriores, requieren opinión ‘con relación a la aplicación de tal criterio de clasificación arancelaria para aquellas importaciones que se efectuaron con anterioridad a la emisión de dicho oficio’.

    (…)

    La modificación del criterio de interpretación de una norma o de un acto administrativo por parte de la Administración, encuentra su fundamento legal en el artículo 11 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos que al efecto establece:

    (…)

    Por todo lo antes expuesto, debemos concluir que el criterio de clasificación arancelaria emanado de la Gerencia de Aduanas, a que hace alusión en su consulta, sería aplicable para mercancías descritas como decodificadores de señal para antenas parabólicas importadas con posterioridad a la emisión de dicho criterio.

    Si la importación de mercancías idénticas, se hubiese realizado con anterioridad a la fecha de emisión del criterio en referencia, y éstas a su vez contaran con un oficio de clasificación arancelaria, emanado de la Gerencia de Aduanas, el mismo tendría pleno valor legal, a tenor de lo establecido en el artículo 155 de la Ley Orgánica de Aduanas. Asimismo, es menester resaltar que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 141 ejusdem (sic) no podrá imponerse sanción a los contribuyentes que en aplicación de la Ley hubieren adoptado el criterio o la interpretación expresada por la Administración Aduanera, en consulta evacuada sobre el mismo tipo de asunto. Tampoco podrá imponerse sanción en aquellos casos en que la Administración Aduanera no hubiere contestado la consulta que le haya formulado en el plazo fijado, y el consultante hubiere aplicado la interpretación acorde con la opinión fundada que el mismo haya expresado al formular dicha consulta.

    Ahora bien, si en una actuación de control posterior, se encontrare que este tipo de mercancías ha sido ubicada en un código arancelario y una tarifa que no le corresponde, y no están amparadas por un oficio de clasificación arancelaria con pleno valor legal, el Fiscal Nacional de Hacienda actuante, en uso de las facultades que le confiere el artículo 96 de la Ley Orgánica de la Hacienda Pública Nacional, en los casos de actos no definitivamente firmes puede corregir dichos actos, aplicando las sanciones a que hubiere lugar. (sic). (…)

    Ahora bien, observa esta M.I. que la sociedad de comercio contribuyente al momento de nacionalizar la mercancía importada lo hizo bajo la siguiente clasificación:

    85.25 APARATOS EMISORES DE RADIOTELEFONIA, RADIOTELEGRAFIA, RADIODIFUSIÓN O TELEVISIÓN, INCLUSO CON APARATO RECEPTOR O DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO INCORPORADO; CAMARAS DE TELEVISIÓN; VIDEOCAMARAS, INCLUIDAS LAS DE IMAGEN FIJA:
    8525.10 - Aparatos emisores Ad-valorem
    8525.10.10 - - De radiotelefonía o radiotelegrafía 5%
    8525.10.20 - - - De radiodifusión 5%
    8525.10.30 De televisión 5%
    8525.20 Aparatos emisores con aparato receptor incorporado
    8525.20.30 De televisión 5%

    De lo anterior, aprecia esta Alzada que la Administración Aduanera no consideró las consultas evacuadas por la Gerencia General de Aduanas del SENIAT para otras mercancías similares a las de autos, haciendo caso omiso a lo previsto en los artículos 41, 42, 43 y 44 del Reglamento de la Ley Orgánica de Aduanas de 1991, aún cuando -a decir de la Gerencia de Aduanas del SENIAT- no existía un criterio uniforme para clasificar la mercancía objeto de importación.

    Asimismo, debe esta M.I. señalar que la subpartida mediante la cual la empresa contribuyente clasificó la mercancía es la Nro. 8525.10.20, y la señalada por la autoridad aduanera en los oficios emitidos a la empresa Corporación Telemic, C.A., es la Nro. 8525.20.30, lo que permite apreciar que dichos códigos corresponden a una misma partida arancelaria pero en distinta subpartida; sin embargo, tienen una misma tarifa del 5% ad valorem.

    No obstante, con relación a lo expuesto por la empresa en sus diferentes escritos de los recursos contenciosos tributarios acumulados, en los cuales señaló que la autoridad aduanera hizo caso omiso a la reforma de las Notas Explicativas realizada en el mes de febrero de 1998 (folio 3149 al 3153, pieza Nro. 13 del expediente judicial), en la que se estableció que los receptores de televisión vía satélite, se codifican en la partida 85.28, “pues en vez de clasificar dicha ‘…estación receptora y emisora de señales por satélite en el numeral 8528.20.30’, conforme lo estableció la Nota Explicativa citada la clasificó bajo el Código 8525.20.30 igual que lo había hecho el pasado 06/11/95, según el Oficio N° 1137 …”, lo cual es contrario a los derechos e intereses de DIRECTV, por cuanto en el oficio remitido a la recurrente con ocasión a la consulta efectuada, señaló otra clasificación arancelaria.

    Respecto a lo anterior, observa este Alto Tribunal, que cuando la Administración Tributaria incluyó la mercancía importada por la contribuyente en la partida establecida en el artículo 21, Sección XVI del Arancel de Aduanas contenido en el Decreto Nro. 989 de fecha 20 de diciembre de 1995, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 5.039 Extraordinario del 9 de febrero de 1996, correspondiente a las “MÁQUINAS Y APARATOS, MATERIAL ELÉCTRICO Y SUS PARTES; APARATOS DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE SONIDO, APARATOS DE GRABACIÓN O REPRODUCCIÓN DE IMAGEN Y SONIDO EN TELEVISIÓN, Y LAS PARTES Y ACCESORIOS DE ESTOS APARATOS”, subpartida Nro. 8528.12.90, con un tarifa del 20% ad valorem, lo hizo conforme a las referidas notas explicativas y a la norma antes señalada contenida en el arancel de aduanas, por lo que estima la Sala que dicha clasificación se encuentra ajustada a derecho.

    Por otra parte, debe esta Alzada inferir que la afirmación de la recurrente relativa al conocimiento de las notas explicativas, en las cuales ya se establecía que la clasificación arancelaria para la mercancía importada se encontraba codificada en la partida Nro. 85.28, pone de relieve el conocimiento que tenía la contribuyente sobre cuál era la clasificación arancelaria vigente para el momento de la importación de los bienes objeto de la presente controversia, y por cuanto esta Sala ha dado pleno valor a las notas explicativas introducidas por el C.d.C.A.d.B. para la interpretación y aplicación oficial del referido Arancel de Aduanas, la Sala debe declarar procedente la diferencia del impuesto de importación e impuesto al valor agregado determinado por la Gerencia Principal de La Guaira del SENIAT, para la mercancía importada en fechas 8 y 29 de octubre de 1999, a bordo de los buques “Katrin V.941S” y “Maersk La Guaira”. Así se decide.

    Conforme a lo expuesto, estima la Sala declarar improcedente la eximente de responsabilidad penal tributaria solicitada por la sociedad mercantil recurrente, por haber incurrido en un supuesto error de hecho y derecho en la clasificación arancelaria, toda vez que de las defensas esgrimidas se observa que la contribuyente tenía conocimiento sobre la clasificación arancelaria que le debía aplicar a los bienes importados a través de las notas explicativas. Así se decide.

    Con relación a la improcedencia de las sanciones de multa alegada por la recurrente por trasgredir el artículo 149 numeral 7 del Código Orgánico Tributario de 1994, por cuanto -a su decir- la Administración Aduanera no señaló en los actos recurridos cuál era el monto que “DIRECTV” debería pagar por concepto de impuestos dejados de enterar, ni tampoco señala a cuánto ascienden las multas aplicadas, por lo que el acto administrativo incurrió en el vicio de ilegalidad al haber incumplido el referido artículo.

    Al respecto, esta Sala debe dejar sentado que el análisis sobre este aspecto, se circunscribe a las sanciones de multa determinadas por la Gerencia Principal de La Guaira del SENIAT, con ocasión de la errónea interpretación en la clasificación arancelaria de la mercancía importada en fechas 8 y 29 de octubre de 1999, a bordo de los buques “Katrin V.941S” y “Maersk La Guaira”. La norma antes señalada dispone lo siguiente:

    “Artículo 149. El Sumario culminará con una resolución en la que se determinará si procediere o no la obligación tributaria, se consignará en forma circunstanciada la infracción o delito que se imputa, se señalara la sanción pecuniaria que corresponda y se intimarán los pagos que fueren procedentes. La resolución deberá contener las siguientes especificaciones:

    (…)

  51. Discriminación de los montos exigibles por tributos, actualización monetaria, recargos, intereses y sanciones que correspondan, según los casos;

    (…) (Resaltado de la Sala).

    Observa esta M.I. que el artículo supra citado se refiere al caso concreto en el que la Administración Tributaria, en ejercicio de sus facultades hace uso del procedimiento de fiscalización y determinación de los impuestos de carácter tributario, que culmina con una resolución del sumario administrativo, procedimiento este no aplicable al caso de autos, aunque a la contribuyente le haya sido determinado un impuesto al valor agregado por la importación efectuada; esto no significa que la norma resulta aplicable pues, en el caso bajo examen las sanciones de multa tienen su origen en la diferencia de impuesto de importación determinado por la autoridad aduanera, por habérsele asignado a la contribuyente una clasificación arancelaria distinta a la escogida por ella y, en consecuencia, detectarse el error en la declaración de la mercancía importada a los efectos del aludido tributo.

    No obstante, de los autos se desprende que la Resolución impugnada cumple con los requisitos del acto administrativo, y de su texto se observa que la misma contiene la discriminación de los montos de las sanciones, el concepto que las origina y, asimismo indica la norma base por la que se impone la infracción a la contribuyente y las razones de hecho; razón por la cual se desestima la denuncia de la empresa recurrente. Así se declara.

    En lo atinente a la transgresión de la Administración Aduanera por la aplicación de las sanciones de multa, conforme a lo previsto en el literal “a” del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999 y la establecida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, considera esta Sala que las sanciones aplicadas corresponden a dos supuestos diferentes; la primera sanción derivada del error en la clasificación arancelaria y, la segunda, por la omisión de ingresos, toda vez que al surgir una diferencia en el impuesto de importación, esto trae también como consecuencia una diferencia en el impuesto al valor agregado, en razón de lo cual resulta ajustado a derecho la imposición de la infracción contenida en el mencionado artículo 97 eiusdem. En consecuencia, se desestima el vicio de falso supuesto de derecho alegado por la contribuyente. Así se declara.

    Finalmente, corresponde a esta Alzada verificar la procedencia en el caso bajo examen de las circunstancias atenuantes contempladas en los numerales 2, 3, 4 y 5 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable en razón de su vigencia temporal, el cual dispone lo siguiente:

    Artículo 85.- (...)

    Son atenuantes:

    1. El estado mental del infractor que no excluya totalmente su responsabilidad.

    2. No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad.

    3. La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.

    4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción.

    5. Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores.

    En el proceso se apreciará el grado de la culpa, para agravar o atenuar la pena, e igualmente y a los mismos efectos, el grado de cultura del infractor.

    (Destacados de esta Sala).

    Ahora bien, conforme a los criterios pacíficos y reiterados emitidos por esta M.I., el cómputo de las sanciones pecuniarias originadas por la comisión de ilícitos tributarios debe ser realizado por la autoridad correspondiente, de acuerdo a la ocurrencia de las circunstancias atenuantes y agravantes de responsabilidad penal tributaria antes referidas, partiendo del término medio de dicha sanción. Así, al efectuar el cálculo, debe observarse cuántas de las cinco (5) atenuantes o de las cinco (5) agravantes acaecen en un supuesto fáctico específico.

    En el caso de autos, la Administración Aduanera determinó a cargo de la contribuyente sanciones de multa adicionales a la prevista en el literal “a”, del artículo 120 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, como la contenida en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable al caso bajo examen, por haber incurrido en disminución ilegítima de ingresos tributarios. La norma establece lo siguiente:

    Artículo 97.- El que mediante acción u omisión que no constituya ninguna de las otras infracciones tipificadas en este Código, cause una disminución ilegítima de ingresos tributarios, inclusive mediante la obtención indebida de exoneraciones u otros beneficios fiscales, será penado con multa desde un décimo hasta dos veces el monto del tributo omitido

    . (Resaltado de esta M.I.).

    Conforme a la norma antes transcrita, esta comprende dos límites: uno mínimo, el cual radica en “un décimo” (10%) del tributo omitido, y uno máximo, consistente en “dos veces” (200%) el monto del gravamen dejado de pagar. La sumatoria de ambos, seguida de su división entre dos (2), arroja como resultado un 105%, porcentaje al cual equivale el término medio de la sanción. (Vid. Sentencia de esta Sala Nro. 0167 del 28 de octubre de 2010, caso: Corporación T.A.I.F. Internacional, C.A.).

    En razón de lo antes expuesto, esta Sala procede analizar cada una de las circunstancias atenuantes alegadas por la contribuyente, referentes a que en el caso de autos hubo (i) ausencia de intención dolosa o de defraudación, (ii) presentación de la declaración de forma espontánea por parte de la contribuyente para regularizar el crédito tributario, (iii) no comisión de violación de normas tributarias en períodos impositivos anteriores a los que fueron objeto de investigación y iv) las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales. Sobre el particular, esta Alzada observa:

  52. - En cuanto a la circunstancia atenuante prevista en el numeral 2 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a “No haber tenido la intención de causar el hecho imputado de tanta gravedad”; advierte la Sala que la misma no resulta procedente, por cuanto en el caso de autos la infracción que se imputa a la contribuyente es de naturaleza objetiva y no subjetiva, es decir, la sola materialización fáctica de las conductas contrarias a la obligación impuesta por Ley hace que la infracción se configure sin necesidad de verificar la intención dolosa o no del autor (contribuyente).

    Así, la sanción tipificada en las referidas disposiciones es aquella que deriva de una conducta objetiva, mas no subjetiva por parte del sujeto infractor.

    Por tanto, en el caso de autos, cuando la contribuyente declaró la mercancía importada con una tasa Ad-valorem inferior a la que correspondía, lo que redujo ilegítimamente el impuesto a pagar y, por tal razón, la autoridad aduanera aplicó la sanción de multa, a juicio de la Sala, esta conducta acarrea una responsabilidad objetiva del sujeto infractor que debe subsumirse en la disposición contemplada en las precitadas normas.

    Adicionalmente, a criterio de esta M.I. la falta de intención dolosa no es una circunstancia atenuante que deba estimarse a los fines de imponer o graduar la respectiva sanción, porque tal hecho es un elemento sustancial de la infracción tipificada como contravención objeto de esta impugnación. (Vid. Sentencia de esta Sala Nro. 00537 del 22 de mayo de 2012, caso: BANCO MERCANTIL, C.A. S.A.C.A.).

    Conforme a lo expuesto, resulta forzoso para esta alzada declarar la improcedencia de la atenuante acordada por el a quo, contemplada en el ordinal 2° del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1982. Así se declara.

  53. - Respecto a la atenuante contenida en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, referente a “La presentación o declaración espontánea para regularizar el crédito tributario. No se reputará espontánea la presentación o declaración, motivada por una fiscalización por los organismos competentes.”; la Sala aprecia de las actas procesales que la contribuyente efectivamente presentó su declaración de aduanas relativa a la importación realizada en fechas 8 y 29 de octubre de 1999, a bordo de los buques “Katrin V.941S” y “Maersk La Guaira”.

    En efecto, esta M.I. observa que la presentación de la declaración respectiva, no derivó de una actuación fiscalizadora por parte de la Administración Tributaria, tal como se desprende del expediente, sino en virtud de la presentación espontánea realizada por la contribuyente; sin embargo, en su declaración la autoridad aduanera determinó que la contribuyente utilizó una clasificación arancelaria con una tarifa ad-valorem del 5%, lo cual resultó inferior a la determinada por el órgano aduanero.

    En virtud de lo anteriormente expuesto y en atención a que en el presente caso la sociedad de comercio recurrente presentó espontáneamente su declaración y aún no ha efectuado el pago de la determinación complementaria del impuesto de importación y el impuesto al valor agregado ante la Administración, resulta forzoso para esta Sala declarar improcedente la atenuante contemplada en el numeral 3 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994 y, por tanto, desestima lo alegado por la recurrente sobre el particular. Así se declara.

  54. - Con relación a la atenuante prevista en el numeral 4 eiusdem, por “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, resulta oportuno traer a colación el contenido del mencionado artículo 85 numeral 4 del Código Orgánico Tributario de 1994, el cual establece:

    Artículo 85. Son circunstancias agravantes:

    Son atenuantes:

    4. No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción

    .

    Sobre la aplicación de la referida atenuante, la jurisprudencia de la Sala se ha mantenido constante y uniforme, en el sentido de que es a la Administración Tributaria a quien corresponde probar que la contribuyente ha sido sancionada en oportunidades anteriores, por cuanto “se supone tiene en sus manos todas las herramientas en los distintos tributos para poder precisar si un contribuyente ha cometido infracciones de normas tributarias en un determinado momento”. Tal criterio quedó expresado en la decisión Nro. 00262 del 19 de febrero de 2002, caso: Sucesión de L.R.M.; ratificado en sentencias Nros. 00783, 00307, 02519, 01613 y 01112 del 28 de mayo de 2003, 13 de abril de 2004, 9 de noviembre de 2006, 29 de noviembre de 2011 y 2 de octubre de 2012, casos: Central Madeirense, C.A., Sucesión R.E.I.R., Sucesión de J.M.G.T., Merinvest Sociedad de Corretaje C.A. y Compañía Brahma Venezuela S.A., respectivamente, entre otras.

    Conforme a lo antes expresado, la Sala observa de las actas que conforman el expediente judicial, que en las actuaciones de control realizadas por la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del hoy Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) no se desprende que la empresa recurrente haya cometido ilícitos tributarios en años anteriores; asimismo, se advierte que la Administración Aduanera no aportó elemento alguno que pruebe la violación de normas tributarias por parte de la sociedad de comercio Galaxy Entertaiment de Venezuela C.A., anterior a la fiscalización aquí analizada, por lo que es procedente tomar en consideración la circunstancia atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, para la graduación de la sanción por contravención aplicada a la recurrente por el SENIAT; en consecuencia, se debe disminuir la misma. Así se decide.

  55. - Por último, respecto a la cuarta circunstancia atenuante invocada por la contribuyente, prevista en el referido artículo 85 numeral 5, relativa a “Las demás atenuantes que resultaren de los procedimientos administrativos o jurisdiccionales, a juicio de los juzgadores”; se observa que la recurrente no alegó razones favorables a su pretensión, más allá de la enunciación de la atenuante. En consecuencia, la falta de fundamentos de hechos y de derecho para sostener su pretensión, obliga a esta Alzada a declarar improcedente la circunstancia atenuante invocada por la sociedad de comercio Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A. Así se declara.

    Dilucidado lo anterior, esta Alzada en ejercicio de su facultad discrecional para la graduación de la pena, conforme a lo previsto en el artículo 98 del Código Orgánico Tributario de 1994 y advertida como han sido la existencia en el presente caso de circunstancias atenuantes, debe imponerse la pena entre el término medio y el límite inferior. Siendo así, el término a partir del cual se debe computar la pena en el presente caso, será el de ciento cinco por ciento (105%) correspondiente al término medio de la pena contemplada en el artículo 97 del Código Orgánico Tributario de 1994, hasta el límite mínimo del diez por ciento (10%).

    En ese sentido, la jurisprudencia de esta Sala ha sostenido en los casos en que se hubieren invocados las atenuantes contenidas en el precitado artículo 85 del Código Orgánico Tributario de 1994, y alguna de ellas resultare procedente, que cada una de dichas circunstancias atenuantes equivaldrá a una rebaja del 19% o de un quinto (1/5) del monto total de la sanción determinada, derivado éste porcentaje (a saber, 19%) del cómputo realizado entre la sustracción del 10% y del 105%, seguida de su división entre las cinco (5) atenuantes establecidas legalmente (Véanse decisiones Nros. 00755 del 17 de mayo de 2007; 01476 y 01488, ambas del 14 de agosto de 2007; 00498 del 24 de abril de 2008; 00951 del 25 de junio de 2009; 01640 del 18 de noviembre de 2009; 00107 del 3 de febrero de 2010; 01080 del 3 de noviembre de 2010, y 00267 del 12 de marzo de 2012, casos: Operadora M.P., C.A.; Merinvest, C.A.; Aluminio Pianveca, C.A.; Comisión Nacional de Telecomunicaciones (CONATEL); Alimentos Kellogg, S.A.; Constructora Seana, C.A.; Motoriente El Tigre, C.A.; Charcutería Tovar, C.A. y Distribuidora Sonográfica, S.A. y más recientemente Sentencia de esta Sala Nro. 00537 del 22 de mayo de 2012, caso: BANCO MERCANTIL, C.A. S.A.C.A..

    Así, en el presente caso se observa que al haberse declarado procedente la atenuante prevista en el numeral 4 del artículo 85 del mencionado Código, esto es, “No haber cometido el indiciado ninguna violación de normas tributarias durante los tres (3) años anteriores a aquél en que se cometió la infracción”, se ordena a la Administración Aduanera calcular nuevamente la sanción de multa por omisión de ingresos tomando en cuenta los términos de esta sentencia. Así se declara.

    En consecuencia, se ordena al órgano fiscal la emisión de las Planillas Sustitutivas correspondientes. Así se declara.

    Con vista a la decisión que antecede considera esta M.I. que no procede conocer sobre las denuncias formuladas por la contribuyente relativas a: i) desaplicación del artículo 148 de la Ley Orgánica de Aduanas de 1999, a tenor de lo dispuesto en los artículos 334 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y 20 del Código de Procedimiento Civil, por transgredir el derecho a la defensa y al debido proceso de la contribuyente, consagrados en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela de 1999; ii) violación del derecho a la igualdad, la no discriminación, el principio non bis in idem, la garantía constitucional de la capacidad contributiva y del principio de proporcionalidad y de seguridad jurídica, previstos en nuestra Carta Magna, al haber quedado resueltos esos alegatos en los pronunciamientos efectuados en la parte motiva de este fallo. Así se declara.

    Sobre la base de los razonamientos indicados, resulta forzoso para esta Sala declarar: i) con lugar el recurso de apelación ejercido por el apoderado judicial de la contribuyente contra la sentencia definitiva Nro. 761 de fecha 8 de enero de 2004, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, que declaró parcialmente con lugar los recursos contenciosos tributarios ejercidos por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil Galaxy Entertainment de Venezuela, C.A., la cual se anula, por haberse configurado el vicio de incongruencia negativa.

    En virtud de haberse anulado el aludido fallo del Tribunal de la causa, esta M.I. considera que han decaído las apelaciones incoadas por las representaciones del Fisco Nacional y de la Contraloría General de la República; y conociendo del fondo controvertido declara parcialmente con lugar los recursos contenciosos tributarios ejercidos por la empresa Galaxy Entertaiment de Venezuela, C.A. contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999, Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99, ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, Oficio signado con letras y números GA-100-2000-000065 de fecha 24 de enero de 2000, Resolución identificada con letras y números APLG-AAJ-024-2000 del 25 de enero de 2000, Resolución de Multa S/N de fecha 11 de septiembre de 2000, Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG/AAJ/34100, ambas del 25 de septiembre de 2000, Resoluciones identificadas con letras y números GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 y GJT/DRAJ/A/2001/2705, de fecha 30 de noviembre de 2001, todos emanados del SENIAT.

    De los referidos actos se anulan las Resoluciones de Multas signadas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-034100, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000, emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, emitida por el funcionario J.T., adscrito a la aludida Gerencia y se mantienen firmes las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999, Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99, ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, Oficio identificado con letras y números GA-100-2000-000065 de fecha 24 de enero de 2000, Resolución signada con letras y números APLG-AAJ-024-2000 del 25 de enero de 2000, Resoluciones identificadas con letras y números GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 y GJT/DRAJ/A/2001/2705, de fecha 30 de noviembre de 2001, todos emanados del SENIAT.

    En consecuencia, se ordena a la Administración Aduanera emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes de acuerdo a los términos del presente fallo. Así se decide.

    VI

    DECISIÓN

    En virtud de los razonamientos precedentemente expuestos, esta Sala Político-Administrativa, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, declara:

  56. - CON LUGAR el recurso de apelación ejercido por los apoderados judiciales de la sociedad mercantil GALAXY ENTERTAINMENT DE VENEZUELA, C.A., contra la sentencia definitiva Nro. 761 de fecha 8 de enero de 2004, dictada por el Tribunal Superior Quinto de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se ANULA; en consecuencia, esta Sala considera improcedente conocer sobre las apelaciones incoadas por el FISCO NACIONAL y la CONTRALORÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA.

  57. - Conociendo del fondo de la controversia la Sala declara:

    2.1. PARCIALMENTE CON LUGAR los recursos contenciosos tributarios acumulados interpuestos por la referida sociedad mercantil contra los actos administrativos contenidos en las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999, Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99, ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, Oficio signado con letras y números GA-100-2000-000065 de fecha 24 de enero de 2000, Resolución identificada con letras y números APLG-AAJ-024-2000 del 25 de enero de 2000, Resolución de Multa S/N de fecha 11 de septiembre de 2000, Resoluciones distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG/AAJ/34100, ambas del 25 de septiembre de 2000, Resoluciones signadas con letras y números GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 y GJT/DRAJ/A/2001/2705, de fecha 30 de noviembre de 2001, todos emanados del SENIAT.

    En consecuencia, se ANULAN las Resoluciones de Multas distinguidas con letras y números APLG/AAJ-00-329 y APLG-AAJ-034100, ambas de fecha 25 de septiembre de 2000, emanadas de la Gerencia de la Aduana Principal de La Guaira del SENIAT y la Resolución de Multa S/N del 11 de septiembre de 2000, emitida por el funcionario J.T., adscrito a la aludida Gerencia y se mantienen FIRMES las Resoluciones de Multas S/N de fecha 23 de noviembre de 1999, Resoluciones identificadas con letras y números APLG/AAJ/1135-99 y APLG-AAJ-505-99, ambas notificadas el 13 de diciembre de 1999, Oficio signado con letras y números GA-100-2000-000065 de fecha 24 de enero de 2000, Resolución distinguida con letras y números APLG-AAJ-024-2000 del 25 de enero de 2000, Resoluciones identificadas con letras y números GJT/DRAJ/A/2001/2806, GJT/DRAJ/A/2001/2683, GJT/DRAJ/A/2001/2704 y GJT/DRAJ/A/2001/2705, de fecha 30 de noviembre de 2001, todos emanados del SENIAT.

    2.2. Se ORDENA a la Administración Aduanera emitir las Planillas de Liquidación Sustitutivas correspondientes de acuerdo a los términos señalados en este fallo.

    Publíquese, regístrese y notifíquese. Remítase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase lo ordenado.

    Dada, firmada y sellada en el Salón de Despacho de la Sala Político-Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, en Caracas, a los seis (06) días del mes de diciembre del año dos mil doce (2012). Años 202º de la Independencia y 153º de la Federación.

    La Presidenta - Ponente E.M.O.
    La Vicepresidenta Y.J.G.
    El Magistrado E.G.R.
    Las Magistradas,
    T.O.Z.
    M.M. TORTORELLA
    La Secretaria, S.Y.G.
    En seis (06) de diciembre del año dos mil doce, se publicó y registró la anterior sentencia bajo el Nº 01467, la cual no está firmada por el Magistrado E.G.R. y la Magistrada M.M.T., por motivos justificados.
    La Secretaria, S.Y.G.